Interpretacja indywidualna z dnia 6 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.103.2023.4.PT

Mając na uwadze, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jako własną –w przypadku wystąpienia przez wspólnika ze spółki komandytowej bez wynagrodzenia po stronie wspólników pozostających w spółce nie dojdzie do powstania przysporzenia, w tym również w formie świadczenia w naturze bądź nieodpłatnego świadczenia. Wystąpienie innego wspólnika ze spółki nie spowoduje również powstania przychodu z kapitałów pieniężnych, bowiem tytuł ten nie został wymieniony w enumeratywnym katalogu przychodów z tego źródła.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

31 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 24 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych wystąpienia wspólnika spółki bez wynagrodzenia. Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem, które wpłynęło 31 marca 2023 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowana będąca stroną postępowania: A. Sp. z o.o.;

2)Zainteresowana niebędąca stroną postępowania: „B.” Sp. z o.o.;

3)Zainteresowany niebędący stroną postępowania: Pan C.;

4)Zainteresowany niebędący stroną postępowania: Pan D. (…).

Opis zdarzenia przyszłego (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

A. SPÓŁKA Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ (dalej Wnioskodawca lub Komplementariusz) jest Komplementariuszem w spółce pod firmą A. SPÓŁKA Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ SPÓŁKA KOMANDYTOWA (dalej Spółka Komandytowa). Spółka Komandytowa powstała w wyniku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, na podstawie podjętej w dniu 05.12.2014 r. Uchwały nadzwyczajnego walnego zgromadzenia spółki pod firmą A. SPÓŁKA Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ SPÓŁKA KOMANDYTOWO-­AKCYJNA. W treści uchwały ustalono wkłady wspólników oraz sumę komandytową. Wkłady wspólników zostały pokryte majątkiem przekształcanej spółki.

Spółka Komandytowa posiada obecnie czterech wspólników: Komplementariusza oraz trzech komandytariuszy. Zgodnie z umową Spółki Komandytowej wspólnicy posiadają następujące wkłady: Pan D. posiada wkład o wartości 13.463.700,00 zł (dalej Komandytariusz 1) i udział w zyskach w wysokości 79 %, Pan C. posiada wkład o wartości 10.00,00 zł (dalej Komandytariusz 2) i udział w zyskach w wysokości 20 %, „B.” SPÓŁKA Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ posiada wkład o wartości 6.758.100,00 zł (dalej Komandytariusz 3) i udział w zyskach w wysokości 1 %, Komplementariusz (Wnioskodawca) posiada wkład o wartości 1.000,00 z i nie posiada udziału w zyskach. Łączna wartość wkładów wniesionych do Spółki Komandytowej przez wszystkich wspólników wynosi 20.232.800,00 zł (dwadzieścia milionów dwieście trzydzieści dwa tysiące osiemset złotych).

Wspólnikami spółki „B.” sp. z o.o. (Komandytariusza 3) są Pan D oraz Pan C. Analogicznie są oni również wspólnikami w A. sp. z o.o. będącej wyżej opisanym Komplementariuszem.

Ten układ spółek miał swoje uzasadnienie biznesowe w czasie kiedy powstawał, ale na obecnym etapie wspólnicy chcą znacznie uprościć strukturę rodzinnych firm i wyeliminować podmioty obecnie nie tworzące wartości dodanej, a generujące koszty obsługi księgowej itd. Wspólnicy Spółki Komandytowej rozważają też przejście tej Spółki na mechanizm rozliczania podatku w oparciu o przepisy regulujące ryczałt od dochodów spółek tzw. Estoński CIT, co również wymusza zmiany w zakresie struktury własnościowej. Spółka zorientowana jest długofalowo na gromadzenie majątku i inwestycje, dlatego reżim podatku estońskiego wspólnicy postrzegają za optymalny dla tych planów.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: CIT) posiadającym siedzibę w Polsce oraz podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Komandytariusz 3 jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych posiadającym siedzibę w Polsce oraz podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Komandytariusz 1 jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej: PIT). Zamieszkuje w Polsce oraz podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Komandytariusz 2 jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Zamieszkuje w Polsce oraz podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

W przyszłości Komplementariusz oraz Komandytariusz 3 planują wystąpić ze Spółki Komandytowej. Wystąpienie Spółki nastąpiłoby na skutek porozumienia zawartego pomiędzy wszystkimi Wspólnikami. Wystąpienie ze Spółki komandytowej Wnioskodawcy (A. Sp. z o.o.) oraz Komandytariusza 3 („B.” Sp. z o.o.) przeprowadzone będzie równocześnie. W związku z wystąpieniem ze Spółki Komandytowej, Wnioskodawca nie otrzyma żadnego wynagrodzenia, czy innego rodzaju przysporzenia majątkowego, w szczególności nie zostałaby Wnioskodawcy zwrócona wartość jego wkładu do Spółki Komandytowej (tzw. wystąpienie bez wynagrodzenia). Pozostali Wspólnicy (Pan D. i Pan C.) pozostaną w Spółce Komandytowej i będą kontynuowali jej działalność.

