Interpretacja indywidualna z dnia 7 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.74.2023.2.KKA

Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP Box).

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 stycznia 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP Box). Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem, które wpłynęło 22 marca 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego (po uzupełnieniu)

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą A, przy ul….; NIP: …., w ramach której świadczy m.in. usługi programistyczne. Jego przedsiębiorstwo jest prowadzone od 2 sierpnia 2021 r. Zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności Gospodarczej przeważająca działalność przedsiębiorstwa Wnioskodawcy polega na 62.01.Z Działalność związana z oprogramowaniem. Działalność Wnioskodawcy jest opodatkowana podatkiem liniowym i była opodatkowana według tych zasad w 2022 r.  Wnioskodawca od początku prowadzenia działalności gospodarczej rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wnioskodawca od początku prowadzenia działalności gospodarczej posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1420 ze zm.; dalej również jako: „ustawa o PIT”).

W 2022 r. Wnioskodawca, w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej osiągał dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci autorskich praw z programów komputerowych. Dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci autorskich praw z programów komputerowych Wnioskodawca osiągał w 2022 r. w ramach projektu realizowanego na rzecz Spółki prawa amerykańskiego X z adresem ……, ……., dalej jako: „Spółka” albo „Y”. 4 marca 2022 r. Wnioskodawca, w ramach swojej działalności gospodarczej zawarł umowę ze Spółką, dalej jako: „Umowa”, na mocy której zobowiązał się do stworzenia oprogramowania obsługującego komputer pokładowy statków kosmicznych projektowanych przez N (T była podwykonawcą N w zakresie tworzenia wymaganego oprogramowania). Umowa ta została zawarta na prawie amerykańskim i zawiera, zgodne i skuteczne z tym prawem, zapisy o przeniesieniu autorskich praw majątkowych do tworzonego przez Wnioskodawcę, w ramach tej Umowy, oprogramowania. Zgodnie z Umową Wnioskodawca przenosi, na mocy tej Umowy, wszelkie prawa własności intelektualnej – w tym przede wszystkim autorskie prawa majątkowe do stworzonego w ramach tego projektu i Umowy oprogramowania.

