Interpretacja indywidualna z dnia 6 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.48.2023.1.MAT

Dotyczy kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Interpretacja indywidualna   – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego. Uzupełnili go Państwo pismami z 15 marca 2023 r. (wpływ 15 marca 2023 r. i 20 marca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (...) planuje zawarcie transakcji sprzedaży prawa własności nieruchomości na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego.

Użytkownik wieczysty nieruchomości o powierzchni 0,4766 ha, dla której prowadzona jest księga wieczysta o numerze (…) przez IV Wydział Ksiąg Wieczystych (…), położonej w mieście (...), wystąpił z wnioskiem o nabycie prawa jej własności.

Prawo użytkowania wieczystego ww. nieruchomości gruntowej ustanowione zostało na podstawie umowy ustanowienia użytkowania wieczystego gruntu i przeniesienia własności budynków z 16 czerwca 1998 r. na okres 99 lat, tj. do 17 czerwca 2097 r.

Dla przedmiotowego terenu brak jest obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego, w studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Miasta (...), przedmiotowa działka przeznaczona jest pod zabudowę mieszkaniową, składy, magazyny i strefę produkcyjno-usługową.

Dla przedmiotowej działki wydano decyzje ustalające warunki zabudowy dla inwestycji polegających na: budowie budynku usługowo-handlowego z miejscami postojowymi i infrastrukturą techniczną, budowie budynku handlowo usługowego z miejscami postojowymi, zbiornikami na gaz, zjazdem i pozostałą infrastrukturą oraz myjni samochodowej dwustanowiskowej. Powyższa nieruchomość zabudowana jest budynkiem handlowo-usługowym.

Nabycie prawa własności nieruchomości przez jej użytkownika wieczystego możliwe jest w oparciu o przepisy ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1899 ze zm.), tj. art. 32 stanowiący, że nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie jej użytkownikowi wieczystemu. Powyższe oznacza, że właściciel może sprzedać nieruchomość, ale nie ma takiego obowiązku, a użytkownik wieczysty nie ma roszczenia z tego tytułu.

W przypadku przeznaczenia nieruchomości do sprzedaży na rzecz użytkownika wieczystego zbycie następuje w drodze bezprzetargowej, o czym stanowi art. 37 ust. 2 pkt 5 powołanej ustawy.

Zgodnie z art. 235 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.) budynki i inne urządzenia wzniesione lub nabyte wraz z nieruchomością gruntową przez użytkownika wieczystego stanowią jego własność. W związku z tym, przedmiotem przyszłego zdarzenia będzie sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej.

Przy sprzedaży nieruchomości w drodze bezprzetargowej, cenę nieruchomości ustala się w wysokości nie niższej niż jej wartość rynkowa określona przez rzeczoznawcę majątkowego - art. 67 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Na poczet ceny nieruchomości sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości określoną według stanu na dzień sprzedaży - art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Wartość nieruchomości jako przedmiotu prawa własności i prawa użytkowania wieczystego określana jest przez rzeczoznawcę majątkowego.

Cena sprzedaży nieruchomości podlegała będzie zapłacie przed zawarciem umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego (art. 70 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami).

Pytanie

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, biorąc pod uwagę treść art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego w trybie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami nie stanowi dostawy towarów i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

-oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

-zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle powołanych przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 27 ustawy o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1889) sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej.

Stosownie do art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1889) nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3.

Zgodnie z art. 32 ust. 2 powyższej ustawy, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego.

W myśl art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa stwierdzić należy, że w wyniku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (ustanowienie użytkowania wieczystego) dochodzi do przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Użytkownik wieczysty może więc swobodnie korzystać z gruntu oraz czerpać z niego pożytki w sposób taki, jak w przypadku właściciela gruntu, może również przenieść władztwo na inny podmiot w taki sam sposób w jaki właściciel dokonuje sprzedaży gruntu.

Sprzedaż nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, nie może być jednak traktowana jako ponowna dostawa towarów. Sprzedaż należy traktować jako zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływającą na „władztwo rzeczy”, które użytkownik wieczysty uzyskał w dacie ustanowienia tego prawa.

