Interpretacja indywidualna z dnia 20 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.146.2023.1.IZ

Czy dopłaty do (…) w postaci podwyższenia kapitału zakładowego poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci skarbowych papierów wartościowych (obligacji skarbowych) należy potraktować jak dotację zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, a w efekcie, Spółka zobowiązana będzie do zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT, tj. do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kosztów oraz wydatków bezpośrednio sfinansowanych z dopłaty? Czy dopłaty do (…) w formie podwyższenia kapitału zakładowego poprzez wniesienie skarbowych papierów wartościowych będą skutkowały dla Spółki powstaniem przychodu opodatkowanego CIT? Czy wydatki finansowane ze środków pochodzących ze sprzedaży obligacji skarbowych stanowić będą koszty uzyskania przychodów? Czy w przypadku sprzedaży obligacji, Spółka uprawniona będzie do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nie tylko wartości nominalnej akcji ale i również agio (nadwyżki ceny emisyjnej akcji nad jej wartością nominalną)?

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

- dopłaty do (…) w postaci podwyższenia kapitału zakładowego poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci skarbowych papierów wartościowych (obligacji skarbowych) należy potraktować jak dotację zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, a w efekcie, Spółka zobowiązana będzie do zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT, tj. do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kosztów oraz wydatków bezpośrednio sfinansowanych z dopłaty,

- dopłaty do (…) w formie podwyższenia kapitału zakładowego poprzez wniesienie skarbowych papierów wartościowych będą skutkowały dla Spółki powstaniem przychodu opodatkowanego CIT,

-wydatki finansowane ze środków pochodzących ze sprzedaży obligacji skarbowych stanowić będą koszty uzyskania przychodów,

- w przypadku sprzedaży obligacji, Spółka uprawniona będzie do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nie tylko wartości nominalnej akcji ale i również agio (nadwyżki ceny emisyjnej akcji nad jej wartością nominalną).

Uzupełnili go Państwo pismem z 16 marca 2023 r. (wpływ tego samego dnia). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

X S.A. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest rezydentem podatkowym w Polsce. Przedmiotem działalności Spółki jest przede wszystkim (…).

Z uwagi na przedmiot działalności oraz postępujący proces transformacji sektora (…), Spółka objęta została systemem wsparcia wspierającym transformację.

System ten opiera się na następujących regulacjach:

- (…), dalej „Ustawa o …”,

- (…), dalej „Rozporządzenie”.

Zgodnie z „Wytycznymi dotyczącymi dopłat do (…)” (dalej: „Wytyczne”): „(…)”.

Zgodnie z Wytycznymi, Beneficjenci wdrażający Nowy system wsparcia będą zobowiązani do stopniowego wygaszania zdolności produkcyjnych zgodnie z ustaleniem (w ramach malejącego wydobycia) w poszczególnych jednostkach produkcyjnych i w efekcie do ich nieodwołalnego zamknięcia, a następnie zlikwidowania.

Zgodnie z art. 5f Ustawy o …„1. …, otrzymuje wsparcie publiczne w postaci dopłaty do redukcji zdolności produkcyjnych, zwanej dalej „dopłatą”.

2. Dopłata stanowi dodatnią różnicę pomiędzy kosztami kwalifikowanymi działalności (…) a przychodami kwalifikowanymi, z uwzględnieniem zastosowania ceny referencyjnej.

3. Dopłatę przekazuje się w formie dotacji z budżetu państwa lub podwyższenia kapitału zakładowego przedsiębiorstwa (…) objętego systemem wsparcia skarbowymi papierami wartościowymi przez Skarb Państwa na podstawie odpowiednio umowy o przyznanie dotacji na finansowanie dopłaty lub umowy o podwyższeniu kapitału zakładowego, zawartej między ministrem właściwym do spraw (…) a właściwym przedsiębiorstwem (…) objętym systemem wsparcia (...)”.

Jak wynika z powyższego, dopłaty mogą mieć dwie formy, tj. formę dotacji z budżetu państwa lub podwyższenia kapitału zakładowego przedsiębiorstwa górniczego objętego systemem wsparcia skarbowymi papierami wartościowymi przez Skarb Państwa.

