Interpretacja indywidualna z dnia 3 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT3.4011.85.2023.2.KP

Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na wymianę instalacji chłodniczej.

Interpretacja indywidualna

- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 26 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 15 marca 2023 r. (wpływ 20 marca 2023 r.) Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowana będąca stroną postępowania:

Pani A.A.

(ul. (...);

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Pan B.A.

(ul. (...)

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawcy są jedynymi wspólnikami X spółka jawna (NIP. (...)).

Spółka prowadzi działalność gospodarczą głównie w zakresie produkcji mięsa wieprzowego, jego przetwarzania oraz sprzedaży hurtowej i detalicznej mięsa wieprzowego i produktów uzyskanych z jego przetwarzania. Produkcja odbywa się w zakładzie posadowionym na działkach należących do wspólników, ale powstałym w wyniku budów oraz przebudów prowadzonych za środki spółki. Spółka amortyzuje hale zakładu jako własne środki trwałe.

W związku z drastycznym wzrostem cen energii elektrycznej spółka zleciła przeprowadzenie audytu energetycznego w zakładzie przetwórczym. W jego wyniku ujawniono, iż stan instalacji chłodniczych zakładu wskazywał na jej znaczne zużycie i konieczność jej wymiany. Biorąc pod uwagę wyniki audytu oraz dużą częstotliwość napraw, podjęto decyzję o prawie całkowitej (jedynie instalacja jednej komory została zachowana) wymianie instalacji chłodniczej w zakładzie - jednostki zewnętrze, jednostki wewnętrzne, całość przewodów. Całość wymienionej instalacji jak również każda z części zasilana odrębnym agregatem to wydatek znacznie ponad 10 000 zł. Wymiana ta zakończyła się w grudniu 2022 r. Omawiane wydatki mają charakter „odtworzeniowy”, gdyż ich celem była wymiana zużytych elementów, a więc doprowadzenie stanu zakładu do stanu pierwotnego.

Uzupełnienie wniosku

AD I

Oczekują Państwo wydania interpretacji w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów (jako jednorazowy koszt) wydatków poniesionych na wymianę instalacji chłodniczych - stosownie do treści sformułowanego pytania.

AD II

Wobec powyższego nie zachodzi konieczność przeformułowania pytania.

AD III

W związku z faktem, iż nie doszło do zmiany, czy też doprecyzowania treści zadanego pytania, a jedynie jego praw prawidłowej wykładni, brak jest potrzeby doprecyzowania własnego stanowiska.

Należy jednocześnie podkreślić, iż we wniosku o wydanie interpretacji nie zachodzi brak korelacji zapytania ze stanowiskiem. Nie można się bowiem zgodzić z zaprezentowanym w wezwaniu poglądem, iż z treści stanowiska można wywnioskować, że chcieliby Państwo uzyskać interpretację indywidualną w zakresie uznania instalacji chłodniczych/chłodniczej za odrębne środki trwałe/odrębny środek trwały.

W stanowisku podnieśli Państwo jednoznacznie, że „W ocenie wnioskodawcy w zaistniałym stanie faktycznym mamy do czynienia z remontem zakładu - remontem poszczególnych hal jako środków trwałych spółki, w związku z czym wydatki poniesione na wymianę instalacji chłodniczych mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia (art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zdaniem wnioskodawcy w zaistniałym stanie faktycznym nie mamy bowiem do czynienia z wydatkami na wymianę instalacji, która mogłaby stanowić odrębny środek trwały (art. 23 ust. 1 pkt 1 lit.b cyt. ustawy).”.

Następnie wskazali Państwo na argumentację, iż instalacja ta warunkuje kompletność budynków i ich zdatność do produkcji mięsa wieprzowego i wyrobów z tego mięsa.

Na zakończenie w stanowisku podnieśli Państwo:

„Skoro zatem w przedstawionym stanie faktycznym omawiana instalacja z uwagi na powyższe, może być uznana za element warunkujący kompletność środka trwałego - hal zakładu, przy spełnieniu pozostałych przesłanek o których mowa w definicji środka trwałego, można uznać, iż wydatki poniesione na wymianę instalacji chłodniczych mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.”.

AD IV

Nie jest Państwa zamiarem otrzymanie interpretacji w przedstawionym w przedmiotowym wezwaniu zakresie pkt 1 ppkt 2).

AD V

1.Symbol KŚT „hal zakładu” - część produkcyjna: symbol 101, część magazynowa: 104 (w obu częściach zastosowano instalacje chłodnicze).

2.Wskazują Państwo, iż poniesione wydatki prowadzą do wykonania w „halach zakładu” robót polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego.

