Interpretacja indywidualna z dnia 27 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.194.2023.2.IK

Brak uznania planowanej Transakcji sprzedaży Nieruchomości za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, brak zwolnienia od podatku dla tej dostawy oraz prawo do odliczenia podatku VAT przez Nabywcę.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

9 marca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania planowanej Transakcji sprzedaży Nieruchomości za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, braku zwolnienia od podatku dla tej dostawy oraz prawa do odliczenia podatku VAT przez Nabywcę.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania: A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Nabywca, Kupujący

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania: G. Sp. z o.o.S.K.A. Zbywca, Sprzedający

Opis zdarzenia przyszłego

Na dzień dokonania transakcji, której skutki podatkowe stanowią przedmiot zapytania niniejszego wniosku, G. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowe - Akcyjna …. (dalej: „Sprzedający” lub „Zbywca”) będzie właścicielem nieruchomości położonej …, opisanej szczegółowo w dalszej części wniosku (dalej: „Nieruchomość”) (oraz właścicielem znajdujących się na niej budynków i budowli, z zastrzeżeniem infrastruktury będącej własnością innych podmiotów, w szczególności przedsiębiorców przesyłowych), tj. prawo własności G. będzie wpisane w księgach wieczystych prowadzonych dla Nieruchomości.

A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością … (dalej: „Kupujący” lub „Nabywca”), planuje nabyć od Zbywcy Grunt, stanowiący wydzieloną część Nieruchomości (dalej: „Transakcja”). W dalszej części niniejszego wniosku Zbywca i Nabywca są łącznie określani jako „Wnioskodawcy” lub „Strony”.

W związku z Transakcją Strony zawarły w dniu 24 czerwca 2022 r. przedwstępną umowę sprzedaży Gruntu, udokumentowaną aktem notarialnym …

Kupujący planuje dokonać na Gruncie (definicja poniżej) inwestycji polegającej na budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych z niewielką częścią przeznaczoną na funkcje usługowo handlowe), z lokalami przeznaczonymi na sprzedaż (dalej „Inwestycja”).

Wnioskodawcy są zainteresowani pozyskaniem interpretacji prawa podatkowego w zakresie klasyfikacji planowanej Transakcji na gruncie podatku od towarów i usług („VAT”), w tym prawa Kupującego do odliczenia podatku VAT naliczonego, a także planowanej klasyfikacji Transakcji na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych („PCC”). W związku z tym w dalszych punktach Wnioskodawcy opisują (i) Nieruchomość oraz Grunt będący przedmiotem planowanej Transakcji, (ii) charakterystykę działalności Kupującego i Zbywcy, (iii) historię działań faktycznych i transakcji podejmowanych względem Nieruchomości oraz (iv) zakres Transakcji.

(i) Opis Nieruchomości

Grunt (o powierzchni około 10.818,67 m.kw.) będący przedmiotem Transakcji będzie stanowić wydzieloną część Nieruchomości gruntowej co do której Zbywca dysponuje prawem własności, …, składającej się z działek gruntu o numerach ewidencyjnych: …, stanowiąc łącznie obszar 3,2772 ha (trzy hektary dwa tysiące siedemset siedemdziesiąt dwa metry kwadratowe), dla której Sąd Rejonowy … prowadzi księgę wieczystą ….

Cały Grunt położony jest na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (dalej: „MPZP”) dla … Zgodnie z MPZP teren ten przeznaczony jest pod zabudowę mieszkalną wielorodzinną z przeważającą funkcją mieszkalną (z niewielką częścią powierzchni przeznaczonej na funkcje handlowo-usługowe).

Aktualnie Grunt może być zabudowany resztkami naniesień, które mogą stanowić zarówno budynki jak i budowle w rozumieniu art. 3 Ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jednolity: Dz. U. z 2019 r., poz. 1186 ze zm.; dalej: „Prawo Budowlane”) niemniej intencją Nabywcy jest zakup nieruchomości niezabudowanej, na której wszelkie naniesienia zostaną zlikwidowane.

W związku, z faktem, że intencją Nabywcy nie jest nabycie całej Nieruchomości, a jedynie jej część zdefiniowaną jako Grunt, aktualnie procedowana jest decyzja podziałowa, która to na moment zawarcia ostatecznej umowy będzie ostateczna i możliwe będzie enumeratywne określenie działek będących przedmiotem Transakcji (czyli składających się na Grunt a będących częścią Nieruchomości). Zatem przedmiotem dostawy będzie grunt znajdujący się obecnie na 4 działkach, wymienionych powyżej według obecnej numeracji. Po otrzymaniu decyzji podziałowej numery działek mogą ulec zmianie, natomiast po podziale i nadaniu ew. nowej numeracji działek, wciąż działki te będą obejmowały tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z MPZP.

