Interpretacja indywidualna z dnia 19 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.728.2022.1.ANK

Czy: 1. wypłacony przez Wnioskodawcę Wspólnikom zysk zatrzymany z lat ubiegłych, tj. wygenerowany w latach obrotowych poprzedzających pierwszy rok opodatkowania Ryczałtem, podlega opodatkowaniu Ryczałtem? 2. wypłacenie kwoty nominalnej Pożyczki podlega opodatkowaniu Ryczałtem? 3. odsetki od Pożyczki naliczone w okresie opodatkowania Ryczałtem podlegają opodatkowaniu Ryczałtem? 4. odsetki od Pożyczki zapłacone w okresie opodatkowania Ryczałtem podlegają opodatkowaniu Ryczałtem? 5. wypłacenie Pierwszej Transzy Pożyczki podlega opodatkowaniu Ryczałtem? 6. wypłacenie Drugiej Transzy Pożyczki oraz Trzeciej Transzy Pożyczki podlega opodatkowaniu Ryczałtem? 7. wydatki poniesione na wytworzenie (...), które następnie stanowią Darowizny (...) podlegają opodatkowaniu Ryczałtem? 8. przekazane Darowizny Pieniężne oraz Darowizny (...) podlegają opodatkowaniu Ryczałtem? 9. wydatki Spółki poniesione na Sponsoring podlegają opodatkowaniu Ryczałtem? 10. opłacenie Szkoleń i wydatków za Studia Członkom Rodziny podlega opodatkowaniu Ryczałtem? 11. poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na PFRON podlegają opodatkowaniu Ryczałtem? 12. dokonanie Sprzedaży Nieruchomości, na warunkach przedstawionych w zdarzeniu przyszłym, będzie podlegało opodatkowaniu Ryczałtem?

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

 1. wypłacony przez Wnioskodawcę Wspólnikom zysk zatrzymany z lat ubiegłych, tj. wygenerowany w latach obrotowych poprzedzających pierwszy rok opodatkowania Ryczałtem, podlega opodatkowaniu Ryczałtem?

2. wypłacenie kwoty nominalnej Pożyczki podlega opodatkowaniu Ryczałtem?

3. odsetki od Pożyczki naliczone w okresie opodatkowania Ryczałtem podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

4. odsetki od Pożyczki zapłacone w okresie opodatkowania Ryczałtem podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

5. wypłacenie Pierwszej Transzy Pożyczki podlega opodatkowaniu Ryczałtem?

6. wypłacenie Drugiej Transzy Pożyczki oraz Trzeciej Transzy Pożyczki podlega opodatkowaniu Ryczałtem?

7. wydatki poniesione na wytworzenie (...), które następnie stanowią Darowizny (...) podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

8. przekazane Darowizny Pieniężne oraz Darowizny (...) podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

9. wydatki Spółki poniesione na Sponsoring podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

10.opłacenie Szkoleń i wydatków za Studia Członkom Rodziny podlega opodatkowaniu Ryczałtem?

11.poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na PFRON podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

12.dokonanie Sprzedaży Nieruchomości, na warunkach przedstawionych w zdarzeniu przyszłym, będzie podlegało opodatkowaniu Ryczałtem?

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

2.1.1. (…) Sp. z o.o. („Wnioskodawca” lub „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą zarejestrowaną w Krajowym Rejestrze Sądowym. Spółka jest za dzień złożenia Wniosku polskim rezydentem podatkowym, tj. posiada siedzibę działalności gospodarczej oraz miejsce zarządu w Polsce. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług („VAT”). Działalność Wnioskodawcy polega w szczególności na produkcji …oraz produkcji ….

2.1.2. Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o Rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 217 z późn. zm.; „UOR”). Rok obrotowy/podatkowy Spółki równy jest z rokiem kalendarzowym.

2.1.3. Do końca 2021 r. Wnioskodawca podlegał opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych oraz wpłacał zaliczki na podatek według stawki 19% zgodnie z art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Na moment złożenia Wniosku Spółka Wnioskodawca jest opodatkowany na zasadach przewidzianych w Rozdziale 6b ustawy o CIT, tj. Ryczałtem od dochodów spółek („Ryczałt”). Wnioskodawca spełnia zatem wszystkie warunki opodatkowania Ryczałtem z art. 28j ust. 1 ustawy o CIT. Udziałowcami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne („Wspólnicy”), jeden ze Wspólników jest członkiem zarządu Wnioskodawcy („Prezes Zarządu”) a drugi prokurentem („Prokurent”). Wnioskodawca, jako pracodawca, zatrudnia na podstawie stosunku pracy przedstawicieli handlowych i innych pracowników Spółki („Pracownicy”). Spółka zatrudnia również zleceniobiorców, których dla potrzeb niniejszego Wniosku, nazywa Pracownikami.

2.1.4. W ramach bieżącej działalności Wnioskodawca ponosi szereg wydatków, w tym m.in. wydatki („Wydatki”):

 a) eksploatacyjne, związane z używaniem samochodów osobowych będących własnością Spółki lub używanych na podstawie umów najmu („Pojazdy”), np. miesięczny czynsz lub rata najmu lub płatności („Raty”), koszty paliwa, napraw, wymiany ogumienia („Wydatki Eksploatacyjne”);

 b) na zakup niezbędnych narzędzi oraz niezbędnego sprzętu i wyposażenia biurowego, tj. komputery (laptopy) wraz z urządzeniami peryferyjnymi, np. klawiatury, myszy komputerowe, monitory służące do pracy Wspólnikom oraz Pracownikom („Wyposażenie”);

 c) związane z odbytymi podróżami służbowymi, np. koszty transportu (bilety na pociąg, samolot oraz faktury zakupowe za paliwo), wydatki noclegowe oraz gastronomiczne („Koszty Podróży”);

 d) związane z używaniem wynajmowanych nieruchomości („Nieruchomości”) w których Wnioskodawca prowadzi swoją działalność gospodarczą (…), tj. miesięczny czynsz („Czynsz”) oraz opłaty eksploatacyjne („Opłaty”);

 e) poniesione na owoce, napoje, kawę i herbatę przekazane do swobodnego używania przez pracowników oraz Wspólników Spółki w przestrzeni jadalnej („Prowiant”);

f) szkoleń pracowniczych („Szkolenia”), w tym szkoleń dla członków rodziny Wspólników będących Pracownikami („Członkowie Rodziny”);

 g) związane ze studiami w zakresie zarządzania („Studia”) jednego z Członków Rodziny (córka);

 h) związane z darowizną … dla realizacji celów społecznie użytecznych („Darowizna …”);

i) związane z prowadzeniem działalności sponsoringowej, np. sportowej („Sponsoring”);

j) Darowizny pieniężne potrzebującym, w tym organizacjom pozarządowym („Darowizny Pieniężne”);

 k) opłaty na Polski Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych („PFRON”) związane z zatrudnieniem Pracowników, w liczbie znacznie przekraczającej 25 osób.

Powtarzające się świadczenia Wspólników

2.1.5. W ramach bieżącej działalności Wnioskodawca może ponosić w przyszłości również inne Wydatki, ustalone z uwzględnieniem warunków rynkowych, w tym m.in. koszty związane z wykonywanymi przez Wspólników powtarzającymi się świadczeniami („Praca Własna Wspólników”), określonymi w umowie Spółki zgodnie z art. 176 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 z późn. zm.; „k.s.h”). Innymi słowy, na moment złożenia Wniosku, Wnioskodawca rozważa dokonanie zmiany umowy Spółki i rozpoczęcie świadczenia Pracy Własnej Wspólników. W razie rozpoczęcia świadczenia Pracy Własnej Wspólników będzie miało charakter stałych, powtarzających się świadczeń niepieniężnych zgodnie z art. 176 k.s.h.

2.1.6. Praca Własna Wspólników może polegać np. na świadczeniu na rzecz Spółki usług doradczych, przekazania know-how lub badania rynku lub wykonywaniu innych, niezbędnych świadczeń dla prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Będą to być powtarzające się świadczenia niepieniężne, w umowie Spółki zostaną oznaczone rodzaj i zakres takich świadczeń. Poza świadczeniami wskazanymi we Wniosku powyżej, mogą one polegać również na:

- prowadzeniu działań zmierzających do pozyskania nowych klientów Spółki.

- prowadzeniu działań zmierzających do pozyskania nowych dostawców dla Spółki.

- prezentowaniu oferty usług oraz przygotowywanie i przedstawianiu umów istniejącym oraz potencjalnym klientom Spółki.

- prezentowaniu oferty usług oraz przygotowywanie i przedstawiania umów istniejącym oraz potencjalnym dostawcom Spółki.

- kontaktowaniu się z istniejącymi klientami Spółki.

- kontaktowaniu się z istniejącymi dostawcami Spółki.

2.1.7. Wypłacone Wspólnikom wynagrodzenie z tytułu Pracy Własnej Wspólników nie będzie stanowiło tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Takie miesięczne wynagrodzenie nie będzie przekraczało przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw.

2.1.8. Świadczenia realizowane w ramach Pracy Własnej Wspólników nie będzie tożsame z realizowanymi przez Spółkę usługami. Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja i sprzedaż towarów do kontrahentów. Wspólnicy posiadają odpowiednie zasoby i kompetencje do realizowania powtarzających się świadczeń niepieniężnych na rzecz Spółki. Świadczenia realizowane przez Wspólników w ramach Pracy Własnej Wspólników będą mieć charakter unikalny, trudno dostępny w tej branży. W ten sposób Spółka uzyskuje kompleksowe świadczenia mające bezpośrednie przełożenie na wzrost przychodów Spółki, w konsekwencji na wyższy zysk roczny.

2.1.9. Powiązania Wspólników ze Spółką nie będą miały wpływu na warunki świadczeń, realizowanych w ramach Pracy Własnej Wspólników, innego niż wynika to z istoty art. 176 k.s.h. Zgodnie z tym przepisem powtarzające się świadczenia na rzecz podatnika mogą być realizowane wyłącznie przez wspólników (udziałowców) tej spółki.

2.1.10. Wypłacane na rzecz Wspólników Wnioskodawcy wynagrodzenie z tytułu świadczonej Pracy Własnej Wspólników nie będzie w rzeczywistości służyło dokapitalizowaniu żadnego z podmiotów powiązanych. Będzie to jedynie wynagrodzenie za faktycznie wykonywane czynności. Dla Spółki to będzie wydatek, więc nie będzie stanowił jej dokapitalizowania, natomiast Wspólnicy otrzymają wyłącznie wynagrodzenie za wykonane czynności - jak wspomniano wyżej - nieprzekraczające wartości rynkowej tych świadczeń.

2.1.11. Wspólnicy nie świadczą Pracy Własnej Wspólników również dla innych kontrahentów niepowiązanych ze sobą, Wnioskodawcą oraz Wspólnikami jako że jest to organicznie niemożliwe - wspólnik musi być wspólnikiem spółki by świadczyć pracę własną, a przez to musi być podmiotem powiązanym.

Umowa Pożyczki

2.1.12. Spółka jest również stroną umowy pożyczki („Umowa Pożyczki”), której udzieliła podmiotowi powiązanemu (spółce z ograniczoną odpowiedzialnością) w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT („Pożyczkobiorca”). Umowa Pożyczki została zawarta w 2021 r., przewiduje ona wypłatę pożyczki („Pożyczka”) w kilku transzach. Pożyczka została oprocentowana, Spółka będzie zatem zobowiązana do zwrotu części nominalnej Pożyczki wraz z odsetkami. Pierwsza transza Pożyczki („Pierwsza Transza Pożyczki”) została udzielona przed okresem opodatkowania Ryczałtem. Kolejne transze Pożyczki, tj. i druga transza Pożyczki („Druga Transza Pożyczki”) oraz trzecia transza („Trzecia Transza Pożyczki”) zostały udzielone w okresie opodatkowania Ryczałtem, tj. po 31 grudnia 2021 r.

2.1.13. Źródłem finansowania Pożyczek są zyski zatrzymane z lat ubiegłych, tj. środki zgromadzone w Spółce w latach obrotowych poprzedzających okres opodatkowania Ryczałtem. Innymi słowy, Pożyczka nie została oraz nie zostanie w pozostałej części udzielona z bieżących zysków Spółki, tj. powstałych w okresie opodatkowania Ryczałtem. Wypłacona kwota Pożyczki jest znacząco niższa niż zysk podatkowy wygenerowany w okresie poprzedzającym wejście w Ryczałt. Pożyczka została udzielona na zakup nieruchomości przez Pożyczkobiorcę.

2.1.14. W związku ze zmianą formy opodatkowania na Ryczałt, Spółka w kapitałach własnych utworzyła specjalną pozycję „Zyski z okresu Ryczałtu”. Zgodnie z art. 28d ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o CIT. Wartości wykazane w specjalnej pozycji „Zyski z okresu Ryczałtu” będą na moment udzielenia Pożyczki znacznie niższe niż wartość udzielonej Pożyczki tj. środki na udzielenie Pożyczki nie będą mogły pochodzić praktycznie ani teoretycznie z zysków osiągniętych w okresie opodatkowania Ryczałtem. Wartość pozycji kapitałów własnych „Zyski z okresu Ryczałtu” nie zostanie użyta do sfinansowania Pożyczki.

2.1.15.Kwota udzielonej Pożyczki znajduje odzwierciedlenie w sprawozdaniach finansowych Wnioskodawcy, a wewnętrznej dokumentacji Spółki (np. w uchwale zgromadzenia wspólników) strony wyraźnie wskazały, że Pożyczka została sfinansowana z zysków zatrzymanych z lat ubiegłych, tj. z okresu poprzedzającego okres opodatkowania Ryczałtem.

2.1.16. Wnioskodawca i Pożyczkobiorca ustalili rynkowe warunki Pożyczki. Powiązania pomiędzy stronami transakcji nie wpływały oraz nie będą wpływać na ustalone wynagrodzenie oraz warunki transakcji. Takie same warunki zostałaby ustalone z podmiotami niepowiązanymi. Pożyczka nie została jeszcze spłacona w całości, w tym odsetki od Pożyczki. Spłata kwoty nominalnej Pożyczki oraz odsetek również nastąpi w okresie opodatkowania Ryczałtem.