Z uwagi na fakt, że wychodzące ze Spółki Komandytowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością mają za udziałowców pozostających w Spółce Komandytowej wspólników przesunięcia majątkowe i jakiekolwiek płatności z tytułu wystąpienia ze Spółki Komandytowej nie mają uzasadnienia ekonomicznego i biznesowego, ponieważ spółki te przewidziane są do likwidacji.

W uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło 31 marca 2023 r. uzupełnili Państwo wniosek o pytanie nr 2, 3 i 4 oraz uzupełnili Państwo własne stanowisko.

Pytania

1.Czy wystąpienie przez Wnioskodawcę ze Spółki Komandytowej w związku z którym Wnioskodawca nie otrzyma żadnego wynagrodzenia czy innego rodzaju przysporzenia majątkowego od Spółki Komandytowej (tzw. wystąpienie bez wynagrodzenia), skutkować będzie po stronie Wnioskodawcy koniecznością rozpoznania przychodu podatkowego?

2.Czy w przypadku, gdy Komandytariusz 3 wystąpi ze Spółki Komandytowej nie otrzymując od niej wynagrodzenia lub innej korzyści majątkowej (tzw. wystąpienie bez wynagrodzenia), nie zajdzie potrzeba rozpoznawania przez Komandytariusza 3 dochodu dla celów podatkowych?

3.Czy w przypadku wystąpienia Wnioskodawcy ze Spółki Komandytowej bez wynagrodzenia po stronie Komandytariuszy 1 i 2 jako wspólników pozostających w Spółce, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT?

4.Czy w przypadku wystąpienia Komandytariusza 3 (B. Sp. z o.o.) ze Spółki Komandytowej bez wynagrodzenia po stronie Komandytariuszy 1 i 2 jako wspólników pozostających w Spółce, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT?

Przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest odpowiedź na pytania nr 3 i nr 4 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie pytań oznaczonych nr 1 i nr 2 odnośnie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

W przypadku, gdy Wnioskodawca wystąpi ze Spółki Komandytowej nie otrzymując od niej wynagrodzenia lub innej korzyści majątkowej (tzw. wystąpienie bez wynagrodzenia), nie zajdzie potrzeba rozpoznawania przez Wnioskodawcę dochodu dla celów podatkowych.

W przypadku, gdy Komandytariusz 3 wystąpi ze Spółki Komandytowej nie otrzymując od niej wynagrodzenia lub innej korzyści majątkowej (tzw. wystąpienie bez wynagrodzenia), nie zajdzie potrzeba rozpoznawania przez Komandytariusza 3 dochodu dla celów podatkowych.

W przypadku wystąpienia Wnioskodawcy ze Spółki Komandytowej bez wynagrodzenia po stronie Komandytariuszy 1 i 2 jako wspólników pozostających w Spółce, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT.

W przypadku wystąpienia Komandytariusza 3 ze Spółki Komandytowej bez wynagrodzenia po stronie Komandytariuszy 1 i 2 jako wspólników pozostających w Spółce, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT.

Zgodnie z § 65 § 1 Kodeksu spółek handlowych, w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki, wartość kapitału tego wspólnika lub jego spadkobierców ustala się na podstawie odrębnego bilansu, z uwzględnieniem zbywalnej wartości majątku spółki. W tym miejscu należy jednak podkreślić, że jak wskazuje się w piśmiennictwie i literaturze naukowej, przepisy art. 65 k.s.h. ma jedynie charakter dyspozytywny i nie wyklucza ustalenia odmiennych zasad rozliczeń z ustępującymi wspólnikami.

Jak wskazano np. w wyroku Sądu Apelacyjnego w Gdańsku z dnia 11 kwietnia 2019 r. (I SA/Ga 35/18) „Wspólnicy mogą w umowie spółki lub w umowie zmieniającej umowę spółki, wprowadzić własne zasady dotyczące rozliczenia się z występującym wspólnikiem; (…)”.

