Interpretacja indywidualna z dnia 14 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.430.2020.9.BJ

W zakresie ustalenia, czy w związku ze stwierdzeniem przez organ podatkowy nadpłaty w podatku od nieruchomości, która zaliczona zostanie na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych Wnioskodawcy w tym podatku, Spółka powinna rozpoznać przychód podatkowy z datą wydania stosownej decyzji potwierdzającej kwotę nadpłaty w podatku od nieruchomości (tj. na bieżąco).

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

 1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 9 października 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 14 kwietnia 2021 r. sygn. akt I SA/Łd 192/21 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 20 stycznia 2023 r., sygn. akt II FSK 854/21;

 2) i stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 października 2020 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 października 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku ze stwierdzeniem przez organ podatkowy nadpłaty w podatku od nieruchomości, która zaliczona zostanie na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych Wnioskodawcy w tym podatku, Spółka powinna rozpoznać przychód podatkowy z datą wydania stosownej decyzji potwierdzającej kwotę nadpłaty w podatku od nieruchomości (tj. na bieżąco).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka z o.o. (dalej: Wnioskodawca, Spółka) jest osobą prawną działającą na terenie Polski, której siedziba znajduje się w S. Wnioskodawca podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym cd osób prawnych (tj. Dz. U. z 2019 r. poz. 865 ze zm., dalej: ustawa o CIT).

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą głównie w zakresie wydobycia i sprzedaży piasków. Piaski kwarcowe, które są podstawowym produktem oferowanym przez Spółkę są sprzedawane przede wszystkim na potrzeby przemysłu szklarskiego i chemii budowlanej.

Na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Spółka wykorzystuje nieruchomości, w związku z czym na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm., dalej: u.p.o.l.) Wnioskodawca - jako osoba prawna - zobowiązana jest do złożenia właściwemu organowi podatkowemu deklaracji na podatek od nieruchomości za dany rok podatkowy, przy czym zapłata zobowiązania wynikająca ze złożonej deklaracji jest uiszczana przez Spółkę comiesięcznie na rachunek organu podatkowego w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego (wynikających ze złożonej deklaracji podatkowej) – w terminie do 15 dnia każdego miesiąca, a za styczeń do 31 stycznia.

Spółka ujmuje wydatki poniesione na podatek od nieruchomości jako pośrednie koszty uzyskania przychodu, wobec czego zalicza je do kosztów podatkowych w każdym miesiącu, w którym w księgach rachunkowych ujęta jest rata podatku (w wysokości należnej raty).

Po przeprowadzeniu wewnętrznych audytów Wnioskodawca stwierdził wystąpienie nadpłaty w podatku od nieruchomości za okres 2017-2019 r. oraz 2015 - kwiecień 2020 r. (częściowo w różnych zakresach).

W konsekwencji, Spółka dokonała dwukrotnie czynności - złożyła dwukrotnie korekty deklaracji na podatek od nieruchomości oraz dwukrotnie wnioski o stwierdzenie nadpłaty:

- Wniosek z 29 lipca 2019 r. zawierał prośbę (dyspozycję) o zaliczenie ewentualnie potwierdzonej nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, począwszy od raty za styczeń 2020 r. do raty za październik 2020 r.

- Wniosek z 2 lipca 2020 r. zawierał prośbę (dyspozycję) o zaliczenie ewentualnie potwierdzonej nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, począwszy od raty za październik 2020 r. do raty za grudzień 2020 r.

Organ podatkowy zaakceptował i uznał za prawidłowe stanowisko Spółki w zakresie ww. wniosków o nadpłatę w podatku od nieruchomości i wydał w tym zakresie stosowne decyzje. W odniesieniu do wniosku z 29 lipca 2019 r. decyzja pozytywna organu podatkowego wydana została jeszcze w roku 2019 r., natomiast w odniesieniu do wniosku z 2 lipca 2020 r. decyzja pozytywna organu podatkowego wydana została w roku 2020. Z momentem wydania każdej z ww. decyzji organu podatkowego Spółka rozliczyła przychód w podatku dochodowym od osób prawnych.

Pytanie

Czy w związku ze stwierdzeniem przez organ podatkowy nadpłaty w podatku od nieruchomości, która zaliczona zostanie na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych Wnioskodawcy w tym podatku, Spółka powinna rozpoznać przychód podatkowy z datą wydania stosownej decyzji potwierdzającej kwotę nadpłaty w podatku od nieruchomości (tj. na bieżąco)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku ze stwierdzeniem przez organ podatkowy nadpłaty w podatku od nieruchomości w drodze stosownej decyzji, która zaliczona zostanie na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych Wnioskodawcy w tym podatku, Spółka powinna rozpoznać przychód podatkowy, powstający w dacie wydania stosownej decyzji potwierdzającej kwotę nadpłaty w podatku od nieruchomości (tj. na bieżąco).

Na wstępie wskazać należy, że ustawa o CIT nie zawiera przepisu, który definiowałby pojęcie „przychód”. Art. 12 ust. 1 ustawy o CIT zawiera jedynie otwarty katalog przysporzeń. które są traktowane jako przychód podlegający opodatkowaniu CIT.

Z drugiej strony, art. 12 ust. 4 ustawy o CIT wymienia w sposób enumeratywny przysporzenia, które nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu CIT, wskazując przykładowo, że do przychodów nie zalicza się: „zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów” – tak art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o CIT.

