Interpretacja indywidualna z dnia 4 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.48.2023.2.MKO

Czy w związku z płatnością rat/rat ubezpieczenia Wnioskodawca będzie zobowiązany do poboru i zapłaty na podstawie art. 26 ust. 1 CIT zryczałtowanego podatku dochodowego.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie:

- braku objęcia dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT płatności Rat na rzecz Finansującego w związku z zawartą umową leasingu operacyjnego - jest nieprawidłowe,

- braku objęcia dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT płatności Rat Ubezpieczenia na rzecz Finansującego w związku z zawartą umową leasingu operacyjnego - jest nieprawidłowe,

- obowiązku poboru i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od Rat oraz poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od Rat Ubezpieczenia - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 stycznia 2023 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z 30 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

- braku objęcia dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT płatności Rat na rzecz Finansującego w związku z zawartą umową leasingu operacyjnego - jest nieprawidłowe,

- braku objęcia dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT płatności Rat Ubezpieczenia na rzecz Finansującego w związku z zawartą umową leasingu operacyjnego - jest nieprawidłowe,

- obowiązku poboru i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od Rat oraz poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od Rat Ubezpieczenia - jest prawidłowe.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 marca 2023 r. (data wpływu 28 marca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X Spółka Akcyjna (dalej jako: "Spółka", "Wnioskodawca") jest przedsiębiorcą z siedzibą w B. podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski. Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest projektowanie oraz wykonawstwo wszelkiego rodzaju instalacji i systemów dla różnych gałęzi przemysłu, w szczególności przemysłu energetycznego.

W październiku 2022 r. Spółka zawarła z Y. (dalej jako „Y” lub „Finansujący”) z siedzibą w Irlandii umowę leasingu operacyjnego z opcją zakupu (dalej jako „Umowa”).

Na mocy Umowy Finansujący oddał Spółce w leasing macierz oraz dwa serwery (dalej jako „Sprzęt) na okres 48 miesięcy. Sprzęt został wzięty w leasing na wymianę obecnego starego sprzętu nie wspieranego przez Producenta Y.

Serwery i macierz zostały zamontowane w obecnej szafie w serwerowni w siedzibie Spółki przy ul. A. i włączone do istniejącej infrastruktury IT. Po montażu i konfiguracji sprzętowej na nowe środowisko zostaną przeniesione obecne systemy informatyczne zapewniające funkcjonowanie Spółki: (...)

W okresie obowiązywania Umowy Spółka jest zobowiązana do uiszczania kwartalnych rat leasingowych na rzecz Y (dalej jako „Raty”). Pierwsza Rata zostanie opłacona w 2023 r.

Na podstawie Umowy Spółka jest zobowiązana do ubezpieczenia Sprzętu od:

1) Odpowiedzialności cywilnej związanej z używaniem Sprzętu, oraz

2) Od wszystkich innych ryzyk na kwotę równą całkowitej kwocie finansowania.

Jednakże Finansujący - zgodnie z Umową - ma prawo zawrzeć umowy ubezpieczenia na koszt Spółki, jeśli Spółka nie zawrze umowy ubezpieczenia w ww. zakresie. Spółka nie zawarła umowy ubezpieczenia, w związku z czym Finansujący ubezpieczył Sprzęt we własnym zakresie, na koszt Spółki. Koszty ubezpieczenia zostały rozłożone na 16 kwartalnych rat (dalej jako „Raty Ubezpieczenia”). Spółka będzie opłacała Raty Ubezpieczenia na podstawie faktur wystawianych przez Finansującego. Pierwsza Rata Ubezpieczenia będzie opłacona w 2023 r.

Suma opłaconych w każdym roku podatkowym, w okresie obowiązywania Umowy Rat i Rat Ubezpieczenia nie przekroczy w żadnym roku podatkowym 2 milionów złotych.

Y nie posiada zakładu na terytorium Polski. Wnioskodawca posiada certyfikat rezydencji

Y dotyczący 2023 r. Certyfikat został pobrany ze strony internetowej Y.

Pytania

1. Czy w związku z płatnością Rat Wnioskodawca będzie zobowiązany do poboru i zapłaty na podstawie art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. zryczałtowanego podatku dochodowego?

2. Czy w związku z płatnością Rat Ubezpieczenia Wnioskodawca będzie zobowiązany do poboru i zapłaty na podstawie art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. zryczałtowanego podatku dochodowego?

Państwa stanowisko w sprawie

Pytanie 1

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z regulacjami zawartymi w ustawie CIT tylko ściśle określony katalog przychodów uzyskiwanych przez nierezydentów jest opodatkowany w Polsce.

Wśród tych, które podlegają zryczałtowanemu podatkowi u źródła w Polsce w art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. ustawodawca wymienił należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego.

Dla istoty rozstrzygnięcia złożonego Wniosku najistotniejsze znaczenie ma określenie zakresu pojęcia "urządzenie przemysłowe" użytego w art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.. Innymi słowy, kluczowa jest odpowiedź na pytanie, czy dedykowane serwery oraz macierz wykorzystywane przez Spółkę na podstawie Umowy stanowią urządzenie przemysłowe.

Na wstępie należy wskazać, że ustawodawca formułując art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., przy określaniu zakresu tego przepisu po słowach "urządzenia przemysłowego" zastosował zwrot "w tym również". Oznacza to, że w zakresie znaczeniowym "urządzeń przemysłowych" zawarł urządzenia handlowe, naukowe oraz środki transportu. Wynika to z faktu, że zwrot normatywny "w tym również" umieszczony po przecinku ma charakter zwrotu wtrąconego, który informuje adresata, że w zbiorze urządzeń przemysłowych są także środki transportu, urządzenia naukowe i handlowe (tak np. NSA w wyroku z 3 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1933/10). W celu zwiększenia klarowności wniosku Spółka w dalszej części stosując zwrot "urządzenie przemysłowe" będzie odnosiła się zbiorczo do wszystkich desygnatów tego pojęcia, czyli także urządzeń handlowych i naukowych.

Biorąc pod uwagę, że w ustawie CIT oraz innych aktach normatywnych dotyczących podatków (w tym w umowach międzynarodowych, których stroną jest Polska) nie została zawarta definicja legalna pojęcia "urządzenie przemysłowe" do zinterpretowania jego znaczenia należy posłużyć się potocznym znaczeniem terminów. Jak wskazuje się w literaturze, "regułom języka normatywnego odpowiadają określone dyrektywy wykładni językowej, w myśl których (...) przy tłumaczeniu znaczenia normy należy jej przypisać takie znaczenie, jakie ma ona w języku potocznym, chyba, że ważne względy przemawiają za odstępstwem od tego znaczenia" (L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2010, s. 99).

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN:

- "urządzenie" to "mechanizm lub zespół mechanizmów, służący do wykonywania określonych czynności";

- "przemysłowy" to "dotyczący przemysłu, związany z przemysłem, stosowany w przemyśle";

- "przemysł" to "produkcja materialna polegająca na wydobywaniu z ziemi bogactw naturalnych i wytwarzaniu produktów w sposób masowy przy użyciu urządzeń mechanicznych".

Oznacza to zatem, że z perspektywy znaczenia językowego "urządzenie przemysłowe" rozumieć należy jako mechanizm lub zespół mechanizmów, służący do wykonywania określonych czynności związanych z produkcją materialną polegającą na wydobywaniu z ziemi bogactw naturalnych i wytwarzaniu produktów w sposób masowy przy użyciu urządzeń mechanicznych. Podkreślenia wymaga, że - zdaniem Wnioskodawcy - urządzenie przemysłowe to takie urządzenie, które przeznaczone jest do wykorzystania w przemyśle i jego zastosowanie wiąże się funkcjonalnie tylko z tą dziedziną. Mając na względzie, że interpretacja językowa pojęcia daje niebudzący wątpliwości rezultat (precyzyjnie określa zakres definicyjny pojęcia "urządzenia przemysłowego") nie jest konieczne sięganie po inne narzędzia wykładni.