Eksploatacja Pojazdów pozostawionych do dyspozycji Wspólników

2.1.17. Spółka udostępnia Pojazdy Wspólnikom oraz Pracownikom, z zastrzeżeniem że istnieje kilka pojazdów Spółki przeznaczonych do wyłącznej dyspozycji Wspólników. Używanie Pojazdów pozostawionych do wyłącznej dyspozycji Wspólników („Pojazdy Wspólników”) nie jest ewidencjonowane przez Spółkę, zaś liczba Pojazdów nie odpowiada liczbie Wspólników Spółki.

2.1.18. Wejście w posiadanie Pojazdów Wspólników nastąpiło przed okresem opodatkowania Ryczałtem. Pojazdy Wspólników są wynajmowane od jednego ze Wspólników na podstawie umowy najmu. Prokurent w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej zawiera umowy leasingu lub najmu, po czym następnie wynajmuje Pojazdy Wspólników do Spółki. Jeżeli Pojazdy Wspólników zostaną przez tego Wspólnika wykupione po upływie podstawowego okresu leasingu lub najmu, to nadal podlegają odpłatnemu udostępnieniu do Spółki. Strony ustaliły wysokość Rat oraz warunki transakcji na poziomie rynkowym. Spółka zawarła ze Wspólnikiem umowy najmu Pojazdów przed zmianą formy opodatkowania na Ryczałt.

2.1.19. Raty od Pojazdów Wspólników zostały zapłacone zarówno przed okresem opodatkowania Ryczałtem oraz w okresie opodatkowania Ryczałtem. W trakcie okresu opodatkowania Ryczałtem Wnioskodawca płaci Raty odnoszące się do Pojazdów, tj. samochodów wykorzystywanych przez Pracowników Spółki oraz Pojazdów Wspólników.

2.1.20. Wnioskodawca nie jest w stanie wykluczyć prywatnego wykorzystywania Pojazdów przez Wspólników tj. że Pojazdy Wspólników są i będą wykorzystywane do celów mieszanych, czyli do celów prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej oraz do celów prywatnych. Od Wydatków Eksploatacyjnych Wnioskodawca odlicza więc wyłącznie 50% naliczonego podatku od towarów i usług („Odliczony VAT”), zaś druga połowa nie podlega odliczeniu zgodnie z zasadami przewidzianymi w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.; „ustawa o VAT”).

Nieruchomości

2.1.21. Wnioskodawca wynajmuje Nieruchomości od podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, zarówno od spółki z ograniczoną odpowiedzialnością („Wynajmujący”) oraz od Wspólników. Udziałowcami Wynajmującego są te same osoby, które są Wspólnikami. Umowy najmu zostały zawarte co najmniej kilka lat przed zmianą formy opodatkowaniu w CIT u Wnioskodawcy na Ryczałt. Wynajmujący udostępnia również odpłatnie swoje nieruchomości do podmiotów niepowiązanych.

2.1.22. Nieruchomości są niezbędne Spółce do prowadzenia działalności gospodarczej. Bez Nieruchomości działalność Wnioskodawcy nie mogłaby być prowadzona, w szczególności dotyczy to … oferujących swoje produkty bezpośrednio na rzecz konsumentów. Na jednej z wynajmowanych Nieruchomości jest prowadzony zakład produkcyjny Wnioskodawcy („Zakład”), ponadto znajduje się tu część biurowa, wystawiennicza, magazynowa. Z punktu widzenia prawa podatkowego oraz prawa bilansowego, Zakład stanowi inwestycję w obcym środku trwałym, tj. właścicielem gruntu, na którym zlokalizowany jest Zakład, jest jeden ze Wspólników (Prezes Zarządu), a Spółka jest właścicielem nakładów poczynionych na ten grunt. Grunt nigdy nie był własnością Spółki.

2.1.23. Spółka wyposażyła odpowiednio Nieruchomości wynajmowane od Wynajmującego, tj. posiada własne aktywa niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym pracowników, środki trwałe (maszyny, urządzenia, pojazdy, wyposażenie biurowe), wartości niematerialne i prawne (oprogramowanie, licencje itp.), rachunki bankowe, materiały, towary i zapasy. Spółka była zatem zmuszona do doposażenia Nieruchomości w niezbędny sprzęt, maszyny, urządzenia, tak aby Nieruchomość mogła spełniać swoją funkcję i służyć Wnioskodawcy do produkcji towarów i produktów.

2.1.24. Czynsz należny za wynajem Nieruchomości został ustalony na poziomie rynkowym. Nieruchomości są niezbędne Wnioskodawcy do prowadzenia działalności gospodarczej, w jednej z nich (Zakład) Wnioskodawca zarejestrował swoją siedzibę. Wnioskodawca i Wynajmujący ustalili rynkowe warunki transakcji. Powiązania pomiędzy stronami transakcji nie wpływają oraz nie będą wpływać na ustaloną cenę oraz warunki transakcji. Porównywalna cena najmu zostałaby ustalona z podmiotami niepowiązanymi. Innymi słowy, powiązania nie mają oraz nie będą miały żadnego znaczenia - Spółka dokonuje i będzie dokonywać transakcji rynkowych, za rynkowym wynagrodzeniem.

2.1.25. Wynajmujący Nieruchomości (Wynajmujący) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości.

Wyposażenie

2.1.26. Wyposażenie może być wykorzystywane przez Wspólników oraz Pracowników do celów mieszanych, tj. do celów prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej oraz do celów prywatnych w związku z faktem, iż Spółka nie ewidencjonuje okresu korzystania z Wyposażenia przez Pracowników ani nie blokuje im dostępu do Internetu. Wartość poszczególnych składników zakwalifikowanych na potrzeby Wniosku jako Wyposażenie, nie przekroczy wartości 10 tys. zł.

2.1.27. Wnioskodawca wykorzystuje Wyposażenie w prowadzonej działalności gospodarczej, ten związek jest bardzo ścisły. Nie można natomiast wykluczyć, że Wyposażenie zostanie wykorzystane przez Wspólników lub Pracowników również dla celów prywatnych np. wysłania prywatnego maila czy przejrzenia stron internetowych prywatnie. Spółka nie prowadzi ewidencji sposobu wykorzystywania Wyposażenia, niemniej z założenia są to działania incydentalne.

Przekąski, Koszty Podróży, Prowiant

2.1.28. Wspólnicy, dysponują kartami płatniczymi, z których finansowane mogą zostać Wydatki wraz z innymi wydatkami o charakterze osobistym, np. na zakup przekąski w postaci kanapki lub hot-doga („Przekąski”). Wnioskodawca nie może zatem wykluczyć, że Wspólnicy ze środków Spółki opłacą drobny wydatek niezwiązany z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą w kwocie netto + należny podatek VAT.

2.1.29. Spółka nie uznaje wydatków na Prowiant i Przekąski, o których mowa we Wniosku, jako wydatków na reprezentację. Są to wydatki służące poprawie zaangażowania zespołu w wykonywaną pracę, lepszej integracji, poprawie zdrowia. Nie są to też wydatki przesadne czy nadmierne - jedynie zwyczajowe przyjęte w danych okolicznościach.

Darowizny …, Darowizny Pieniężne i Sponsoring

2.1.30. Wnioskodawca współpracuje z podmiotami prowadzącymi szeroko rozumianą działalność charytatywną, są to organizacje pozarządowe, organizacje porządku publicznego, fundacje itp. („Obdarowani”). Współpraca z Obdarowanymi odbywa się w ramach trzech modeli:

 1) Obdarowany otrzymuje Darowiznę Pieniężną (np. xxx), a Spółka na swoich mediach społecznościowych oraz na stronie internetowej informuje o takiej współpracy („Model 1”),

 2) Obdarowany otrzymuje Darowiznę …, a zarówno Spółka jak i Obdarowany dokonują tzw. współpracy barterowej, tj. informują na swoich mediach społecznościowych oraz na stronach internetowych o takiej współpracy („Model 2”),

 3) Obdarowany otrzymuje Darowiznę …., ale wyłącznie Spółka informuje na swoich mediach społecznościowych oraz na stronie internetowej o takiej współpracy („Model 3”),

2.1.31. Zarówno Darowizny … oraz Darowizny Pieniężne są przekazywane w okresie opodatkowania Ryczałtem. Przedmiotem Darowizny … są produkty, które nie zostały sprzedane do pośredników, czyli dostawców detalicznych, przy czym ich przeznaczenie zostanie ujawnione dopiero po ich wytworzeniu (wyprodukowaniu) przez Spółkę.

2.1.32. W ten sposób Spółka angażuje się w programy z zakresu społecznej odpowiedzialności biznesu (ang. corporate social responsibility, „CSR”), której celem jest budowanie pozytywnych i trwałych relacji zarówno z partnerami społecznymi, jak i biznesowymi. Wnioskodawca tworząc strategię biznesową uwzględnia wpływ, jaki Spółki wywierają na otoczenie, w którym funkcjonują - biorąc pod uwagę interesy społeczne, aspekty środowiskowe, czy relacje z różnymi grupami interesariuszy, w szczególności pracownikami i społecznościami lokalnymi. Społeczna odpowiedzialność biznesu jest więc elementem procesu zarządzania przedsiębiorstwem, które wykracza poza obszary dotychczasowych działań, przyczyniając się do pozytywnych zmian w otoczeniu.

2.1.33. W okresie poprzedzającym okres opodatkowania Ryczałtem, Spółka zaliczała wydatki poniesione na Darowizny … lub Darowizny Pieniężne do kosztów podatkowych lub odliczała je od dochodu ustalonego na podstawie art. 18 ustawy o CIT (jeżeli takie wydatki w tym okresie poniosła).

2.1.34. W przypadku Sponsoringu, Spółka przekazuje na rzecz beneficjenta („Beneficjent”) określoną kwotę pieniędzy w zamian za świadczenie zwrotne w postaci wywieszenia banerów reklamowych. Beneficjentem Sponsoringu są np. kluby sportowe, które podczas rozgrywek (np. meczów), udostępniają w widocznym miejscu swoją powierzchnię

Okres poprzedzający opodatkowanie Ryczałtem

2.1.35. Przed okresem opodatkowania Ryczałtem Spółka wygenerowała zysk. Zysk ten został zatem ujęty w sprawozdaniu finansowym za rok podatkowy zakończony w 2021 r. W związku ze zmianą formy opodatkowania na Ryczałt, Spółka w kapitałach własnych utworzyła specjalną pozycję „Zyski z okresu Ryczałtu” zgodnie z art. 28d ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o CIT.

2.1.36. Wspólnicy rozważają podjęcie uchwały o wypłacie zysku za 2021 r. Innymi słowy, wypłacony zysk nie będzie miał wpływu na wartości ujęte w specjalnej pozycji „Zyski z okresu Ryczałtu”, które pozostaną nienaruszone w procesie wypłaty tego zysku. Kwota wypłacanego zysku będzie przekraczać zysk osiągnięty w ramach Ryczałtu.

Szkolenia dla Członków Rodziny

2.1.37. Wnioskodawca ponosi również wydatki szkoleniowe na rzecz Pracowników. Podwyższają one kwalifikacje Pracowników oraz zwiększają efektywność ich pracy. Takie świadczenia (Szkolenia) są również ponoszone na rzecz Członków Rodziny. Szkolenia opłacane Członkom Rodziny nie różnią się od szkoleń finansowanych innym Pracownikom Spółki.

2.1.38. Spółka zawarła również umowę z jedną z uczelni wyższych (trójstronna umowa), na podstawie której Członek Rodziny (córka Wspólników) kontynuuje edukację na kierunku zarządzanie, z którego, po ukończeniu studiów, otrzyma tytuł technologa. Kierunek studiów został tak sprofilowany, by córka Wspólników, przejęła w przyszłości zarządzanie firmą przez swoich rodziców.

Wydatki na PFRON

2.1.39. Wnioskodawca ponosi wydatki (opłaty) na PFRON w związku z brakiem spełnienia wymogów przewidzianych w ustawie o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych do zastosowania zwolnienia z opłat.

Transakcje Nieruchomościowe

2.1.40. Spółka w okresie opodatkowania Ryczałtem, zostanie stroną umowy sprzedaży (sprzedającym) jednej z Nieruchomości, którą sprzeda do podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 28c pkt 1 ustawy o CIT. Płatność ceny za taką nieruchomość zostanie odroczona w czasie, nie dłużej jednak niż do jednego roku liczonego od dnia zawarcia umowy sprzedaży. Innymi słowy, przeniesienie własności Nieruchomości nastąpi znacznie przed dokonaniem płatności wynagrodzenia do sprzedającego lub od kupującego, tj. podmiotu powiązanego („Sprzedaż Nieruchomości”). Przeprowadzenie Sprzedaży Nieruchomości nastąpi w okresie opodatkowania Ryczałtem.

Pozostałe kwestie

2.1.41. Członek Zarządu oraz Prokurent otrzymują u Wnioskodawcy wynagrodzenia z tytułu pełnionej funkcji.

Pytania

3.1. Czy wypłacony przez Wnioskodawcę Wspólnikom zysk zatrzymany z lat ubiegłych, tj. wygenerowany w latach obrotowych poprzedzających pierwszy rok opodatkowania Ryczałtem, podlega opodatkowaniu Ryczałtem?

3.2. Czy wypłacenie kwoty nominalnej Pożyczki podlega opodatkowaniu Ryczałtem?

3.3. Czy odsetki od Pożyczki naliczone w okresie opodatkowania Ryczałtem podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

3.4. Czy odsetki od Pożyczki zapłacone w okresie opodatkowania Ryczałtem podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

3.5. Czy wypłacenie Pierwszej Transzy Pożyczki podlega opodatkowaniu Ryczałtem?

3.6. Czy wypłacenie Drugiej Transzy Pożyczki oraz Trzeciej Transzy Pożyczki podlega opodatkowaniu Ryczałtem?

3.7. Czy wydatki poniesione na wytworzenie …, które następnie stanowią Darowizny … podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

3.8. Czy przekazane Darowizny Pieniężne oraz Darowizny … podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

3.9. Czy wydatki Spółki poniesione na Sponsoring podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

3.10. Czy opłacenie Szkoleń i wydatków za Studia Członkom Rodziny podlega opodatkowaniu Ryczałtem?

3.11. Czy poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na PFRON podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

3.12.Czy dokonanie Sprzedaży Nieruchomości, na warunkach przedstawionych w zdarzeniu przyszłym, będzie podlegało opodatkowaniu Ryczałtem?

Państwa stanowisko w sprawie

4.1. Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacony przez Wnioskodawcę Wspólnikom zysk zatrzymany z lat ubiegłych, tj. wygenerowany w latach obrotowych poprzedzających pierwszy rok opodatkowania Ryczałtem, nie podlega opodatkowaniu Ryczałtem.