Tworzone przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki w ramach Umowy oprogramowanie, w pełni podpada pod kategorię programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191 ze zm.). W szczególności, Wnioskodawca wskazuje, że podstawą tworzonego oprogramowania jest kod źródłowy, a więc zapis programu komputerowego przy pomocy określonego języka programowania, opisujący operacje, jakie powinien wykonać komputer (bądź inne urządzenie, w tym w szczególności urządzenie mobilne) na zgromadzonych lub otrzymanych danych. Tworzone w ramach Umowy przez Wnioskodawcę oprogramowanie odznacza się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze jest kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Ponadto, nie jest efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć, jako mające charakter powtarzalny, jak również nie jest jedynie „techniczną”, a nie „twórczą” realizacją projektu. Realizowany przez Wnioskodawcę, w ramach Umowy, projekt rozpoczął się w kwietniu 2002 r. i zakończył we wrześniu 2022 r. W okresie tym Wnioskodawca tworzył oprogramowanie, objęte umową i opisane powyżej i przekazał je Spółce wraz z prawami do niego. Wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu podejmowanych prac programistycznych polegających na tworzeniu wyżej opisanego oprogramowania oraz przeniesienia autorskich praw majątkowych było płatne w trakcie obowiązywania Umowy, na podstawie systematycznie wystawianych przez Wnioskodawcę faktur. Wynagrodzenie to obejmowało wynagrodzenie za wszystkie czynności i usługi realizowane przez Wnioskodawcę w ramach Umowy i stanowiło również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do wszystkich utworów, które Wnioskodawca wykonał w ramach realizacji Umowy, a więc za przeniesienie autorskich praw majątkowych do stworzonego w ramach Umowy oprogramowania – programu komputerowego. Wykonując czynności opisane Umową, Wnioskodawca ponosił ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wykonując prace programistyczne na rzecz Spółki Wnioskodawca ponosił ryzyku gospodarcze związane z prowadzoną działalności gospodarczą. Czynności związane z oprogramowaniem Wnioskodawca wykonywał w Polsce. Wnioskodawca ponosił odpowiedzialność za świadczone przez siebie usługi i rezultaty wobec Spółki, jako podmiotu, z którym łączyła Go Umowa i na rzecz którego świadczył usługi. W razie niewykonania, bądź nienależytego wykonania usługi, Wnioskodawca ponosiłby odpowiedzialność odszkodowawczą wobec Spółki. Zlecone Wnioskodawcy czynności na podstawie Umowy nie były wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności, jako że Wnioskodawca nie miał ze Spółka umowy o pracę, tylko umowę zlecenie o współpracę gospodarczą. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie , w ramach Umowy było tworzone w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności rozwojowej. Tworzone przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki oprogramowanie, w ramach Umowy było tworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podjęta przez Wnioskodawcę  działalność obejmowała nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. W ramach działalność gospodarczej  Wnioskodawca opracowywał nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Wnioskodawca wskazuje, że tworzone przez Niego w ramach Umowy oprogramowanie jest całkowicie innowacyjne na rynku, a podobny system nie istnieje jeszcze na żadnym rynku – tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie było całkowicie innowacyjne i stworzone dokładnie według wytycznych N do obsługi komputerów pokładowych maszyn i pojazdów projektowanych i budowanych przez N. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowiło zupełnie nową technologię, dlatego prace z nią miały charakter odkrywczy i badawczo-rozwojowy, a Wnioskodawca, w ramach podejmowanych prac nad tworzeniem oprogramowania, musiał również dokonać odkrycia ograniczeń technologii oraz odnalezienia poprawnych i optymalnych zastosowań technologii. Charakter podejmowanych przez Wnioskodawcę w ramach opisanego projektu i Umowy prac rozwojowych polegał na analizie prac naukowych, czy nabywaniu zawartej tam wiedzy i wykorzystaniu umiejętności programistycznych do tworzenia podobnych dowodów i testowania różnych algorytmów dla sieci. Wszystkie produkty powstałe w wyniku tych działań to produkty i usługi nowe, które nie istnieją aktualnie na rynkach. Dochody osiągane przez Wnioskodawcę z tytułu Umowy łączącej Go ze Spółką, za świadczone usługi programistyczne i przeniesienie autorskich praw majątkowych do tworzonych programów komputerowych były wyodrębniane w ewidencji księgowej Wnioskodawcy, która jest i była prowadzona zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca prowadzi i prowadził w 2022 r. na bieżąco odrębną od podatkowej księgi dochodów i rozchodów ewidencję, od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca prowadzi księgowość w formie podatkowej księgi dochodów i rozchodów wobec czego wszystkie przychody, koszty i autorskie prawa majątkowe do opracowywanego dzieła wykazuje w odrębnej ewidencji. Ewidencja ta jest prowadzona w sposób należyty i zapewnia określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Obejmuje ona wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Wnioskodawca zlecił prowadzenie tej ewidencji swojej księgowej, ponieważ od początku prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca miał zamiar skorzystać z ulgi  „IP Box”, skrupulatnie ewidencjonując dochody i koszty dotyczące przedmiotowej ulgi. Wnioskodawca czynił to i czyni, ponieważ Jego zdaniem, działalność spełnia ustawowe przesłanki do skorzystania z IP Box. Odrębna ewidencja, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT, jest prowadzona przez Wnioskodawcę od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Wnioskodawca prowadził i prowadzi od 2022 r. odrębną ewidencję do każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i wyodrębnia dochody, koszty uzyskania dochodów i dochód (stratę), przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Wnioskodawca preferencyjną stawkę podatku dochodowego zastosuje tylko do dochodów uzyskiwanych w ramach Umowy, tj. z dochodów z przeniesienia autorskich praw do programów komputerowych w 2022 r. Wnioskodawca obliczy tzw. wskaźnik Nexus zgodnie z wymogami art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, biorąc pod uwagę wymogi ustawy i wskazany przepis. Przy obliczaniu wskaźnika Nexus Wnioskodawca, zgodnie z wymogami ustawy, uwzględni koszty. Kwalifikowane prawo własności intelektualnej wytworzone i rozwinięte (ulepszone) przez Wnioskodawcę (tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie w ramach Umowy) nie było, ani nie będzie wykorzystywane do przeciwdziałania COVID-19, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 568).

W uzupełnieniu wniosku doprecyzował Pan, że wniosek dotyczy dochodów uzyskiwanych od 4 kwietnia do 17 września 2022 r. Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, było/jest tworzone i rozwijane/ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej.