Niniejszym wnioskiem o interpretację objęte jest zdarzenie dotyczące dopłaty w formie podwyższenia kapitału zakładowego.

Na podstawie § 15 Rozporządzenia: „1. W przypadku dopłaty w formie podwyższenia kapitału zakładowego przedsiębiorstwa górniczego skarbowymi papierami wartościowymi podstawą udzielenia pomocy publicznej jest umowa o podwyższeniu kapitału zakładowego zawarta między ministrem a przedsiębiorstwem (…).

2. Umowa o podwyższeniu kapitału zakładowego określa w szczególności:

1) szczegółowe przeznaczenie przyznanych skarbowych papierów wartościowych;

2) wartość przekazanych skarbowych papierów wartościowych;

3) termin i sposób rozliczenia skarbowych papierów wartościowych;

4) monitoring i tryb kontroli wykorzystania skarbowych papierów wartościowych. (...)”

W myśl § 3 Rozporządzenia: „1. Kosztami kwalifikowanymi są koszty związane z bieżącą produkcją węgla, jego przeróbką oraz transportem, a także koszty działalności bieżącej przedsiębiorstwa górniczego, w tym skutki finansowe kosztów poniesionych w poprzednich okresach objętych dopłatą.

2. Do kosztów kwalifikowanych zalicza się:

1) koszty zużycia materiałów i energii;

2) koszty wynagrodzeń, koszty ubezpieczeń społecznych i innych świadczeń na rzecz

pracowników;

3) podatki i opłaty;

4) nakłady na odtworzenie majątku bez uwzględnienia nakładów inwestycyjnych

przeznaczonych na rozwój jednostki produkcyjnej;

5) koszty usług obcych;

6) pozostałe koszty rodzajowe;

7) koszty finansowe, w tym koszty obsługi kapitału;

8) wartość sprzedanych towarów i materiałów;

9) pozostałe koszty operacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r.

o rachunkowości (Dz.U. z 2021 r. poz. 217). W kosztach kwalifikowanych uwzględnia się pozostałe do spłaty zobowiązania handlowe, zobowiązania wobec pracowników, obligatariuszy i publicznoprawne.

4. Do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w ust. 1 i 2, mogą być zaliczone wyłącznie koszty uzasadnione, niezbędne i skutkujące poniesieniem wydatku”.

Jednocześnie na podstawie § 4 Rozporządzenia: „1. Przychodami kwalifikowanymi są zrealizowane przychody związane z działalnością bieżącą przedsiębiorstwa (…).

2. Do przychodów kwalifikowanych zalicza się:

1) przychody ze sprzedaży (…);

2) przychody ze sprzedaży materiałów, towarów, usług oraz produktów innych niż (…);

3) przychody finansowe uzyskane przez przedsiębiorstwo górnicze w związku z prowadzoną działalnością;

4) pozostałe przychody operacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości”.

Spółka zobowiązana jest do przedkładania rozliczeń z wykorzystania środków pozyskanych ze sprzedaży skarbowych papierów wartościowych.

Spółka zawarła Umowę o podwyższenia kapitału zakładowego z Ministrem Aktywów Państwowych. Umowa ta stanowi o dopłacie do redukcji zdolności produkcyjnych Spółki, która nastąpi w formie podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki w zamian za wniesiony przez Skarb Państwa wkład niepieniężny w postaci skarbowych papierów wartościowych - obligacji skarbowych.

W wykonaniu powyższego, Spółka dokonała zwykłego podwyższenia kapitału zakładowego, a następnie dokonywać będzie kolejnych, cyklicznych podwyższeń w ramach kapitału docelowego. Podwyższenie kapitału zakładowego, o którym mowa powyżej, nastąpiło poprzez emisję jednej imiennej, zwykłej akcji o wartości nominalnej 10,00 zł w zamian za wkład niepieniężny w postaci skarbowych papierów wartościowych (obligacji skarbowych) o cenie emisyjnej wyższej niż wartość nominalna akcji.