3.Wskazują Państwo, iż wykonane prace nie stanowiły ulepszenia środka trwałego:

–nie doszło bowiem do przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji środków trwałych;

–wydatki poniesione na wymianę instalacji chłodniczych w „halach zakładu” nie spowodowały wzrostu ich wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia do używania.

4.Wydatki poniesione na wymianę instalacji chłodniczych:

a)nie spowodowały, że hale zakładu mają wyższy standard, a wartość użytkowa obiektu jest wyższa w stosunku do wartości z dnia przyjęcia do używania - ponieważ instalacje chłodnicze muszą zapewniać stałe wartości chłodzenia określone przepisami weterynaryjnymi wskazanymi we wniosku o wydanie interpretacji;

b)zmierzały do odtworzenia stanu pierwotnego - ponieważ instalacje chłodnicze muszą zapewniać stałe wartości chłodzenia określone przepisami weterynaryjnymi wskazanymi we wniosku o wydanie interpretacji.

Pytanie

Czy w zaistniałym stanie faktycznym wydatki poniesione na wymianę instalacji chłodniczych mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, w zaistniałym stanie faktycznym mamy do czynienia z remontem zakładu - remontem poszczególnych hal jako środków trwałych spółki, w związku z czym wydatki poniesione na wymianę instalacji chłodniczych mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia (art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Państwa zdaniem, w zaistniałym stanie faktycznym nie mamy bowiem do czynienia z wydatkami na wymianę instalacji, która mogłaby stanowić odrębny środek trwały (art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b cyt. ustawy).

Przy czym trzeba podkreślić, iż prezentowane w niniejszym wniosku stanowisko może być uznane za poprawne bez dokonywania oceny technicznej stopnia trwałości powiązania instalacji z halami. Instalacja ta, inaczej niż np. klimatyzacja w pomieszczeniach biurowych, warunkuje kompletność budynków i ich zdatność do produkcji mięsa wieprzowego i wyrobów z tego mięsa.

Definicja środków trwałych - dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych - określona została w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wskazanie składników majątku, które przy spełnieniu określonych w tym przepisie warunków uznać można za środki trwałe, podlegające amortyzacji oraz w art. 22c tej ustawy, w którym wymieniono również składniki majątku uznawane m.in. za środki trwałe, niepodlegające amortyzacji. Definicja środków trwałych została więc dla celów podatkowych ściśle powiązana z pojęciem amortyzacji.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 omawianej ustawy podatkowej: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1)budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2)maszyny, urządzenia i środki transportu,

3)inne przedmioty

–o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zatem jedną z przesłanek warunkujących uznanie budynku za środek trwały w prowadzonej działalności gospodarczej jest jego kompletność i zdatność do użytku w dniu przyjęcia do używania. Składnik majątku spełnia kryterium kompletności, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjnie umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem. Przez sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania. Warto w tym miejscu przytoczyć mogący znaleźć odpowiednie zastosowanie - Komunikat Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 25 maja 2017 r. w sprawie ogłoszenia uchwały Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie przyjęcia Krajowego Standardu Rachunkowości nr 11 „Środki trwałe”:

„4.16. środek trwały jest Kompletny, jeżeli może realizować przypisane mu funkcje, co oznacza, ze spełnia wszystkie warunki techniczne (pod względem konstrukcyjnym) i prawne przewidziane dla danej kategorii środków trwałych, a w szczególności zawiera wszystkie części składowe.

4.17. Część składowa jest to nieodłączny element środka trwałego warunkujący jego użytkowanie (np. silnik w samochodzie, fundament pod budynek, płyta główna w zespole komputerowym), który nie może być od niego odłączany bez istotnego uszczerbku dla zdatności środka trwałego do użytkowania. W przypadku niektórych kategorii środków trwałych regulacje prawne określają wykaz części składowych, które muszą one posiadać, aby można było je uznać za kompletne, a w konsekwencji dopuścić do użytkowania.”.

Takie regulacje występują w sektorze związanym z pozyskiwaniem mięsa wieprzowego i jego dalszym przerobem.