Efekty pracy Wnioskodawcy, nazwane „oprogramowaniem” zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.: zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej, jako że Wnioskodawca tworzył oprogramowanie od zera. Nie są one efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny – Programy były bardzo złożone. Praca w żadnym wypadku nie była powtarzalna. Nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez kontrahenta. Tworzenie oprogramowania to była twórcza realizacja. Wnioskodawca miał zupełną swobodę zaimplementowania wymaganych funkcjonalności. Możliwości implementacji było mnóstwo. Zgodnie z wiedzą i doświadczeniem Wnioskodawca wybrał najlepszą metodę i ją zaimplementował, po drodze rozwiązując szereg problemów. Efekty pracy Wnioskodawcy, nazywane „oprogramowaniem” zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i przysługują Wnioskodawcy osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych „oprogramowań”. Wytwarzane przez Wnioskodawcę „oprogramowanie”, o którym mowa we wniosku, stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej) – twórczy charakter polegał na opracowaniu algorytmu przesyłania dużych ilości danych do rakiety oraz z rakiety, podczas pierwszej fazy misji określanej jako pre-launch procedure. Dane wysyłane do rakiety miały służyć zaprogramowaniu komputera pokładowego oraz ustawienia wartości nastaw komputera, co miało skonfigurować go do pracy. Dane wysyłane z rakiety miały zawierać wyniki testów, jakie przeprowadzał komputer pokładowy przed startem. Oprogramowanie, które stworzył Wnioskodawca działało zarówno po stronie rakiety, jak i stacji naziemnej. Wnioskodawca prowadził odrębne badania naukowe lub prace rozwojowe dla celów wytworzenia każdego poszczególnego „oprogramowania”, który jest efektem pracy Wnioskodawcy. Ww. „oprogramowania” zawsze są efektem prac rozwojowych Wnioskodawcy lub badań naukowych w rozumieniu przepisów Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Dochodem z wytworzonego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Kwestia ta opisana jest w pkt 2b Umowy Wnioskodawcy z Spółką, zgodnie z którym (umowa jest regulowana prawem zagranicznym): „Talent hereby conveys, transfers and assigns to T all ownership, all right, title and interest (including all intellectual property rights of any sort throughout the world) relating to the Work Output, inventions, works of authorship, designs, know-how, ideas and information made or conceived or reduced to practice, in whole or in part, by or for or on behalf of Talent during the term of this Agreement that relate to the subject matter of or arise out of or in connection with the Work Output or any Proprietary Information (as defined below) (collectively, „Inventions”). Wszystko co Wnioskodawca wykonał dla Spółki jest przenoszone na Spółkę wraz z prawami własności intelektualnej. Faktury, które wystawiał Wnioskodawca na rzecz Klienta nie wyodrębniały wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów pracy Wnioskodawcy na Klienta. Faktury nie muszą zawierać takiego wyodrębnienia, a jako, że – zgodnie z umową ze Spółką uregulowaną prawem zagranicznym – Spółka nabyła pełnię praw własności intelektualnych do stworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania i regulowała z tego tytułu wynagrodzenie Wnioskodawcy systematycznie. Zgodnie z umową ze Spółką i jej zapisami – zacytowanymi powyżej – która to umowa jest regulowana prawem zagranicznym (prawem USA) – wszystko co Wnioskodawca realizował w jej ramach było przenoszone na Spółkę, łącznie z prawami własności intelektualnej. Wnioskodawca prowadził ewidencję, która wskazywała ile czasu przeznaczył na twórcze wytwarzanie oprogramowania.

Pytanie

Czy w tak opisanym stanie faktycznym prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że do kwalifikowanego dochodu uzyskiwanego przez Niego w 2022 r. z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. praw autorskich do programu komputerowego tworzonych przez Wnioskodawcę i sprzedawanych (przenoszonych za wynagrodzeniem) na rzecz Spółki w ramach współpracy gospodarczej Wnioskodawca zastosuje i będzie stosował przepisy art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkuje te dochody 5% stawką podatku dochodowego?

Pana stanowisko w sprawie  

Wnioskodawca spełnia wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci dochodu z praw autorskich do programu komputerowego, wobec czego zarówno prawidłowo opodatkuje 5% stawką podatku dochodowego dochody z kwalifikowanego IP osiągane w 2022 r. w ramach Umowy ze Spółką.