Nadwyżka ceny emisyjnej jednej imiennej, zwykłej akcji nad jej wartością nominalną stanowi agio, księgowane na kapitał zapasowy Spółki. Możliwe, że w przyszłości, w przypadku kolejnych podwyższeń również powstanie agio, które odniesione zostanie na kapitał zapasowy Spółki.

Zgodnie z umową (przeznaczenie środków) akcja pokryta jest wkładem niepieniężnym (aportem) w postaci skarbowych papierów wartościowych wniesionym przez Skarb Państwa. Akcja nowej emisji oferowana jest Skarbowi Państwa w ramach subskrypcji prywatnej.

Spółka dokonała sprzedaży obligacji skarbowych. Uzyskane środki, zgodnie z umową, Spółka przeznaczyć może na finansowanie dopłaty do redukcji zdolności produkcyjnych, o której mowa w art. 5f Ustawy o ….

W przypadku stwierdzenia wykorzystania środków niezgodnie z przeznaczeniem, Spółka zobowiązana jest pokryć (zwrócić) wydatkowaną kwotę ze środków własnych wraz z odsetkami na rachunek bankowy SPW, z którego dokonano wydatku.

Pytania

 1. Czy dopłaty do (…) w postaci podwyższenia kapitału zakładowego poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci skarbowych papierów wartościowych (obligacji skarbowych) należy potraktować jak dotację zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, a w efekcie, Spółka zobowiązana będzie do zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT, tj. do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów kosztów oraz wydatków bezpośrednio sfinansowanych z dopłaty?

 2. Czy dopłaty do (…) w formie podwyższenia kapitału zakładowego poprzez wniesienie skarbowych papierów wartościowych będą skutkowały dla Spółki powstaniem przychodu opodatkowanego CIT?

 3. Czy wydatki finansowane ze środków pochodzących ze sprzedaży obligacji skarbowych stanowić będą koszty uzyskania przychodów?

 4. Czy w przypadku sprzedaży obligacji, Spółka uprawniona będzie do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nie tylko wartości nominalnej akcji ale i również agio (nadwyżki ceny emisyjnej akcji nad jej wartością nominalną)?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1.

W opinii Spółki, dopłaty otrzymane przez Spółkę w formie podwyższenia kapitału zakładowego nie będą stanowiły dotacji, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT. Dopłaty nie będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, a w rezultacie nie będzie konieczności zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, wolne od podatku dochodowego są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Jednocześnie, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52, 53, 54a, 56, 56b-56j i 59.

Aby zastosowanie znalazł art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, konieczne byłoby łączne spełnienie następujących warunków:

- otrzymanie dotacji,

- źródło dotacji: budżet państwa lub jednostki samorządu terytorialnego (z wyjątkami przewidzianymi tym przepisie).

Należy podkreślić, że ustawa o CIT nie definiuje pojęcia dotacji. Pomocne mogą być w tym zakresie odwołanie się do innych dziedzin prawa oraz wykładnia językowa tego pojęcia.

Zgodnie z art. 126 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1634 ze zm.): Dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Natomiast, na podstawie Słownika Języka Polskiego dotacja to „bezzwrotna pomoc finansowa udzielana instytucji, organizacji, przedsiębiorstwu (rzadziej osobie) w celu poparcia określonej działalności; subwencja, subsydium, dofinansowanie”.

W wyroku NSA z 7 grudnia 2021 r. (sygn. II FSK 1276/21) również odwołano się do potocznego rozumienia pojęcia dotacji: „Tym samym trafnie WSA posłużył się językiem potocznym. W myśl Nowego Słownika Języka Polskiego (red. nauk. B. Dunaj), Warszawa 2005, s. 104 pod pojęciem „dotacja” należy zaś rozumieć „bezzwrotną pomoc finansową udzielaną jakiejś instytucji na określony cel”. Słownik Języka Polskiego PWN pod pojęciem „dotacji” rozumie „bezzwrotną pomoc finansową udzieloną przedsiębiorstwu, instytucji lub organizacji”.