4.2. Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacenie kwoty nominalnej Pożyczki nie podlega opodatkowaniu Ryczałtem.

4.3. Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od Pożyczki naliczone w okresie opodatkowania Ryczałtem nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

4.4. Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od Pożyczki zapłacone w okresie opodatkowania Ryczałtem nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

4.5. Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacenie Pierwszej Transzy Pożyczki nie podlega opodatkowaniu Ryczałtem.

4.6. Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacenie Drugiej Transzy Pożyczki oraz Trzeciej Transzy Pożyczki nie podlega opodatkowaniu Ryczałtem.

4.7. Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione na wytworzenie …, które następnie stanowią Darowizny … nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

4.8. Zdaniem Wnioskodawcy, przekazane Darowizny Pieniężne oraz Darowizny (...) nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

4.9. Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki Spółki poniesione na Sponsoring nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

4.10. Zdaniem Wnioskodawcy, opłacenie Szkoleń i wydatków za Studia Członkom Rodziny nie podlega opodatkowaniu Ryczałtem.

4.11. Zdaniem Wnioskodawcy, poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na PFRON nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

4.12. Zdaniem Wnioskodawcy, dokonanie Sprzedaży Nieruchomości, na warunkach przedstawionych w zdarzeniu przyszłym, nie będzie podlegało opodatkowaniu Ryczałtem.

5. Uzasadnienie

5.1. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazanego w pkt 4.1.

5.1.1 W ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie nie wystąpi żaden dochód z art. 28m ust. 1 pkt 1 do 6 oraz art. 28c pkt 5 ustawy o CIT, podlegający opodatkowaniu Ryczałtem. Przedstawione we Wniosku zdarzenie nie skutkuje powstaniem żadnej z kategorii dochodu opodatkowanego Ryczałtem, tj.:

1) dochodu z tytułu podzielonego zysku,

2) dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat,

3) dochodu z tytułu ukrytych zysków,

4) dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą,

5) dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku,

6) dochodu z tytułu zysku netto,

7) dochodu z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych,

8) rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto w rozumieniu art. 28c pkt 5 ustawy o CIT.

5.1.2 W szczególności, nie będzie to skutkowało powstaniem dochodu z ukrytych zysków. Wypłacony zysk z lat ubiegłych, tj. wygenerowany przed wejściem w opodatkowanie Ryczałtem, nie kwalifikuje się do żadnej z ww. kategorii dochodów w Ryczałcie.

5.1.3 W ocenie Wnioskodawcy wypłacony przez Wnioskodawcę Wspólnikom zysk zatrzymany z lat ubiegłych, tj. wygenerowany w latach obrotowych poprzedzających pierwszy rok opodatkowania Ryczałtem, nie podlega opodatkowaniu w ramach Ryczałtu.

5.1.4 Stanowisko Wnioskodawcy wynika z istoty Ryczałtu jako alternatywnej oraz specyficznej formy opodatkowania. Opodatkowanie Ryczałtem opiera się zatem na silnym domniemaniu odroczenia opodatkowania CIT dystrybuowanego zysku do momentu podjęcia przez wspólników podatnika Ryczałtu uchwały o podziale takiego zysku bądź wykorzystania tego zysku w inny sposób (ukryte zyski).

5.1.5 Co istotne, w związku ze zmianą formy opodatkowania, podatnik CIT zobowiązany jest m.in. do wyodrębnienia, zgodnie z art. 7aa ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, w kapitale własnym spółki na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania Ryczałtem:

a) kwotę zysków niepodzielonych i kwotę zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania Ryczałtem oraz

b) kwotę niepokrytych strat poniesionych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

5.1.6 Kolejno, na podstawie art. 28d ust. 1 ustawy o CIT podatnicy Ryczałtu mają obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz sporządzania sprawozdań finansowych, w których wyodrębnione zostaną kwoty zysków niepodzielonych i kwoty zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach opodatkowania Ryczałtem. W myśl art. 28d ust. 2 ustawy o CIT podatnicy Ryczałtu zobowiązani są do wyodrębnienia w kapitale własnym zysków lub strat, o których mowa w art. 28d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, w sprawozdaniu finansowym sporządzanym zgodnie z przepisami UOR do roku wypłaty tych zysków lub pokrycia tych strat.

5.1.7 Z powyższego wynika zatem, że zamiarem ustawodawcy było umożliwienie podatnikom dokonania zmiany formy opodatkowania na Ryczałt pod warunkiem oddzielenia wyników finansowych wygenerowanych w okresie, w którym podatnik podlegał opodatkowaniu CIT na zasadach ogólnych od wyników wygenerowanych w okresie opodatkowania Ryczałtem. W ten sposób podatnicy Ryczałtu mogą swobodnie dysponować zyskami osiągniętymi zarówno przed zmianą formy opodatkowania na Ryczałt jak i po rezygnacji z tej formy opodatkowania. W przypadku zysków wygenerowanych w okresie opodatkowania Ryczałtem oraz niepodzielonych w całości lub w części, na podatniku Ryczałtu spoczywa obowiązek wyodrębnienia tych zysków w księgach rachunkowych, do momentu ich ostatecznej dystrybucji do wspólników.

5.1.8 Powyższe konkluzje potwierdza brzmienie uzasadnienia do przepisów wprowadzających rozdział 6b ustawy o CIT, tj. ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2122; „ Ustawa Nowelizująca”), w której ustawodawca wskazał, że:

„Intencją projektodawcy jest opodatkowanie dystrybucji zysku (już w momencie podjęcia uchwały o celu przeznaczeniu tego zysku) i wypłat równoważnych takiej dystrybucji, w tym między innymi świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców (akcjonariuszy) lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami (akcjonariuszami) (tzw. ukryte zyski) [...] Opodatkowaniu ryczałtem podlegają bowiem tylko zyski wypracowane w okresie tego opodatkowania również w sytuacji gdy zostaną przeznaczone na pokrycie strat powstałych sprzed tego okresu. Wyróżnienie tych zysków zapewnia warunek wyodrębnienia w kapitale własnym, tworzonym zgodnie z ustawą o rachunkowości, pozycji zysków i strat wypracowanych w okresie opodatkowania ryczałtem i okresie opodatkowania podstawowym podatkiem CIT, określony w art. 7aa ust. 1 pkt 2 oraz w art. 28d ust. 1 pkt 2 i 3 skierowany do podatników wybierających ryczałt jako forma opodatkowania dochodów z działalności”.

5.1.9 Podsumowując, wypłacony przez Wnioskodawcę Wspólnikom zysk zatrzymany z lat ubiegłych, tj. wygenerowany w latach obrotowych poprzedzających pierwszy rok opodatkowania Ryczałtem, nie podlega opodatkowaniu w ramach Ryczałtu.

5.2. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazanego w pkt 4.2. - 4.4.

Uwagi ogólne

5.2.1. W ocenie Wnioskodawcy, wypłacona Pożyczka, a także naliczone oraz zapłacone odsetki od Pożyczki nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy ukrytych zysków w ramach Ryczałtu.

5.2.2. Z literalnego brzmienia art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT wynika, że udzielenie pożyczki przez podatnika opodatkowanego Ryczałtem może skutkować powstaniem ukrytych zysków w Ryczałcie, zarówno w części dotyczącej wartości nominalnej pożyczki oraz w części odnoszącej się do odsetek lub innych opłat. Biorąc jednak pod uwagę rozliczenia przejściowe dokonywane przez podatników zmieniających formę opodatkowania CIT na Ryczałt oraz obowiązki rachunkowe polegające na wyodrębnieniu zysków wygenerowanych w okresie opodatkowania Ryczałtem i poza nim, to zarówno kwota nominalna Pożyczki oraz naliczone i zapłacone odsetki od Pożyczki nie będą stanowiły dla Spółki ukrytych zysków w CIT. Spółka udzieliła bowiem finansowania z zysków zatrzymanych i wygenerowanych w okresie poprzedzającym opodatkowanie Ryczałtem, w rezultacie wszelkie świadczenia otrzymane w związku z Pożyczką stanowi wynagrodzenie za korzystanie przez dłużnika ze zgromadzonego kapitału, niepodlegającego opodatkowaniu Ryczałtem. Przyjmując, że Pożyczka stanowi aktywo powstałe przed zmianą sposobu opodatkowania na Ryczałt, to wynagrodzenie naliczone, należne i zapłacone wierzycielowi nie może stanowić ukrytych zysków w Ryczałcie.

Odsetki naliczone

5.2.3. W przypadku odsetek naliczonych, nie mogą one ponadto stanowić ukrytych zysków w ramach Ryczałtu, ponieważ nie zostały zapłacone. W ten sposób nie jest możliwe uznanie, że Spółka jest beneficjentem świadczenia otrzymanego od Wspólników lub podmiotu powiązanego ze Spółką lub Wspólnikami. Słownik Języka Polskiego PWN przez beneficjenta rozumie bowiem „osobę korzystająca z beneficjum” lub „osobę czerpiącą korzyści z czegoś” (https://sjp.pwn.pl/szukaj/beneficjent.html).  Innymi słowy, dopóki nie nastąpi faktyczna zapłata za należność, to pożyczkodawca występuje nadal w roli wierzyciela, a pożyczkobiorca w roli dłużnika, czyli z punktu widzenia rozliczeń handlowych i podatkowych, pożyczkodawca nadal nie jest podmiotem przysporzonym w jakikolwiek sposób.

Kwota nominalna Pożyczki

5.2.4. Odnośnie kwoty nominalnej Pożyczki, to wskazać należy, że udzielenie finansowania z zysków zatrzymanych i wygenerowanych w okresie poprzedzających opodatkowanie Ryczałtem nie podlega opodatkowaniu w ramach ukrytych zysków w Ryczałcie.

5.2.5. Taka konkluzja wynika z literalnego brzmienia przepisów ustawy o CIT. W związku ze zmianą formy opodatkowania, podatnik CIT zobowiązany jest m.in. do wyodrębnienia, zgodnie z art. 7aa ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, w kapitale własnym spółki na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania Ryczałtem:

a) kwotę zysków niepodzielonych i kwotę zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania Ryczałtem oraz

b) kwotę niepokrytych strat poniesionych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

5.2.6. Kolejno, na podstawie art. 28d ust. 1 ustawy o CIT podatnicy Ryczałtu mają obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz sporządzania sprawozdań finansowych, w których wyodrębnione zostaną kwoty zysków niepodzielonych i kwoty zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach opodatkowania Ryczałtem. W myśl art. 28d ust. 2 ustawy o CIT podatnicy Ryczałtu zobowiązani są do wyodrębnienia w kapitale własnym zysków lub strat, o których mowa w art. 28d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, w sprawozdaniu finansowym sporządzanym zgodnie z przepisami UOR do roku wypłaty tych zysków lub pokrycia tych strat.

5.2.7. Istotny w tym zakresie jest fragment Ustawy Nowelizującej, zgodnie z którym:

- „Intencją projektodawcy jest opodatkowanie dystrybucji zysku (już w momencie podjęcia uchwały o celu przeznaczeniu tego zysku) i wypłat równoważnych takiej dystrybucji, w tym między innymi świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców (akcjonariuszy) lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami (akcjonariuszami) (tzw. ukryte zyski) [...] Opodatkowaniu ryczałtem podlegają bowiem tylko zyski wypracowane w okresie tego opodatkowania również w sytuacji gdy zostaną przeznaczone na pokrycie strat powstałych sprzed tego okresu. Wyróżnienie tych zysków zapewnia warunek wyodrębnienia w kapitale własnym, tworzonym zgodnie z ustawą o rachunkowości, pozycji zysków i strat wypracowanych w okresie opodatkowania ryczałtem i okresie opodatkowania podstawowym podatkiem CIT, określony w art. 7aa ust. 1 pkt 2 oraz w art. 28d ust. 1 pkt 2 i 3 skierowany do podatników wybierających ryczałt jako forma opodatkowania dochodów z działalności”.

5.2.8. W świetle powyższego, wyodrębnienia zysków w księgach rachunkowych dokonuje się dla celów opodatkowania Ryczałtem, tj. dla potrzeb ustalenia, którymi zyskami należy dysponować na starych, a którymi na nowych zasadach opodatkowania CIT. Nie ulega bowiem wątpliwości, że jeżeli dysponowanie zyskami zatrzymanymi z lat ubiegłych nie podlega opodatkowaniu Ryczałtem, to wobec takich zysków zastosowanie znajdą ogólne zasady opodatkowania, stosowane przez danego podatnika w okresie poprzedzającym zmianę formy opodatkowania na Ryczałt.

5.2.9. W konsekwencji, skoro wypłata zysków zatrzymanych z lat ubiegłych nie podlega opodatkowaniu Ryczałtem, to analogicznie opodatkowaniu Ryczałtem nie powinno podlegać udzielenie Pożyczki, jest to bowiem aktywo finansowe wypracowane i przekazane do dyspozycji pożyczkobiorcy przed zmianą formy opodatkowania na Ryczałt.

5.2.10. Takie sposób rozumienia wskazanych przepisów nie zaprzecza intencjom ustawodawcy wprowadzającym opodatkowanie ukrytych zysków. Występuje ono wyłącznie w odniesieniu do zysków, które zostały osiągnięte przez Wnioskodawcę w okresie opodatkowania Ryczałtem i jako takie nie pozostawały opodatkowane podatkiem dochodowym wcale. Skoro tak, zasady ich wykorzystania są regulowane przepisami dotyczącymi Ryczałtu i ukrytych zysków a więc bardziej surowymi niż te standardowo regulujące te kwestie na gruncie podatku CIT. Wobec zysków standardowo opodatkowanych na bieżąco nie stosujemy analogicznego podwyższonego reżimu ich transferów, w tym w szczególności tego dotyczącego ukrytych zysków.

5.2.11. Moment udzielenia Pożyczki nie powinien mieć przy tym znaczenia dla ustalenia właściwego reżimu prawnego i odpowiednich przepisów do zastosowania - wartość nominalna Pożyczki nie stanowiłoby kosztu podatkowego na zasadach ogólnych w CIT a zatem nie powinna podlegać opodatkowaniu w ramach Ryczałtu.