Stosownie do art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent;

2)prawo ochronne na wzór użytkowy;

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego;

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego;

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin;

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu;

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8)autorskie prawo do programu komputerowego

-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru, w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

·a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnośćbadawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;

·b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3;

·c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4

·d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Do ustalenia dochodów, o których mowa w ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT, przepis art. 23o stosuje się odpowiednio.

W przypadku, gdy nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, podatnik może obliczyć kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z ust. 4-6 ww. ustawy dla tego samego rodzaju produktu lub usługi lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

O wysokość straty z kwalifikowanych praw własności intelektualnej poniesionej w roku podatkowym obniża się dochód osiągnięty w najbliższych kolejno następujących po sobie 5 latach podatkowych z tego samego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tego samego rodzaju produktu lub usługi lub tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Przepisy ust. 1-11 stosuje się odpowiednio do ekspektatywy uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w związku ze zgłoszeniem lub złożeniem wniosku o uzyskanie takiego prawa ochronnego do właściwego organu, od dnia zgłoszenia lub złożenia wniosku. W przypadku wycofania zgłoszenia lub wniosku, odmowy udzielenia prawa ochronnego, odrzucenia zgłoszenia lub odrzucenia wniosku o rejestrację podatnik jest obowiązany opodatkować zgodnie z art. 27 lub art. 30c ustawy o PIT kwalifikowane dochody z prawa własności intelektualnej uzyskane w okresie od dnia zgłoszenia lub złożenia wniosku, o którym mowa w ust. 12, do dnia wycofania wniosku lub zgłoszenia, odmowy udzielenia prawa ochronnego, odrzucenia zgłoszenia lub odrzucenia wniosku o rejestrację. W tym przypadku, od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się podatek zapłacony na podstawie ust. 1.  

Przepisy ust. 1-13 stosuje się odpowiednio do dochodów z licencji do korzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa, pod warunkiem uprzedniego prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych, których efektem jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej, na które udzielono tej licencji.

Ponadto, zgodnie z art. 30cb ustawy o PIT, podatnicy podlegający opodatkowania podstawie art. 30ca tej ustawy są obowiązani:

1)wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie dochodów, kosztów uzyskania dochodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.2.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę dochodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

W przypadku, gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c ustawy o PIT.

Aby podatnik mógł skorzystać z tej 5% stawki podatku musi więc spełnić dwa podstawowe warunki:

1)uzyskiwać dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej;

2)prowadzić działalność badawczo-rozwojową.

Przez dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej rozumiemy dochody uzyskiwane z tytułu:

1)patentu;

2)prawa ochronnego na wzór użytkowy;

3)prawa z rejestracji wzoru użytkowego;

4)prawa z rejestracji topografii układu scalonego;

5)dodatkowego prawa ochronnego dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin;

6)prawa z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu;

7)wyłącznego prawa, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin;

8)autorskiego prawa do programu komputerowego.