Biorąc pod uwagę powyższe konieczna jest również analiza, czy Sprzęt stanowi "urządzenie przemysłowe", o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p..

Sprzęt stanowią dwa serwery oraz macierz. Serwerem zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego PWN jest: „w sieciach komputerowych: komputer lub program przeznaczony do obsługi użytkowników przez udostępnianie ich komputerom swoich zasobów i wykonywanie otrzymanych poleceń.” Natomiast macierz jest pamięcią, na której są zapisywane wszelkie dane. Serwer wraz z macierzą stanowią funkcjonalną całość.

Zatem leasingowany Sprzęt stanowi de facto komputer, który jest podłączony do sieci komputerowej.

Komputer, to zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN: "urządzenie elektroniczne automatycznie przetwarzające dane zapisane cyfrowo, służące do szybkiego wykonywania obliczeń, przechowywania, porządkowania i wyszukiwania danych oraz sterowania pracą innych urządzeń". Ze swej natury komputer może być wykorzystywany do różnorodnych działań.

Na podstawie definicji słownikowej - ale również z doświadczenia życiowego - można stwierdzić, że zastosowanie komputera jest bardzo szerokie i nie ogranicza się do przemysłu. Przeciwnie przemysł jest jedynie jedną z dziedzin, w której wykorzystywane są komputery (komputery wykorzystuje się w badaniach naukowych, przy pracach biurowych, handlu, w działalności artystycznej itp.), przy czym sam komputer nie spełnia zadań przemysłowych, o ile nie jest powiązany z urządzeniem ściśle przemysłowym, biorącym udział w procesie produkcji. Komputery będące systemami wbudowanymi i sterujące urządzeniami wykorzystywanymi w przemyśle, mogą być częścią składową urządzenia przemysłowego. Przy kwalifikowaniu danego urządzenia istotne jest, aby dokonywać tego w oparciu o kryterium przeznaczenia.

Podkreślenia wymaga, że Sprzęt z którego Wnioskodawca korzysta na podstawie Umowy, nie jest i nie będzie wykorzystywany do działań przemysłowych, ani też nie dojdzie do jego połączenia z jakimikolwiek urządzeniami przemysłowymi.

Oznacza to, zdaniem Wnioskodawcy, że komputery, działające w formie serwerów, które na podstawie Umowy wykorzystywać będzie Spółka nie stanowią "urządzenia przemysłowego", o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.. Wnioskodawca będzie wykorzystywał Sprzęt wyłącznie do obsługi systemów informatycznych zapewniające funkcjonowanie Spółki, do których zaliczamy: (...)

Pogląd wykluczający komputery z zakresu "urządzeń przemysłowych" jest prezentowany również w doktrynie prawa podatkowego. Przykładowo P. Małecki i M. Mazurkiewicz uznają, że "Nie wszystkie jednak rzeczy ruchome to urządzenia przemysłowe. Generalnie nie uważa się za urządzenia przemysłowe komputerów i serwerów." (P. Małecki, M. Mazurkiewicz (w:) P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Komentarz. Podatki i rachunkowość, wyd. XI, Warszawa 2020, art. 21).

Stanowisko, dotyczące braku możliwości zakwalifikowania komputera (serwera) jako "urządzenia przemysłowego" jest również potwierdzane przez aktualne orzecznictwo sądowe. Pogląd taki zaprezentowany został w następujących orzeczeniach:

- Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 kwietnia 2019 r. (sygn. akt II FSK 1120/17)

"W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego prawidłowo zatem w powołanych orzeczeniach, posiłkując się definicjami ze słowników języka polskiego, wskazano, że "urządzenie przemysłowe" to takie urządzenie, które przeznaczone jest do wykorzystania w przemyśle i jego zastosowanie wiąże się z tą dziedziną. Przechodząc na grunt niniejszej sprawy przypomnieć należy, że Spółka we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej wskazała, że wykorzystuje przestrzeń dyskową centrum danych stanowiącą grupę serwerów połączonych ze sobą sieciowo, służących do przechowywania, przetwarzania i dystrybucji wielkiej ilości danych, aplikacji i innych zasobów komputerowych, zlokalizowanego w Belgii i stanowiącego własność spółki belgijskiej.

Komputer, czy tak jak w niniejszej sprawie zespół serwerów ze swej istoty przeznaczone są do przetwarzania i porządkowania danych, co umożliwia im także kontrolę nad innymi urządzeniami. Zastosowanie takich urządzeń jest bardzo szerokie i nie ogranicza się do przemysłu. Urządzenia te nie spełniają zadań przemysłowych, o ile nie są powiązane z urządzeniem ściśle przemysłowym, biorącym udział w procesie produkcji. Jak podkreślono powyżej, przy kwalifikowaniu danego urządzenia istotne jest, aby dokonywać tego w oparciu o aspekt funkcjonalny.

Natomiast z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie wynika, że opisany zespół serwerów wykorzystywany jest w procesie produkcji Spółki, co nie pozwala przyjąć, że w zakresie funkcjonalnym jest to urządzenie przemysłowe.

Jak wynika z opisu zawartego we wniosku Spółki, centrum danych to grupa serwerów połączonych ze sobą sieciowo, a jego wynajem to oddanie innym podmiotom potrzebnego im miejsca na dysku serwera. W związku z tym należy uznać, że w świetle przedstawionego stanu faktycznego opisane urządzenie w zakresie funkcjonalnym nie jest urządzeniem przemysłowym, gdyż nie jest przeznaczone do procesu produkcji, a służy do przechowywania i wykorzystywania programów, poczty elektronicznej i innych danych komputerowych".

- Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 maja 2017 r. (sygn. akt II FSK 1204/15):

"Nie ulega wątpliwości, że sprzęt wynajmowany przez Spółkę należy zaliczyć do urządzeń, jednakże przy interpretacji powołanych przepisów nie można pomijać przymiotnika "przemysłowy", a więc "dotyczący przemysłu, związany z przemysłem, stosowany w przemyśle". Przemysł natomiast oznacza "produkcję materialną polegającą na wytwarzaniu produktów w sposób masowy przy użyciu urządzeń mechanicznych". Słusznie więc Sąd pierwszej instancji wskazał, że wynajmowany przez Spółkę sprzęt nie jest urządzeniem przemysłowym, gdyż nie jest ze swej istoty przeznaczony do procesu masowej produkcji. Niewątpliwie każde urządzenie przemysłowe jest urządzeniem ułatwiającym pracę, ale nie każde urządzenie ułatwiające pracę jest urządzeniem przemysłowym".

Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w niniejszym składzie przedstawione powyżej stanowisko interpretacyjne w pełni podziela, w konsekwencji podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego uznaje za chybiony. WSA w Bydgoszczy słusznie uznał w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że: "pojęcie należy rozumieć jako "składnik majątku pełniącego pomocniczą funkcję w ramach procesu przemysłowego rozumianego jako ciąg działań mechanicznych lub chemicznych służących do masowej produkcji towarów". Takim zaś urządzeniem nie jest sprzęt komputerowy wykorzystywany przez skarżącą" (por. str. 10 pisemnych motywów zaskarżonego wyroku). Nie może bowiem budzić wątpliwości, że - w okolicznościach faktycznych zaprezentowanych we wniosku o wydanie interpretacji - sprzęt komputerowy służył nie do bezpośredniej obsługi procesu produkcji przemysłowej, lecz wykorzystywany był do prac biurowych, mających względem właściwego przedmiotu działalności gospodarczej Skarżącej znaczenie jedynie pomocnicze. Trafne również są powołane przez WSA w Bydgoszczy argumenty natury celowościowej, odwołujące się do ratio legis art. 12 ust. 3 ustawy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Z treści tego przepisu wynika iż, opodatkowanie należności licencyjnych zdeterminowane jest zasadniczym przeznaczeniem urządzeń danego typu - pozwalającym na kwalifikację jako urządzenia przemysłowe - a nie potencjalną możliwością wykorzystania w działalności podatnika."

- Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 maja 2017 r. (sygn. akt II FSK 1180/15):

"Nie ulega wątpliwości, że sprzęt wynajmowany przez Spółkę należy zaliczyć do urządzeń, jednakże przy interpretacji powołanych przepisów nie można pomijać przymiotnika "przemysłowy", a więc "dotyczący przemysłu, związany z przemysłem, stosowany w przemyśle". Przemysł natomiast oznacza "produkcję materialną polegającą na wytwarzaniu produktów w sposób masowy przy użyciu urządzeń mechanicznych". Słusznie więc Sąd pierwszej instancji wskazał, że wynajmowany przez Spółkę sprzęt nie jest urządzeniem przemysłowym, gdyż nie jest ze swej istoty przeznaczony do procesu masowej produkcji. Niewątpliwie każde urządzenie przemysłowe jest urządzeniem ułatwiającym pracę, ale nie każde urządzenie ułatwiające pracę jest urządzeniem przemysłowym".

- Wyrok Wojewódzkiego Sądy Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 6 lutego 2019 r. (sygn. akt I SA/Go 537/18):

Zastosowanie komputera (którym jest serwer) jest bardzo szerokie i nie ogranicza się do przemysłu. Przeciwnie przemysł jest jedynie jedną z dziedzin, w której wykorzystywane są komputery (komputery wykorzystuje się w badaniach naukowych, przy pracach biurowych, handlu, w działalności artystycznej itp.), przy czym sam komputer nie spełnia zadań przemysłowych, o ile nie jest powiązany z urządzeniem ściśle przemysłowym, biorącym udział w procesie produkcji. Serwer może sterować urządzeniami wykorzystywanymi w przemyśle, mogą być częścią składową urządzania przemysłowego. Przy kwalifikowaniu danego urządzenia istotne jest, aby dokonywać tego w oparciu o kryterium przeznaczenia. Reasumując należy stwierdzić, że pojęcie "urządzenie przemysłowe" należy rozumieć jako "składnik majątku pełniącego pomocniczą funkcję w ramach procesu przemysłowego rozumianego jako ciąg działań mechanicznych lub chemicznych służących do masowej produkcji towarów". Takim zaś urządzeniem nie jest serwer komputerowy wykorzystywany przez Skarżącą. (...) W ocenie Sądu serwer który nie jest bezpośrednio wykorzystywany do wytwarzania produktów w sposób materialny, nie można uznać za urządzenie przemysłowe".

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy płatność za Raty dokonywana przez Wnioskodawcę na rzecz Y nie mieści się w zakresie art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p.. W szczególności płatność taka nie stanowi należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, wskazanych w pkt 1 wskazanej regulacji, ponieważ komputery, które planuje wykorzystywać Spółka nie mieszczą się w zakresie pojęcia "urządzenia przemysłowego".

Dodatkowo, na wypadek uznania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako „Dyrektor KIS”), że Raty podlegają pod dyspozycję art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p. należy wskazać, że zgodnie z art. 21 ust. 2 u.p.d.o.p., przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W art. 21 u.p.d.o.p. wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski.

Zasady ustalania podatku, wynikające z art. 21 u.p.d.o.p., będą miały zatem zastosowanie w przypadku braku takich umów, albo wtedy, gdy umowa w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, której Polska jest stroną, zawarta z krajem, na którego terytorium podatnik ma siedzibę, nie stanowi inaczej niż polska ustawa.

Na podstawie art. 22b u.p.d.o.p., zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczypospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczypospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoja siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

W myśl art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p., osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem

W przypadku zatem uznania przez Dyrektora KIS, że Raty stanowią opłaty za użytkowanie urządzenia przemysłowego, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., należy zweryfikować czy przepisy umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, (dalej jako "UPO") przewidują opodatkowanie takich opłat w Polsce.

Odnosząc się do przepisów UPO w art. 12 ust. 1 stanowi ona, że należności licencyjne i opłaty za usługi techniczne powstałe w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Na podstawie art. 12 ust. 3 UPO:

a) określenie "należności licencyjne", użyte w niniejszym artykule, oznacza wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz filmami i taśmami dla radia i telewizji lub innych sposobów odtwarzania lub przekazywania, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej;

b) określenie „opłaty za usługi techniczne” użyte w tym artykule oznacza płatności jakichkolwiek kwot na rzecz jakiejkolwiek osoby z tytułu świadczonych usług mających charakter organizacyjno-zarządzający, techniczny lub konsultacyjny, w tym wynagrodzenie za usługi personelu technicznego lub innego, z wyłączeniem płatności na rzecz osób zatrudnionych przez osobę dokonującą płatności oraz jakiejkolwiek osoby fizycznej z tytułu osobistych niezależnych usług, o których mowa w artykule 14 dotyczącym wolnych zawodów.

Opłaty za Raty nie zawierają się w katalogu „należności licencyjnych” bądź ”opłat za usługi techniczne”. Zatem należałoby je uznać za tzw. zyski przedsiębiorstw, które zgodnie z art. 7 UPO są opodatkowane wyłączenie w Irlandii.

Mając na uwadze powyższe przepisy UPO, nawet w przypadku uznania przez Dyrektora KIS, że opłaty za Raty stanowią opłatę za korzystanie z urządzenia przemysłowego, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., Spółka nie będzie zobowiązana do pobrania i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów uzyskanych na terytorium Polski przez nierezydentów, gdyż zgodnie z UPO podlegają one opodatkowaniu wyłącznie w Irlandii jako zyski przedsiębiorstw.

Podsumowując, w związku z płatnością Rat Wnioskodawca nie będzie zobowiązany na podstawie art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. do pobrania i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego.

Pytanie 2

W ocenie Wnioskodawcy, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze, ustala się w wysokości 20% przychodów.

Ogólna charakterystyka umów (świadczeń) o podobnym charakterze do świadczeń wymienionych wprost w u.p.d.o.p., została przedstawiona na gruncie wspomnianego art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. m.in. w wyroku NSA z 5 lipca 2016 r. sygn. akt II FSK 2369/15. Zgodnie z tym wyrokiem w aktualnym brzmieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. świadczenia w nim wymienione można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. jest objęte jego zakresem, decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w tym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych. Podobnie WSA w Poznaniu w wyroku z 11.02.2020 r., I SA/Po 927/19, LEX nr 2780616, wskazał, że „Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. jest objęte jego zakresem, decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych”. Analogicznie orzekł WSA w Łodzi w wyroku z 21.03.2018 r., I SA/Łd 123/18, LEX nr 2466203, oraz WSA w Bydgoszczy w wyroku z 21.07.2020 r., I SA/Bd 188/20, LEX nr 3042226.

