Interpretacja indywidualna z dnia 28 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.54.2023.1.AND

Dobrowolne umorzenie udziałów posiadanych przez Spółkę II w Spółce I (Wnioskodawcy) bez wynagrodzenia, nie będzie skutkowało po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w części określonej pytaniem nr 1 jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 stycznia 2023 roku wpłynął Państwa wniosek z 23 stycznia 2023 roku o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. ustalenia czy dobrowolne umorzenie udziałów posiadanych przez Spółkę II w Spółce I (Wnioskodawcy) bez wynagrodzenia, będzie rodziło jakiekolwiek skutki podatkowe na gruncie podatku dochodowego dla Wnioskodawcy, w szczególności czy będzie skutkowało po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podlegającemu opodatkowaniu.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Pani S. D. oraz Pan M. D. (dalej jako: „Małżeństwo”), posiadają łącznie 0,02 % w Spółce I, której kapitał podstawowy wynosi (...) złotych. Drugim udziałowcem Spółki I jest T. Sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka II”), posiadająca 99,98 % udziałów. Małżeństwo jest wyłącznym udziałowcem Spółki II.

Małżeństwo łączy wspólność majątkowa małżeńska, w skład której wchodzą posiadane, wyżej wymienione udziały.

Małżeństwo postanowiło doprowadzić do takiej sytuacji, aby udziały w Spółce I oraz Spółce II były własnością wyłącznie Małżeństwa. Małżeństwo ma bowiem zamiar w przyszłości przekazać darowiznę w postaci udziałów w Spółce I na rzecz syna oraz Spółce II na rzecz byłego zięcia. Po zmianie struktury udziałowców w Spółce I, planowane jest utrzymanie relacji handlowych i finansowych pomiędzy Spółką I oraz Spółką II.

W związku z powyższym, planowane jest dobrowolne umorzenie bez wynagrodzenia (...) udziałów (co stanowi 99,98 % wszystkich udziałów Spółki I) posiadanych przez Spółkę II w Spółce I, o łącznej wartości (...) złotych. Ma to się odbyć w ten sposób, że Spółka I nabędzie od Spółki II posiadane przez nią udziały w Spółce I, a następnie dokona ich umorzenia. Umorzenie dokonane zostanie nieodpłatnie, tj. zgodnie z art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych (tj. Dz. U. z 2022, poz. 1467, dalej jako: „k.s.h.”) za zgodą Spółki II bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz Spółki II.

Działając zgodnie z przepisami k.s.h., Spółka I i Spółka II planują:

1.zgodnie z art. 199 § 1 – dokonać umorzenia udziałów, za zgodą Spółki II w drodze nabycia udziałów przez Spółkę I (umorzenie dobrowolne),

2.zgodnie z art. 199 § 2 – zawrzeć uchwałę zgromadzenia wspólników w tej sprawie,

3.zgodnie z art. 199 § 3 – zostanie określone umorzenie bez wynagrodzenia (za zgodą Spółki II).

Ponadto, warunkiem umorzenia udziałów jest zawarcie stosownego postanowienia w tym zakresie w umowie spółki. Uregulowania dotyczące umorzenia udziałów Wnioskodawcy zawarte są w umowie spółki.

W konsekwencji planowanych działań, kapitał zakładowy Spółki I nie zostanie obniżony.

Spółka I została zarejestrowana jako spółka z o.o. w dniu (...) grudnia 2013 r. Kapitał podstawowy Spółki I wynosił wówczas (...) zł (Małżeństwo posiadało łącznie (...) udziałów o łącznej wartości (...) zł). (...) kwietnia 2014 r. w drodze aportu nastąpiło wniesienie do Spółki I zorganizowanej części przedsiębiorstwa M. D. Sp.j. (obecnie Spółka II), w zamian za udziały ((...) udziałów o łącznej wartości (...) zł).

Pytanie

Czy dobrowolne umorzenie udziałów posiadanych przez Spółkę II w Spółce I (Wnioskodawcy) bez wynagrodzenia, będzie rodziło jakiekolwiek skutki podatkowe na gruncie podatków dochodowych dla Wnioskodawcy, w szczególności czy będzie skutkowało po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podlegającemu opodatkowaniu?