Przedmiotowa działalność znajduje się pod nadzorem weterynaryjnym, a projekt technologiczny zatwierdzany jest przez powiatowego lekarza weterynarii. Podmiot zamierzający prowadzić działalność w zakresie produkcji produktów pochodzenia zwierzęcego jest obowiązany przed uzyskaniem pozwolenia na budowę zakładu lub zarejestrowaniem tego zakładu sporządzić projekt technologiczny zakładu i przesłać go wraz z wnioskiem o zatwierdzenie tego projektu powiatowemu lekarzowi weterynarii właściwemu ze względu na planowane miejsce prowadzenia tej działalności (art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2005 r. o produktach pochodzenia zwierzęcego (Dz. U. z 2006r. Nr 17, poz. 127 ze zm.). Projekt ten, co oczywiste musi m in. uwzględniać kwestię zachowania łańcucha chłodniczego. Stosownie do art. 4 ust. 3 lit. d Rozporządzenia (we) nr 852/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie higieny środków spożywczych z dnia 29 kwietnia 2004 r. (Dz.Urz.UE.L Nr 139, str. 1) przedsiębiorstwo sektora spożywczego, gdzie właściwe, przyjmują następujące szczególne środki higieny: utrzymywanie łańcucha chłodniczego. Rozwinięcie kwestii utrzymania łańcucha chłodniczego w omawianej branży ze wskazaniem na zakres temperatur jaki musi być utrzymywany w poszczególnych pomieszczeniach, znajduje swe odzwierciedlenie m.in. w postanowieniach Rozporządzenia (we) nr 853/2004 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 29 kwietnia 2004 r. ustanawiającego szczególne przepisy dotyczące higieny w odniesieniu do żywności pochodzenia zwierzęcego z dnia 29 kwietnia 2004 r. (dz.urz.ue.l nr 139, str. 55).

Skoro zatem w przedstawionym stanie faktycznym omawiana instalacja z uwagi na powyższe, może być uznana za element warunkujący kompletność środka trwałego - hal zakładu, przy spełnieniu pozostałych przesłanek, o których mowa w definicji środka trwałego, można uznać, iż wydatki poniesione na wymianę instalacji chłodniczych mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą zostać spełnione następujące warunki:

–został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

–jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

–pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

–poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

–został właściwie udokumentowany,

–nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 wskazanej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Podkreślenia wymaga, że o tym co jest celowe i potrzebne, czyli racjonalnie uzasadnione w prowadzonej działalności decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania, że dany wydatek spełnia ustawowe kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodu, tj. w szczególności obowiązek wykazania związku kosztów z działalnością gospodarczą, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że są Państwo jedynymi wspólnikami spółki jawnej. Spółka zleciła przeprowadzenie audytu energetycznego w zakładzie przetwórczym. W jego wyniku ujawniono, iż stan instalacji chłodniczych zakładu wskazywał na jej znaczne zużycie i konieczność jej wymiany. Biorąc powyższe pod uwagę, podjęto decyzję o prawie całkowitej (jedynie instalacja jednej komory została zachowana) wymianie instalacji chłodniczej w zakładzie - jednostki zewnętrze, jednostki wewnętrzne, całość przewodów. Całość wymienionej instalacji jak również każda z części zasilana odrębnym agregatem to wydatek znacznie ponad 10 000 zł. Wymiana ta zakończyła się w grudniu 2022 r. Omawiane wydatki mają charakter „odtworzeniowy”, gdyż ich celem była wymiana zużytych elementów, a więc doprowadzenie stanu zakładu do stanu pierwotnego.

Stosownie do treści z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

a)nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

b)nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,

c)ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

–wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Kosztem uzyskania przychodów, stosownie do art. 22 ust. 8 wskazanej wyżej ustawy, są natomiast odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a–22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

1.Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1)budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2)maszyny, urządzenia i środki transportu,

3)inne przedmioty

–o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z przytoczonych przepisów wynika, że środki trwałe podlegają amortyzacji, o ile spełniają następujące warunki:

–stanowią własność lub współwłasność podatnika,

–są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,

–przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,

–są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Przy czym uznaje się, że składnik majątku spełnia kryterium kompletności wskazany w tym przepisie, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem. Natomiast sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć jako możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania.

Zgodnie natomiast z art. 22a ust. 2 pkt 2 ww. ustawy:

Amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania, budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie.

Stosownie do art. 22h ust. 1 pkt 1 podanej ustawy:

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Jednocześnie wskazać należy, że amortyzacji środków trwałych dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych (art. 22i cytowanej ustawy) – wykaz stanowi załącznik numer 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowo podkreślić należy, że zgodnie z art. 22 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.):

Spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

Ze względu na to, że spółka jawna jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej - z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych są poszczególni wspólnicy tej spółki.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 cytowanej ustawy:

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z cytowanego powyżej przepisu wynika więc, że jeżeli środek trwały zostaje ulepszony, powoduje to konieczność powiększenia jego wartości początkowej o sumę wydatków poniesionych w związku z tym ulepszeniem. W efekcie poniesione wydatki nie będą stanowiły bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów.

