Interpretacja indywidualna z dnia 21 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.722.2022.2.NM
Powstanie przychodu podatkowego w związku z rozwiązaniem prostej spółki akcyjnej oraz przejęciem przez wyznaczonego akcjonariusza całego majątku spółki.
Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
21 września 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 21 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu podatkowego w związku z rozwiązaniem prostej spółki akcyjnej oraz przejęciem przez wyznaczonego akcjonariusza całego majątku spółki.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca jest jednym ze wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”), która prowadzi działalność gospodarczą realizowaną w szeroko rozumianej branży …. W związku z planowanym ograniczeniem zakresu działalności gospodarczej, Spółka, w której Wnioskodawca ma udziały, zamierza przekształcić się w prostą spółkę akcyjną, gdzie wspólnikami Spółki pozostaliby ci sami wspólnicy – osoby fizyczne.
W przedmiocie niepodzielonych zysków lat ubiegłych po przekształceniu w Prostą Spółkę Akcyjną (dalej: „PSA”), Spółka otrzymała interpretację prawa podatkowego z 11 lutego 2022 r. o sygnaturze ….
W związku z aktualną sytuacją gospodarczą, gdzie realizacja … obciążona jest sporym ryzykiem spadku rentowności, Spółka po przekształceniu w PSA rozważa rozwiązanie Spółki na zasadach przewidzianych w art. 300 (122) § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: „KSH”), tj. przejęcie przez oznaczonego akcjonariusza (akcjonariusza przejmującego) całego majątku, z obowiązkiem zaspokojenia wierzycieli i pozostałych akcjonariuszy. Akcjonariuszem tym byłby Wnioskodawca.
Czy przejęcie przez Wnioskodawcę jako wyznaczonego akcjonariusza, całego majątku przekształconej PSA, z obowiązkiem zaspokojenia wierzycieli i pozostałych akcjonariuszy na zasadach przewidzianych w przepisach dotyczących rozwiązania prostej spółki akcyjnej bez likwidacji, stanowi przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych przez akcjonariusza otrzymującego majątek?
Pana stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawcy, przejmowany wskutek rozwiązania PSA majątek Spółki nie stanowi przychodu podatkowego po stronie akcjonariusza przejmującego.
Nie stanowi to bowiem bezpośredniego przysporzenia majątkowego, a co więcej majątek jest obciążony obowiązkiem zaspokojenia wierzycieli, a przejmujący akcjonariusze pełnią funkcję jedynie dysponenta środków rozwiązywanej PSA. Gdyby przejmowany majątek stanowił przychód po stronie akcjonariusza przejmującego, to przepisy podatkowe nie przewidują, jak w takiej sytuacji należy ustalić wartość rynkową świadczenia otrzymanego przez akcjonariusza przejmującego, ani nie dają mu możliwości odliczenia od przychodu kwot przyszłych spłat zobowiązań PSA, które przejął akcjonariusz przejmujący. Doprowadziłoby to do sytuacji, w której cały majątek byłby przychodem bez możliwości rozliczenia kosztów uzyskania przychodów takiej transakcji – wskutek czego podatek należny od tej transakcji liczony byłby od przychodu, tj. wartości przejmowanego majątku bez uwzględnienia kosztów uzyskania przychodu.
Zgodnie z zapisami KSH, uproszczone rozwiązanie PSA polega na przejęciu majątku Spółki przez jednego z akcjonariuszy z obowiązkiem zaspokojenia wierzycieli i pozostałych akcjonariuszy. Akcjonariusz przejmujący pełni zatem funkcję quasi likwidatora Spółki, a nie beneficjenta majątku PSA.
W omawianej sytuacji przychód podatkowy nie powstanie chociażby z uwagi na brzmienie art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”), gdzie mowa o likwidacji osoby prawnej – a w analizowanym przypadku mowa jest o rozwiązaniu osoby prawnej, nie jej likwidacji. Są to odmienne zagadnienia, różniące się znacznie od siebie. Gdyby intencją ustawodawcy było opodatkowanie rozwiązania osoby prawnej, wprost zostałoby to określone w przepisach prawa podatkowego i nie może dojść w tym przypadku do nieuzasadnionego rozszerzenia definicji ustawowej.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.; dalej: „KSH”):
Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.