5.2.12. W ocenie Wnioskodawcy, dla konsekwencji w Ryczałcie nie ma znaczenia, że Pożyczka została udzielona w okresie opodatkowania Ryczałtem. Skoro nadal jest ona finansowana z zysków z lat ubiegłych - jej udzielenie wywołuje takie same skutki podatkowe jak udzielenie i przekazanie pożyczki przed okresem opodatkowania Ryczałtem.

5.2.13. Regulacja zawarta w art. 28m ust. 1 pkt 2) ustawy o CIT w zw. z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT pełni rolę uzupełniającą w stosunku do art. 28m ust. 1 pkt 1) ustawy o CIT i w ten sposób powinna być interpretowana. Innymi słowy, dochód z ukrytych zysków w Ryczałcie występuje wyłącznie w sytuacji, gdy podatnik Ryczałtu wygenerował zysk opodatkowany Ryczałtem. Nie jest bowiem możliwa ukryta dystrybucja aktywa (zysku wypracowanego w ramach Ryczałtu), które nie istnieje.

5.2.14. Zgodnie z rozumieniem Słownika Języka Polskiego PWN, jako zysk uznaje się bowiem „nadwyżkę wpływów nad wydatkami” lub „korzyść, pożytek” . Brak wystąpienia kategorii większej (zysk) wyklucza zatem wystąpienie kategorii mniejszej (dochód z ukrytych zysków). Inaczej mówiąc, zastosowanie w takim przypadku znajdzie jedna z zasad logiki prawniczej, tj. wnioskowanie z większego na mniejsze (a maiori ad minus). W konsekwencji, jeżeli określone zdarzenie nie generuje jakiegokolwiek przysporzenia (dochodu), w szczególności dochodu podatkowego powstałego w okresie opodatkowania Ryczałtem, to nie jest możliwe uznanie takiego świadczenia za dochód z ukrytych zysków w ramach Ryczałtu.

5.2.15. Zgodnie z powyższym, jeżeli podatnik Ryczałtu dokonał, w okresie opodatkowania Ryczałtem, transakcji z podmiotem powiązanym, która została sfinansowana z zysków wypracowanych w okresie poprzedzającym opodatkowanie Ryczałtem, to takie świadczenie:

 1) po pierwsze - nie może podlegać opodatkowaniu Ryczałtem (co do zasady),

 2) po drugie - nie spełnia definicji ukrytych zysków z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, ponieważ to świadczenie nie zostało wykonane w związku z prawem do udziału w zysku (art. 28m ust. 3 zd. 1 ustawy o CIT), a stanowi zwykłą transakcję handlową.

5.2.16. W ocenie Skarżącego, udzielenie w okresie opodatkowania Ryczałtem Pożyczki do Pożyczkobiorcy nie stanowi ukrytej dystrybucji zysków, a zwykłą transakcję handlową - udzielając Pożyczki Skarżący spodziewa się w przyszłości otrzymać wynagrodzenie w postaci odsetek, które zwiększy jego zysk bilansowy a zatem podstawę opodatkowania Ryczałtem. Pożyczka zostanie sfinansowana z zysków już uprzednio opodatkowanych, zatem przekazane środki tytułem Pożyczki nie mogą co do zasady stanowić przedmiotu opodatkowania Ryczałtem.

5.2.17. Przyjęcie przeciwnego stanowiska prowadziłoby do dwukrotnego opodatkowania tego samego dochodu (zysku) Spółki - skoro bowiem Pożyczka została udzielona z zysku wygenerowanego przed wejściem w Ryczałt, to oznacza że są to środki po opodatkowaniu. Tym samym doszłoby do naruszenia zasady podwójnego opodatkowania w podatku dochodowym - raz przed wejściem w opodatkowanie Ryczałtem oraz drugi raz w ramach dochodu z ukrytych zysków.

5.2.18. Zakaz podwójnego opodatkowania tego samego zjawiska (dochodu), nie jest co prawda zasadą konstytucyjną, ale jest jedną z głównych zasad konstrukcyjnych sytemu podatkowego. Zakaz podwójnego opodatkowania stanowi zasadę o randze ustawowej, wyprowadzaną z ustaw podatkowych, m.in. z art. 2 ustawy o CIT, który wprost przewiduje przychody wyłączone spod regulacji ustawy CIT, a objęte innymi podatkami. Zgodnie z nią, dane zjawisko gospodarcze może być opodatkowane podatkiem dochodowym tylko raz.

5.2.19. Stanowisko Wnioskodawcy o braku opodatkowania Pożyczki Ryczałtem potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 października 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.528.2022.1.MF, w której zostało podkreślone m.in. że:

„W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że udzielił pożyczki pieniężnej podmiotowi powiązanemu, ale została ona udzielona przed planowanym wyborem opodatkowania w formie ryczałtu (tzn. 10 grudnia 2021 roku). Zatem udzielona pożyczka nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy dochodu z tytułu ukrytych zysków, a tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek”.

5.2.20. Skoro Pożyczka została udzielona przed wejściem w opodatkowanie Ryczałtem, to kwota nominalna Pożyczki nie stanowi dochodu z ukrytych zysków.

5.2.21. W ocenie Wnioskodawcy, wydatki związane z udzieleniem Pożyczki nie mogą podlegać opodatkowaniu Ryczałtem w ramach dochodu z ukrytych zysków lub wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą - Pożyczka została zaciągnięta przez Pożyczkobiorcę na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zapłacone odsetki od Pożyczki

5.2.22. W ślad za powyższym, jeżeli Pożyczka nie podlega opodatkowaniu CIT w ramach Ryczałtu, to odsetki zapłacone do Wnioskodawcy, w okresie opodatkowania Ryczałtem, z tytułu udzielonej Pożyczki również nie powinny podlegać opodatkowaniu Ryczałtem. Jest to bowiem wynagrodzenie za korzystanie z kapitału, który powstał przed okresem opodatkowania Ryczałtem.

5.2.23. Kolejno, skoro przepisy o ukrytych zyskach w Ryczałcie należy interpretować przez pryzmat wykładni celowościowej, na co wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach podatkowych wydanych w dniu 23 grudnia 2021 r. pt. „Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek” („Przewodnik”), np. poprzez wskazanie, że:

- „Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowania także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi wspólnikami (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem” - str. 32 Przewodnika;

- „Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, iż za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany. Świadczenie ma być wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk” - str. 33 Przewodnika;

- „Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy. Świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy” - str. 33 i 34 Przewodnika;

- „Jednakże, dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu innych podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie takiego świadczenia” - str. 34 Przewodnika;

- „Beneficjentem transakcji kreującej dochód z tytułu ukrytego zysku powinien być podmiot powiązany pośrednio lub bezpośrednio w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT [...] Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT nie wskazuje czy świadczenie kreujące dochód z tytułu ukrytego zysku ma być wykonane przez spółkę będącą podatnikiem ryczałtu (transakcja sprzedaży) czy świadczenie to ma zostać przez spółkę nabyte (transakcja zakupu) czy też zostać zrealizowane w innej formie (np. refakturowania, zwrotu kosztów, kompensaty etc.). Charakter dochodu stanowiącego „ukryty zysk” wskazuje jednak, że co do zasady ukrytym zyskiem są świadczenia, których wynikiem jest przysporzenie bezpośrednie lub pośrednie dla podmiotu powiązanego ze spółką będącą podatnikiem ryczałtu. [...] Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści wspólnika, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.”- str. 35 i 36 Przewodnika.

to nie może stanowić dochodu z ukrytych zysków świadczenie otrzymane przez podatnika Ryczałtu, nawet jeżeli świadczeniodawcą jest podmiot powiązany z takim podatnikiem. Zapłacone odsetki zwiększają zysk bilansowy Spółki i zostaną opodatkowane w momencie wypłaty dywidendy.

5.2.24. Przyjmując stanowisko przeciwne, oznaczałoby to, że ten sam dochód zostanie opodatkowany podwójnie, raz w ramach dochodu z rozdysponowania zysku oraz drugi raz w ramach ukrytych zysków. Taka sytuacja jest niedopuszczalna z punktu widzenia podatku dochodowego.

5.2.25. Podsumowując, odsetki od Pożyczki zapłacone w okresie opodatkowania Ryczałtem do Spółki nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

5.3. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazanego w pkt 4.5. i 4.6.

5.3.1. W świetle powyższych ustaleń, wypłacenie Pierwszej Transzy Pożyczki, Drugiej Transzy Pożyczki oraz Trzeciej Transzy Pożyczki nie podlega opodatkowaniu Ryczałtem. W analizowanym przypadku również należy spojrzeć na takie wypłaty z punktu widzenia wykładni celowościowej. Skoro Pożyczka została sfinansowana z zysku wygenerowanego z lat ubiegłych, to opodatkowanie poszczególnych transz w ramach ukrytych zysków doprowadziłoby do podwójnego ich opodatkowania w Ryczałcie. Pożyczka oraz jej transze została sfinansowane z czystego zysku Spółki, gdy podlegała ona opodatkowaniu w klasycznym modelu w CIT.

5.3.2. Nie zatem znaczenia, w którym momencie doszło do wypłaty świadczenia - nadal są to transakcje nieopodatkowane Ryczałtem. Skoro pożyczka udzielona przed okresem opodatkowania Ryczałtem nie stanowi dochodu z ukrytych zysków (vide: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 października 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.528.2022.1.MF), to wypłata poszczególnych jej transz również opodatkowaniu Ryczałtem nie podlega.

5.4. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazanego w pkt 4.7.

5.4.1. W ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie nie wystąpi żaden dochód z art. 28m ust. 1 pkt 1 do 6 oraz art. 28c pkt 5 ustawy o CIT, podlegający opodatkowaniu Ryczałtem. Przedstawione we Wniosku zdarzenie nie skutkuje powstaniem żadnej z kategorii dochodu opodatkowanego Ryczałtem, tj.:

1) dochodu z tytułu podzielonego zysku,

2) dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat,

3) dochodu z tytułu ukrytych zysków,

4) dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą,

5) dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku,

6) dochodu z tytułu zysku netto,

7) dochodu z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych,

8) rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto w rozumieniu art. 28c pkt 5 ustawy o CIT.

5.4.2. W szczególności, nie będzie to skutkowało powstaniem dochodu z ukrytych zysków lub wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W przypadku Spółki o tym, nie zna ona jeszcze końcowego przeznaczenia (...), które zostaną sfinansowane z poniesionych wydatków na zakup składników oraz półproduktów, np. mąki, cukru itp. Innymi słowy, dokonanie klasyfikacji podatkowej (...) w Ryczałcie będzie możliwe dopiero w momencie rozdysponowania (...) i podjęcia decyzji czy będą stanowiły przedmiot Darowizn (...) czy normalnej sprzedaży.

5.4.3. Innymi słowy, rozstrzygnięcie czy dane zdarzenie podlega opodatkowaniu Ryczałtem nie będzie możliwe do przeprowadzenia w momencie zakupu składników lub półproduktów.

5.4.4. Podsumowując, wydatki poniesione na wytworzenie (...), które następnie stanowią Darowizny (...) nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

5.5. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazanego w pkt 4.8. oraz 4.9.

5.5.1. W ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie nie wystąpi żaden dochód z art. 28m ust. 1 pkt 1 do 6 oraz art. 28c pkt 5 ustawy o CIT, podlegający opodatkowaniu Ryczałtem. Przedstawione we Wniosku zdarzenie nie skutkuje powstaniem żadnej z kategorii dochodu opodatkowanego Ryczałtem, tj.:

1) dochodu z tytułu podzielonego zysku,

2) dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat,

3) dochodu z tytułu ukrytych zysków,

4) dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą,

5) dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku,

6) dochodu z tytułu zysku netto,

7) dochodu z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych,

8) rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto w rozumieniu art. 28c pkt 5 ustawy o CIT.

5.5.2. W szczególności, nie będzie to skutkowało powstaniem dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

5.5.3. W ocenie Wnioskodawcy, wypłata Darowizn Pieniężnych oraz Darowizn (...) nie będzie podlegało opodatkowaniu Ryczałtem w żadnych z trzech opisanych modeli współpracy Spółki z innymi instytucjami, tj. w ramach Modelu 1, Modelu 2 oraz Modelu 3. W przedmiotowej sprawie należy w odpowiedni sposób powielić konkluzje dotyczące skutków podatkowych prowadzenia działalności z zakresu społecznej odpowiedzialności biznesu (ang. corporate social responsibility, „CSR”).

5.5.4. Przekazywane darowizny mają bowiem charakter świadczeń społecznie użytecznych. Ich celem jest przekazanie wsparcia potrzebującym, a jednocześnie szczególnego rodzaju reklama Spółki jako podmiotu społecznie odpowiedzialnego. W tych okolicznościach, nie sposób stwierdzić, że przekazane Darowizny Pieniężne oraz Darowizny (...) mogą stanowić dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub z innej podstawy w Ryczałcie.

5.5.5. Za ugruntowane należy uznać stanowisko, zgodnie z którym wydatki poniesione przez podatników CIT, opodatkowanych na zasadach ogólnych, mogą stanowić koszty uzyskania przychodu. Stanowisko to potwierdzają następujące interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

a) z dnia 21 października 2022 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.453.2022.3.BJ,

b) z dnia 18 sierpnia 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.226.2021.1.MZA,

c) z dnia 8 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.250.2020.2.MBD.

5.5.6. W konsekwencji, skoro w klasycznym modelu opodatkowania CIT, poniesione wydatki w ramach CSR stanowią koszty podatkowe, to Spółka nie widzi podstaw, dla których wydatki CSR miałyby stanowić dochód z wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub dochód z ukrytych zysków. Jak zostało to wskazane w opisie stanu faktycznego, wydatki te mają niewątpliwy związek z działalnością Spółki. Nie są one również świadczeniem na rzecz Wspólników lub podmiotów z nimi powiązanych.

5.5.7. Ustawodawca zaś, wśród darowizn stanowiących ukryte zyski w Ryczałcie wymienia tylko te, których beneficjentem jest wspólnik lub podmioty z nim powiązane co w niniejszej sprawie nie ma miejsca. Takie ujęcie - jako opodatkowanych - tylko darowizn których beneficjentem pozostaje wspólnik lub podmioty z nim powiązane, pozostaje spójne z koncepcją opodatkowania wypłat ze spółki dokonywanych przez Spółkę na rzecz jej wspólników lub podmiotów powiązanych. Innego rodzaju darowizny, w tym w szczególności takie jak te wymienione nie mogą stanowić ukrytego zysku w Ryczałcie. Ponieważ pozostają w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą nie mogą też stanowić wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

5.5.8. Analogiczne konkluzje należy poczynić w przypadku Sponsoringu - ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą jest bezsporny. W konsekwencji, w tym przypadku również nie znajdą zastosowania przepisy o dochodzie z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą oraz dochodzie z ukrytych zysków w Ryczałcie. W ramach współpracy w zakresie Sponsoringu, Wnioskodawca otrzymuje bowiem wymierne, ekwiwalentne świadczenie w postaci banneru firmowego wywieszanego podczas rozgrywek sportowych.