Zdaniem Spółki, przekazaniu dotacji nie powinno towarzyszyć otrzymanie świadczenia przez finansującego. W takim przypadku trudno mówić o pomocy finansowej. Charakter dotacji jako pomocy finansowej nie opiera się na otrzymaniu świadczenia ze strony finansującego.

W przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym warunek ten nie został spełniony. Przekazanie wkładu niepieniężnego w postaci obligacji skarbowych na rzecz Spółki skutkuje przekazaniem na rzecz Skarbu Państwa akcji o określonej wartości. Akcja ta, reprezentuje udział w kapitale akcyjnym (zakładowym). Daje ona również prawo do udziału w dywidendzie.

Zdaniem Spółki, przyjęcie, że w każdym przypadku gdy Skarb Państwa wnosi np. wkład niepieniężny i z tego tytułu otrzymuje udział w podwyższonym kapitale zakładowym (akcyjnym) skutkowałoby otrzymaniem przez beneficjenta dotacji byłoby nieuzasadnione.

Dodatkowo, należy podkreślić, że również przepisy regulujące udzielenie będącej przedmiotem zapytania pomocy wskazują na dwa rodzaje dopłat, tj.:

- dopłatę w formie dotacji z budżetu państwa lub

- dopłatę w formie podwyższenia kapitału zakładowego przedsiębiorstwa górniczego objętego systemem wsparcia skarbowymi papierami wartościowymi przez Skarb Państwa.

Zgodnie z zacytowanym już powyżej art. 5f Ustawy o …: „1. …, otrzymuje wsparcie publiczne w postaci dopłaty do redukcji zdolności produkcyjnych, zwanej dalej „dopłatą”.

2. Dopłata stanowi dodatnią różnicę pomiędzy kosztami kwalifikowanymi działalności (…) a przychodami kwalifikowanymi, z uwzględnieniem zastosowania ceny referencyjnej.

3. Dopłatę przekazuje się w formie dotacji z budżetu państwa lub podwyższenia kapitału zakładowego przedsiębiorstwa (…) objętego systemem wsparcia skarbowymi papierami wartościowymi przez Skarb Państwa na podstawie odpowiednio umowy o przyznanie dotacji na finansowanie dopłaty lub umowy o podwyższeniu kapitału zakładowego, zawartej między ministrem właściwym do spraw (…) a właściwym przedsiębiorstwem (…) objętym systemem wsparcia...)”.

Powyższy przepis wskazuje również na dwie odrębne umowy, na podstawie których udzielane jest wsparcie:

- umowa o przyznanie dotacji na sfinansowanie dopłaty lub

- umowa o podwyższeniu kapitału zakładowego.

Zakładając racjonalność ustawodawcy, tylko w pierwszym przypadku możemy mówić o dotacji. W przypadku drugiej formy wsparcia pojęcie to nie jest już używane.

Na odrębne formy dopłat wskazuje również § 15 Rozporządzenia „1. W przypadku dopłaty w formie podwyższenia kapitału zakładowego przedsiębiorstwa (…) skarbowymi papierami wartościowymi podstawą udzielenia pomocy publicznej jest umowa o podwyższeniu kapitału zakładowego zawarta między ministrem a przedsiębiorstwem (…)”.

Na konieczność brania pod uwagę pojęć wykorzystywanych przy definiowaniu charakteru płatności zwrócił uwagę KIS w interpretacji indywidualnej z 31 grudnia 2021 r. (sygn. 0111-KDIB1- 2.4010.583.2021.1.ANK): „Jeśli bowiem ustawodawca posługuje się pojęciem „rekompensaty”, a nie pojęciem „dotacja” należy przyjąć, że czyni to w sposób racjonalny. Brak określenia omawianej kwoty pojęciem „dotacja” stanowi dodatkowy argument przemawiający za wykluczeniem stosowania zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 47 PDOPrU, w opisanym przypadku”.