Stosownie do treści art. 4 § 1 pkt 2 KSH:
Użyte w ustawie określenia oznaczają spółki kapitałowe, tj. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, prostą spółkę akcyjną i spółkę akcyjną.
W myśl natomiast art. 5a pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):
Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:
a)spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
b)spółkę kapitałową w organizacji,
c)spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
d)spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
e)spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.
Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy:
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Z art. 9 ust. 2 ww. ustawy:
Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów
Z treści powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.
Stosownie do art. 11 ust. 1 omawianej ustawy:
Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Jak wynika z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy:
Jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne.
Przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c) ww. ustawy stanowi, że:
Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki.
W ocenie Organu, powyższy artykuł należy rozumieć szeroko. Przepis ten w końcowej części mówi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się również przychody jakie uzyskają wspólnicy/akcjonariusze z podziału majątku likwidowanej spółki. Przez likwidację osoby prawnej/spółki należy zatem rozumieć ustanie jej bytu prawnego, czyli jej rozwiązanie i wykreślenie z rejestru przedsiębiorców.
Podobnie należy rozumieć pojęcie „likwidowanej osoby prawnej lub spółki” zawarte w art. 24 ust. 5 pkt 3 ww. ustawy. W myśl wymienionego przepisu:
Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki.
Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.
Z opisu sprawy wynika, że Spółka, w której jest Pan udziałowcem po przekształceniu w prostą spółkę akcyjną, zamierza dokonać jej rozwiązania na zasadach określonych w art. 300122 KSH. Zgodnie z tym przepisem:
§ 1 Cały majątek spółki może zostać przejęty przez oznaczonego akcjonariusza (akcjonariusza przejmującego), z obowiązkiem zaspokojenia wierzycieli i pozostałych akcjonariuszy, jeżeli przewiduje tak uchwała walnego zgromadzenia, podjęta większością trzech czwartych głosów, oddanych w obecności akcjonariuszy reprezentujących co najmniej połowę ogólnej liczby akcji, a sąd rejestrowy zezwoli na przejęcie.
§ 2 Po podjęciu uchwały, o której mowa w § 1, zarząd może dokonywać jedynie czynności niezbędnych do ochrony majątku spółki i wykreślenia spółki z rejestru. Ograniczenie to nie ma skutku wobec osób trzecich. W stosunku wewnętrznym zarząd jest zobowiązany stosować się do uchwał walnego zgromadzenia.
§ 3 Sąd rejestrowy zezwala na przejęcie majątku spółki przez akcjonariusza przejmującego na wniosek spółki, jeżeli uprawdopodobni ona, że nie doprowadzi to do pokrzywdzenia wierzycieli ani akcjonariuszy spółki. Do wniosku należy dołączyć listę wierzycieli spółki wraz ze wskazaniem rodzaju i wysokości wierzytelności, a także dokumenty przedstawiające przejmowany majątek spółki oraz sytuację majątkową akcjonariusza przejmującego.
§ 4. Sąd rejestrowy może uzależnić zezwolenie na przejęcie majątku spółki przez akcjonariusza przejmującego od ustanowienia zabezpieczenia.
§ 5. Niezwłocznie po otrzymaniu wniosku, o którym mowa w § 3, sąd rejestrowy ogłasza o podjęciu uchwały, o której mowa w § 1, wzywając wierzycieli do zgłaszania sprzeciwu w terminie nie krótszym niż trzydzieści dni od dnia ogłoszenia.
§ 6. Wierzyciel niezgadzający się na przejęcie majątku spółki przez akcjonariusza przejmującego zgłasza sprzeciw do sądu rejestrowego, doręczając odpis sprzeciwu spółce. W sprzeciwie wierzyciel uprawdopodabnia, że przejęcie majątku może doprowadzić do jego pokrzywdzenia.