Wnioskując a contrario, na podstawie powołanego przepisu, zdaniem Spółki należy uznać, że do przychodów zalicza się zwrócone, umorzone lub zaniechane podatki i opłaty stanowiące dochody budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego, zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie powołanego przepisu, można wymienić następujące przesłanki, których łączne spełnienie powoduje, że po stronie podatnika powstaje przychód podlegający opodatkowaniu CIT:

1) podatnik poniósł wydatek na podatki i opłaty stanowiące dochód budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

2) podatnik zaliczył powyższy wydatek do kosztów uzyskania przychodów,

3) wydatek na podatki i opłaty stanowiące budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego został podatnikowi zwrócony, umorzony lub zaniechano jego poboru.

Przekładając powyższe na stan faktyczny przedstawiony przez Wnioskodawcę, należy wskazać, że:

1) Spółka poniosła wydatek z tytułu zapłaty podatku od nieruchomości, który bez wątpienia stanowi dochód budżetu jednostki samorządu terytorialnego, zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1530 ze zm.),

2) Spółka zaliczyła ten wydatek do kosztów uzyskania przychodów, z uwagi na spełnienie przesłanek uznania go za koszt podatkowy zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT,

3) wydatek na zapłatę podatku od nieruchomości zostanie Spółce zwrócony przez organ podatkowy, w wyniku złożonej przez Spółkę korekty deklaracji na podatek od nieruchomości.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości, dokonany przez organ podatkowy, stanowi dla niej przychód podlegający opodatkowaniu CIT na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy o CIT w okresie, w którym ten zwrot otrzymała lub dopiero otrzyma.

W przedstawionej sytuacji Spółki, w związku ze złożeniem wniosku o stwierdzenie nadpłaty, w którym ujęto wniosek o jej zaliczenie na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, należy wskazać na moment powstania przychodu z tytułu nadpłaty, podlegającej przerachowaniu na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, posiłkując się przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm. dalej: o.p.), z uwagi na to, że przepisy ustawy o CIT nie przewidują szczególnych regulacji dotyczących tej kwestii.

Stosownie do art. 76 § 1 o.p. nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. W sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie (art. 76a § 1 o.p.).

Natomiast zgodnie z art. 59 § 1 lit. 4 (winno być: pkt 4 o.p.), zobowiązanie podatkowe wygasa m.in. w skutek zaliczenia nadpłaty. Wobec tego zaliczenie nadpłaty podatku jest efektywnym sposobem wygaszania zobowiązań podatkowych. Niemniej, sama kwota nadpłaty potwierdzona jest stosowną decyzją, w odniesieniu do której rozliczenie kwot nadpłaty w podatku od nieruchomości będzie możliwe do zadysponowania.

Jak zostało wprost wskazane w art. 76 § 1 o.p. podatnik może złożyć wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Tym samym pojęciem ustawodawca posłużył się w powołanym już powyżej art. 76a § 1 o.p. Nie jest możliwym dokonanie zaliczenia nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych dopóki obowiązek podatkowy nie przekształci się w wymagalne zobowiązanie podatkowe, bowiem dopiero w tym momencie jest możliwe żądanie zaspokojenia zobowiązania. Dla takiego zadysponowania nadpłatą istotne jest jednak, w ocenie Spółki, samo potwierdzenie występowania nadpłaty i jej wysokości, co potwierdza stosowna decyzja organu podatkowego.

Jak wynika z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W ocenie Spółki przychód z tytułu nadpłaty w podatku od nieruchomości (jaki został potwierdzony decyzjami właściwego organu podatkowego w roku 2019 i 2020) stanowi przychód związany z działalnością gospodarczą, i rozpoznany winien zostać jako przychód należny w momencie wydania stosownej decyzji organu podatkowego (potwierdza to bowiem fakt wystąpienia przychodu należnego po stronie Spółki).

Dodatkowo, warto wskazać, że w przypadku złożenia przez podatnika wniosków o zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych (wraz z wnioskami o stwierdzenie nadpłaty), nie będzie to rodziło skutków dla Spółki na tle momentu rozpoznania przychodu z tytułu potwierdzonych decyzjami nadpłat w podatku od nieruchomości.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w związku ze stwierdzeniem przez organ podatkowy nadpłaty w podatku od nieruchomości, która zaliczona zostanie na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych Wnioskodawcy w tym podatku, Spółka powinna rozpoznać przychód podatkowy, powstający w momencie wydania stosownej decyzji organu podatkowego, uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 15 grudnia 2020 r. wydałem interpretację indywidualną Znak: 0111-KDIB2-1.4010.430.2020.1.BJ, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe. Interpretację doręczono Państwu 16 grudnia 2020 r.

Skarga na interpretację indywidualną

Pismem z 14 stycznia 2021 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Skarga wpłynęła do mnie 15 stycznia 2021 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej Interpretacji oraz zasądzenie na rzecz Spółki kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił skarżoną interpretację wyrokiem z 14 kwietnia 2021 r. sygn. akt I SA/Łd 192/21. W wyroku tym Sąd stwierdził m.in., że na gruncie rozpatrywanej sprawy „(…) należy wiązać powstanie przychodu z dniem, kiedy decyzja stwierdzająca nadpłatę staje się ostateczna, nie zaś z momentem je wydania”.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 20 stycznia 2023 r. sygn. akt II FSK 854/21 oddalił skargę kasacyjną. Sąd ten stwierdził jednakże, że „(…) w opisanym we wniosku stanie faktycznym już samo wydanie omawianej decyzji wiąże się z powstaniem przychodu po stronie skarżącej”.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 20 stycznia 2023 r.

Wyrok ten, opatrzony klauzulą prawomocności wraz z aktami sprawy wpłynął do Organu 16 lutego 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oraz Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyrokach;

- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwo i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym obowiązującym w dniu wydania zaskarżonej interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.