Państwa stanowisko w sprawie (w zakresie pytania oznaczonego nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, dobrowolne umorzenie bez wynagrodzenia udziałów posiadanych przez Spółkę II w Spółce I (Wnioskodawcy) będzie dla niego neutralne podatkowo. W szczególności przedmiotowe umorzenie udziałów nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Natomiast, w myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Łączna wykładnia ww. przepisów prowadzi do wniosku, że opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych wystąpi w stosunku do tych kategorii, które zgodnie z cytowaną ustawą o CIT, stanowią odpowiednio dochód albo przychód. Zatem, jeśli określonej kategorii nie można, zgodnie z ustawą podatkową, uznać ani za przychód, ani też za dochód podatkowy, to kategoria ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Określając skutki podatkowe po stronie Spółki I (podmiotu nabywającego udziały własne bez wynagrodzenia w celu ich umorzenia), należy wskazać, że nabycie udziałów własnych bez wynagrodzenia w celu ich umorzenia, jak i samo umorzenie, nie będzie rodzić dla Spółki I konsekwencji na gruncie podatku dochodowego, w szczególności po stronie Spółki I nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu. Należy zauważyć, że choć ustawodawca nie wprowadził do ustawy o CIT, ogólnej definicji przychodu podatkowego, jednak z treści art. 12 ust. 1 ustawy o CIT można wywnioskować, że przychód powstaje w każdym przypadku, w którym podatnik uzyskuje realną korzyść. Ponadto, przychodem jest takie przysporzenie majątkowe, które ma charakter trwały (definitywny). Nabycie udziałów własnych bez wynagrodzenia, w celu ich umorzenia, jak i samo umorzenie nie skutkuje po stronie Spółki I powstaniem jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego. Należy zatem uznać, że po stronie Spółki I nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko zostało potwierdzone między innymi w:

1.interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 lutego 2022 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.506.2021.1.AP,

2.interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 września 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.316.2019.1.BSA,

3.interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 9 grudnia 2016 r., Znak: 2461-IBPB-1-3.4510.849.2016.2.APO.

Wnioskodawca przy tym podkreśla, że planowane działanie będzie dla niego neutralne także po stronie kosztów uzyskania przychodów.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej (w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1)

Zasady umarzania udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością uregulowane zostały w art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm., dalej: „Ksh”).

Zgodnie z art. 199 § 1 tej ustawy:

Jak wynika z powyższego przepisu, spółka umarzająca udziały nabywa udziały celem ich umorzenia, tzn. ich prawnego unicestwienia. Prawne unicestwienie udziałów polega na wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z umarzanych udziałów.

Stosownie do art. 199 § 2 ww. ustawy:

W myśl art. 199 § 3 cyt. ustawy:

Zgodnie z Ksh wyróżnić zatem można trzy sposoby umarzania udziałów:

1. umorzenie dobrowolne – w którym wspólnik musi wyrazić zgodę na umorzenie posiadanych przez niego udziałów; dochodzi do niego w drodze wykupu przez spółkę udziałów i ich umorzenia;

2. umorzenie przymusowe – niezależne od zgody wspólnika, zgodnie z przesłankami określonymi w umowie spółki, które umożliwiają podjęcie stosownej uchwały o umorzeniu;

3. umorzenie automatyczne (warunkowe) – w konstrukcji podobne do umorzenia przymusowego; dochodzi do skutku w razie ziszczenia się określonych w umowie spółki zdarzeń, z tym, że nie jest wymagana uchwała o umorzeniu.

Biorąc powyższe po uwagę wskazać należy, że umarzanie udziałów, co do zasady odbywa się za wynagrodzeniem. Jednak w ramach umorzenia dobrowolnego dopuszcza się także umorzenie nieodpłatne. W takiej sytuacji dochodzi najpierw do zbycia tych udziałów przez udziałowca i nabycia ich przez spółkę, a dopiero w drugiej kolejności do ich umorzenia przez spółkę w przyszłości. Zatem, w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez spółkę i odrębnie do ich umorzenia – w dwóch etapach działań.