W związku z powyższym, dopłaty w formie podwyższenia kapitału zakładowego w zamian za wniesiony przez Skarb Państwa wkład niepieniężny w postaci skarbowych papierów wartościowych - obligacji skarbowych nie będą stanowiły dotacji, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT.

W rezultacie nie znajdzie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT, tj. Spółka nie będzie zobowiązana do wyłączenia wydatków i kosztów sfinansowanych z dopłaty (w formie podwyższenia kapitału zakładowego) z kosztów uzyskania przychodów.

Analogiczne stanowisko zawarte zostało w interpretacji indywidualnej z 24 października 2022 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.61.2022.1.SP). W interpretacji tej potwierdzono stanowisko wnioskodawcy: „(...Reasumując, przekazanie na rzecz Wnioskodawcy pakietu SPW w zamian za akcje A. nie spełnia warunków do uznania takiego transferu za dotację. Co za tym idzie, otrzymanie przez Spółkę przysporzenia (w wysokości równej wartości rynkowej SPW) nie będzie mogło korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT”.

Należy podkreślić, że interpretacja ta dotyczyła właściwie takiego samego stanu faktycznego jak przedstawiony przez Spółkę.

Podsumowując, zdaniem Spółki, dopłaty do (…) w postaci podwyższenia kapitału zakładowego w zamian za wniesiony przez Skarb Państwa wkład pieniężny w postaci skarbowych papierów wartościowych - obligacji skarbowych, nie powinny być uznane za dotację zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT a w efekcie, Spółka nie będzie zobowiązana do zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT, tj. do wyłączenia na podstawie tego przepisu z kosztów uzyskania przychodów kosztów oraz wydatków bezpośrednio sfinansowanych z dopłaty.

Ad. 2.

W opinii Spółki, dopłaty do (…) w formie podwyższenia kapitału zakładowego poprzez wniesienie skarbowych papierów wartościowych nie będą skutkowały dla Spółki powstaniem przychodu opodatkowanego CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela.

Podwyższenie kapitału zakładowego nie stanowi zatem przychodu po stronie spółki, do której wnosi się wkład, w tym niepieniężny.

Jednocześnie, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się: dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach - wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy.

Na podstawie powyższego przepisu, przychodów nie stanowią również kwoty i wartości stanowiące nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazaniu na kapitał zapasowy.

W przedstawionym stanie faktycznym (winno być: stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym), podwyższenie kapitału zakładowego nastąpiło poprzez emisję jednej akcji o wartości 10 zł. W związku z różnicą powstałą pomiędzy wartością nominalną a ceną emisyjną, powstała różnica (agio) odniesiona została na kapitał zapasowy. Możliwe, że w przyszłości, w przypadku kolejnych podwyższeń również powstanie agio, które odniesione zostanie na kapitał zapasowy (wniosek o interpretację dotyczy również zdarzenia przyszłego).

W rezultacie, otrzymanie wkładu w formie obligacji skarbowych, zarówno w części skutkującej podwyższeniem kapitału zakładowego, jak i części, która odniesiona została na kapitał zapasowy, nie będzie stanowić przychodu opodatkowanego CIT.

Stanowisko powyższe potwierdzają również interpretacje indywidualne np.:

- interpretacja indywidualna z 24 października 2022 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.61.2022.1.SP): „W przypadku analizowanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, przekazane przez wnoszącego aport SPW niewątpliwie stanowią formę przysporzenia majątkowego Wnioskodawcy. Z uwagi jednak na fakt, iż ich równowartość została/zostanie rozdysponowana pomiędzy podniesione kapitały - zakładowy i zapasowy, w momencie otrzymania SPW nie powstał/nie powstanie po stronie A. przychód podatkowy. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej DKIS z 17 września 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.288.2021.3.PC”,

- interpretacja indywidualna z 14 grudnia 2021 r. (sygn.0111-KDIB1-2.4010.576.2021.1.AN): „Z powyższych przepisów wynika zatem, że każdy przychód niezależnie, czy powstaje w związku z otrzymaniem pojedynczych składników majątku, czy w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, który to przychód zostanie przekazany na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego lub kapitału zapasowego Spółki nie będzie stanowił przychodu podatkowego”,