Przez ulepszenie środków trwałych należy rozumieć:

–przebudowę, czyli zmianę (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,

–rozbudowę, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,

–rekonstrukcję, tj. odtworzenie zużytych całkowicie lub częściowo składników majątku,

–adaptację, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,

–modernizację, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Koszty uzyskania przychodów mogą natomiast stanowić wydatki poniesione na remont składnika majątku, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od tego, czy składnik majątku jest ujawnionym środkiem trwałym.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji remontu, dlatego też zasadne jest w tym przypadku odwołanie się do definicji sformułowanej w innych aktach prawnych, a w szczególności w przepisach prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r., poz. 2351 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o remoncie – należy przez to rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Remont następuje w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika i jest wynikiem tej eksploatacji (zużycia). Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru. Różnica między nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych. Przy czym punktem odniesienia jest stan środka trwałego z dnia przyjęcia go do używania.

Poniesione przez podatnika wydatki na remont środków trwałych, a więc odtworzenie (przywrócenie) pierwotnego stanu technicznego i wartości użytkowej oraz inne wydatki, które nie mają charakteru modernizacji, adaptacji, przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nie podlegają zaliczeniu do jego wartości początkowej (nie powiększają jej). Tym samym mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów bez względu na ich wysokość (decydujące znaczenie ma charakter wydatków).

Analizując przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego w pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1864) Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym do celów ewidencyjnych, ustalaniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. W KŚT za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może nim być budynek, maszyna, pojazd mechaniczny itp. Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się w ewidencji przyjęcie za pojedynczy obiekt – obiektu zbiorczego, którym może być zespół przewodów rurociągowych lub zespół latarni jednego typu użytkowanych na terenie zakładu, ulicy, osiedla, zespoły komputerowe itp.

Należy jednak zauważyć, że zarówno przepisy ww. ustawy o statystyce publicznej, jak i wydanego w celu jej wykonania rozporządzenia, nie są przepisami prawa podatkowego, a w konsekwencji, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, nie mogą być przedmiotem niniejszej interpretacji.

Obowiązek odpowiedniej klasyfikacji środka trwałego spoczywa na podmiocie gospodarczym. Wynika to z komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11). W przypadku trudności w ustaleniu właściwej klasyfikacji, zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do odpowiedniego Urzędu Statystycznego, który udziela informacji w zakresie stosowania wyżej powołanych standardów klasyfikacyjnych.

Przyjmując zatem za Państwem, że hale zakładu wraz ze znajdującymi się w nich instalacjami stanowią środki trwałe (kompletne budynki) oraz że poniesione wydatki:

•prowadzą do wykonania w „halach zakładu” robót polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego;

•nie spowodowały, że hale zakładu mają wyższy standard, a wartość użytkowa obiektu jest wyższa w stosunku do wartości z dnia przyjęcia do używania;

•zmierzały do odtworzenia stanu pierwotnego;

•nie stanowiły ulepszenia środka trwałego:

–nie doszło bowiem do przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji środków trwałych,

–nie spowodowały wzrostu ich wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia do używania,

wskazać należy, że wydatki poniesione na wymianę instalacji, spełniają przesłanki, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym, rozliczenie tych wydatków należy rozpatrywać pod kątem zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów w ramach prowadzonej w formie spółki jawnej przez Państwa działalności gospodarczej.

Co do zasady kosztami podatkowymi są wszelkie wydatki poniesione w związku z prowadzoną działalnością, w celu osiągnięcia przychodów lub zabezpieczenia albo zachowania ich źródła.

Tym samym, kosztami uzyskania przychodów mogą być zarówno koszty, które pozostają w bezpośrednim związku przyczynowo-skutkowym z przychodami podatkowymi, jak również koszty pośrednie, których powiązanie z konkretnym przychodem nie jest możliwe, ale dla prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorstwa poniesienie ich jest uzasadnione i podmiot jest zobowiązany do ich ponoszenia.

Zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 5d tej ustawy:

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zasady określone w ust. 5-5c, z zastrzeżeniem ust. 6b, mają zastosowanie również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego (art. 22 ust. 6 ww. ustawy).

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 6b cytowanej ustawy:

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Biorąc powyższe pod uwagę, mają Państwo prawo zaliczyć poniesione wydatki na wymianę instalacji do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w formie spółki jawnej działalności (w wysokości ustalonej stosownie do Państwa prawa do udziału w zysku w spółce jawnej) w momencie ich poniesienia, pod warunkiem należytego ich udokumentowania.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Ocena Państwa stanowiska została dokonana na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydana interpretacja koncentruje się wyłącznie możliwości zaliczenia wydatków poniesionych na wymianę instalacji chłodniczych do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, nie rozstrzyga natomiast, czy te instalacje stanowią odrębne środki trwałe. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

•Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Pani A.A. (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).