Przechodząc na płaszczyznę prawa podatkowego należy stwierdzić, że przychody z umorzenia udziałów zaliczane są do przychodów z zysków kapitałowych na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 2 zd. 1 tej ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy o CIT wynika, że dochód podatkowy stanowi różnicę pomiędzy osiągniętym przychodem a kosztami jego uzyskania. Co istotne, dochód podatkowy ustalany jest wyłącznie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Wpływ na wysokość dochodu podatkowego mają bowiem tylko wymienione w ustawie przychody i koszty uzyskania przychodów, zasady przypisywania ich do danego roku podatkowego oraz przewidziane w tej ustawie zwolnienia i ulgi podatkowe.

Wskazać zatem należy, że opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych wystąpi w stosunku do tych kategorii, które zgodnie z ustawą o CIT stanowią odpowiednio dochód albo przychód. W konsekwencji, jeśli określonej kategorii nie można uznać za przychód ani też za dochód podatkowy, to kategoria ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że planują Państwo nabyć od Spółki II posiadane w Państwa Spółce udziały, a następnie dokonać ich umorzenia za jej zgodą i bez wypłaty wynagrodzenia. Umorzenie zostanie przeprowadzone zgodnie z art. 199 § 1-3 Ksh. W konsekwencji planowanych działań, kapitał zakładowy Wnioskodawcy nie zostanie obniżony.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia czy dobrowolne umorzenie udziałów posiadanych przez Spółkę II w Spółce I (Wnioskodawcy) bez wynagrodzenia, będzie rodziło jakiekolwiek skutki podatkowe na gruncie podatków dochodowych dla Wnioskodawcy, w szczególności, czy będzie skutkowało po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji legalnej przychodu podatkowego. W art. 12 ust. 1 tej ustawy zawarto jedynie przykładowe wyliczenie przysporzeń, których uzyskanie powoduje powstanie przychodu podatkowego. Katalog ten nie jest jednak zamknięty, na co wskazuje użycie przez ustawodawcę we wskazanym artykule sformułowania „przychodami są (...) w szczególności”. W piśmiennictwie i judykaturze przyjmuje się jednak zgodnie, że przychodami są wszystkie przysporzenia majątkowe o charakterze definitywnym, które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika. Ponadto w art. 12 ust. 4 ustawy o CIT, wskazano enumeratywnie zdarzenia, które nie stanowią przychodu.

Analizując przepis art. 12 ustawy o CIT można stwierdzić, że co do zasady, przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną – przychód powstaje zatem w momencie jego faktycznego uzyskania przez podatnika. Tym samym na gruncie ustawy o CIT przychód powinien cechować się definitywnością i określonością. Zgodnie z takim podejściem, za przychód podatkowy może być uznany tylko definitywny, trwały i ostateczny (bezzwrotny) przyrost majątkowy. I tak, przykładowo, stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 tej ustawy:

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazać należy, że w wyniku dobrowolnego umorzenia bez wynagrodzenia należących do Spółki II udziałów w Państwa Spółce, po Państwa stronie nie dojdzie do powstania żadnego przysporzenia majątkowego.

Nieodpłatny charakter takiej operacji skutkuje tym, że Państwo nie otrzymają w związku z nabyciem udziałów w celu umorzenia żadnych realnych określonych wartości w sensie ekonomicznym. Brak jest zatem przesłanek do uznania, że w wyniku nabycia udziałów bez wynagrodzenia w celu umorzenia, po Państwa stronie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zatem, dobrowolne umorzenie bez wynagrodzenia należących do Spółki II udziałów w Państwa Spółce, będzie dla Państwa Spółki czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tzn. po Państwa stronie nie powstanie z tego tytułu dochód/przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Konsekwencją powyższego – jak słusznie Państwo wskazaliście - jest brak możliwości rozliczenia kosztów.

Tym samym Państwa stanowisko do pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem Państwa wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).