- interpretacja indywidualna z 17 września 2021 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.288.2021.3.PC): „Oznacza to, że zarówno wkłady pieniężne, jak i niepieniężne wnoszone na pokrycie kapitału zakładowego nie są zaliczane do przychodów w rozumieniu prawa podatkowego. Z kolei, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach - wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy. Należy przy tym zwrócić uwagę, że użyty przez ustawodawcę zwrot „kwot i wartości” wskazuje, że wyłączone z opodatkowania jest zarówno agio pieniężne, jak i agio aportowe. Reasumując, mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powyższe uregulowania prawne, stwierdzić należy, że podniesienie kapitału zakładowego a także zapasowego pokrytego wkładem niepieniężnym w postaci Oprogramowania, nie spowoduje powstania przychodu po stronie Spółki, ponieważ sytuacja ta objęta jest wyłączeniem z art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

W związku z powyższym, dopłaty do (…) w formie podwyższenia kapitału zakładowego poprzez wniesienie skarbowych papierów wartościowych nie będą skutkowały dla Spółki powstaniem przychodu opodatkowanego CIT.

Ad. 3.

W opinii Spółki, wydatki finansowane ze środków pochodzących ze sprzedaży obligacji skarbowych stanowić będą koszty uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, tj. z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Otrzymanie przez Spółkę dopłaty w formie obligacji skarbowych na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego nie będzie skutkowało dla Spółki wyłączeniem wydatków z kosztów uzyskania przychodów.

Zastosowanie znajdą standardowe wyłączenia określone w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, z tym że jak uzasadniono w pkt 2 zastosowania nie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT.

Ad. 4.

Zdaniem Spółki, za całkowity koszt uzyskania przychodu należy uznać wartość rynkową akcji, tj. wartość emisyjną (wartość nominalna powiększona o agio, tj. nadwyżkę ceny emisyjnej nad wartością nominalną).

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych.

Przychód ze zbycia obligacji stanowić zatem będzie przychód z zysków kapitałowych.

Jednocześnie, ustawa o CIT nie wskazuje w jaki sposób należy określić koszty uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, za koszty uzyskania przychodów nie uważa się: wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Stanowisko to potwierdzają również sądy i organy podatkowe. Kluczowym argumentem jest w tym przypadku zmiana art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, który to przepis określa wysokość przychodu po stronie podmiotu wnoszącego aport. Zgodnie z tym przepisem: „przychodami są (...) wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio”.

Stanowiska te potwierdza również orzecznictwo sądów i interpretacje organów podatkowych:

- wyrok (sygn. II FSK 1427/19): „Konkludując, zmiana ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotycząca przepisu art. 12 ust. 1 pkt 7 PDOPrU, w wyniku której przepis ten odwołuje się aktualnie do wartości wkładu nie niższej od wartości rynkowej powoduje, że również spółka przyjmująca wkład niepieniężny w przypadku późniejszego zbycia takiego przedmiotu wkładu może rozpoznać jako koszt zbycia, wartość emisyjną wydanych udziałów (akcji) w zamian za wniesiony wkład niepieniężny. W przypadku jednak zbycia składnika majątku wniesionego do spółki jako wkład niepieniężny, który został zaliczony do środków trwałych w spółce otrzymującej aport, koszt należy określić jako wartość początkową pomniejszoną o dokonane odpisy amortyzacyjne”,

- interpretacja indywidualna z 24 października 2022 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.61.2022.1.SP), gdzie uznano za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy: „Stanowisko, zgodnie z którym do kosztów uzyskania przychodów przy zbyciu przedmiotu aportu, oprócz wartości nominalnej wydanych udziałów/akcji zaliczyć należy również wartość agio emisyjnego, zostało potwierdzone m.in. w wyroku NSA z 16 lutego 2022 r. (sygn. II FSK 1427/19), w uzasadnieniu którego wskazano, iż zmiana ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotycząca przepisu art. 12 ust. 1 pkt 7 PDOPrU, w wyniku której przepis ten odwołuje się aktualnie do wartości wkładu nie niższej od wartości rynkowej powoduje, że również spółka przyjmująca wkład niepieniężny w przypadku późniejszego zbycia takiego przedmiotu wkładu może rozpoznać jako koszt zbycia, wartość emisyjną wydanych udziałów (akcji) w zamian za wniesiony wkład niepieniężny”.