§ 7. Jeżeli wniesiono sprzeciw, sąd rejestrowy rozstrzyga w przedmiocie zezwolenia na przejęcie majątku spółki przez akcjonariusza przejmującego po przeprowadzeniu posiedzenia jawnego.
§ 8. Zaskarżenie uchwały, o której mowa w § 1, nie wstrzymuje postępowania w przedmiocie zezwolenia na przejęcie majątku spółki przez akcjonariusza przejmującego. Sąd rejestrowy może jednakże zawiesić postępowanie po przeprowadzeniu posiedzenia jawnego.
§ 9. Niezwłocznie po uprawomocnieniu się postanowienia zezwalającego na przejęcie majątku spółki przez akcjonariusza przejmującego zarząd składa wniosek o wykreślenie spółki z rejestru. Z dniem wykreślenia spółki z rejestru akcjonariusz przejmujący wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki wykreślonej spółki.
Zatem z dniem wykreślenia spółki z rejestru akcjonariusz przejmujący, wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki wykreślonej spółki (sukcesja generalna) – w takim zakresie, w jakim nie wykluczają tego przepisy odrębnych ustaw.
Ponadto z uzasadnienia projektu ustawy o zmianie ustawy – Kodeks spółek handlowych oraz niektórych innych ustaw (druk sejmowy VIII kadencji, Nr 3236) wynika, że:
Wprowadzenie „uproszczonego” rozwiązania spółki uwzględnia doświadczenia zagraniczne i krajowe, które wskazują, że znaczna część przedsięwzięć typu startup kończy się niepowodzeniem. Specyfika spółek typu startup, czyni dlatego szczególnie wskazanym stworzenie reguł zapobiegających prowadzeniu długotrwałej, uciążliwej i kosztownej likwidacji. Znacznie efektywniejszym rozwiązaniem może wówczas okazać się przejęcie składników majątkowych przez jednego z akcjonariuszy, zwłaszcza gdy majątek ten tworzy funkcjonujące przedsiębiorstwo, a tym samym istnieje szansa kontynuacji prowadzonej działalności i utrzymania integralności majątku.
W tym miejscu wyjaśnić należy, że w analizowanym przypadku na moment wykreślenia prostej spółki akcyjnej z rejestru, tj. na moment ustania jej bytu prawnego, można już określić końcową (ostateczną i definitywną) wartość przychodu (majątku) jaki przypadnie akcjonariuszowi przejmującemu. A ponieważ akcjonariusz przejmujący w dniu wykreślenia spółki z rejestru jest już w posiadaniu całego majątku spółki, w tym majątku, który mu przypada w związku z jej likwidacją/rozwiązaniem, to już w momencie wykreślenia spółki z rejestru powstanie u akcjonariusza przejmującego przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c w związku z art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy PIT.
Z kolei w sytuacji rozwiązania prostej spółki akcyjnej bez likwidacji (poprzez przejęcie jej majątku przez jednego z akcjonariuszy) u pozostałych akcjonariuszy (innych niż akcjonariusz przejmujący) przychód powstanie dopiero w momencie faktycznego ich zaspokojenia przez akcjonariusza przejmującego.
Zatem, mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa podatkowego wskazać należy, że przejęcie przez Pana jako wyznaczonego akcjonariusza, całego majątku przekształconej prostej spółki akcyjnej, z obowiązkiem zaspokojenia wierzycieli i pozostałych akcjonariuszy na zasadach przewidzianych w przepisach dotyczących rozwiązania prostej spółki akcyjnej bez likwidacji, stanowi dla Pana przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
W związku z powyższym, Pana stanowisko uznano za nieprawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Wyjaśnić należy, że pytanie przedstawione przez Pana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pana wniosku (zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nie objęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.
Interpretacja dotyczy wyłącznie Pana praw i obowiązków podatkowych jako podmiotu zainteresowanego jej uzyskaniem, nie odnosi się natomiast do sytuacji prawnopodatkowej spółki oraz jej pozostałych wspólników.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).
POTRZEBUJESZ POMOCY?