5.5.9. Podsumowując, przekazane Darowizny Pieniężne, Darowizny (...) oraz poniesione wydatki na Sponsoring nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

5.6. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazanego w pkt 4.10.

5.6.1. W ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie nie wystąpi żaden dochód z art. 28m ust. 1 pkt 1 do 6 oraz art. 28c pkt 5 ustawy o CIT, podlegający opodatkowaniu Ryczałtem. Przedstawione we Wniosku zdarzenie nie skutkuje powstaniem żadnej z kategorii dochodu opodatkowanego Ryczałtem, tj.:

1) dochodu z tytułu podzielonego zysku,

2) dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat,

3) dochodu z tytułu ukrytych zysków,

4) dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą,

5) dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku,

6) dochodu z tytułu zysku netto,

7) dochodu z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych,

8) rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto w rozumieniu art. 28c pkt 5 ustawy o CIT

5.6.2. W szczególności, nie będzie to skutkowało powstaniem dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Zdaniem Wnioskodawcy, opłacenie Szkoleń i wydatków za Studia Członkom Rodziny nie podlega opodatkowaniu Ryczałtem. Są to bowiem normalne, standardowe wydatki poniesione w ramach bieżącej działalności gospodarczej. Szkolenia podnoszą umiejętności Pracowników, w tym Członków Rodziny. Takie świadczenia nie mogą zatem stanowić wydatków niezwiązanych z działalnością opodatkowanych Ryczałtem. Co więcej, nie powinny również podlegać opodatkowaniu w ramach dochodu z ukrytych zysków - wydatek poniesiony przez Spółkę nie stanowi bowiem ekwiwalentu dywidendy, nie jest spełniony podstawowy warunek do objęcia takich kosztów opodatkowaniem Ryczałtem a poza tym pozostaje związany z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą - nabyte umiejętności i wykształcenie będą w tej działalności przydatne.

5.6.3. Podobne ustalenia należy poczynić wobec jednego z Członków Rodziny (córki), której Spółka finansuje studia z zakresu zarządzania. W takim przypadku mamy do czynienia z klasycznym wydatkiem związanym z działalnością gospodarczą, do tego nierozerwalnie związanym z planami sukcesyjnymi Wspólników wobec córki. Nie jest to zatem wydatek o charakterze osobistym. Nie stanowi to również ekwiwalentu dywidendy, córka nie jest udziałowcem Spółki, nie ma prawa do udziału w zyskach i to ona a nie jej rodzice (Wspólnicy) korzysta z opłaconych studiów wyłącznie dla potrzeb zawodowych i sukcesyjnych.

5.6.4. Podsumowując, opłacenie Szkoleń i wydatków za Studia Członkom Rodziny nie podlega opodatkowaniu Ryczałtem.

5.7. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazanego w pkt 4.11.

5.1.10 W ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie nie wystąpi żaden dochód z art. 28m ust. 1 pkt 1 do 6 oraz art. 28c pkt 5 ustawy o CIT, podlegający opodatkowaniu Ryczałtem. Przedstawione we Wniosku zdarzenie nie skutkuje powstaniem żadnej z kategorii dochodu opodatkowanego Ryczałtem, tj.:

1) dochodu z tytułu podzielonego zysku,

2) dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat,

3) dochodu z tytułu ukrytych zysków,

4) dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą,

5) dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku,

6) dochodu z tytułu zysku netto,

7) dochodu z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych,

8) rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto w rozumieniu art. 28c pkt 5 ustawy o CIT.

5.1.11 W szczególności, nie będzie to skutkowało powstaniem dochodu z wydatków niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Opłaty ponoszone na rzecz PFRON mają bowiem charakter obligatoryjny i związane są z liczbą zatrudnionych Pracowników. Skoro zatem obowiązek ponoszenia takich opłat wynika z powszechnie obowiązujących przepisów prawa, to nie sposób uznać, że są to np. wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, które podlegają opodatkowaniu w Ryczałcie.

5.1.12 Podsumowując, poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na PFRON nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

5.8. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazanego w pkt 4.12.

5.1.13 W ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie nie wystąpi żaden dochód z art. 28m ust. 1 pkt 1 do 6 oraz art. 28c pkt 5 ustawy o CIT, podlegający opodatkowaniu Ryczałtem. Przedstawione we Wniosku zdarzenie nie skutkuje powstaniem żadnej z kategorii dochodu opodatkowanego Ryczałtem, tj.:

1) dochodu z tytułu podzielonego zysku,

2) dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat,

3) dochodu z tytułu ukrytych zysków,

4) dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą,

5) dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku,

6) dochodu z tytułu zysku netto,

7) dochodu z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych,

8) rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto w rozumieniu art. 28c pkt 5 ustawy o CIT.

5.1.14 W szczególności, nie będzie to skutkowało powstaniem dochodu z wydatków niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub z tytułu ukrytych zysków w Ryczałcie. W ocenie Wnioskodawcy, Sprzedaż Nieruchomości stanowić będzie normalną, standardową transakcję w branży nieruchomościowej. Zastosowanie mechanizmu odroczenia zapłaty za Nieruchomość nie jest zjawiskiem nadzwyczajnym, jest to rodzaj kredytu kupieckiego.

5.1.15 Z powyższych względów, taka transakcja nie powinna podlegać dodatkowemu opodatkowaniu - dokonanie Sprzedaży Nieruchomości zwiększy zysk bilansowy Spółki, zatem transakcja finalnie zostanie opodatkowana. Przyjęcie przeciwnego stanowisko prowadziłoby do dwukrotnego opodatkowania tego samego dochodu, powstałaby zatem sytuacja niedopuszczalna z punktu widzenia podatku dochodowego.

5.1.16 W związku z powyższym, dokonanie Sprzedaży Nieruchomości, na warunkach przedstawionych w zdarzeniu przyszłym, nie będzie podlegało opodatkowaniu Ryczałtem.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2122) wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy regulujące nowe zasady opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek kapitałowych – stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepisy weszły w życie 1 stycznia 2021 r. Następnie, ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.), wprowadzono zmiany w ryczałcie od dochodów spółek, obowiązujące od 1 stycznia 2022 r.

Ten nowy sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w nowym rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zatytułowanym od 1 stycznia 2022 r. „Ryczałt od dochodów spółek”, a także w przepisach ogólnych ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie.

Na podstawie bowiem art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie w każdym okresie opodatkowania ryczałtem pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT.

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

 Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT:

Stosownie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:

W myśl art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:

Z koeli art. 28m ust. 5 ustawy o CIT, stanowi, że:

Stosownie do postanowień art. 28o ust. 1 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

- wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

- inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

- wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego,

- wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 11c ustawy o CIT:

Zgodnie z treścią powołanego wyżej art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec albo akcjonariusz lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem.

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Przykładowe wyliczenie wskazane w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje również na kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi albo akcjonariuszowi lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem albo akcjonariuszem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi (art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT). W tym przypadku brak jest odwołania do rynkowych warunków transakcji pożyczki.

Zasadniczy przykład odwołujący się do transakcji pomiędzy spółką a podmiotem powiązanym (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT) nakazuje odczytywać pojęcie ukrytych zysków również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji, w której świadczenia spółki na rzecz podmiotu powiązanego przewyższać będą ich wartość rynkową powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce.

Rozumienie powyższej normy przedstawiono w „Przewodniku do Ryczałtu od dochodu spółek” z 23 grudnia 2021 r., (stanowiącego ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów - objaśnienia podatkowe) gdzie w przykładzie 21 wskazano:

Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, że za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.

W relacji spółka – podmiot powiązany istotne może być w przedmiotowej ocenie to, czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości).

Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści podmiotu powiązanego, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego wspólnikiem. Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy. Świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy.

Aby świadczenie wykonane z podmiotem powiązanym nie stanowiło podstawy do obliczenia dochodu z tytułu ukrytego zysku, powinno pozostawać poza jakąkolwiek polityką prowadzoną wewnątrz danej grupy kapitałowej, do której należy spółka opodatkowana ryczałtem. Świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np. świadczenia podwykonawców niezbędne dla wytworzenia produktu końcowego w zakresie obróbki towarów czy dostarczania komponentów. Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku.

W katalogu dochodów do opodatkowania w systemie ryczałtu ustawodawca w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT wymienił również dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków.

Dochody niezwiązane z działalnością gospodarczą mogą częściowo pokrywać się z dochodami stanowiącymi ukryte zyski. W przypadku jednak wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.

Z przepisów ustawy o CIT nie wynika wprost jakiego rodzaju wydatki mogą być uznane za dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Ustawodawca nie zdecydował się na sformułowanie w przepisie definicji ani nawet przykładowego katalogu tego rodzaju wydatków.

Przepisy Rozdziału 6b ustawy o CIT nie zawierają definicji legalnej wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W związku z powyższym, aby ustalić jakie kategorie wydatków oraz kosztów mieszczą się w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, należy odwołać się do znaczenia, jakie posiada niniejsze pojęcie w języku powszechnym. W tym aspekcie warto odnotować, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter. Zatem za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą możną uznać m.in. takie wydatki i koszty, które nie są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Jak wskazuje ww. Przewodnik do ryczałtu: „Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą rozpoznawany jest dla celów opodatkowania ryczałtem niezależnie od tego czy podatnik dokona już zapłaty za usługę czy towar. Wszystkie dochody wymienione w art. 28m ust. 1 pkt 2, 3 i 6 ustawy CIT związane są bezpośrednio z zasadami sporządzania wyniku finansowego. W związku z powyższym, nawet jeśli podatnik nie dokona zapłaty za towar czy usługę, ale zaksięguje daną operację gospodarczą obciążającą wynik finansowy netto (m.in. zapisy księgowe na kontach zespołu 4, 5 i 7), to w takiej sytuacji dojdzie do powstania dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika. Dochód z tego tytułu, zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT ustala się w miesiącu wykonania danego świadczenia lub dokonania wypłaty lub wydatku. Indywidualny stan faktyczny i cechy określonego świadczenia i zachowania podatnika przesądzać będą o terminie powstania dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą”.

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia ,,wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą”. Tutaj, jednakże, w pewnym stopniu pomocny może być wydany przez Ministerstwo Finansów „Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek” z dnia 23 grudnia 2021 r., w którym zaznaczono, iż „Sposób kwalifikacji tego dochodu uzależniony jest od indywidualnego stanu faktycznego, w jakim pozostaje spółka. W ocenie wydatków kwalifikujących się do tego rodzaju dochodów można się posiłkować kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1, wynikającą z praktyki podmiotu jak również bogatego orzecznictwa sądowo-administracyjnego. Wprawdzie pojęcie „wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą” nie jest tożsame z pojęciem „wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów”, jednak należy zwrócić uwagę na podobieństwo, jakie może je cechować. Podobieństwa pomiędzy wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą a wydatkami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodu, należy upatrywać przede wszystkim w celu ich poniesienia. Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Te same cele powinny realizować wydatki związane z działalnością gospodarczą Należy bowiem zwrócić uwagę, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter”.

Biorąc powyższe pod uwagę, przy ocenie wydatków kwalifikujących się do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, jak wskazano powyżej, należy się posiłkować kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, wynikającą z praktyki podmiotu jak również orzecznictwa sądowo-administracyjnego.

Zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT jedną z podstaw opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek jest suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku.

Ponadto zgodnie z art. 28t ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Powyższe przepisy świadczą o wysokim stopniu podobieństwa obu przedmiotów opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Potwierdza to również treść Przewodnika do Ryczałtu od dochodów spółek z dnia 23 grudnia 2021 r. str. 41 poz. 63, w którym znajduje się informacja, że: Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków. Przykłady mogą częściowo pokrywać się z tymi, które dotyczą dochodów z tytułu ukrytych zysków (…). Jednak w przypadku wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.

Powyższy fragment Przewodnika wskazuje, że ustawodawca wprowadzając przepisy o ryczałcie od dochodów spółek zakładał, że niektóre kategorie wydatków i kosztów mogą być rozpatrywane zarówno z perspektywy ukrytych zysków jak i wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT jednoznacznie wynika, że ukryte zyski to świadczenia których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.

Zauważyć także należy, że zgodnie z art. 28c pkt 5 ustawy o CIT:

Jak stanowi art. 28m ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Z kolei art. 28t ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, stanowi że:

Natomiast art. 28t ust. 2 ustawy o CIT, wskazuje że:

Analiza powyższych przepisów wskazuje, że ryczałt od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto związany jest z zakończeniem opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek, natomiast z opisu sprawy oraz sformułowanych pytań nie wynika, aby przedmiotem Państwa wątpliwości były kwestie związane z zakończeniem opodatkowania ryczałtem, zatem w Państwa przypadku nie powstaje dochód z tytułu zysku netto.

Podkreślić należy, że kategorie dochodów, które podlegają opodatkowania w ramach ryczałtu od dochodów spółek zostały wymienione w przepisie art. 28m ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, natomiast pozostałe przepisy rozdziału 6b stanowią uszczegółowianie wymienionych w art. 28m kategorii dochodów podlegających opodatkowaniu w ramach ryczałtu od dochodów spółek.

Zatem wskazywanego przez Państwa „rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto w rozumieniu art. 28c pkt 5 ustawy o CIT” nie należy traktować jako odrębnej kategorii dochodu w ramach ryczałtu, a należy nią łączyć z kategorią dochodu, o której mowa w art. 28m ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, tj. dochodem z tytułu zysku netto.

Ad 1.

Jak zostało wskazane powyżej, stosownie do treści art. 28m ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

W ww. przepisie prawa chodzi zatem o zysk, który w następstwie uchwały o podziale lub pokryciu zysku finansowego netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem, w oparciu o zatwierdzone roczne sprawozdanie finansowe jednostki, jest przeznaczony bądź do podziału między udziałowców/akcjonariuszy (stanowiąc dochód z podzielonego zysku), bądź na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym opodatkowanie ryczałtem (stanowiąc dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat).