Strony planują, że przed dniem dokonania Transakcji, Sprzedający: dokona na własny koszt rozbiórki istniejących budynków i budowli oraz innych obiektów zlokalizowanych na Gruncie a także oczyszczenia jego powierzchni z zabudowy poza całością lub częścią infrastruktury przesyłowej.

Zgodnie z treścią Przedwstępnej Umowy Sprzedaży przyjmuje się, że warunkiem zawarcia Transakcji będzie uzyskanie ostatecznego i niezaskarżalnego pozwolenia na budowę budynków mieszkalnych wielorodzinnych z przeważającą funkcją mieszkalną (z niewielką częścią powierzchni przeznaczonej na funkcje handlowo-usługowe) z lokalami przeznaczonymi na sprzedaż - na potrzeby Inwestycji. Jednocześnie przyjmuje się, że warunkiem zawarcia Transakcji będzie także uzyskanie prawomocnej decyzji podziałowej.

Kupujący, zgodnie z zapisami Przedwstępnej Umowy Sprzedaży, może jednak zrzec się powyżej wymienionych warunków i zawrzeć Transakcję pomimo, iż procedury dotyczące uzyskania pozwolenia na budowę nadal będą w toku.

Zatem należy przyjąć, że strony planują zawrzeć Transakcję bez względu na to czy powyższe procedury administracyjne będą zakończone przed Dniem Transakcji.

Wniosek o interpretację dotyczy wariantu Transakcji, w której przedmiotem Transakcji będzie wyłącznie dostawa prawa własności Gruntu.

(ii) Charakterystyka Kupującego i Zbywcy

Zbywca jest podmiotem (spółką celową) z grupy …, który prowadzi działalność deweloperską w segmencie nieruchomości, mieszkaniowych, biurowych i handlowych.

Nieruchomość (w tym Grunt) nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Zbywcę. Zbywca nie prowadzi również w stosunku do niej odrębnych ksiąg rachunkowych.

Zbywca jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny (i pozostanie zarejestrowany także na dzień Transakcji) oraz dokonuje zakupów towarów i usług, w odniesieniu do których odlicza podatek naliczony stosownie do art. 86 ustawy o VAT. Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego również w związku z transakcją nabycia Nieruchomości obejmującej zbywany Grunt.

Kupujący jest i będzie zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny na dzień Transakcji.

Wnioskodawcy są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. na ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.).

(iii) Historia działań faktycznych i transakcji podejmowanych względem Nieruchomości

Historycznie Sprzedający nabył nieruchomość na podstawie warunkowej umowy przedwstępnej oraz oświadczenia o ustanowieniu hipoteki …. , umowy cesji praw oraz przejęcia obowiązków z dnia 12 stycznia 2021 r. … oraz umowy sprzedaży oraz oświadczenia o ustanowieniu hipoteki … od spółki … („Umowa Nabycia przez Sprzedającego”). Transakcja ta podlegała opodatkowaniu VAT zgodnie ze stawką VAT wynosząca 23%. Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z ww. transakcją nabycia Nieruchomości obejmującej m.in. Grunt.

Sprzedający zawarł Umowę Nabycia w celu realizacji na ww. Nieruchomości (w tym na Gruncie stanowiącym jej część) inwestycji deweloperskiej w postaci budowy budynków mieszkaniowych wielorodzinnych z przeznaczeniem na sprzedaż. Aktualnie prowadzone są czynności mające na celu oczyszczenie Nieruchomości ze wszelkich naniesień tak aby stanowiła niezabudowany grunt który będzie przedmiotem sprzedaży na rzecz Kupującego. Kupujący zgodnie z zamierzeniami chce zrealizować na Gruncie Inwestycję.

(iv) Zakres Transakcji

Zgodnie z zamierzeniami Wnioskodawców, w ramach planowanej Transakcji nastąpi zbycie przez Sprzedającego na rzecz Kupującego prawa własności Gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości. Ewentualna infrastruktura przesyłowa pozostająca na Gruncie po rozbiórkach przeprowadzonych przez Zbywcę na Nieruchomości jeszcze przed Transakcją, a niestanowiąca własności Zbywcy, nie będzie przedmiotem Transakcji.