Prawidłowa wykładnia pojęcia "świadczenie o podobnym charakterze" prowadzi zatem do wniosków, że świadczenie takie to nie każde świadczenie niematerialne, ale tylko świadczenie równorzędne pod względem prawnym do (świadczeń) usług doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

W ocenie Wnioskodawcy nabywane przez niego usługi ubezpieczeniowe od Y, nie wchodzą w zakres usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., w szczególności nie są usługami podobnymi do gwarancji i poręczeń. Stanowisko Spółki wynika z faktu, że umowa ubezpieczenia, a umowa poręczenia lub gwarancji różnią się zasadniczo w swej istocie. Odnosi się to zarówno do gospodarczej funkcji (celu) usługi oraz odmiennego jej charakteru prawnego.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że umowa ubezpieczenia została opisana w art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (Tj. Dz. U. z 2019 r. poz. 1145; dalej: k.c.). Zgodnie z tym przepisem przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę. Zgodnie z § 2 pkt 1 tego artykułu świadczenie ubezpieczyciela polega w szczególności na zapłacie przy ubezpieczeniu majątkowym - określonego odszkodowania za szkodę powstałą wskutek przewidzianego w umowie wypadku. Zatem, umowa ubezpieczenia jest umową dwustronną zawieraną pomiędzy ubezpieczycielem i ubezpieczającym, która pełni funkcję ochronną i odszkodowawczą w przypadku wystąpienia zdarzenia losowego.

Natomiast umowa poręczenia została opisana w art. 876 § 1 k.c. zgodnie z którym przez umowę poręczenia poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał. Ze wskazanej regulacji wynika, że poręczenie - w przeciwieństwie do umowy ubezpieczenia - jest umową wielostronną, której istota polega na ostatecznym spełnieniu zobowiązania i zaspokojeniu roszczenia wierzyciela. Poręczenie nie ma nic wspólnego z odszkodowaniem w przypadku wystąpienia przyszłego zdarzenia losowego, jak ma to miejsce przy umowie ubezpieczenia. Co więcej, poręczenie zasadniczo cechuje się akcesoryjnością czyli w dużej mierze uzależnione jest od istnienia zobowiązania głównego.

Ponadto, jako argument przemawiający za brakiem podobieństw pomiędzy instytucją poręczenia, a ubezpieczenia można przywołać fragment rozważań przedstawicieli doktryny prawa cywilnego (Ciszewski Jerzy (red.), Nazaruk Piotr (red.), Kodeks cywilny. Komentarz Opublikowano: WKP 2019):

"Instytucje podobne. Przepisy i praktyka obrotu wyróżniają wiele instytucji podobnych do poręczenia. Najbardziej zbliżone to poręczenie wekslowe i czekowe udzielane na gruncie przepisów prawa wekslowego i czekowego (por. np. I. Korczyńska, Poręczenie wekslowe). Podobną funkcję pełni też gwarancja bankowa. Zarówno poręczenia wekslowe i czekowe, jak i gwarancja mają - w odróżnieniu od poręczenia - charakter zobowiązań abstrakcyjnych, których ważność nie zależy od zobowiązania głównego. Umowa o świadczenie na rzecz osoby trzeciej również wykazuje pewne podobieństwa z poręczeniem. Z rozwiązań podobnych do poręczenia największe znaczenie w obrocie ma obecnie gwarancja bankowa i ubezpieczeniowa (por. np. M. Sychowicz (W:) G. Bieniek i in., Komentarz. Zobowiązania, t. 2, 2009, s. 706; A. Szpunar, Zabezpieczenia osobiste..., s. 163; S. Rudnicki, O umowie gwarancyjnej, s. 1; G. Tracz, Gwarancja bankowa...; G. Tracz, Umowa gwarancji...; A. Kubas, Umowa na rzecz...; A. Kunicki, Umowa o świadczenie...)."

W powyższych rozważaniach przedstawiciele doktryny w żadnym miejscu nie wskazują na podobieństwo poręczenia i umowy ubezpieczenia opisanej w art. 805 § 1 k.c. - podkreślić należy, że wymieniona gwarancja ubezpieczeniowa jest instytucją odrębną od umowy ubezpieczenia, o czym w dalszej części niniejszego wniosku. Należy podkreślić, że autorzy wskazują na podobieństwo poręczenia do różnego rodzaju gwarancji, co może potwierdzać, że wskazanie przez ustawodawcę w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. gwarancji i poręczenia, a pominięcie ubezpieczenia, było działaniem zamierzonym, tj. ustawodawca w pełni świadomie nie chciał obejmować usług ubezpieczenia zakresem ww. przepisu. Co więcej, fakt że ustawodawca uznał za konieczne wymienienie w tekście aktu prawnego tak podobnych usług jak gwarancji i poręczenia wskazuje, że analizując "podobny charakter" świadczenia należy dokonywać tego ściśle.

Z kolei sama ogólna umowa gwarancji nie została określona wprost w przepisach k.c. i podlega zasadzie swobody umów. W k.c. wyróżniono natomiast szczególne formy gwarancji takie jak: gwarancję przy sprzedaży, gwarancję zapłaty oraz gwarancję na dzieło.

Analiza wymienionych powyżej rodzajów gwarancji pozwala na przyjęcie twierdzenia, że istota gwarancji jest odmienna od istoty umowy ubezpieczenia z uwagi na fakt, że umowa gwarancji ma charakter jednostronnie zobowiązujący i akcesoryjny, ponieważ najczęściej jest to umowa zawierana obok zobowiązania głównego (np. umowa sprzedaży), w której to gwarant ma spełnić określone świadczenie. Z kolei umowa ubezpieczenia polega zawsze na świadczeniach wzajemnych i nie jest zawierana akcesoryjnie. Ponadto, umowa ubezpieczenia może zostać zawarta wyłącznie z zakładem ubezpieczeń, tj. podmiotem świadczącym usługi ubezpieczenia w ramach działalności swojego przedsiębiorstwa, natomiast gwarancja może być co do zasady udzielona przez dowolny podmiot.

Zgodnie z art. 649 § 2 k.c. gwarancją zapłaty może być m.in. gwarancja bankowa lub ubezpieczeniowa. Gwarancja bankowa została zdefiniowana w art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Tj. Dz. U. z 2019 r. poz. 2357; dalej: PB) jako jednostronne zobowiązanie banku - gwaranta że po spełnieniu przez podmiot uprawniony (beneficjenta gwarancji) określonych warunków zapłaty które mogą być stwierdzone określonymi w tym zapewnieniu dokumentami, jakie beneficjent do sporządzonego we wskazanej formie żądania zapłaty, bank ten wykona świadczenie pieniężne na rzecz beneficjenta gwarancji - bezpośrednio albo za pośrednictwem innego banku. Natomiast w odniesieniu do gwarancji ubezpieczeniowej należy zauważyć, że nie została ona zdefiniowana w żadnym akcie prawnym. W praktyce gwarancja ubezpieczeniowa polega na zobowiązaniu się gwaranta, którym jest zakład ubezpieczeń do wypłaty na rzecz beneficjenta gwarancji określonej kwoty, w przypadku niewykonania przez dłużnika zobowiązań względem beneficjenta gwarancji. Innymi słowy, jest to gwarancja mocno zbliżona do gwarancji bankowej, z tą różnicą, że funkcja gwaranta w tym przypadku pełni zakład ubezpieczeń, a nie bank.