Przepis ten znajduje odpowiednie zastosowanie również w przypadku dochodu z tytułu wypłaty zaliczek na poczet przewidywanej dywidendy.

Opodatkowaniu ryczałtem podlegają zatem wyłącznie zyski wypracowane w okresie tego opodatkowania (również w sytuacji, gdy zostaną przeznaczone na pokrycie strat powstałych sprzed tego okresu).

Zgodnie z art. 7aa ust. 1 ustawy CIT:

W myśl art. 7aa ust. 7 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 28d ustawy o CIT:

Podatnik przed przystąpieniem do opodatkowania na zasadach określonych w rozdziale 6b ustawy o CIT ma obowiązek dokonania ewidencyjnych wyodrębnień w kapitale własnym na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Obowiązek ten obejmuje wyodrębnienie w kapitale własnym:

- kwoty zysków niepodzielonych i kwoty zysków podzielonych, które odniesiono na kapitały, a zostały wypracowane w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, oraz

- kwoty niepokrytych strat, które zostały poniesione w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Zauważyć jednak należy, iż w przypadku, gdy podatnik posiada niepodzielone zyski oraz niepokryte straty z lat poprzedzających pierwszy rok stosowania ryczałtu, a w okresie tego opodatkowania dokona podziału zysku (wypłaty dywidendy), wówczas dla celów ustalenia dochodu do opodatkowania konieczne będzie sprecyzowanie, które zyski (z którego okresu) są/zostały podzielone.

W związku z tym, przepisy zobowiązują podatnika podejmującego decyzję o opodatkowaniu ryczałtem i jego następców prawnych do wyodrębniania w kapitale własnym sprawozdań finansowych, sporządzanych zgodnie z przepisami o rachunkowości, pozycji zysków i strat wypracowanych w okresie sprzed przystąpienia do nowego systemu (tj. zysków niepodzielonych i podzielonych odniesionych na kapitały rezerwowe oraz niepokrytych strat w okresie opodatkowania podstawowym podatkiem CIT). Obowiązek ten należy kontynuować aż do roku całkowitej wypłaty tych zysków lub pokrycia strat, również w sytuacji gdy te kategorie finansowe zostaną przejęte w wyniku restrukturyzacji podmiotów przez następców prawnych.

Z opisu sprawy wynika że przez okresem opodatkowania Ryczałtem Spółka wygenerowała zysk. Zysk ten został zatem ujęty w sprawozdaniu finansowym za rok podatkowy zakończony w 2021 r. W związku ze zmianą formy opodatkowania na Ryczałt, Spółka w kapitałach własnych utworzyła specjalną pozycję „Zyski z okresu Ryczałtu” zgodnie z art. 28d ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o CIT. Wspólnicy rozważają podjęcie uchwały o wypłacie zysku za 2021 r. Innymi słowy, wypłacony zysk nie będzie miał wpływu na wartości ujęte w specjalnej pozycji „Zyski z okresu Ryczałtu”, które pozostaną nienaruszone w procesie wypłaty tego zysku. Kwota wypłacanego zysku będzie przekraczać zysk osiągnięty w ramach Ryczałtu.

Zauważyć należy, że przywołany wyżej art. 28m ust. 1 ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog dochodów, które podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Do tych dochodów ustawa o CIT zalicza:

- dochód z tytułu podzielonego zysku,

- dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat,

- dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą,

- dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku,

- dochód z tytułu zysku netto,

- dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych,

- dochód z tytułu ukrytych zysków, przez które co do zasady rozumie się wszelkie świadczenia wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanego przypadku, należy stwierdzić, że wypłacony przez Wnioskodawcę Wspólnikom zysk zatrzymany z lat ubiegłych, tj. wygenerowany w latach obrotowych poprzedzających pierwszy rok opodatkowania Ryczałtem nie będzie spełniał przesłanek do uznania za którąkolwiek z kategorii dochodów podlegających opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. W szczególności zysk zatrzymany z lat ubiegłych nie będą zyskiem netto wypracowanym w okresie opodatkowania ryczałtem. Nie będzie także stanowił wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą ani nie będzie spełniał definicji nieujawnionej operacji gospodarczej lub ukrytego zysku. Ponadto wypłatę zysku zatrzymanego z lat ubiegłych nie sposób będzie uznać za dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku lub dochód z tytułu zysku netto.

Mając na uwadze powyższe, wypłacony przez Wnioskodawcę Wspólnikom zysk zatrzymany z lat ubiegłych, tj. wygenerowany w latach obrotowych poprzedzających pierwszy rok opodatkowania Ryczałtem i opodatkowany na zasadach ogólnych nie będzie podlegał opodatkowaniu ryczałem od dochodów spółek.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku 3.1 należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie zauważyć należy, że Państwa stanowisko uznano za prawidłowe z zastrzeżeniem, że będą Państwo w stanie ponad wszelką wątpliwość udokumentować, że wskazane wypłaty dotyczą zysku zatrzymanego z lat ubiegłych, tj. wygenerowany w latach obrotowych poprzedzających pierwszy rok opodatkowania Ryczałtem.

Ad. 2, 3, 4, 5, 6.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest również stroną Umowy Pożyczki, której udzieliła podmiotowi powiązanemu (Pożyczkobiorca, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Umowa Pożyczki została zawarta w 2021 r., przewiduje ona wypłatę Pożyczki w kilku transzach. Pożyczka została oprocentowana, Pożyczkobiorca (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) będzie zatem zobowiązany do zwrotu części nominalnej Pożyczki wraz z odsetkami. Pierwsza Transza Pożyczki została udzielona przed okresem opodatkowania Ryczałtem. Kolejne transze tj. Druga Transza Pożyczki oraz Trzecia Transza Pożyczki zostały udzielone w okresie opodatkowania Ryczałtem, tj. po 31 grudnia 2021 r. Źródłem finansowania Pożyczki są zyski zatrzymane z lat ubiegłych, tj. środki zgromadzone w Spółce w latach obrotowych poprzedzających okres opodatkowania Ryczałtem.

Zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Przypomnieć należy, że stosowanie do art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT:

Z kolei art. 28m ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT stanowi, że:

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności: kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi.

Jak stanowi art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Przepis ten wskazuje, że podstawę opodatkowania w zakresie ukrytych zysków ustala się w miesiącu wykonania danego świadczenia lub dokonania wypłaty lub wydatku.

Zgodnie z art. 28t ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Z treści przepisów wynika, że obowiązek zapłaty ryczałtu od dochodów spółek należy łączyć z momentem dokonania wypłaty, wydatku lub wykonania świadczenia.

Wykładnia ww. przepisów ustawy o CIT nie daje podstaw do uzależnienia powstania obowiązku podatkowego od momentu udzielenia pożyczki (kredytu).

Zdarzeniem, z którym ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wiąże powstanie obowiązku podatkowego jest bowiem moment wypłaty pożyczki (kredytu), a nie moment jej udzielenia. Jeżeli do wypłaty pożyczki (kredytu) dochodzi w trakcie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek to zdarzenie takie będzie stanowić ukryty zysk, bowiem dochodzi do wypływu środków w trakcie stosowania ryczałtu od dochodów spółek. Z kolei jeżeli do wypłaty pożyczki dojdzie przed okresem opodatkowania ryczałtem to nie ma podstaw, aby takie zdarzenie uznać za ukryty zysk, bowiem wypływ środków ze spółki nastąpił przed okresem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

W związku z powyższym pożyczka udzielona przez spółkę udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, lub podmiotowi powiązanemu z wyżej wymienionymi będzie stanowić dochód z tytułu ukrytych zysków niezależnie od tego, kiedy pożyczka została udzielona.

Istotny jest moment dokonania wypłaty pożyczki, bowiem to wtedy dochodzi do wypływu środków ze spółki. Wynika to z łącznej wykładni przepisów art. 28n ust. 1 pkt 2 oraz art. 28t ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 28m ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przy czym należy zaznaczyć, że nie ma znaczenia fakt z jakich środków pożyczka jest udzielana, natomiast istotne jest wykonanie takie świadczenia (wypłata pożyczki/kredytu) na rzecz wspólnika lub podmiotu powiązanego w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Fakt, czy dany wydatek (świadczenie) jest sfinansowany zyskiem pochodzącym sprzed opodatkowania ryczałtem czy też po wyborze tej formy opodatkowania pozostaje bez znaczenia w kontekście kwalifikacji do ukrytych zysków. Ta kwalifikacja jest istotna dla ustalenia dochodu z tytułu zysku netto.

Jeszcze raz należy wyraźnie podkreślić, że w przypadku umowy pożyczek (kredytu) istotny jest moment w którym dochodzi do wypłaty środków pieniężnych, a bez znaczenia pozostaje źródło pochodzenia środków z których została wypłacana pożycza (kredyt).

Zatem jeżeli pożyczka (kredyt) na rzecz wspólnika lub podmiotu powiązanego została wypłacona przed okresem opodatkowania ryczałtem nie będzie stanowić ukrytych zysków, natomiast jeżeli została ona wypłacona w trakcie opodatkowania ryczałtem  to należy nią opodatkować jako dochód z tytułu ukrytych zysków.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że pożyczka na rzecz podmiotu powiązanego, która została zawarta w 2021 r., czyli przed okresem opodatkowania ryczałtem, w części w jakiej została wypłacona przed okresem opodatkowania ryczałtem nie będzie stanowić ukrytych zysków. Natomiast ukrytym zyskiem będzie kwota pożyczki, która została wypłacona w trakcie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Tym samym, wypłata:

- Pierwszej Transzy Pożyczki na rzecz Pożyczkobiorcy którym jest podmiot powiązany – nie będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem;

- Drugiej i Trzeciej Transzy Pożyczki na rzecz Pożyczkobiorcy – jako ukryte zyski będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Przechodząc do kwestii odsetek od pożyczki udzielonej przez Państwa na rzecz podmiotu powiązanego, zauważyć należy, że na gruncie ustawy o CIT (biorąc pod uwagę art. 28m ust. 3 pkt 1 oraz art. 28m ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT) kwota pożyczki jest „oddzielona” od pozostałych elementów takich jak: odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty - związanych z udzielaną/spłacaną pożyczką.

Odnosząc się zatem do kwestii odsetek od pożyczki wskazać należy, że z opisu spawy wynika, że to Wnioskodawca udzielił Pożyczki na rzecz podmiotu powiązanego zatem takie odsetki nie należy analizować pod kątem ukrytych zysków. Bowiem to nie Wnioskodawca wypłaca odsetki (wykonuje świadczenie) na rzecz wspólników lub podmiotów powiązanych, natomiast to Wnioskodawca otrzymuje odsetki w wyniku udzielenia pożyczki, zatem to on jest beneficjentem i uzyskuje korzyści z tego tytułu.

Jednocześnie z opisu sprawy nie wynika, żeby to wspólnicy lub podmioty powiązane mieli udzielić Wnioskodawcy pożyczki w związku z którymi Wnioskodawca będzie wypłacał odsetki na ich rzecz. Nie będą wypłacane również prowizje wynagrodzenia i opłaty na rzecz podmiotu powiązanego.

Reasumując, w zakresie pytań dotyczących naliczonych/zapłaconych odsetek od opisanej we wniosku umowy pożyczki w okresie opodatkowania Wnioskodawcy ryczałtem skoro Wnioskodawca udzielił pożyczki podmiotom powiązanym to beneficjentem (odbiorcą) odsetek od takiej pożyczki będzie Wnioskodawca. W takim przypadku odsetki od pożyczki nie wypełniają warunku określonego w art. 28m ust. 3 ustawy CIT, z którego wynika, że beneficjentem, ukrytych zysków powinien być bezpośrednio lub pośrednio, udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem. Zatem naliczonych/zapłaconych odsetek od opisanej we wniosku umowy pożyczki nie należy rozpatrywać w podstawie opodatkowania ryczałtem jako dochodu z tytułu ukrytych zysków.

W konsekwencji odsetki od pożyczki udzielonej przez Wnioskodawcę wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu nie stanowią ukrytych zysków.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku 3.2 oraz 3.6 należało uznać za nieprawidłowe, natomiast w zakresie pytań 3.3, 3.4 i 3.5 za prawidłowe, jednak z innych względów niż wskazane przez Wnioskodawcę.

Pytanie nr 3.7 dotyczy ustalenia, czy wydatki poniesione na wytworzenie (...), które następnie stanowią Darowizny (...) podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Jak stanowi art. 28m ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 28d ust. 1 ustawy o CIT:

Z kolei art. 28h ust. 1 ustawy o CIT, stanowi że:

Przepisy te wskazują, że dla ustalenia podstawy opodatkowania w ryczałcie nie stosuje się innych przepisów ustawy o CIT regulujących analogiczne kwestie, tj. w zakresie ustalenia dochodu, podstawy opodatkowania, stawki podatkowej, a także podatku od przychodów z budynków czy podatku minimalnego, których rozliczenie jest bezpośrednio związane z podstawowymi (klasycznymi) zasadami rozliczania podatku CIT.

Ten sposób opodatkowania wiąże podstawę opodatkowania z kategoriami prawa bilansowego.

Wskazać należy, że przy ocenie prawidłowości kwalifikacji przychodów, kosztów, zysków, strat i innych kategorii rachunkowych uwzględnianych w wyniku finansowym netto, znaczenie mają przyjęte w spółce zasady (polityka) rachunkowości, treść ekonomiczna zdarzeń oraz nadrzędne zasady rachunkowości (m.in. wiarygodności, przewagi treści nad formą, memoriału, współmierności przychodów i kosztów, ostrożności, istotności, ciągłości, kontynuacji działalności oraz indywidualnej wyceny). Podatnik obowiązany jest rzetelnie i jasno przedstawiać sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy jednostki, stosując przyjęte zasady (politykę) rachunkowości zgodne z przepisami ustawy o rachunkowości.