Jednocześnie planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek innych niż wyżej wymienione składników majątkowych związanych z działalnością prowadzoną przez Sprzedającego w oparciu o Nieruchomość (także o Grunt), w tym należności oraz zobowiązań Sprzedającego.

Przeniesieniu na rzecz Nabywcy nie będą podlegać w szczególności:

- prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych Zbywcy,

- prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Gruntu;

- zobowiązania Zbywcy związane z finansowaniem zakupu Gruntu;

- środki pieniężne Zbywcy zdeponowane na rachunkach bankowych,

- prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Gruntu,

- księgi rachunkowe Zbywcy oraz inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej,

- nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy,

- prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z bieżącą działalnością gospodarczą Zbywcy, w tym w szczególności umowy o usługi księgowe, prawne czy marketingowe,

- inne niż wymienione powyżej aktywa rzeczowe Zbywcy (w tym nieruchomościowe) niezwiązane z Gruntem,

- prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Zbywcę w zakresie zarządzania Gruntem (property management) lub zarządzania aktywami (asset management) (przy czym Zbywca obecnie posiada umowę dotyczącą zarządzania aktywami zawartą z profesjonalnym podmiotem trzecim),

- pracownicy Zbywcy.

W ramach Transakcji Kupujący nie przejmie praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Sprzedającego w tym właśnie celu dostawy mediów, zapewnienia bezpieczeństwa i czystości. W efekcie, Kupujący zawrze własne umowy dążące do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Gruntu, w szczególności w zakresie zarządzania, dostawy mediów, zapewnienia czystości, bezpieczeństwa itp., niewykluczone jest jednocześnie, że część z zawartych przez Kupującego umów zawarta zostanie z dotychczasowymi dostawcami tych usług na rzecz Sprzedającego. Nie wyklucza się także tymczasowego korzystania przez Kupującego z praw wynikających z powyższych umów, które nie zostaną przez Sprzedającego rozwiązane - na podstawie odpowiednich porozumień zawartych z dostawcami/Sprzedającym, przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy stronami - jednakże jedynie do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Kupującego.

Planowana Transakcja zostanie udokumentowana fakturą (fakturami) wystawioną (wystawionymi) przez Sprzedającego.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1. Czy planowana Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT, a w szczególności nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

2. Czy w przypadku planowanej Transakcji będzie miało zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?

3. Czy w przypadku planowanej Transakcji będzie miało zastosowanie zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT?

4. Czy po dokonaniu planowanej Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowa wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupujący będzie uprawniony do:

- obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT)

- zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?

Stanowisko

1. Planowana Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT, a w szczególności nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

2. W przypadku planowanej transakcji brak jest podstaw do zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 43 ust. 1 pkt 9.

3. W przypadku planowanej Transakcji nie będzie miało zastosowania zwolnienie z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

4. Po dokonaniu planowanej Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupujący będzie uprawniony do:

- obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT, oraz

- zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie do pytania 1:

Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia, czy planowana Transakcja będzie opodatkowana VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartymi w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii. W rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego rzeczami są przedmioty materialne, które mogą być przedmiotem praw cywilnych (takich jak np. własność). Rzeczy dzielą się na ruchomości (rzeczy ruchome) i nieruchomości. Za nieruchomości w świetle art. 46 kodeksu cywilnego, uznaje się części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawy towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie żart. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część nie podlega opodatkowaniu VAT.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji "przedsiębiorstwa". W tym zakresie w praktyce należy odwołać się do definicji przedsiębiorstwa zawartej w przepisach Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanymi zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

- własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

- koncesje, licencje i zezwolenia;

- patenty i inne prawa własności przemysłowej;

- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

- tajemnice przedsiębiorstwa;

- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W ocenie Wnioskodawców, z uwagi na charakter przedmiotu Transakcji, tj. wyłącznie prawo własności niezabudowanych działek (Gruntu), w analizowanej Transakcji nie ma żadnych podstaw do przyjęcia, że przedmiot Transakcji będzie stanowił "przedsiębiorstwo" lub "zorganizowaną część przedsiębiorstwa" w rozumieniu powyższych definicji.

Tym samym w ocenie Wnioskodawców należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 (w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 7) ustawy o VAT, zbycie Gruntu, który na moment Transakcji będzie stanowił prawo własności niezabudowanych działek, będzie traktowane jako czynność odpłatnej dostawy towarów, podlegająca opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie do pytania 2:

Opodatkowanie VAT sprzedaży Gruntu w ramach planowanej Transakcji

Zgodnie z art. 7 ust. 1, przez dostawę towarów rozumieć można m.in. zbycie prawa własności gruntu.