Poniżej Wnioskodawca prezentuje listę podstawowych różnic zachodzących pomiędzy umową ubezpieczeniową, a umową gwarancji ubezpieczeniowej:

- w ramach usługi ubezpieczenia ubezpieczyciel jest zobowiązany do wyrównania szkody powstałej w wyniku zdarzenia losowego, natomiast w przypadku gwarancji ubezpieczeniowej zakład ubezpieczeń wypłaca określoną kwotę bez względu na przyczyny niewykonania przez dłużnika zobowiązania wobec beneficjenta gwarancji;

- ciężar ekonomiczny gwarancji ubezpieczeniowej ponosi dłużnik, a nie wierzyciel będący beneficjentem gwarancji, natomiast w przypadku usługi ubezpieczeniowej ciężar ekonomiczny ponosi podmiot będący jednocześnie beneficjentem ubezpieczenia;

- w przypadku gwarancji ubezpieczeniowej zakładowi ubezpieczeń - w przypadku wypłaty sumy gwarancyjnej na rzecz beneficjenta gwarancji - przysługuje roszczenie wobec dłużnika (zleceniodawcy gwarancji ubezpieczeniowej) o zwrot wypłaconej sumy gwarancyjnej, natomiast w przypadku usługi ubezpieczeniowej w przypadku wypłaty ubezpieczenia ciężar ekonomiczny ponosi zakład ubezpieczeń.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: WSA) w Bydgoszczy z 22 stycznia 2020 r. (sygn. I SA/Bd 655/19), w którym WSA stwierdził, iż:

"Spółka dokonując analizy regulacji w zakresie gwarancji wyróżniła gwarancję udzielaną przy sprzedaży, wykonaniu dzieła oraz gwarancję zapłaty za roboty budowlane. Jednocześnie biorąc pod uwagę, że gwarancja udzielana przy sprzedaży, jak i wykonaniu dzieła ma charakter gwarancji jakości (odpowiednio rzeczy lub dzieła) zasadnie przyjęto, że dla porównań z usługami ubezpieczenia należy odwoływać się do gwarancji zapłaty za roboty budowlane, która zgodnie z art. 6491 § 2 k.c., może przybrać postać m.in. gwarancji bankowej, a zwłaszcza ubezpieczeniowej.

Wprawdzie zarówno zawieranie umów ubezpieczenia, jak i umów gwarancji ubezpieczeniowych należy do czynności ubezpieczeniowych w rozumieniu art. 4 ust. 7 pkt 1 ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 381 z późn. zm.) i wspólną ich cechą jest obowiązek świadczenia przez gwaranta lub zakład ubezpieczeń w związku z zaistnieniem określonego zdarzenia, to cechy odróżniające te kategorie wykluczają traktowanie ich jako podobnych. Istota umowy gwarancyjnej polega na tym, że jest ona zawierana pomiędzy gwarantem (zakład ubezpieczeń) a beneficjentem (wierzycielem). Jednocześnie pomiędzy gwarantem (zakład ubezpieczeń) a dłużnikiem (zleceniodawcą gwarancji) jest zawierana dodatkowa umowa o udzieleniu gwarancji. Jest umową nienazwaną opartą na zasadzie swobody umów. Gwarancje ubezpieczeniowe służą potwierdzeniu wiarygodności finansowej przedsiębiorcy (dłużnika-zleceniodawcy gwarancji względem kontrahentów (wierzycieli). W przeciwieństwie do ubezpieczenia majątkowego, w przypadku którego zgodnie z art. 805 § 2 pkt 1 k.c. ubezpieczyciel wyrównuje szkodę spowodowaną określonym zdarzeniem (wypadkiem), w ramach gwarancji ubezpieczeniowej wypełnia on jedynie zobowiązanie polegające na wypłacie konkretnej sumy pieniężnej wobec braku spełnienia świadczenia przez dłużnika, zlecającego udzielenie tego typu zabezpieczenia. Ponadto należy zwrócić uwagę, że cechą charakterystyczną umowy ubezpieczenia jest zobowiązanie się przez ubezpieczającego do opłacenia składki, co nie występuje w przypadku gwarancji, w przypadku której na beneficjencie taki obowiązek nie spoczywa."

Podobne wnioski płyną również z wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego (z 17 sierpnia 2021 r., sygn. II FSK 587/21 oraz 14 października 2021 r., sygn. II FSK 834/21), w których NSA oddalił skargi kasacyjne Dyrektora KIS i skierował sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy. W przywołanych orzeczeniach NSA stwierdził, iż umowa, której treść odpowiada essentialia negotii umowy ubezpieczenia, określonym w art. 805 § 1 K.c., nie jest „świadczeniem o podobnym charakterze” do gwarancji w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p.. W konsekwencji podmioty wskazane w art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. nie mają obowiązku pobierać jako płatnicy podatku u źródła od przychodów uzyskiwanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o PDOP, z tytułu świadczenia usługi ubezpieczenia.

Po dokonaniu ponownego rozpatrzenia sprawy przez Dyrektora KIS w następstwie wyroku NSA z 14 października 2021 r., sygn. II FSK 834/21, organ podatkowy w interpretacji indywidualnej z dnia 14 kwietnia 2022 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.174.2020.13/S/MR, uznał, iż stanowisko prezentowane przez podatnika, zgodnie z którym usługi ubezpieczeniowe nabywane od nierezydentów - w tym również w drodze refakturowania w ramach grupy - nie podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p, jest prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe stanowisko sądów oraz fakt, że w swej istocie umowa gwarancji ubezpieczeniowej i bankowej jest znacznie bliższa poręczeniu, niż umowie ubezpieczenia wskazanej w art. 805 § 1 k.c., należy stwierdzić, że brak wskazania usług ubezpieczeniowych w katalogu usług art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. jest zamierzonym działaniem ustawodawcy.

Niezależnie od powyższych rozważań, dotyczących różnic pomiędzy usługami ubezpieczeniowymi, gwarancją i poręczeniem na gruncie cywilistycznym, Spółka pragnie wskazać na kolejny argument przemawiający za prawidłowością jej stanowiska zaprezentowanego w niniejszym wniosku, tym razem w oparciu o brzmienie i wykładnię u.p.d.o.p..

Zgodnie art. 24ca ust. 2 pkt 4 u.p.d.o.p. dla celów obliczenia straty oraz udziału dochodów w przychodach, które stanowią podstawę opodatkowania tzw. minimalnym podatkiem dochodowym, nie uwzględnia się kosztów usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze.

Natomiast zgodnie z art. 24aa ust.3 pkt 1 u.p.d.o.p. do kosztów stanowiących tzw. przerzucane dochody, zalicza się koszty usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz usług o podobnym charakterze.

Zgodnie z obowiązującym do końca 2022 r. art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. podatnicy byli zobowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze.

W ocenie Spółki brzmienie powyższych przepisów stanowi jednoznaczne potwierdzenie, że usług ubezpieczeniowe nie podlegają opodatkowaniu podatkiem "u źródła" na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p.. Konstatacja ta wynika z wewnętrznej wykładni przepisów u.p.d.o.p. w oparciu zasadę racjonalnego ustawodawcy. Skoro bowiem ustawodawca w art. 24ca ust. 2 pkt 4, art. 24aa ust.3 pkt 1 oraz art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. wymienia obok siebie usługi ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń, przy jednoczesnym dodaniu sformułowania "świadczeń o podobnym charakterze" należy uznać, że gdyby jego intencją było objęcie usług ubezpieczenia dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., zostałyby one tam wprost wskazane tak jak zostało to zrobione w art. 24ca ust. 2 pkt 4, art. 24aa ust.3 pkt 1 oraz art. 15e ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Innymi słowy, brzmienie art. 24ca ust. 2 pkt 4, art. 24aa ust.3 pkt 1 oraz art. 15e ust. 1 pkt 1u.p.d.o.p. potwierdza, że w ocenie ustawodawcy:

a) usługi ubezpieczenia są usługami innymi niż poręczenie lub gwarancja,

b) usługi ubezpieczenia nie są usługami podobnymi do usług poręczenia lub gwarancji.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w przywołanym już w niniejszym wniosku orzeczeniu WSA z Bydgoszczy, który jednoznacznie stwierdza, że:

"Zasadnie Skarżąca wskazuje, że w związku z powyższym przy uwzględnieniu zasady konsekwencji terminologicznej, nie znajduje uzasadnienia stanowisko organu, że usługi ubezpieczenia są podobne do gwarancji, skoro treść innego przepisu tej samej ustawy prowadzi do odmiennych wniosków wobec wskazania ubezpieczeń obok gwarancji oraz obok zwrotu obejmującego grupę świadczeń o podobnym charakterze. W literaturze jest wszakże prezentowany pogląd, że powyższa zasada wynikająca z koncepcji racjonalnego ustawodawcy może zostać ograniczona, o ile wskazuje na niepozostawiająca wątpliwości intencja prawodawcy, niemniej jednak przełamanie omawianej zasady dopuszczalne jest w obrębie całego systemu prawa, ale nie w obrębie jednego i tego samego akt prawnego (por. M. Dębska, Zasady techniki prawodawczej. Komentarz. Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, 2013)."