W związku z tym, na gruncie przepisów Kodeksu spółek handlowych, za dopuszczalne należy uznać wystąpienie wspólnika ze spółki osobowej bez wynagrodzenia, o ile rozwiązanie to zostanie przyjęte zgodną wolą stron. Analiza skutków podatkowych braku wynagrodzenia po stronie występującej spółki z o.o.

Analizując kwestię skutków podatkowych planowanych przez wspólników działań z perspektywy Wnioskodawcy, należy w pierwszej kolejności zauważyć, że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy ustawy stosuje się do osób prawnych. Nie ulega zatem wątpliwości, że do oceny skutków podatkowych po stronie spółki z tytułu wystąpienia ze spółki osobowej należy stosować przepisy ustawy o CIT.

W drugiej kolejności zwrócić należy uwagę na art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. b-e ustawy o CIT, zgodnie z którym "za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału zyskach osób prawnych (...) stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:

a)przychód z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości,

b)przychód z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,

c)przychód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b…”.

Przez spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 ustawa o CIT rozumie z kolei m.in. spółkę komandytową. Z zestawienia powyższych przepisów, zdaniem Wnioskodawcy, wynika jednoznacznie, że:

1.wszelkie przychody (dochody) uzyskiwane w związku z uczestnictwem w spółce komandytowej/byciem wspólnikiem spółki komandytowej, dla celów podatkowych, traktować należy dla celów CIT jako przychód z zysków kapitałowych,

2.przychodem z zysków kapitałowych powstającym w związku z uczestnictwem w spółce komandytowej/byciem wspólnikiem spółki komandytowej jest jedynie ten przychód, który został faktycznie uzyskany (otrzymany).

Przez przychód, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o CIT, rozumie z kolei otrzymane pieniądze bądź wartości pieniężne lub też wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnie.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, nie można w tych okolicznościach mówić o jakiejkolwiek rzeczywistej lub realnej korzyści po stronie Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wystąpieniem ze Spółki Komandytowej, spółka nie otrzyma żadnego wynagrodzenia ani innej korzyści majątkowej, a w szczególności nie powstanie po jej stronie przychód na gruncie ustawy o CIT.

Podejście prezentowane przez wnioskodawcę znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Dla przykładu można wskazać interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 6 lipca 2016 r. (IBPB-1-3/4510-471/16/SK), w którym organ w której organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „(...) wystąpienie ze Spółki komandytowej przez Spółkę, w związku z którym Spółka nie otrzyma żadnego wynagrodzenia, czy innego rodzaju przysporzenia majątkowego od Spółki komandytowej (tzw. wystąpienie bez wynagrodzenia) nie spowoduje powstania przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych po stronie Spółki”.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, wystąpienie ze Spółki Komandytowej nie będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy oraz Komandytariusza 3 („B.” SPÓŁKI Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ) koniecznością rozpoznania przychodu podatkowego.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 Ustawy PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce uznaje się za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. W przypadku braku przeciwnego dowodu uznaje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

W myśl art. 14 ust. 1 Ustawy PIT za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 8 Ustawy PIT przychodem z działalności gospodarczej są również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

„Majątek nabyty przez spółkę osobową, w związku z wniesieniem wkładów przez wspólników, a także w toku późniejszej działalności, stanowi jej majątek, który jest odrębny od majątku wspólników. W konsekwencji wystąpienie wspólnika spółki osobowej bez wynagrodzenia będzie skutkowało ewentualnie powiększeniem majątku spółki osobowej, a nie wspólników pozostających w spółce. Po stronie wspólnika nie dojdzie w takiej sytuacji do powstania konkretnego, wymiernego definitywnego i wymagalnego przysporzenia. W chwili wystąpienia jednego ze wspólników ze spółki osobowej bez wynagrodzenia, pozostający w spółce wspólnicy nie uzyskują roszczenia w stosunku do majątku pozostającego w spółce na skutek tego wystąpienia. W rezultacie wystąpienie jednego ze wspólników ze spółki osobowej bez wynagrodzenia, nie spowoduje powstania przychodu po stronie wspólników pozostających w spółce, w tym z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Wskazać ponadto trzeba, że wystąpienie jednego ze wspólników spółki osobowej bez wynagrodzenia może ewentualnie zwiększyć w przyszłości udział pozostających w spółce wspólników w przychodach i kosztach spółki z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Dochód z tego tytułu będzie opodatkowany przez wspólników spółki na bieżąco w przyszłości. Jednocześnie na gruncie Ustawy PIT brak jest jakiejkolwiek innej regulacji, która mogłaby znaleźć zastosowanie w przedmiotowej sytuacji i decydować o powstaniu przychodu po stronie wspólnika pozostającego w spółce.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że takie rozumienie przyjmują organy podatkowe w wydawanych przez siebie interpretacjach, m.in.:

a.Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 29 czerwca 2018 r. (znak 0112-KDIL3-3.4011.203.2018.1.WS),

b.Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 23 lutego 2018 r. (znak IPPB1/4511-469/16-4/S/KS),

c.Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 5 lutego 2018 r. (znak 0111-KDIB1-1.4011.250.2017.1.BK),

d.Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 25 września 2017 r. (znak: 0112-KDIL3-1.4011.209.2017.1.IM),

e.Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 10 maja 2017 r. (znak: 0112-KDIL3-3.4011.32.2017.2.WS),

f.Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 9 maja 2017 r. (znak: 0112-KDIL3-3.4011.28.2017.1.AK).

Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 17 maja 2016 r. (znak: ILPB1/4511-1-377/16-2/APR), „W przypadku wystąpienia przez wspólnika ze spółki komandytowej bez wynagrodzenia po stronie wspólników pozostających w spółce nie dojdzie do powstania ww. przysporzenia, w tym również w formie świadczenia w naturze bądź nieodpłatnego świadczenia. Z chwilą wystąpienia wspólnika (bez wypłaty wynagrodzenia) podmiotem uzyskującym korzyść z tytułu pozostawionego w spółce wkładu ustępującego wspólnika jest wyłącznie sama spółka, która stosownie do treści art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Mienie wniesione przez wspólników do spółki, jako wkład oraz nabyte przez spółkę w toku jej działalności, stanowi majątek spółki, a nie jej wspólników, ponadto także ewentualne rozliczenie występującego wspólnika dokonywane jest ze spółką, a nie z jej wspólnikami. Przy tym, ponieważ w czasie trwania spółki komandytowej wspólnicy nie mają praw do majątku spółki, dokonanie rozliczenia, o którym mowa, albo jego brak nie ma wpływu na prawa majątkowe pozostających w spółce wspólników w dacie, w której rozliczenie to winno być dokonane”.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, wystąpienie ze Spółki Komandytowej nie będzie skutkować po stronie pozostających wspólników (Komandytariuszy 1 i 2) koniecznością rozpoznania przychodu podatkowego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest w prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.):

Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:

Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 102 Kodeksu spółek handlowych:

Spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

W myśl art. 103 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

W sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej.

Wspólnik nie ma prawa do wniesionego wkładu, przysługuje mu natomiast udział kapitałowy, który w myśl art. 50 § 1 powoływanej ustawy odpowiada wartości rzeczywistej wniesionego wkładu. Ponadto wspólnikowi przysługuje prawo do udziału w zysku (art. 51 § 1 Kodeksu spółek handlowych) oraz może żądać wypłaty odsetek od swojego udziału kapitałowego (art. 53 cyt. wyżej ustawy).

Stosownie do art. 28 Kodeksu spółek handlowych:

Majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

Zgodnie z art. 65 § 1 analizowanej ustawy

W przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki wartość udziału kapitałowego wspólnika albo jego spadkobiercy oznacza się na podstawie osobnego bilansu, uwzględniającego wartość zbywczą majątku spółki.

Przepis art. 65 § 1 Kodeksu spółek handlowych ma charakter względnie obowiązujący co oznacza, że wspólnicy w uchwale lub umowie mogą określić odmienne zasady rozliczenia wspólnika występującego ze spółki. Jeżeli zatem uchwała lub umowa spółki określa inny niż wskazany w art. 65 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych sposób wynagradzania wspólnika występującego ze spółki, przepis ten nie ma zastosowania i w konsekwencji nie powstanie obowiązek wypłacenia temu wspólnikowi przez spółkę wartości udziału obliczonego według zasad określonych w art. 65 § 1 cytowanej ustawy.

Należy w tym miejscu podkreślić, że spółki komandytowe do końca 2020 r. na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) były traktowane jako podmioty transparentne podatkowo. Jednak, ze względu na dokonaną nowelizację tej materii, należy uwzględnić w tej sprawie przepisy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123; dalej: ustawa zmieniająca).

Na mocy wskazanej nowelizacji – rodzaj spółek osobowych prawa handlowego, jakimi są spółki komandytowe, od 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatników podatku dochodowego od osób prawnych (art. 2 pkt 1 lit. a ustawy zmieniającej) i status „spółki” w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 1 pkt 2 lit. a ustawy zmieniającej).