Jeżeli sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nie będzie traktowana jako świadczenie usług lub dostawa towarów, to tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Oznacza to, że w sytuacji, gdy prawo użytkowania wieczystego na rzecz pierwotnego użytkownika wieczystego nieruchomości, które następnie zostało przeniesione na rzecz kolejnych użytkowników, sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntu aktualnemu użytkownikowi wieczystemu nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy również zwrócić uwagę na fakt, że przedmiotowa nieruchomość została oddana w użytkowanie wieczyste 16 czerwca 1998 r., a do 30 kwietnia 2004 r., tj. w okresie obowiązywania ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.), czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu VAT.

Równocześnie, względem przedmiotowej nieruchomości nie mają zastosowania przepisy ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkalne w prawo własności tych gruntów (Dz. U. z 2022 r. poz. 1495 ze zm.) z uwagi na charakter budynku (handlowo-usługowy), który obecnie usytuowany jest na gruncie będącym przedmiotem sprzedaży.

Zgodnie z powyższym, sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, dla którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed 1 maja 2004 r. nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji, podlegająca zapłacie przez dotychczasowego użytkownika wieczystego kwota stanowiąca cenę nieruchomości, na poczet której zaliczeniu podlega wartość prawa użytkowania wieczystego (art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami), ustanowionego przed dniem 30 kwietnia 2004 r. nie podlega opodatkowaniu jako ponowna dostawa towarów, ani żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w wydanych indywidualnych interpretacjach z zakresu przepisów prawa podatkowego:

-z 28 grudnia 2022 r. 0113-KDIPT1-2.4012.794.2022.1.JS,

-z 29 września 2022 r. 0114-KDIP4-1.4012.453.2022.2.AM,

-z 8 września 2022 r. 0113-KDIPT1-2.4012.493.2022.2.JSZ,

-z 30 sierpnia 2022 r. 0113-KDIPT1-2.4012.492.2022.1.KW.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą,

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy,

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy,

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Należy ponadto wskazać, iż czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, iż oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

W świetle art. 233 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2022 poz. 1360 ze zm.),

Przepis ten, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel. Zatem z regulacji zawartych w tej ustawie wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

W myśl art. 11 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344),

Zgodnie z art. 27 ustawy o gospodarce nieruchomościami,

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami,

Według art. 32 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami,

Zgodnie z art. 37 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami,

Jak stanowi art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami,

W myśl art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami,

Stosownie natomiast do art. 71 ust. 1-2 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami,

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste jest czynnością odpłatną, gdyż ustawodawca w ustawie o gospodarce nieruchomościami przewidział w tym zakresie dwa rodzaje odpłatności, tj. pierwszą opłatę oraz opłaty roczne. Przy czym należy podkreślić, że ustanowienie prawa użytkowania wieczystego przed 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r. Nr 11 poz. 50 ze zm.), grunt nie był towarem i ustanowienie jego użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, od 1 maja 2004 r. ustanowienie prawa użytkowania wieczystego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT.

Jak wynika z opisu sprawy,planują Państwo zawarcie transakcji sprzedaży prawa własności nieruchomości na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego. Użytkownik wieczysty nieruchomości wystąpił z wnioskiem o nabycie prawa jej własności. Prawo użytkowania wieczystego ww. nieruchomości ustanowione zostało na podstawie umowy ustanowienia użytkowania wieczystego gruntu i przeniesienia własności budynków z 16 czerwca 1998 r. na okres 99 lat, tj. do 17 czerwca 2097 r.

Państwa wątpliwości dotyczą określenia, czy sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że skoro prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed wprowadzeniem przepisów, którymi ustawodawca objął tę czynność opodatkowaniem, to nie podlegało ono opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W związku z powyższym, sprzedaż prawa własności nieruchomości na rzecz jej użytkownika wieczystego jest w istocie „przekształceniem” prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości i będzie stanowiła jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpłynie na „władztwo do rzeczy”, które użytkownik już uzyskał.

Zatem czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntu, ustanowionego przed 1 maja 2004 r. w prawo własności tego gruntu na wniosek użytkownika wieczystego, w opisanej sprawie, nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i pozostaje poza zakresem tej ustawy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że w opisanej sytuacji czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej (ustanowionego przed dniem 1 maja 2004 r.) w prawo własności ww. nieruchomości na wniosek użytkownika wieczystego, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Państwa stanowisko jest zatem prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).