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy płatność za Raty Ubezpieczenia nie mieści się w zakresie art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p., w związku z czym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany na podstawie art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. do poboru i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego

Dodatkowo, na wypadek uznania przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako „Dyrektor KIS”), że Raty Ubezpieczenia podlegają pod dyspozycję art. 21 ust. 1 u.p.d.o.p. należy wskazać, że zgodnie z art. 21 ust. 2 u.p.d.o.p., przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Opłaty za Raty Ubezpieczenia ponoszone przez Wnioskodawcę należy uznać za tzw. zyski przedsiębiorstw, które zgodnie z art. 7 UPO są opodatkowane wyłączenie w Irlandii.

Mając na uwadze powyższe przepisy UPO, nawet w przypadku uznania przez Dyrektora KIS, że opłaty za Raty Ubezpieczenia stanowią opłatę za usługę gwarancji, poręczenia lub świadczenie o podobnym charakterze, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p., Spółka nie będzie zobowiązana do pobrania i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów uzyskanych na terytorium Polski przez nierezydentów, gdyż zgodnie z UPO podlegają one opodatkowaniu wyłącznie w Irlandii jako zyski przedsiębiorstw.

Podsumowując, w związku z płatnością Rat Ubezpieczenia Wnioskodawca nie będzie zobowiązany na podstawie art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. do pobrania i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zakres podmiotowy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza bądź siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT:

W myśl art. 3 ust. 3 ustawy o CIT:

W myśl art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:

Stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 ustawy o CIT:

Przepis art. 21 ust. 2 ustawy o CIT stanowi, że:

W art. 21 ustawy o CIT wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski.

Zasady ustalania podatku, wynikające z art. 21 ustawy o CIT, będą miały zatem zastosowanie w przypadku braku takich umów, albo wtedy, gdy umowa w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, której Polska jest stroną, zawarta z krajem, na którego terytorium podatnik ma siedzibę, nie stanowi inaczej niż polska ustawa.

Na podstawie art. 22b ustawy o CIT:

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest projektowanie oraz wykonawstwo wszelkiego rodzaju instalacji i systemów dla różnych gałęzi przemysłu, w szczególności przemysłu energetycznego. W 2022 r. Spółka zawarła z Finansującym mającym siedzibę w Irlandii umowę leasingu operacyjnego z opcją zakupu. Na mocy umowy finansujący oddał Spółce w leasing macierz oraz dwa serwery na okres 48 miesięcy. Serwery i macierz zostały zamontowane w obecnej szafie w serwerowni w siedzibie Spółki i włączone do istniejącej infrastruktury IT. Po montażu i konfiguracji sprzętowej na nowe środowisko zostaną przeniesione obecne systemy informatyczne zapewniające funkcjonowanie Spółki: (...).

W okresie obowiązywania Umowy Spółka jest zobowiązana do uiszczania kwartalnych rat leasingowych (dalej jako „Raty”) na rzecz Finansującego (Y). Pierwsza Rata zostanie opłacona w 2023 r. Suma opłaconych w każdym roku podatkowym, w okresie obowiązywania Umowy Rat i Rat Ubezpieczenia nie przekroczy w żadnym roku podatkowym 2 milionów złotych. Y nie posiada zakładu na terytorium Polski. Wnioskodawca posiada certyfikat rezydencji Y dotyczący 2023 r.

W tym miejscu wskazać należy, że w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT mieszczą się m.in. przychody z tytułu należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego.

Analizując obowiązek pobrania podatku u źródła z tytułu wypłacanych przez Państwa należności wypłacanych na rzecz Finansującego w związku z zawarciem umowy leasingu operacyjnego, tj. Rat (rat leasingowych) należy zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego.

Według Słownika języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) słowo „urządzenie” oznacza „mechanizm lub zespół mechanizmów, służący do wykonania określonych czynności”.

Podobnie według Słownika języka polskiego (PWN Warszawa 1996 r. tom III, str. 575) urządzenie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę.

Zgodnie z internetowym Słownikiem języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) pojęcie „przemysł” oznacza produkcję materialną polegającą na wydobywaniu z ziemi bogactw naturalnych i wytwarzaniu produktów w sposób masowy przy użyciu urządzeń mechanicznych. Natomiast słowo „handel” oznacza działalność polegająca na kupnie, sprzedaży lub wymianie towarów i usług (Słownik języka polskiego, www.sjp.pwn.pl).

Pojęcia „przemysłowy”, „handlowy” oznaczają odpowiednio – związany z przemysłem, handlem, mający zastosowanie w przemyśle, handlu (w tym w usługach) itp.

Zatem pojęcie „urządzenie przemysłowe, naukowe lub handlowe” oznacza rodzaj mechanizmu lub zespół elementów, przyrządów, służący do wykonywania określonych czynności lub ułatwiający pracę, związany z produkcją materialną lub procesem sprzedaży towarów i usług oraz nauką, czyli szeroko rozumianą działalnością komercyjną.

Jak wskazuje Naczelny Sąd Administracyjny (por. wyrok z 6 czerwca 2018 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 1773/16 oraz z 5 czerwca 2018 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 1540/16) przy interpretowaniu pojęcia „urządzenia przemysłowe” trzeba mieć także na uwadze, że jego źródłem jest umowa międzynarodowa. Przy interpretacji pojęć zawartych w treści aktu prawa międzynarodowego istotny jest przede wszystkim cel regulacji. W wersji anglojęzycznej Modelowej Konwencji w sprawie dochodu i majątku OECD, na bazie której sporządzane są umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, pojęciu „urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego” odpowiada zwrot „industrial, commercial, or scientific equipment”. Chodzi tu zatem o wykorzystywanie urządzeń w celach komercyjnych, profesjonalnych, a nie prywatnych, zarówno w działalności przemysłowej, handlowej i naukowej.