W myśl art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej – spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z 1 maja 2021 r.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pod pojęciem spółki należy rozumieć:

a)spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b)spółkę kapitałową w organizacji,

c)spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d)spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e)spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższą definicją „spółki” – ilekroć w ustawie jest mowa o:

‒udziale (akcji) – oznacza to również ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w pkt 28 lit. c˗e (art. 5a pkt 29 wskazanej ustawy);

‒udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c˗e (art. 5a pkt 31 wskazanej ustawy).

Odnosząc powyższe na grunt tej sprawy, należy wskazać, że w myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak wynika z powołanej regulacji, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zasadę powszechności opodatkowania. Ponadto ustawodawca, tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych, miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń na podstawie kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł przychodów.

Źródłami przychodu w myśl art. 10 ust. 1 ww. ustawy są m.in.:

‒pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

‒kapitały pieniężne (pkt 7),

‒inne źródła (pkt 9).

Stosownie do art. 11 ust. 1 analizowanej ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14–15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 cytowanej ustawy:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast katalog przychodów z kapitałów pieniężnych został określony w art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a)dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b)oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c)podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d)wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 tej ustawy: dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

1) przychody z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości;

1a) dochód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1;

1b) dochód z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1;

1c) przychód ze zmniejszenia kapitału akcyjnego w prostej spółce akcyjnej;

2) (uchylony)

3) wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki;

4) dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach – dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni;

5) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych;

6) w przypadku połączenia lub podziału podmiotów – dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników podmiotu przejmowanego, podmiotów łączonych lub dzielonych;

7) w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem;

7a) w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 – ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie majątku spółki stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, kosztem uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalone w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielonej z majątku spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem;

7b) wartość rynkowa udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów, o której mowa w ust. 8a, wraz z zapłatą w gotówce w części przekraczającej wartość rynkową otrzymanych w zamian od wspólnika udziałów (akcji), ustalona na dzień wymiany udziałów;

8) wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia;

9) odsetki od udziału kapitałowego wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e;

10) odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna);

11) zapłata, o której mowa w ust. 8a.

Jak wynika z powołanego wcześniej art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pojęcie przychodu wiąże się z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku. Ustawodawca odróżnia przy tym przysporzenia, które mają charakter pieniężny (pieniądze, wartości pieniężne) i niepieniężny (świadczenia w naturze, czyli otrzymane rzeczy lub prawa; nieodpłatne świadczenia inne niż świadczenia w naturze, tj. otrzymane usługi lub świadczenia polegające na udostępnianiu rzeczy lub praw).

Należy mieć na względzie, że przed 1 stycznia 2021 r. wkłady do spółek komandytowych były wnoszone do podmiotu prawnego, który nie stanowił „spółki” w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zmiana sposobu opodatkowania zysków osiąganych za pośrednictwem spółki komandytowej od 1 stycznia 2021 r. nie zmieniła przy tym statusu prawnego tej spółki w dniu wniesienia do niej wkładu.

Z przepisów Kodeksu spółek handlowych wynika bowiem jednoznacznie, że mienie nabyte przez spółkę komandytową zarówno w wyniku wniesienia wkładów przez wspólników, jak i w związku z działalnością prowadzoną przez spółkę stanowi jej majątek, będący majątkiem odrębnym od majątku wspólników. Zatem w przypadku wystąpienia wspólnika, wspólnikowi temu nie przysługuje prawo do zwrotu wniesionego mienia, ponieważ w zamian za wniesiony wkład uzyskał on udział kapitałowy w adekwatnej wysokości.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy – mając na uwadze, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jako własną –w przypadku wystąpienia przez wspólnika ze spółki komandytowej bez wynagrodzenia po stronie wspólników pozostających w spółce nie dojdzie do powstania przysporzenia, w tym również w formie świadczenia w naturze bądź nieodpłatnego świadczenia. Wystąpienie innego wspólnika ze spółki nie spowoduje również powstania przychodu z kapitałów pieniężnych, bowiem tytuł ten nie został wymieniony w enumeratywnym katalogu przychodów z tego źródła.

Tym samym, w przypadku wystąpienia Wnioskodawcy ze Spółki Komandytowej bez wynagrodzenia, jak również wystąpienia Komandytariusza 3 ze Spółki Komandytowej bez wynagrodzenia, po stronie Komandytariuszy 1 i 2 nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. Spółka z o.o. (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).