Interpretacja indywidualna z dnia 15 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-3.4012.42.2023.1.MR

Prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z realizacją projektu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usługjest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z realizacją projektu pn. „(…)”.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (dalej: Wnioskodawca, Gmina) złożyła wniosek o dofinansowanie na operację typu „(…)” w ramach poddziałania „(…)” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Gmina w 2024 r. planuje zrealizować zadanie pn. „(…)”.

Zadanie będzie polegało na przebudowie drogi gminnej. Inwestycja obejmie następujące prace: roboty rozbiórkowe, odhumusowanie terenu, roboty przygotowawcze, roboty ziemne, urządzenia obce, podbudowy, nawierzchnie, roboty wykończeniowe, oznakowanie, elementy ulic.

Wykonanie ww. prac podniesie standard techniczny drogi. Efektem realizacji inwestycji będzie poprawa infrastruktury drogowej na terenie Gminy.

Przy składaniu wniosku o przyznanie pomocy lub wniosku o płatność niezbędnym załącznikiem jest indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego w zakresie możliwości odzyskania podatku VAT.

Gmina jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Posiada własny NIP i REGON. Przebudowa dróg należy do zadań własnych gminy – zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. 2023 poz. 40) w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Przedmiotowa infrastruktura nie będzie wykorzystywana przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych. Po zakończeniu inwestycji Gmina będzie udostępniać drogę bezpłatnie mieszkańcom, przejeżdżającym, turystom.

Pytanie

Czy Gmina będzie uprawniona do umniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany na fakturach dokumentujących wskazane w ww. opisie zdarzenia przyszłego wydatki, ponoszone w ramach planowanego zadania pn. „(…)”?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, Gmina nie będzie uprawniona do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych z zadania pn. „(…)”.

Z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 poz. 931 ze zm.) [dalej: ustawa o VAT] wynika, że w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym prawo do odzyskaniaVAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu przesłanek:

-nabywcą towarów i usług jest podatnik VAT oraz

-nabywane towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Stosownie do brzmienia art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednocześnie, działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast w świetle ust. 6 tego artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Gmina, posiadając osobowość prawną, na mocy art. 2 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, jak i wykonując działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, wypełnia przesłanki do uznania jej za podatnika podatku VAT.

Mając jednak na względzie drugi warunek, od którego ustawodawca również uzależnia możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy wskazać na obowiązek istnienia związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych. Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 10 i pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego. Ponieważ Gmina w ramach realizacji zadania ulepszy infrastrukturę drogową, która nie będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych, to w tym przypadku nie wystąpi prawo do umniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany na fakturach dokumentujących wskazane w opisie zdarzenia przyszłego wydatki, ponoszone w ramach planowanego zadania pn. „(…)”.

W podobnych do sprawy interpretacjach indywidualnych, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zajął analogiczne stanowisko, np. interpretacja o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.468.2022.1.IZ (data wydania 2 września 2022 r.) oraz 0113-KDIPT1-1.4012.461.2022.1.MH (data wydania 8 sierpnia 2022 r.).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wnioskujest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu:

W świetle art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W oparciu o art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy:

Należy zauważyć, że według art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

·podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

·podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W oparciu o art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40):

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Według art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 1 ustawy z 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1693 ze zm.):

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:

Na podstawie art. 2 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:

Stosownie do unormowań zawartych w art. 7 ustawy o drogach publicznych:

Zgodnie z art. 8 ust. 1, 2 i 3 ustawy o drogach publicznych:

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:

Jak wynika z art. 19 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:

Zgodnie z art. 20 pkt 3 ustawy o drogach publicznych:

Na podstawie art. 20 pkt 4 ustawy o drogach publicznych:

W myśl art. 20 pkt 11 ustawy o drogach publicznych:

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca – Gmina (zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług) złożyła wniosek o dofinansowanie na operację typu „(…)” w ramach poddziałania „(…)” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Gmina w 2024 r. planuje zrealizować zadanie pn. „(…)”. Zadanie będzie polegało na przebudowie drogi gminnej. Inwestycja obejmie roboty rozbiórkowe, odhumusowanie terenu, roboty przygotowawcze, roboty ziemne, urządzenia obce, podbudowy, nawierzchnie, roboty wykończeniowe, oznakowanie, elementy ulic. Wykonanie ww. prac podniesie standard techniczny drogi. Efektem realizacji inwestycji będzie poprawa infrastruktury drogowej na terenie Gminy. Przebudowa dróg należy do zadań własnych Gminy – zgodnie z art.7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego. Przedmiotowa infrastruktura nie będzie wykorzystywana przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych. Po zakończeniu inwestycji Gmina będzie udostępniać drogę bezpłatnie mieszkańcom, przejeżdżającym, turystom.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, czy Gmina będzie uprawniona do umniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany na fakturach dokumentujących ww. wydatki, ponoszone w ramach planowanego zadania pn. „(…)”.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie występuje. Wnioskodawca wskazał, że realizacja inwestycji będzie należała do zadań własnych Gminy w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego. Efektem realizacji inwestycji będzie poprawa infrastruktury drogowej na terenie Gminy. Po zakończeniu inwestycji Gmina będzie udostępniać drogę bezpłatnie mieszkańcom, przejeżdżającym, turystom. Wnioskodawca wskazał również, że przedmiotowa infrastruktura nie będzie wykorzystywana przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych

Należy ponadto zauważyć, że przebudowa drogi wewnętrznej odbywa się w ramach władztwa publicznego i Gmina, wykonując to zadanie, działa jako organ administracji publicznej i może korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym. W takim ujęciu Gmina bez wątpienia nie może być uznana za podatnika, gdyż realizuje ona w tym zakresie zadania własne, służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb społeczności gminnej.

W konsekwencji w związku z tym, że Wnioskodawca realizując wskazane we wniosku zadanie inwestycyjne nie będzie działał jak podatnik VAT oraz zrealizowana inwestycja nie będzie wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.

Podsumowując, Gmina nie będzie uprawniona do umniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany na fakturach dokumentujących wskazane w opisie sprawy wydatki, ponoszone w ramach planowanego zadania pn. „(…)”.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).