Na powyższe wskazuje także NSA w wyroku z 17 lipca 2019 r., sygn. akt II FSK 1308/17 „(…) Pojęciem „urządzenie przemysłowe” posługuje się zarówno umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w art. 12 ust. 3, jak i ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 21 ust. 1 pkt 1. (…) Poszukując znaczenia tego określenia trzeba mieć na względzie, że wykładnia językowa, korzystając ze znaczeń przypisywanych poszczególnym słowom i zwrotom, musi uwzględniać tę cechę języka, że określone znaczenie przypisywać można zarówno poszczególnym wyrazom, jak i zwrotom, zdaniom i zespołem zadań. Każdy wyraz tekstu prawnego może mieć jedno lub więcej znaczeń, a znaczenie zwrotu zbudowanego z kilku wyrazów nie zawsze jest sumą tych znaczeń tych wyrazów. Znaczenie określonego zwrotu użytego w treści przepisu może być ponadto zdeterminowane sposobem ulokowania go w treści zdania, w który został użyty (por. B. Brzeziński „Wykładnia prawa podatkowego”, Gdańsk 2013 r., s. 28). Przy wykładni określenia „urządzenie przemysłowe” trzeba mieć na uwadze cały zwrot odnoszący się do tego pojęcia i sposób jego ulokowania w treści zdania. Część przepisu art. 21 ust. 1 pkt 1 updop odnosząca się do urządzeń przemysłowych dotyczy wyodrębnionego zbioru rzeczy (urządzeń), których użytkowanie lub prawo użytkowania rodzi określone w tym przepisie konsekwencje podatkowe. Umieszczony między przecinkami zwrot normatywny „w tym również środka transportu”, mający charakter zwrotu wtrąconego, informuje adresata, że w zbiorze urządzeń przemysłowych zawarte są także środki transportu (por. NSA z dnia 3 kwietnia 2012 r., II FSK 1933/10). W tej sytuacji, wyjaśniając sens określenia „urządzenie przemysłowe” nie można wprost odwołać się tylko do znaczenia słownikowego słów „urządzenie” oraz „przemysłowe”, rozumianych odrębnie od znaczenia zawartego w tekście updop, bowiem prowadzić to będzie do błędnych wniosków. Normatywne zaliczenie do urządzeń przemysłowych także środków transportu, i to bez żadnych ograniczeń, wskazuje, że określenie „urządzenia przemysłowe” należy rozumieć możliwe szeroko, jako wszelkie urządzenia, które racjonalnie rzecz biorąc mogą być wykorzystywane w przemyśle. Zaliczenie urządzenia do „urządzeń przemysłowych” w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 updop zależy od obiektywnych cech konstrukcyjnych i użytkowych tego urządzenia, a nie od okoliczności, czy tego w jaki sposób urządzenie to jest w danym okresie wykorzystywane”.

Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 października 2016 r., sygn. akt II FSK 2416/14 „(…) Wyjaśniając sens tego pojęcia nie można wprost odwołać się tylko do znaczenia słownikowego pojęć: „urządzenie” oraz „przemysłowe”, rozumianych odrębnie od znaczenia zawartego w tekście Umowy i ustawy podatkowej. Zdaniem składu orzekającego odkodowanie znaczenia słownikowego tych wyrazów i to odrębnie każdego z nich, bez uwzględnienia całego fragmentu treści przepisu, prowadzi do błędnych wniosków. Skoro urządzeniami przemysłowymi są środki transportu, urządzenie handlowe czy też urządzenie naukowe, za chybione trzeba również uznać odwoływanie się przy poszukiwaniu pojęcia urządzenia przemysłowego do KŚT (Klasyfikacji Środków Trwałych). Przy interpretowaniu pojęcia „urządzenia przemysłowe” trzeba mieć także na uwadze, że jego źródłem jest umowa międzynarodowa. Przy interpretacji pojęć zawartych w treści aktu prawa międzynarodowego istotny jest przede wszystkim cel regulacji. Autor skargi kasacyjnej odwołując się do wersji anglojęzycznej Modelowej konwencji w sprawie dochodu i majątku OECD, na bazie której sporządzane są umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zwrócił uwagę, że pojęciu „urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego” odpowiada zwrot „industrial, commercial, or scientific equipment”. Chodzi tu zatem o wykorzystywanie urządzeń w celach komercyjnych, profesjonalnych a nie prywatnych, zarówno w działalności przemysłowej, handlowej i naukowej. Odpowiada temu definicja w polskiej ustawie podatkowej, w której do urządzeń przemysłowych zalicza się środki transportu oraz urządzenia naukowe i handlowe. Tym samym zarówno wykładnia językowa jak i wykładnia celowościowa prowadzą do wniosku, że pojęcie urządzenia przemysłowego obejmuje wszelkie urządzenia wykorzystywane w profesjonalnym obrocie, przy czym muszą one być związane z działalnością danego podmiotu. Nie muszą one jednak być wykorzystywane bezpośrednio w procesie produkcji. (…)”

Tym samym zarówno wykładnia językowa jak i wykładnia celowościowa prowadzą do wniosku, że pojęcie urządzenia „przemysłowego, handlowego lub naukowego” obejmuje wszelkie urządzenia wykorzystywane w profesjonalnym obrocie, przy czym muszą one być związane z działalnością danego podmiotu. Nie muszą one jednak być wykorzystywane bezpośrednio w procesie produkcji, wąsko rozumianego handlu (hurtowego i detalicznego), czy nauki.

Odnosząc wyżej cytowane przepisy prawa do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że sprzęt komputerowy, który jest przedmiotem umowy leasingu operacyjnego i jest wykorzystywany przez Państwa przy prowadzeniu działalności, tj. serwery, macierz należy zaliczyć do kategorii urządzeń przemysłowych w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Stąd płatności Rat na rzecz Finansującego z tytułu udostępniania infrastruktury technicznej (serwerów, macierzy) należy zakwalifikować do tej grupy przychodów.

Zauważyć należy że infrastruktura informatyczna zarówno w wymiarze fizycznym jak i wirtualnym stanowi mechanizm lub zespól elementów służących do wykonywania określonych czynności, tym samym należy ją taktować jako urządzenie przemysłowe. Serwery, podobnie jak każdy komputer są „urządzeniami” niezależnie od tego czy urządzenia te funkcjonują w powiązaniu z siecią internetową i wymagają odpowiedniego oprogramowania.

Tym samym nie można zgodzić się z Państw a stanowiskiem, że płatność za Raty dokonywana przez Państwa na rzecz Finansującego nie mieści się w zakresie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT.

Zatem Państwa stanowisko w powyższym zakresie jest nieprawidłowe.

Z opisu sprawy wynika, że na podstawie Umowy Spółka jest zobowiązana do ubezpieczenia Sprzętu od:

1) Odpowiedzialności cywilnej związanej z używaniem Sprzętu, oraz

2) Od wszystkich innych ryzyk na kwotę równą całkowitej kwocie finansowania.

Finansujący - zgodnie z Umową - ma prawo zawrzeć umowy ubezpieczenia na koszt Spółki, jeśli Spółka nie zawrze umowy ubezpieczenia w ww. zakresie. Spółka nie zawarła umowy ubezpieczenia, w związku z czym Finansujący ubezpieczył Sprzęt we własnym zakresie, na koszt Spółki. Koszty ubezpieczenia zostały rozłożone na 16 kwartalnych rat (dalej jako „Raty Ubezpieczenia”). Spółka będzie opłacała Raty Ubezpieczenia na podstawie faktur wystawianych przez Finansującego. Pierwsza Rata Ubezpieczenia będzie opłacona w 2023 r.

W tym miejscu przywołać należy, art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, zgodnie z którym:

Katalog usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ww. ustawy jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „świadczeń o podobnym charakterze”. Sformułowanie to uprawnia do twierdzenia, że za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Innymi słowy, lista ta obejmuje również takie świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane (nazwane). Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane świadczenie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń oraz zakres faktycznie wykonanych czynności, a nie tylko jego nazwa. Treść ww. przepisu jednoznacznie bowiem wskazuje, że oprócz usług wymienionych w tym przepisie ustawodawca objął obowiązkiem podatkowym także inne usługi niewymienione w tym przepisie o charakterze podobnym do świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że świadczenie usług ubezpieczeniowych ma charakter podobny do gwarancji, gdyż zakład ubezpieczeń zgodnie art. 805 § 1 ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. 2022 r., poz. 1360, z późn. zm.), zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Zgodnie z definicją, zawartą w słowniku języka polskiego dostępnego na stronie internetowej sjp.pwn.pl, gwarancja to m.in. poręczenie, że coś nastąpi albo, że jest prawdziwe. Usługa ubezpieczenia jest pod względem celowościowym i funkcjonalnym tożsama z usługą gwarancji, gdyż ubezpieczyciel niejako poręcza, że w przypadku przewidzianym w umowie ubezpieczenia spełni określone świadczenie (nastąpi wypłata świadczenia).