Podatnik opodatkowany ryczałtem jest obowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz sporządzania sprawozdań finansowych na podstawie przepisów o rachunkowości w sposób, który zapewni prawidłowe określenie wysokości zysku (straty) netto, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku. Księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i na bieżąco. Zatem informacje z nich pochodzące powinny zapewnić ustalenie podstawy opodatkowania zgodnie z przepisami podatkowymi, tj. powinny umożliwiać uzyskanie informacji co do zysku (straty) netto, transakcji z podmiotami powiązanymi, wydatków podatnika, przejmowanych składników majątku, etc. Księgi rachunkowe powinny zapewnić także prawidłowy odczyt każdej podstawy opodatkowania, tj. oprócz zysku (straty) netto również transakcje np. z podmiotami powiązanymi, wydatki podatnika, przejmowane składniki majątku, przychody i koszty ponoszone przez oddziały spółki, w tym oddziały zagraniczne. Operacje gospodarcze powinny być właściwie udokumentowane zgodnie z rzeczywistym ich przebiegiem. W zakresie prowadzenia ksiąg rachunkowych stosuje się przepisy ustawy o rachunkowości, w tym rozdziału 2 tej ustawy.

Zatem Spółka w czasie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek powinna określać zasady/moment ujmowania kosztów w księgach rachunkowych kierując się przepisami ustawy o rachunkowości.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 217 ze zm.):

Kierownik jednostki, uwzględniając rodzaj i wartość poszczególnych grup rzeczowych składników aktywów obrotowych posiadanych przez jednostkę, podejmuje decyzję o stosowaniu jednej z następujących metod prowadzenia kont ksiąg pomocniczych dla tych grup składników:

 1) ewidencję ilościowo-wartościową, w której dla każdego składnika ujmuje się obroty i stany w jednostkach naturalnych i pieniężnych;

 2) ewidencję ilościową obrotów i stanów, prowadzoną dla poszczególnych składników lub ich jednorodnych grup wyłącznie w jednostkach naturalnych. Wartość stanu wycenia się przynajmniej na koniec okresu sprawozdawczego, za który następują rozliczenia z budżetem z tytułu podatku dochodowego, dokonane na podstawie danych rzeczywistych;

 3) ewidencję wartościową obrotów i stanów towarów oraz opakowań, prowadzoną dla punktów obrotu detalicznego lub miejsc składowania, której przedmiotem zapisów są tylko przychody, rozchody i stany całego zapasu;

 4) odpisywania w koszty wartości materiałów i towarów na dzień ich zakupu lub produktów gotowych w momencie ich wytworzenia, połączone z ustalaniem stanu tych składników aktywów i jego wyceny oraz korekty kosztów o wartość tego stanu, nie później niż na dzień bilansowy.

Przepis art. 17 ust. 2 pkt 4 ustawy o rachunkowości zapewnia kierownikowi jednostki swobodę wyboru metody prowadzenia kont księgowych pomocniczych dla rzeczowych składników obrotowych, czyli materiałów, towarów i produktów.

Natomiast wydatek o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 stanowi wypływ środków pieniężnych z jednostki.

Co do zasady na gruncie ustawy o rachunkowości zakup surowców do produkcji stanowi koszt uzyskania przychodu w momencie zakupu.

Zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT:

Ponadto zgodnie z art. 28t ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Stwierdzić należy, że wydatki poniesione na wytworzenie (...) nie będą stanowiły wydatków nie związanych z działalnością gospodarczą, ani też pozostałych kategorii dochodu opodatkowanych w ramach ryczałtu od dochodów spółek.

Jak wynika z opisu sprawy przedmiotem Darowizny (...) są produkty, które nie zostały sprzedane do pośredników, czyli dostawców detalicznych, przy czym ich przeznaczenie zostanie ujawnione dopiero po ich wytworzeniu (wyprodukowaniu) przez Spółkę.

Zatem surowce zostały zakupione w celu … wyrobów gotowych, które co do zasady są przeznaczone na sprzedaż, w konsekwencji wydatki poniesione na zakup surowców były ponoszone w celu osiągnięcia przychodu ze sprzedaży (...) przez Wnioskodawcę. Dopiero w sytuacji braku sprzedaży (...) zostaną one przekazane w formie darowizny.

Zatem wydatki ponoszone przez Spółkę na wytworzenie (...) pozostają w związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawcy, tym samym nie będą kwalifikowane jako wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, ani jako pozostałe kategorie dochodów opodatkowanych ryczałtem.

Ewentualny dochód z tytułu przekazanych darowizn … nie powinien być rozpoznawany w momencie zakupu składników lub półproduktów niezbędnych do jego produkcji. W tym przypadku zgodnie z przepisem art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy CIT ewentualny dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą powstaje w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku.

Zatem stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3.7. jest prawidłowe.

 Ad. 8

Pytanie oznaczone we wniosku nr 3.8. dotyczy ustalenia czy przekazane Darowizny Pieniężne oraz Darowizny (...) podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca współpracuje z podmiotami prowadzącymi szeroko rozumianą działalność charytatywną, są to organizacje pozarządowe, organizacje pożytku publicznego, fundacje itp. Współpraca odbywa się w ramach trzech modeli:

 1) obdarowany otrzymuje darowiznę pieniężną (np. xxx), a spółka w swoich mediach społecznościowych oraz na stronie internetowej informuje o takiej współpracy,

 2) obdarowany otrzymuje darowiznę (...), a zarówno spółka jak i obdarowany dokonują tzw. współpracy barterowej, tj. informują w swoich mediach społecznościowych oraz na stronach internetowych o takiej współpracy,

 3) obdarowany otrzymuje darowiznę (...), ale wyłącznie spółka informuje w swoich mediach społecznościowych oraz na stronie internetowej o takiej współpracy.

Zarówno darowizny (...) jak i darowizny pieniężne są przekazywane w okresie opodatkowania ryczałtem. Przedmiotem darowizny (...) są produkty, które nie zostały sprzedane do pośredników, czyli dostawców detalicznych, przy czym ich przeznaczenie zostanie ujawnione dopiero po ich wytworzeniu (wyprodukowaniu) przez Spółkę.

Z wniosku wynika, że przekazywanie darowizn ma miejsce w ramach programów CSR, poprzez które wnioskodawca buduje pozytywne i trwałe relacje z partnerami społecznymi i biznesowymi. Wnioskodawca tworzy strategię biznesową z uwzględnieniem wpływu na otoczenie, w którym funkcjonuje, biorąc pod uwagę interesy społeczne, aspekty środowiskowe, relacje z różnymi grupami interesariuszy, w szczególności pracownikami i społecznościami lokalnymi. Społeczna odpowiedzialność biznesu stanowi element procesu zarządzania przedsiębiorstwem wnioskodawcy, wykracza poza obszary dotychczasowych działań i przyczynia się do pozytywnych zmian w otoczeniu.

Zauważyć należy, że nie istnieje uniwersalna definicja zjawiska społecznej odpowiedzialności biznesu, dlatego można odwołać się do działań wskazanych w Komunikacie Komisji Europejskiej z dnia 25 października 2011 r. skierowanej do Parlamentu Europejskiego, Rady Europejskiego Komitetu Ekonomiczno-Społecznego i Komitetu Regionów – „Odnowiona strategia UE na lata 2011-2014 dotycząca społecznej odpowiedzialności przedsiębiorstw”.

We wskazanym dokumencie zostało wprost stwierdzone, że: „Strategiczne podejście do CSR ma coraz większe znaczenie dla konkurencyjności przedsiębiorstw. Może przynieść korzyści w zakresie zarządzania ryzykiem, oszczędności kosztów, dostępu do kapitału, relacji z klientami, zarządzania zasobami ludzkimi i potencjału innowacyjnego. Ponieważ CSR wymaga zaangażowania zainteresowanych stron wewnątrz przedsiębiorstwa i poza nim, umożliwia to przedsiębiorstwom lepsze prognozowanie i wykorzystanie szybko zmieniających się oczekiwań ze strony społeczeństwa i warunków prowadzenia działalności, CSR może zatem stymulować rozwój nowych rynków i sprzyja tworzeniu nowych możliwości wzrostu gospodarczego. Zajmując się kwestiami odpowiedzialności społecznej, przedsiębiorstwa mogą budować długoterminowe zaufanie pracowników, konsumentów i obywateli, tworząc podstawę pod zrównoważone modele biznesowe. Większe zaufanie z kolei przyczynia się do tworzenia otoczenia, w którym przedsiębiorstwa mogą podejmować inicjatywy innowacyjne i rozwijać się”.

Aktualną definicją społecznej odpowiedzialności biznesu (ang. Corporate Social Responsibility CSR) jest definicja zawarta w normie PN-ISO 26 000 odpowiedzialność organizacji za wpływ jej decyzji i działań (produkty, serwis, procesy) na społeczeństwo i środowisko, poprzez przejrzyste i etyczne zachowanie, które:

- przyczynia się do zrównoważonego rozwoju, zdrowia i dobrobytu społeczeństwa;

- bierze pod uwagę oczekiwania interesariuszy;

- jest zgodne z obowiązującym prawem i spójne z międzynarodowymi normami zachowania;

- jest spójne z organizacją i praktykowane w jej relacjach.

Społeczna odpowiedzialność biznesu to strategia zarządzania, zgodnie z którą przedsiębiorstwa w swoich działaniach dobrowolnie uwzględniają interesy społeczne, aspekty środowiskowe, czy relacje z różnymi grupami interesariuszy, w szczególności z pracownikami. Bycie społecznie odpowiedzialnym oznacza inwestowanie w zasoby ludzkie, w ochronę środowiska, relacje z otoczeniem firmy i informowanie o tych działaniach, co przyczynia się do wzrostu konkurencyjności przedsiębiorstwa i kształtowania warunków dla zrównoważonego rozwoju społecznego i ekonomicznego.

Należy zwrócić uwagę na aspekt świadomości działań podatnika oraz przyjętą przez niego strategię ich realizacji. CSR ma na celu budowanie pozytywnego odbioru danego podmiotu w społeczeństwie. Zaufanie konsumentów, obywateli ma w przyszłości przełożyć się na osiągnięcie celów finansowych, a więc powiększenie przychodów. Realizacja celów CSR nie następuje zatem przez sam wydatek ale przez zbudowanie wizerunku podmiotu, który przełoży się na skutki finansowe. Świadome inwestowanie w ramach społecznej odpowiedzialności biznesu wymaga informowania o tych działaniach. Takie działania powinny wynikać z wcześniejszej strategii i planu działania, na które podatnik może powołać się w przypadku wątpliwości kategoryzacji wydatku.

Zatem, uznać należy, że czynniki te przemawiają za tym, że ponoszone wydatki na realizację tego procesu mogą służyć realizacji podstawowego celu prowadzonej działalności gospodarczej jakim jest osiąganie zysków.

Na tle niniejszego wniosku, uwzględniając przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy uwzględnić okoliczność dotyczącą działalności Wnioskodawcy w ramach programów CSR, skutkiem czego przekazywanie opisanych we wniosku darowizn nie powinno powodować powstania dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Z wniosku wynika, że przekazywanie darowizn ma miejsce w ramach programów CSR jako elementu zarządzania przedsiębiorstwem. Ich celem jest budowanie pozytywnych relacji, a Wnioskodawca działa w ramach strategii biznesowej uwzględniającej wpływ na otoczenie w którym funkcjonuje. Uwzględnia interesy społeczne, aspekty środowiskowe, relacje z pracownikami i społecznościami lokalnymi.

Biorąc powyższe pod uwagę świadczenia w postaci Darowizn Pieniężnych oraz Darowizn (...) na rzecz podmiotów niepowiązanych ze Spółką, tj. organizacji pozarządowych, fundacji, organizacji porządku publicznego w ramach działalności CSR nie będzie podlegał opodatkowaniu ryczałtem od dochodów w myśl art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Również  Darowizn Pieniężnych oraz Darowizn (...) sponsoring nie należy kwalifikować do pozostałych kategorii dochodów podlegających opodatkowaniu ryczałtem.

Stanowisko do pytania oznaczonego we wniosku nr. 3.8 jest prawidłowe.

Ad 9.

Kolejnym zagadnieniem jest ustalenie, czy wydatki Spółki poniesione na Sponsoring nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

Pod pojęciem reklamy należy rozumieć działania podmiotu gospodarczego, mające na celu kształtowanie popytu na dane towary, usługi lub markę, poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do nabywania towarów i usług tego podmiotu gospodarczego. Może być ona realizowana za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez prezentowanie danego towaru lub usługi, jego cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, rozwiązań nowoczesnych czy modnych, a także poprzez rozpowszechnianie logo firmy. Można wobec tego wyróżnić reklamę towaru, usługi, a także reklamę firmy (przedsiębiorstwa).

Wśród działań podejmowanych przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, mających na celu kształtowanie popytu na oferowane przez nie towary, usługi bądź markę można wyróżnić sponsoring. Jest on definiowany, jako finansowanie czegoś, często w zamian za reklamowanie własnej działalności. Sponsorowanie może wiązać się z otrzymywaniem świadczeń wzajemnych od podmiotu sponsorowanego bądź też mieć charakter jednostronny. Skutki podatkowe sponsoringu są uzależnione od treści tego stosunku prawnego. W tym miejscu należy zaznaczyć, że umowy sponsoringu należą do kategorii umów nienazwanych – żadne przepisy nie zawierają bowiem ich definicji. Możliwość ich zawarcia wynikać będzie z reguły ogólnej zawartej w art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 1360 ze zm., dalej: „kc”), który zakłada swobodę umów w obrocie gospodarczym.

Sponsoring jest jedną z form promocji, polegającą na skojarzeniu pozytywnego obrazu sponsorowanego ze sponsorem, którego znak towarzyszy imprezom lub działaniom sponsorowanej osoby lub instytucji. Sponsoring uznawany jest za formę reklamy, której przedmiotem jest firma i jej produkty. Sponsorowanie ma także kształtować pozytywny wizerunek firmy i popularyzować jej nazwę na rynku. Zwiększenie popularności firmy może mieć wpływ na wzrost uzyskiwanych przez nią przychodów.

Gdy umowa zawarta między stronami przewiduje, że w zamian za przekazanie określonych środków pieniężnych, wartości rzeczowych lub świadczeń, sponsor otrzyma od podmiotu sponsorowanego ekwiwalentne świadczenie wzajemne o charakterze reklamowym, to w takim przypadku wydatek taki pozostaje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W związku z tym, że w przepisach brak jest regulacji odnoszących się do umowy sponsoringu koniecznym jest, aby strony sformułowały w umowie w sposób szczegółowy wzajemne prawa i obowiązki. Przede wszystkim przedmiotowa umowa musi być umową o świadczenie wzajemne tego typu, że sponsor zobowiąże się do finansowego lub rzeczowego wsparcia sponsorowanego, a sponsorowany zobowiąże się do podjęcia działań popularyzujących przedsiębiorcę (np. reklamowania nazwy sponsora, logo czy prowadzonej przez niego działalności). W szczególności istotne jest, aby w sposób jak najbardziej precyzyjny zostały określone wzajemne świadczenia stron oraz jeżeli jest to możliwe, wartość tych świadczeń. Należy bowiem zaznaczyć, że w przypadku tego typu umów występuje zasada ekwiwalentności świadczeń w odniesieniu do kosztów podatkowych.