Pojęcie programu komputerowego nie zostało zdefiniowane w ustawie o PIT. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. Autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie. Ze względu na bardzo ograniczone źródła interpretacji wobec programu komputerowego w stricte polskich aktach prawnych oraz polskiej literaturze na potrzeby preferencji IP Box warto także odnieść się do właściwych dla omawianego zagadnienia źródeł wywodzących się od organizacji ponadnarodowych i międzynarodowych, do których przynależy Polska, w szczególności Unii Europejskiej oraz OECD. Zgodnie z akapitem 10 preambuły do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych: „Rolą programu komputerowego jest wejście w kontakt i wspólne funkcjonowanie z innymi częściami składowymi systemu komputerowego i użytkownikom, w tym celu wymagane są logiczne i tam gazie to właściwe, fizyczne wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie, tak aby pozwoli wszystkim elementom oprogramowania i sprzętu komputerowego funkcjonować z innym oprogramowaniem, sprzętem komputerowy i użytkownikami we wszelkich formach działania, do jakich są przeznaczone. Części programu umożliwiające takie wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływanie między elementami oprogramowania i sprzętu komputerowego są ogólnie znane pod nazwą „interfejsów”. To funkcjonalne wzajemne połączenie i wzajemne oddziaływanie jest ogólnie znane pod nazwą „interoperacyjność”; podczas, gdy sama „interoperacyjność” może być zdefiniowana jako zdolność do wymiany informacji oraz wszechstronnego wykorzystania, informacji już wymienionych. Pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Uwzględnienie autorskiego prawa do programu komputerowego w szerokim rozumieniu (funkcjonalnie) – jako oprogramowanie. Realizowane przez Wnioskodawcę w 2022 r. usługi programistyczne na rzecz Spółki w postaci tworzenia opisanego oprogramowania polegają na tworzeniu programu komputerowego w rozumieniu wyżej wymienionych przepisów, a oprogramowanie to w pełni podpada pod kategorię programu komputerowego, o którym mowa w tym przepisie i w art. 74 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych. W szczególności, Wnioskodawca wskazuje, że podstawą tworzonego oprogramowania jest kod źródłowy, a więc zapis programu komputerowego przy pomocy określonego języka programowania, opisujący operacje, jakie powinien wykonać komputer (bądź inne urządzenie, w tym w szczególności urządzenie mobilne) na zgromadzonych lub otrzymanych danych. Tworzone przez Wnioskodawcę w ramach Umowy oprogramowanie jest objęte prawno-autorską ochroną, bowiem stanowi utwór w rozumieniu przepisów o prawie autorskim. Tworzone oprogramowanie komputerowe jest wytworem myśli Wnioskodawcy, a poprzez jego zmaterializowanie w postaci kodu źródłowego, zapisanego w repozytorium kodów, który jest przekazywany Spółce jest zmaterializowany, wobec czego Wnioskodawca jest jego twórcą, posiadającym pełnie praw autorskich. Dlatego też, spełnione zostały wszelkie przesłanki do uznania przedmiotowego oprogramowania za utwór w rozumieniu praw autorskiego i objęcia go ochroną prawno-autorską, a co za tym idzie również do opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę w ramach Umowy 5% stawką podatku dochodowego. Wnioskodawca wskazuje, że uzyskiwane przez Niego w ramach Umowy i współpracy ze Spółką dochody, które zamierza opodatkować 5% stawką podatku, stanowią dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT, tj. dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. W ramach Umowy Wnioskodawca tworzył bowiem od podstaw nowe, innowacyjne oprogramowanie i przenosił prawa własności intelektualnej (autorskie prawa majątkowe) do tego oprogramowania na rzecz Spółki. Wynagrodzenie to wypłacane Mu przez Spółkę obejmuje wynagrodzenie za tworzenie oprogramowania oraz za przeniesienie praw autorskich do niego. Ponadto, kwalifikowane prawo własności intelektualnej musi zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej.

Art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, definiuje działalność badawczo-rozwojową jako: „działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”.

Zdefiniowane zostały także same pojęcia „badań naukowych” i „prac rozwojowych”, przez które należy rozumieć – odpowiednio:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne oraz badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń;

2)działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Realizowane przez Wnioskodawcę w 2022 r., w ramach Umowy, usługi programistyczne na rzecz Spółki w postaci tworzenia opisanego oprogramowania stanowiło działalność badawczo-rozwojową bowiem wypełnia wszystkie 3 przesłanki, tj. była twórcza (bowiem Wnioskodawca od podstaw tworzył autorski program komputerowy, który był i jest innowacyjny i nie występuje dotychczas na rynku), była wykonywana systematycznie (bowiem usługi te są świadczone w ramach podpisanej Umowy i prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej), jak również w ramach tworzenia tego programu Wnioskodawca wykorzystywał swoją wiedzę i umiejętności jako programisty i pogłębiał również swoją wiedzę. Technologia, na której oparte było i jest tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie jest i była technologią całkowicie innowacyjną, bowiem mana celu obsługę komputerów pokładowych maszyn i pojazdów tworzonych przez N. Jest to nowa technologia, dlatego pracę z nią miały charakter odkrywczy i badawczo-rozwojowy, a Wnioskodawca, w ramach podejmowanych prac nad tworzeniem oprogramowania, musiał również dokonać odkrycia ograniczeń technologii oraz odnalezienia poprawnych i optymalnych zastosowań technologii. Charakter podejmowanych przez Wnioskodawcę, w ramach opisanego projektu i Umowy, prac rozwojowych polegał na analizie prac naukowych, nabywania zawartej tam wiedzy i wykorzystania umiejętności programistycznych do tworzenia podobnych dowodów i testowania różnych algorytmów dla sieci. Wszystkie produkty powstałe w wyniku tych działań to produkty i usługi nowe, które nie istnieją aktualnie na rynkach na rynkach. A skoro prowadzona działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową (prace rozwojowe/badania naukowe), to istnieje możliwość zastosowania 5% stawki podatku na zasadach wskazanych w przepisach art. 30ca ustawy o PIT. Jednocześnie, Wnioskodawca wskazuje, że od początku projektu w całym 2022 r. spełniał wszystkie ustawowe wymogi wskazane w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca ustawy o PIT są obowiązani:

1)wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie dochodów, kosztów uzyskania dochodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Wnioskodawca obliczy ponadto, tzw. wskaźnik „Nexus” zgodnie z wymogami art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, biorąc pod uwagę wymogi ustawy i wskazany przepis. Przy obliczaniu wskaźnika nexus Wnioskodawca, zgodnie z wymogami ustawy, uwzględni koszty. Podatnicy prowadzący podatkową księgę dochodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy), co również zostało przez Wnioskodawcę w 2022 r. spełnione. Wnioskodawca, w 2022 r. płacił zaliczki na podatek dochodowy z tytułu dochodów z kwalifikowanych IP uzyskiwanych z Umowy ze Spółką, a preferencyjną stawkę podatku do dochodów z kwalifikowanych IP uzyskiwanych z Umowy ze Spółką zastosuje w rocznym zeznaniu podatkowym za 2022 r. obliczając podatek do zapłaty zastosuje 5% stawkę do dochodów z Umowy, a różnicę w podatku zapłaconym na bieżąco w postaci zaliczek na podatek potraktuje jako nadpłatę podatku.

Wynika to wprost z art. 30ca ust. 11 ustawy o PIT, zgodnie z którym, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Z przepisu tego wyraźnie wynika, że podatnicy nie mają zatem możliwości skorzystania z tej preferencji w trakcie roku podatkowego, poprzez pomniejszanie zaliczek na podatek dochodowy. Podatnik osiągający dochody z kwalifikowanego IP w ciągu roku podatkowego (na przykład 2021 r.) jest zobowiązany do zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od takich dochodów na zasadach ogólnych, tj. według stawki podstawowej 9% lub 19% ustawy o CIT lub zgodnie z ustawą o PIT według stawki 18% i 32% lub 19%. W kolejnym roku podatkowym (na przykład 2021 r.) podczas składania zeznania podatkowego za rok poprzedni, podatnik wskazuje 5% stawkę podatkową wobec dochodu z kwalifikowanych IP, a nadpłacony podatek podlega z urzędu zaliczeniu na poczet zaległości podatkowych oraz bieżących zobowiązań podatkowych. Podatnikowi, który nie ma takich obciążeń, nadpłata jest zwracana chyba, że złoży wniosek o zarachowanie całej lub części należnej mu sumy na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i pkt 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.):

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań: planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ww. ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Jak wskazano w opisie sprawy, tworzone przez Pana na rzecz Spółki oprogramowanie było i jest tworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podjęta działalność obejmuje działalność polegającą na pracach rozwojowych/badaniach naukowych. Pana działalność obejmowała nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. W ramach działalność gospodarczej opracowywał Pan nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Rozpatrując możliwość skorzystania przez Pana z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy:

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ww. ustawy:

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Zatem, powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy autorskie prawo do programu komputerowego, zwanych „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Jak wynika z art. 30ca ust. 3 ww. ustawy:

Stosownie z kolei do treści art. 30ca ust. 4 ww. ustawy:

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Stosownie do art. 30ca ust. 6 ww. ustawy:

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ww. ustawy:

W powołanym przepisie ustawodawca wskazuje zamknięty katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wśród nich wymienił dochód osiągnięty ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (pkt 2) i z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi (pkt 3).

W przypadku kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, sprzedaż ta polega na przeniesieniu przez podatnika przysługujących mu autorskich praw majątkowych do programu komputerowego na inny podmiot.