Jak wykazano powyżej w uzasadnieniu stanowiska Spółki do pytania 1, w ocenie Wnioskodawców, przedmiotu planowanej Transakcji nie można zakwalifikować jako zbycia "przedsiębiorstwa" lub "zorganizowanej części przedsiębiorstwa", a zatem nie zajdą okoliczności wyłączające Transakcję z zakresu opodatkowania VAT na podstawie art. 6 ustawy o VAT.

W konsekwencji, sprzedaż Gruntu (tj. sprzedaż prawa własności działek w postaci Gruntu) w ramach planowanej Transakcji będzie stanowić odpłatną dostawę towarów dla celów VAT.

W tym kontekście, w celu ustalenia prawidłowego sposobu opodatkowania analizowanej dostawy (zbycia Gruntu) na gruncie VAT w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy planowana Transakcja będzie stanowić:

a) dostawę której przedmiotem będzie prawo własności gruntu o charakterze niezabudowanym, czy też

b) dostawę której przedmiotem będzie prawo własności gruntu o charakterze zabudowanym - z uwagi na naniesienia niestanowiące własności Zbywcy które potencjalnie nie zostaną rozebrane / zlikwidowane przez Sprzedającego przed Transakcją, a które w żadnym wypadku nie będą przedmiotem Transakcji (m.in. w związku z faktem, iż nie stanowią własności Zbywcy).

W tym zakresie Wnioskodawcy pragną odwołać się do interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 stycznia 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.483.2017.2.MT odnoszącej się w analogicznej sprawie m.in. do przedmiotowej kwestii. W interpretacji tej organ stwierdził, m.in. że:

„Z przedstawionych wyżej przepisów oraz opisu sprawy jednoznacznie wynika, że gazociąg oraz linia energetyczna nie są częścią składową sprzedawanego gruntu i mogą być przedmiotem odrębnej własności.

Pojęcie "dostawa towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel np. Sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie jest właścicielem ww. gazociągu wysokociśnieniowego i linii elektrycznej, więc nie może dokonać ich sprzedaży.

Zatem, skoro w niniejszej sprawie w odniesieniu do gazociągu i linii elektrycznej nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, to nie będą one przedmiotem planowanej dostawy. Przedmiotem sprzedaży na gruncie podatku VAT będzie więc jedynie grunt niezabudowany.”

Mając na względzie powyższe stanowisko, w ocenie Wnioskodawców na potrzeby analizowanej Transakcji należałoby uznać, że ww. naniesienia na Gruncie które ewentualnie w dacie Transakcji pozostaną na Gruncie po rozbiórkach i likwidacji obecnej zabudowy (Budynków i Budowli), a które nie stanowią własności Zbywcy oraz z tego względu nie będą przedmiotem Transakcji - nie będą rzutować w żaden sposób na kwalifikację przedmiotu Transakcji - tj. jako dostawę prawa własności gruntu o charakterze niezabudowanym.

Sprzedaż Gruntu w ramach planowanej Transakcji będzie więc opodatkowana VAT jako dostawa towarów, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT. W przedmiotowym przypadku, sprzedaż Gruntu w ramach planowanej Transakcji mogłaby potencjalnie podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. W związku z powyższym rozważyć należy, czy zastosowanie znajdzie jedno ze wskazanych zwolnień.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 zwolnieniu z VAT podlega dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Jednocześnie przez "tereny budowlane" - stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy o VAT - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Grunt położony jest na terenie objętym MPZP, zgodnie z którym teren ten przeznaczony jest pod zabudowę mieszkalną.

Mając na uwadze powyższe, w związku z faktem iż Grunt zgodnie z MPZP jest przeznaczony pod zabudowę mieszkalną to w świetle art. 2 pkt 33 ustawy o VAT jest "terenem budowlanym", co wyklucza możliwość zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W efekcie, z uwagi na brak zastosowania do Transakcji żadnego z potencjalnie możliwych zwolnień, planowana dostawa Gruntu będzie w całości opodatkowana VAT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców Sprzedający będzie zobowiązany do potraktowania transakcji jako dostawy towarów opodatkowanej VAT, naliczenia VAT należnego na cenie sprzedaży Gruntu we właściwej stawce oraz udokumentowania Transakcji stosowną fakturą VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie do pytania 3:

Brak zastosowania w przypadku Transakcji zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem dla zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

- towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej (w tym np. tej o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 Ustawy o VAT),

- brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

W odniesieniu do Transakcji sprzedaży Gruntu nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż Grunt nie był wykorzystywany przez Zbywcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku, a Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości (w tym Gruntu).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie do pytania 4:

Prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Gruntu oraz prawo do otrzymania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad kwotą VAT należnego

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności, ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu od VAT).