Istotą zawarcia umowy ubezpieczenia jest zagwarantowanie ubezpieczonemu przez ubezpieczyciela określonych świadczeń (działań) na wypadek wystąpienia określonych zdarzeń. Niewątpliwie istnieją pewne różnice pomiędzy usługą ubezpieczenia a świadczeniem gwarancji, jednak różnice te nie są na tyle istotne, aby nie można nazwać obu usług świadczeniami o podobnym charakterze. Zatem, o możliwości zaklasyfikowania usługi do świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym wystarczające jest, że usługa jest świadczeniem o podobnym charakterze do świadczeń wymienionych w treści art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

W świetle powyższych wyjaśnień, przychody osiągane ze świadczenia opisanej we wniosku usługi ubezpieczeniowej w związku z zawartą umową leasingu operacyjnego, podlegają w Polsce podatkowi u źródła, ponieważ mieszczą się w katalogu usług, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, i tym samym podlegają obowiązkowi poboru zryczałtowanego podatku dochodowego.

Reasumując, płatności dokonywane przez Spółkę na rzecz Finansującego, tj. opłaty za Raty Ubezpieczenia Sprzętu dotyczą świadczonych usług ubezpieczeniowych a usługi ubezpieczeniowe są usługami zbliżonymi do usług gwarancji, zatem mieszczą się w zakresie art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe Państwa stanowisko w powyższym zakresie jest nieprawidłowe.

Z treści przywołanych powyżej przepisów wynika, że od niektórych przychodów osiąganych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany.

Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.

Stosownie do przywołanego art. 21 ust. 2 ustawy o CIT:

Przechodząc zatem do kwestii obowiązku poboru i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od Rat leasingowych oraz poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od Rat Ubezpieczenia zasadne jest odwołanie się do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Madrycie dnia 13 listopada 1995 r. (Dz.U. z 1996 r. nr 29, poz. 129, ze zm., dalej: „umowa polsko-irlandzka”), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Irlandię dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz.U. z 2019 r._t poz. 1006, dalej także: „Konwencja MLI”).

Stosownie do z art. 12 ust. 3 umowy polsko-irlandzkiej:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 umowy polsko-irlandzkiej:

Stosownie do art. 7 ust. 7 umowy polsko-irlandzkiej:

W artykułach 10, 11, 12 oraz 13 umowy polsko-irlandzkiej unormowana została kwestia opodatkowania dochodów odpowiednio z tytułów: dywidendy, odsetek, należności licencyjnych oraz zysków ze sprzedaży majątku.

Analizując zapisy umowy polsko-irlandzkiej, należy zgodzić się z Wnioskodawcą w części dotyczącej kwestii zakwalifikowania na gruncie ww. umowy, że opłaty za Raty nie mieszczą się w zakresie definicji „należności licencyjnych” zawartej w art. 12 ust. 3 a) bądź „opłat za usługi techniczne” umowy polsko-irlandzkiej. Nie stanowią także świadczeń o charakterze dywidendowym (art. 10 umowy polsko-irlandzkiej) jak i odsetkowym (art. 11 umowy polsko-irlandzkiej).

W świetle powyższego należy zatem stwierdzić, że powołany powyżej art. 7 ust. 7 umowy polsko-irlandzkiej przyznaje pierwszeństwo poszczególnym kategoriom dochodów. Skoro należności wypłacane kontrahentowi irlandzkiemu (Finansującemu) nie mieszczą się w dyspozycji art. 10, 11, 12 oraz 13 umowy polsko-irlandzkiej należy je kwalifikować do zysków przedsiębiorstwa. Art. 7 umowy polsko-irlandzkiej ma bowiem zastosowanie do dochodów przedsiębiorstwa, które nie wchodzą w zakres dochodów objętych innymi artykułami.

W konsekwencji opłaty za Raty należy zatem kwalifikować jako „zyski przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 7 umowy polsko-irlandzkiej. Zyski te podlegają opodatkowaniu tylko w państwach siedziby podmiotów, które dochód taki uzyskują (w rozpatrywanej sprawie w Irlandii), pod warunkiem właściwego formalnego udokumentowania).

Mając na uwadze powyższe przepisy umowy polsko-irlandzkiej stwierdzić należy, że w odniesieniu do opisanych we wniosku należności, tj. Rat (rat leasingowych) ponoszonych przez Państwa na rzecz Finansującego z siedzibą w Irlandii nie będą Państwo zobowiązani do poboru podatku u źródła. Tym samym opłaty za Raty będą opodatkowane wyłącznie w Irlandii.

W kontekście powyższej argumentacji odnoszącej się do płatności Rat leasingowych zakwalifikowanych na gruncie umowy polsko-irlandzkiej jako „zyski przedsiębiorstwa, także opłaty za Raty Ubezpieczenia ponoszone przez Państwa należy zakwalifikować do zysków przedsiębiorstwa, w myśl art. 7 umowy polsko-irlandzkiej. W konsekwencji opłaty za Raty Ubezpieczenia będą podlegały opodatkowaniu tylko w Irlandii, tj. w państwie siedziby Finansującego, pod warunkiem właściwego formalnego udokumentowania.

Dodatkowo wskazać trzeba, że w odniesieniu do opisanych we wniosku należności uiszczanych przez Państwa z tytułu zawartej przez Państwa umowy leasingu operacyjnego z kontrahentem mającym siedzibę w Irlandii, niepobranie podatku zgodnie z umowa polsko-irlandzką jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji podatkowej.

W myśl bowiem art. 4a pkt 12 ustawy o CIT:

Jak wynika z powołanego przepisu ustawy o CIT, certyfikat rezydencji jest dokumentem wydawanym przez właściwą administrację podatkową, potwierdzającym określony stan faktyczny – miejsce rezydencji podatnika dla celów podatkowych, którym w przypadku podatników podatku dochodowego od osób prawnych jest miejsce siedziby.

Zgodnie z art. 26 ust. 1n ustawy o CIT:

Należy także podkreślić, iż art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, nakłada na płatnika obowiązek dochowania należytej staranności przy weryfikacji warunków niepobrania podatku, zastosowania zwolnienia bądź obniżonej stawki podatku. Należyta staranność w weryfikacji warunków niepobrania podatku, zastosowania zwolnienia bądź obniżonej stawki podatku wymagana jest po stronie płatnika bez względu na to, czy suma wypłat należności na rzecz jednego podatnika przekroczy w danym roku podatkowym kwotę 2 mln zł.

Weryfikacja, o której mowa powyżej, powinna się zatem odbywać z należytą starannością. Obowiązek dochowania należytej staranności, o której mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT  spoczywa na płatniku, który dokonując wypłaty nie pobiera podatku u źródła na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, stosuje zwolnienie lub obniżoną stawkę.

Odnosząc powyższe do przedstawionego przez Państwa opisu zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić że dokonując płatności Rat i Rat Ubezpieczenia na rzecz Finansującego z siedzibą w Irlandii z tytułu zawartej umowy leasingu operacyjnego nie będą Państwo zobowiązani do poboru podatku u źródła, przy spełnieniu omówionych powyżej warunków.

Mając na uwadze powyższe Państwa stanowisko w zakresie obowiązku poboru i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od Rat oraz poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od Rat Ubezpieczenia należało uznać za prawidłowe, z powyższym zastrzeżeniem.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).