Natomiast, uwzględnienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi dotyczy sytuacji, gdy podatnik wykorzystuje posiadane kwalifikowane prawo własności intelektualnej dla potrzeb wytwarzania produktów lub dla potrzeb świadczenia usług, które oferuje w swojej działalności gospodarczej. Produkt lub usługa oferowane przez podatnika są wynikiem posiadania przez niego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Kształt, cechy, właściwości produktów lub usług są efektem wykorzystania w praktyce gospodarczej podatnika wartości intelektualnych, które powstały w wyniku prowadzonych przez niego prac badawczo-rozwojowych i które podlegają ochronie prawnej jako „przypisane” do podatnika. Przykładem są sytuacje, gdy produkt jest wytwarzany w oparciu o posiadane przez podatnika patenty albo usługa jest świadczona z wykorzystaniem rozwiązań, które podlegają ochronie jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

W myśl art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Natomiast, jak wynika z art. 30ca ust. 11 ww. ustawy:

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Należy jednocześnie zaznaczyć, że zasady cen transferowych powinny być stosowane do ustalania dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej „zawartego” w cenie danego produktu lub usługi, a także do pozostałych kategorii dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w przypadku gdy dochód ten wynika z transakcji z podmiotami powiązanymi, tj. dochodu z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych (zawartych z podmiotami powiązanymi), dotyczących kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, oraz dochodu ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do podmiotów powiązanych.

Zgodnie z art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie natomiast z art. 23m ust. 2 ww. ustawy:

Z kolei, w myśl art. 23o ust. 1 ww. ustawy:

Zaś w myśl art. 23o ust. 1 ww. ustawy:

Stosownie do treści art. 23p ust. 1 ww. ustawy:

W świetle ust. 2 ww. przepisu:

Jak wynika z kolei z ust. 3 tego przepisu:

Ponadto, należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak stanowi art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy:

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie On koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek opodatkowania dochodu podatkiem dochodowym według skali bądź podatkiem liniowym.

Taka odrębna ewidencja, oprócz dat dokumentów księgowych, ich numerów oraz kwot z nich wynikających, powinna także:

-wyodrębniać każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z których Wnioskodawcy uzyskuje przychody (przede wszystkim, jaki to jest rodzaj kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, na podstawie jakich przepisów prawa te podlegają ochronie),

-wykazywać przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (stratę) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

-wyodrębniać koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Powyższe ma zapewnić możliwość ustalenia łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

W przypadku podatników, którzy nie prowadzą ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej ewidencji dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP może być spełniony poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego.

Fakt sporządzenia odrębnej ewidencji dopiero w przyszłości nie wypełnia przesłanki z art. 30cb ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rzetelne dokumentowanie, monitorowanie na bieżąco wszystkich operacji finansowych dotyczących IP Box, nie może bowiem polegać na zaewidencjonowaniu i wyodrębnieniu ich na koniec okresu rozliczeniowego. Stworzenie w przyszłości odrębnej ewidencji tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z powołanego przepisu, nawet w sytuacji, kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawką 5%, uniemożliwia zastosowanie preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

-zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

-należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

-podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Z opisu sprawy wynika, że:

1)tworzy Pan oprogramowanie w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej;

2)tworzy Pan oprogramowanie w ramach bezpośrednio prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej;

3)wytwarzane przez Pana oprogramowanie podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

4)przenosi Pan autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych na Kontrahenta, osiągając dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej z tytułu ich sprzedaży;

5)Wnioskodawca prowadziod 2022 r. na bieżąco odrębną od podatkowej księgi dochodów i rozchodów ewidencję. Odrębna ewidencja, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT, jest prowadzona przez Wnioskodawcę od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro – jak wskazano w opisie sprawy – w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej wytwarza Pan oprogramowanie komputerowe i uzyskuje dochody z tytułu autorskich praw do programu komputerowego podlegających ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to uzyskane dochody z tego tytułu stanowią dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, może Pan skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów uzyskanych w 2022 r. (tj. od momentu rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz uzyskanych w 2022 r. według stawki 5% w ramach ulgi IP BOX.

Należy w tym miejscu podkreślić, że opodatkowaniu preferencyjną stawką podatkową w wysokości 5% może podlegać wyłącznie dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnych uzyskany w danym roku podatkowym, którego wysokość stanowi iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego – dla tego konkretnego IP – według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.