Zatem, zdaniem Wnioskodawców, aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Kupującego do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony na nabyciu Gruntu, w myśl art. 86 ust. 10 oraz 10b pkt 1 ustawy o VAT, niezbędne jest przede wszystkim ustalenie, czy (i) Grunt będący przedmiotem planowanego nabycia będzie wykorzystywany przez Kupującego do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz czy (ii) jego nabycie będzie podlegało VAT.

Na dzień Transakcji, o której mowa poniżej, Kupujący będzie zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny. Kupujący dokona Transakcji na cele prowadzenia swojej, opodatkowanej VAT działalności gospodarczej polegającej na realizacji Inwestycji tj. - budowie budynków mieszkalnych wielorodzinnych z przeważającą funkcją mieszkalną (z niewielką częścią powierzchni przeznaczonej na funkcje handlowo-usługowe) i dalszej sprzedaży wyodrębnionych lokali mieszkaniowych i handlowo- usługowych (a więc dostaw podlegających opodatkowaniu VAT). Kupujący wykorzysta zatem Grunt do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT. W konsekwencji Grunt będzie wykorzystywany przez Kupującego, będącego podatnikiem VAT, do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wykazano powyżej, zdaniem Wnioskodawców, planowana Transakcja:

a) będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o VAT (w szczególności nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, jako dostawa przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części);

b) nie będzie podlegała obligatoryjnemu zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ani art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT,

- a w konsekwencji planowana Transakcja (dostawa Gruntu) będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT.

W rezultacie, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W świetle powyższego, po dokonaniu przedmiotowej Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony z tytułu Transakcji, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl art. 86 ust. 10 i ust. rob pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Kupujący otrzyma od Sprzedającego fakturę dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej Transakcji. Jednocześnie, nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, z uwagi na fakt, że przedmiot planowanej Transakcji będzie wykorzystywany przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z tytułu Transakcji oraz, w przypadku dokonania takiego wyboru przez Kupującego, do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym na rachunek bankowy Kupującego.

Ocena stanowiska

Stanowisko Państwa w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT,

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy,

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W świetle art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Jak już wskazano, ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r., poz. 1360 ze zm.), zwanej dalej „Kodeks cywilny”. Zgodnie z tym przepisem:

Natomiast definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się:

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa winna mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ k.c.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa (por. wyrok TSUE w sprawie C-497/01).

W analizowanej sprawie Zainteresowani wskazują, że przedmiotem sprzedaży będą 4 niezabudowane działki gruntu. Ewentualnie na gruntach może znajdować się infrastruktura przesyłowa, która nie będzie przedmiotem Transakcji. Zbywca nabył Nieruchomość w celu budowy budynków mieszkaniowych wielorodzinnych z przeznaczeniem na sprzedaż. Aktualnie prowadzone są czynności mające na celu oczyszczenie Nieruchomości. Kupujący zgodnie z zamierzeniami chce zrealizować na gruncie Inwestycję. Nieruchomość nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Zbywcę. Zbywca nie prowadzi również w stosunku do niej odrębnych ksiąg rachunkowych. Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek innych składników majątkowych. W ramach Transakcji Kupujący nie przejmie praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Sprzedającego w tym właśnie celu dostawy mediów, zapewnienia bezpieczeństwa i czystości. W efekcie, Kupujący zawrze własne umowy dążące do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Gruntu, w szczególności w zakresie zarządzania, dostawy mediów, zapewnienia czystości, bezpieczeństwa itp., niewykluczone jest jednocześnie, że część z zawartych przez Kupującego umów zawarta zostanie z dotychczasowymi dostawcami tych usług na rzecz Sprzedającego. Nie wyklucza się także tymczasowego korzystania przez Kupującego z praw wynikających z powyższych umów, które nie zostaną przez Sprzedającego rozwiązane - na podstawie odpowiednich porozumień zawartych z dostawcami/Sprzedającym, przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy stronami - jednakże jedynie do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Kupującego.

Zatem, planowanej dostawie Nieruchomości nie będzie towarzyszyło przeniesienie szeregu kluczowych składników majątku, składających się na przedsiębiorstwo zgodnie z przytoczoną wyżej definicją.