Reasumując, w przeciwieństwie do umowy darowizny, umowa sponsoringu jako szczególnego rodzaju reklama Spółki, nie będzie powodowała, że wydatki na Sponsoring będą stanowiły dochód jako wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą.

Ponadto, z wniosku nie wynika, że podmioty na rzecz których ponoszone są wydatki na sponsoring są podmiotami powiązanymi, zatem analiza pod kątem ukrytych zysków jest bezprzedmiotowa.

Również wydatków na sponsoring nie należy kwalifikować do pozostałych kategorii dochodów podlegających opodatkowaniu ryczałtem.

Stanowisko w zakresie pytania nr 3.9 jest prawidłowe.

Przedmiotem wątpliwości w zakresie pytania nr 3.10. jest ustalenie czy opłacenie Szkoleń i wydatków za Studia Członkom Rodziny nie podlega opodatkowaniu Ryczałtem.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej zasady posiłkowania się kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, należy stwierdzić, że ponoszone przez podatnika wydatki na szkolenia na rzecz pracowników, tj. osób zatrudnionych na podstawie umów o pracę i umów zlecenia, które to szkolenia są związane z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą nie będą podlegać opodatkowaniu ryczałtem jako żadna z kategorii dochodów. Takie wydatki służą zwiększeniu kwalifikacji pracowników, a nabyta wiedza i umiejętności będą wykorzystywane podczas wykonywania obowiązków służbowych. Powyższe dotyczy także członków rodziny będących jednocześnie pracownikami Spółki.

Natomiast inaczej należy podejść do ewentualnych szkoleń członków rodziny, którzy nie są pracownika spółki, a także wydatków związanych ze studiami córki wspólnika. Takie wydatki należy zakwalifikować jako ukryte zyski, bowiem beneficjentem tych świadczeń są podmioty powiązane ze wspólnikami Spółki.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka zawarła również umowę z jedną z uczelni wyższych (trójstronna umowa), na podstawie której Członek Rodziny (córka Wspólników) kontynuuje edukację na kierunku zarządzanie, z którego, po ukończeniu studiów, otrzyma tytuł technologa. Kierunek studiów został tak sprofilowany, by córka Wspólników, przejęła w przyszłości zarządzanie firmą.

Z opisu sprawy nie wynika, że córka Wspólnika świadczy pracę na rzecz Wnioskodawcy w związku z czym byłoby możliwe wykazanie związku wydatku z osiąganymi przychodami.

Cel w postaci przejęcia w przyszłości zarządzania firmą przez Członka Rodziny nie jest wystarczający. Studia służą rozwojowi osobistemu danej osoby i w przypadku braku istnienia stosunku zatrudnienia nie można doszukać się związku takich wydatków z działalnością Wnioskodawcy.

Stwierdzić należy, że Spółka decyduje się na sfinansowanie studiów córki wspólnika wyłącznie ze względu na istniejące powiązania. Trudno oczekiwać, że gdyby nie istniejące powiązania, spółka zdecydowała się na sfinansowanie takich świadczeń na rzecz całkowicie obcej osoby.

Przypomnieć także należy że ukryte zyski to wszelkie świadczenia na rzecz wspólników Spółki a także podmiotów powiązanych ze wspólnikami, a córka udziałowca niewątpliwie jest osobą powiązaną, tym samym wypełnia ona dyspozycję ukrytych zysków, o których mowa w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz powołane wcześniej przepisy, stwierdzić należy, że wydatki poniesione na szkolenia członków rodziny niebędących pracownikami spółki oraz studia córki wspólnika stanowią ukryty zysk w rozumieniu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, a w związku z tym, będą opodatkowane ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. W treści przywołanych przepisów ustawodawca wskazuje wyraźnie, że przez ukryte zyski rozumie się świadczenia, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku. Tym samym będą to wszelkiego rodzaju świadczenia, które są powiązane z faktem posiadania udziałów w spółce przez wspólnika, których celem będzie transfer środków ze spółki opodatkowanej Ryczałtem do majątku jej wspólnika.

W niniejszej sprawie należy wskazać, że świadczenie będzie związane z posiadanym statusem udziałowca i będzie mieć charakter niepieniężny. Służyć będzie ono prywatnemu rozwojowi członków rodziny udziałowca, zdobyciu umiejętności, o charakterze osobistym. Spółka jako odrębny podmiot nie jest zobowiązana do pokrywania tego rodzaju kosztów na rzecz członków rodziny swojego udziałowca. Świadczenie ma w istocie charakter jednostronny i wynika z faktu posiadania udziałów w Spółce.

Reasumując, opłacenie Szkoleń i wydatków za Studia Członkom Rodziny, którzy nie są pracownikami Spółki podlega opodatkowaniu ryczałtem jako ukryte zyski.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.10 jest prawidłowe w części dotyczącej pracowników spółki, natomiast nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Ad 11.

Odnosząc się z kolei do Państwa wątpliwości w zakresie, czy wydatki na PFRON należy opodatkować w ramach CIT estońskiego, należy wskazać, że zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT:

Z przepisów ustawy o CIT nie wynika wprost jakiego rodzaju wydatki mogą być uznane za dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Ustawodawca nie zdecydował się na sformułowanie w przepisie definicji ani nawet przykładowego katalogu tego rodzaju wydatków.

Przepisy Rozdziału 6b ustawy o CIT nie zawierają definicji legalnej wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W związku z powyższym, aby ustalić jakie kategorie wydatków oraz kosztów mieszczą się w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, należy odwołać się do znaczenia, jakie posiada niniejsze pojęcie w języku powszechnym.

W tym aspekcie warto odnotować, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter. Zatem za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą możną uznać m.in. takie wydatki i koszty, które nie są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W związku z powyższym podczas określania, czy dany wydatek lub koszt stanowi wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą można pomocniczo posiłkować się praktyką podmiotu, jak również bogatym orzecznictwem sądów administracyjnych, w zakresie kwalifikacji wydatków oraz kosztów do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi z 23 grudnia 2021 r. opracowanymi przez Ministerstwo Finansów w formie Przewodnika do Ryczałtu od dochodów spółek „za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą będą uznane publicznoprawne wydatki o charakterze sankcyjnym, np. kary, grzywny czy odsetki od nieterminowego uregulowania zobowiązania podatkowego. Takie wydatki oprócz tego, że mają charakter sankcyjny, nie są również poniesione w celu osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów jak również ich ponoszenie nie jest podstawa prowadzenia działalności gospodarczej.”

Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków.

Sposób kwalifikacji tego dochodu uzależniony jest od indywidualnego stanu faktycznego, w jakim pozostaje spółka. W ocenie wydatków kwalifikujących się do tego rodzaju dochodów można się posiłkować kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, wynikającą z praktyki podmiotu. Wprawdzie pojęcie „wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą” nie jest tożsame z pojęciem „wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów”, jednak należy zwrócić uwagę na podobieństwo, jakie może je cechować. Podobieństwa pomiędzy wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą a wydatkami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodu, należy upatrywać przede wszystkim w celu ich poniesienia. Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Te same cele powinny realizować wydatki związane z działalnością gospodarczą.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 36 ustawy o CIT:

Niemniej jednak wydatek ten spełnia definicję kosztu uzyskania przychodów, o którym mowa z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zobowiązany jest do płacenia miesięcznej składki na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (PFRON).

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz opis sprawy, stwierdzić należy, że wpłaty na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i tym samym nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Zatem, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że wydatki na PFRON nie należy opodatkowywać w ramach CIT estońskiego, jako wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, ani jako pozostałe kategorie dochodów w ramach ryczałtu.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.11 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 12

Kolejne zagadnienie dotyczy ustalenia czy dokonanie Sprzedaży Nieruchomości, na warunkach przedstawionych w zdarzeniu przyszłym, będzie podlegało opodatkowaniu Ryczałtem.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka w okresie opodatkowania Ryczałtem, zostanie stroną umowy sprzedaży (sprzedającym) jednej z Nieruchomości, którą sprzeda do podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 28c pkt 1 ustawy o CIT. Płatność ceny za taką nieruchomość zostanie odroczona w czasie, nie dłużej jednak niż do jednego roku liczonego od dnia zawarcia umowy sprzedaży. Innymi słowy, przeniesienie własności Nieruchomości nastąpi znacznie przed dokonaniem płatności wynagrodzenia do sprzedającego lub od kupującego, tj. podmiotu powiązanego („Sprzedaż Nieruchomości”). Przeprowadzenie Sprzedaży Nieruchomości nastąpi w okresie opodatkowania Ryczałtem.

Z przewodnika do Ryczałtu od dochodów spółek z 23 grudnia 2021 r. wynika, że przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT nie wskazuje czy świadczenie kreujące dochód z tytułu ukrytego zysku ma być wykonane przez spółkę będącą podatnikiem ryczałtu (transakcja sprzedaży) czy świadczenie to ma zostać przez spółkę nabyte (transakcja zakupu) czy też zostać zrealizowane w innej formie (np. refakturowania, zwrotu kosztów, kompensaty etc.). Charakter dochodu stanowiącego „ukryty zysk” wskazuje jednak, że co do zasady ukrytym zyskiem są świadczenia, których wynikiem jest przysporzenie bezpośrednie lub pośrednie dla podmiotu powiązanego ze spółką będącą podatnikiem ryczałtu.

Dochodem z tytułu ukrytego zysku mogą być na przykład:

- świadczenia nabyte przez spółkę od podmiotu powiązanego,

- kwota pokrytych (poniesionych) przez spółkę kosztów związanych z funkcjonowaniem podmiotu powiązanego,

- zwrot kosztów,

- refakturowanie kosztów funkcjonowania grupy kapitałowej,

- kwoty wynikające z zapłaconej przez spółkę korekty dochodowości w grupie kapitałowej,

- świadczenia wykonane przez spółkę, jeśli związane są z takimi uzgodnieniami, które w efekcie przynoszą jakiekolwiek bezpośrednie lub pośrednie przysporzenie (korzyść) dla podmiotu powiązanego, przy czym mogą być one zarówno odpłatne jak i nieodpłatne, pieniężne bądź w naturze.

Jednakże, dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu innych podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie takiego świadczenia.

Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych. Szczególnie wnikliwej ocenie powinny podlegać usługi o charakterze niematerialnym, które są często wykorzystywane do czerpania zysków ze spółki w innej postaci niż dywidenda.

Inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści wspólnika, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

Aby świadczenie wykonane z podmiotem powiązanym nie stanowiło podstawy do obliczenia dochodu z tytułu ukrytego zysku, powinno pozostawać poza jakąkolwiek polityką prowadzoną wewnątrz danej grupy kapitałowej, do której należy spółka opodatkowana ryczałtem. Świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np. świadczenia podwykonawców niezbędne dla wytworzenia produktu końcowego w zakresie obróbki towarów czy dostarczania komponentów. Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia stwierdzić należy, że w analizowanej sytuacji powstanie dochód z tytułu ukrytego zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Po pierwsze stwierdzić należy, że sprzedaż nieruchomości dokonywana jest na rzecz podmiotu powiązanego co spełnia podstawową przesłankę do uznania danego świadczenia za ukryty zysk – beneficjentem świadczenia jest podmiot powiązany z spółką.

Po drugie przedmiotem podstawowej działalności Spółki jest produkcja … oraz produkcja …, natomiast sprzedaż nieruchomości należy uznać za zdarzenie incydentalne, które nie stanowi Państwa podstawowej działalności gospodarczej.

Po trzecie decydują się Państwo na sprzedaż nieruchomości na rzecz podmiotu powiązanego z odroczonym terminem płatności, gdzie przeniesienie własności nieruchomości nastąpi znacznie przed dokonaniem płatności wynagrodzenia.

Zatem stwierdzić należy, że gdyby nie istniejące powiązania pomiędzy podmiotami to nie doszłoby do zawarcia transakcji na warunkach opisanych we wniosku, tj. sprzedaży nieruchomości z odroczonym terminem płatności, który może wynosić jeden rok licząc od dnia zawarcia umowy sprzedaży.

W konsekwencji świadczenie to nie pozostaje poza jakąkolwiek polityką prowadzoną wewnątrz danej grupy kapitałowej, nie stanowi także Państwa podstawowego przedmiotu działalności, a niewątpliwie podmiot powiązany uzyskuje korzyść z tytułu znacznego odroczenia płatności, a na takie świadczenie nie mógłby liczyć, gdyby nie istniejące powiązania pomiędzy podmiotami zawierającymi transakcję. Co w pełni uzasadnia i wypełnia definicję ukrytych zysków, które podlegają opodatkowaniu w ramach ryczałtu od dochodów spółek.

W okolicznościach przedstawionych we wniosku, sprzedaż nieruchomości z odroczonym terminem płatności w ramach kredytu kupieckiego, powoduje powstanie na rzecz podmiotu powiązanego, świadczenia wypełniającego definicję ukrytych zysków. Podmiot powiązany odniesie korzyść regulując swoje zobowiązanie ze znacznie odroczonym terminem płatności, co należy utożsamiać z formą udzielenia mu finansowania przez wnioskodawcę. Przepis art. 28m ust. 3 ustawy CIT, jako podstawę ustalenia dochodu z ukrytych zysków wymienia w szczególności kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej podmiotowi powiązanemu. Co istotne, katalog świadczeń uznawanych za ukryte zyski nie jest zamknięty. Stwierdzić należy, że opisana we wniosku podobna forma „kredytowania” poprzez znaczne odroczenie terminu płatności, jako świadczenie o podobnym charakterze do wymienionego w powołanym przepisie, powinna również stanowić podstawę do ustalenia dochodu z tytułu ukrytych zysków. Gdyby nie istniejące powiązania, zawarcie transakcji sprzedaży nieruchomości na warunkach przedstawionych we wniosku nie miałoby miejsca.

Zatem nie można zgodzić się z Państwem, że dokonanie Sprzedaży Nieruchomości, na warunkach przedstawionych w zdarzeniu przyszłym, nie będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem, bowiem w opisanej sytuacji dojdzie do powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku 3.12 należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały także wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).