Powyższe stanowisko akceptowane jest również w szeregu wydawanych w ostatnim czasie interpretacji indywidualnych, spośród których wskazać można m.in.:

- interpretację DKIS z 17 września 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.293.2021.1.BS;

- interpretację DKIS z 11 marca 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.563.2020.1.SK;

- interpretację DKIS z 17 kwietnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.146.2020.1.AW.

W ocenie Wnioskodawcy, oprócz aspektów stricte językowych, o których mowa powyżej, w procesie interpretacji przepisów konieczne jest również zbadanie rezultatów wykładni w kontekście ekonomicznego sensu analizowanej sytuacji. Należy bowiem zauważyć, że przyjęcie jako kosztu uzyskania przychodów wyłącznie wartości nominalnej wydanych w zamian za aport akcji prowadziłoby w istocie do zanegowania celowości i gospodarczej efektywności instytucji (...). Opodatkowanie dochodu kalkulowanego w wysokości różnicy pomiędzy ceną sprzedaży SPW, a wartością nominalną wydanych w zamian za aport akcji skutkowałoby bowiem poważnym uszczupleniem dostępnej dla Wnioskodawcy puli środków pieniężnych (nominalnie dostępne byłoby w każdym przypadku wyłącznie 81 % wartości przekazanych SPW). Przyjęcie takiego stanowiska prowadziłoby zatem w prostej linii do tego, że(...) realizowana w formie transferu SPW nigdy nie mogłaby spełnić swojej podstawowej roli do jakiej została powołana tj. pokrycia określonej przez danego beneficjenta nadwyżki kosztów kwalifikowanych nad przychodami kwalifikowanymi. Co za tym idzie, omawiane rozwiązanie pozostawałoby nieproporcjonalnie mniej korzystne niż otrzymanie pomocy publicznej w formie dotacji (zwolnionej z opodatkowania w oparciu o przepis art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT). Mając na uwadze powyższe należy podkreślić, iż w ocenie Wnioskodawcy obie formy pomocy publicznej powinny być z perspektywy prawa podatkowego traktowane równorzędnie, nie zaś konkurencyjnie. Intencją ustawodawcy wprowadzającego w życie regulacje dot.(...) nie było bowiem z pewnością wprowadzenie takich rozwiązań, które - będąc tożsame pod względem ekonomicznym - powodują istotnie odmienne skutki na gruncie przepisów podatkowych.

W kontekście powyższego Spółka stoi zatem na stanowisku, iż dochód ze sprzedaży SPW powinien być obliczony jako różnica pomiędzy ceną sprzedaży, a ich wartością rynkową (emisyjną) ustaloną na moment wniesienia do Spółki (wartość nominalna powiększona o agio emisyjne). Tylko taka interpretacja omawianych przepisów jest bowiem w stanie pogodzić realizację podstawowego celu omawianego instrumentu pomocowego, jakim jest zabezpieczenie niezagrożonej kontynuacji działalności przedsiębiorstw zajmujących się wydobyciem (...), z opodatkowaniem faktycznego przysporzenia Spółki z tytułu sprzedaży SPW na rynku (o ile takowe wystąpi)”.

W związku z powyższym, w przypadku sprzedaży obligacji, dochód ze sprzedaży obligacji powinien być obliczony jako różnica pomiędzy ceną sprzedaży, a ich wartością rynkową (emisyjną) ustaloną na moment wniesienia do Spółki (wartość nominalna powiększona o agio emisyjne). Koszty uzyskania przychodów będą zatem w tym przypadku obejmowały nie tylko wartość nominalną akcji ale i również różnicę pomiędzy ceną emisyjną a wartością nominalną (tj. agio).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.