Wobec powyższego nie można uznać, że sprzedaż Nieruchomości stanowi u Sprzedającego zespół składników materialnych i niematerialnych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze w przedsiębiorstwie Sprzedającego.

Ponadto jak wynika z opisu sprawy przedmiot dostawy nie jest wyodrębniony funkcjonalnie, organizacyjnie czy finansowo w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego.

W konsekwencji, przedmiot sprzedaży tj. Nieruchomość składająca się z czterech działek gruntu nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym jego sprzedaż nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Zainteresowanych dotyczą kwestii opodatkowania dostawy działek czterech działek.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Dla dostawy gruntów ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 lub art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy,

Przez tereny budowlane rozumie się w myśl art. 2 pkt 33 ustawy,

Dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Ustawa z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 503 ze zm.) reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,

Stosownie do art. 2 pkt 12 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Przepis art. 2 pkt 33 ustawy, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Zauważyć należy, że analiza powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy,

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

- towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,

- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy działki zgodnie z MPZP teren przeznaczony jest pod zabudowę mieszkalną wielorodzinną z przeważającą funkcją mieszkalną (z niewielką częścią powierzchni przeznaczonej na funkcje handlowo-usługowe). Ponadto przed dniem dokonania Transakcji, Sprzedający uzyska pozwolenie na budowę budynków mieszkalnych wielorodzinnych z przeważającą funkcją mieszkalną (z niewielką częścią powierzchni przeznaczonej na funkcje handlowo-usługowe) i lokalami przeznaczonymi na sprzedaż. Ponadto na Nieruchomości znajdują się naniesienia niestanowiące własności Zbywcy (infrastruktura przesyłowa), a które nie będą przedmiotem Transakcji.

Zgodnie z art. 47 § 1 ustawy Kodeks cywilny,

W myśl art. 48 ustawy Kodeks cywilny,

Natomiast w myśl art. 49 § 1 ustawy Kodeks cywilny,

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli znajdująca się na działce infrastruktura w postaci sieci wodno-kanalizacyjnej, ciepłowniczej, telekomunikacyjnej i elektrycznej są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących usługi wodociągowe, telekomunikacyjne oraz elektroenergetyczne, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności.

W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Powyższe znajduje potwierdzenie zarówno w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12), jak również w orzecznictwie europejskim (orzeczenie C-320/88 Shipping and Forwarding Safe B.V. v. Staatsecretaris van Financien), w którym to orzeczeniu Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem. Przykładowo dostawą towarów będzie faktyczne rozporządzanie nieruchomością nawet bez zachowania formy aktu notarialnego, sprzedaż rzeczy znalezionej, której własności znalazca jeszcze nie nabył.

Jeżeli naniesienia w postaci sieci kanalizacyjnej, wodociągowej, energetycznej, telekomunikacyjnej, przyłącze do sieci gazowej oraz stacja redukcyjno- pomiarowa gazu są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących usługi wodociągowe, telekomunikacyjne oraz elektroenergetyczne, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw.

W opisanej we wniosku sytuacji infrastruktura przesyłowa nie będzie częścią składową Nieruchomości, gdyż jest przedmiotem odrębnej własności, tym samym nie będzie przedmiotem dostawy towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy w ramach nabycia działek.

Zatem, w świetle powołanych przepisów i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że cztery działki spełniają definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, do dostawy działek nie znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Dla sprzedaży ww. działek nie znajdzie również zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak wynika z opisu sprawy, Sprzedający nie wykorzystywał tych działek wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT oraz Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości.

Skoro do omawianej transakcji dostawy czterech działek nie będzie mieć zastosowanie zwolnienia z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3 jest prawidłowe.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Nabywcę wskazać należy, że:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy,

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy o VAT,

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 ww. ustawy,

Stosownie zaś do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT,

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy,

Z opisu sprawy wynika, że Kupujący na dzień transakcji będzie czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Po nabyciu Kupujący będzie wykorzystywał przedmiot Transakcji w działalności gospodarczej polegającej na wzniesieniu budynków mieszkalnych z lokalami przeznaczonymi na sprzedaż. Kupujący będzie wykorzystywał nabyty grunt do działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

W konsekwencji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającego w związku z nabyciem przedmiotu Transakcji. W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wskazujemy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Zainteresowanych. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu podatku leży w kompetencji właściwego miejscowo i rzeczowo dla nabywcy organu podatkowego pierwszej instancji (Naczelnika Urzędu Skarbowego, Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A.(Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.