Interpretacja indywidualna z dnia 15 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.30.2023.2.MD

Prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie składników majątku oraz prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie usług w zakresie współpracy co do zawarcia umów z dystrybutorami i przejęcia pracowników i współpracowników.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie składników majątku oraz prawa do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie usług w zakresie współpracy co do zawarcia umów z dystrybutorami i przejęcia pracowników i współpracowników. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 marca 2023 r. (wpływ 1 marca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

O. sp. z o.o. (dalej: O., Wnioskodawca) jest spółką z siedzibą w Polsce. O. jest polskim rezydentem podatkowym oraz czynnym podatnikiem VAT. Przedmiotem działalności gospodarczej O. jest produkcja innowacyjnych rozwiązań fotograficznych dla branży e-commerce. Produkty O. pozwalają na tworzenie automatycznej fotografii produktowej, w postaci zdjęć, prezentacji 360° oraz filmów produktowych w setkach podmiotów na całym świecie.

S. S.A. (dalej: S.) jest spółką z siedzibą w Polsce. S. jest notowana na giełdzie … prowadzonej przez Giełdę Papierów Wartościowych … .

S. jest polskim rezydentem podatkowym oraz czynnym podatnikiem VAT. S. prowadzi działalność w zakresie m.in. urządzeń i rozwiązań do druku 3D, technologii hardware, biotechnologii oraz nanotechnologii. W ramach prowadzonej działalności S. wytwarzała i rozwijała urządzenia służące do automatycznej fotografii produktowej pod marką X.

Stan X na dzień dokonania sprzedaży

Zarówno marka X, jak i związana z nią działalność, nie były wyodrębniane w strukturze organizacyjnej S.. Wykorzystywanie tej marki nie wiązało się z istnieniem w ramach S. wyodrębnionych jednostek (w ramach S.. nie istniał wydzielony dział, oddział lub inna jednostka odpowiedzialna za produkty sygnowane marką X).

Zadania związane z produktami marki X wykonywali pracownicy poszczególnych działów S..

Przykładowo, w ramach działu marketingu nie istniała wydzielona komórka dedykowana produktom oznaczonym jako X, a zadania związane z marketingiem tych produktów były przydzielane wybranym pracownikom działu marketingu. Analogicznie, produkcja urządzeń przeznaczonych do sprzedaży była prowadzona przez dział produkcji S., który zajmował się produkcją wszystkich produktów S..

Po nabyciu marki X w wyniku łączenia spółek, S. zintegrowała osoby, których zadania dotyczyły produktów X z dotychczas istniejącymi w ramach tej spółki zespołami, likwidując jakiekolwiek wyodrębnienie organizacyjne i finansowe dotyczące tych produktów.

W związku z rozproszeniem zadań związanych z produktami linii X, S. nie wydzielała bilansu, rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych w odniesieniu do wytwarzania i sprzedaży tych produktów. Brak było także odrębnego rachunku bankowego powiązanego z działalnością w zakresie produktów sprzedawanych pod marką X.

Najistotniejszymi aktywami związanymi z rozwojem i wytwarzaniem produktów X były prawa własności intelektualnej w postaci m.in.

-patentów,

-majątkowych praw autorskich,

-znaków towarowych,

-nazw domen internetowych,

-praw związanych z kontami w sieciach społecznościowych,

-danych technicznych i dokumentacji technicznej związanych z produktami linii X,

-oprogramowania i jego elementów,

-dostępu do usług software as a service [SaaS].

– dalej: PWI; Prawa własności intelektualnej

Nabycie składników majątku przez O..

S. zdecydowała o stopniowym wygaszeniu działalności dotyczącej produktów X oraz o zbyciu części aktywów związanych z tymi produktami.

W tym celu O. oraz S. zawarły dwie umowy.

1.

Pierwsza z umów została zawarta (...) sierpnia 2022 r. i dotyczyła sprzedaży składników majątkowych S. oraz współpracy pomiędzy stronami transakcji. Przedmiotem umowy jest:

1)sprzedaż PWI na rzecz O.;

2)sprzedaż na rzecz O. składników majątku w postaci ruchomości obejmujących m.in.: lutownice, frezarki, tokarki, narzędzia, drukarki, drukarki 3D, zasilacze, oscyloskop, sprzęt fotograficzny, sprzęt komputerowy, UPSy, serwery, monitory, laptopy, elementy wyposażenia biura;

3)współpraca pomiędzy stronami transakcji polegająca na tym, że S. spowoduje, iż nie później niż w terminie trzech miesięcy od dnia podpisania umowy O. podpisze ważne umowy dystrybucyjne z podmiotami, z którymi S. zawarła ważne umowy dystrybucyjne dotyczące produktów pod marką X i co najmniej w okresie do (...) sierpnia 2024 r. będzie współpracować z O. w celu utrzymania i rozwijania relacji biznesowych z dystrybutorami;

4)współpraca pomiędzy stronami transakcji polegająca na tym, że S. spowoduje, że w odniesieniu do osób, które obecnie są jej pracownikami lub współpracownikami, a które zawrą z O. umowę o pracę lub umowę o współpracę zawarte zostanie porozumienie rozwiązujące umowę z S. oraz co najmniej w okresie do (...) sierpnia 2023 roku będzie współpracować z O. w celu utrzymania zatrudnienia tych pracowników i utrzymania współpracy z współpracownikami;

5)współpraca pomiędzy stronami transakcji polegająca na tym, że S. spowoduje, że zostanie zawarte porozumienie produkcyjne z O.;

6)podnajem przez S. (wynajmujący) na rzecz O. (najemca) lokali użytkowych, w których była prowadzona działalność związana z tworzeniem i rozwojem produktów X.

Dla każdego z poszczególnych przedmiotów zawartej umowy strony transakcji ustaliły określone wynagrodzenie uiszczane przez O. na rzecz S.. Wynagrodzenie za przeniesienie PWI i ruchomości zostało określone kwotowo. Wynagrodzenie związane ze współpracą S. w zakresie umów dystrybucyjnych i zatrudniania przez O. byłych pracowników i współpracowników S. zostało określone w oparciu o wzory uwzględniające skuteczność świadczonych usług. Skuteczność świadczonych usług jest wyliczana w oparciu o wzory nawiązujące do parametrów takich jak m. in przychody ze sprzedaży do sieci dystrybucji oraz ilość pracowników i współpracowników S., którzy zdecydują się na zatrudnienie w O..

2.

Druga umowa to porozumienie produkcyjne zawarte między O. a S. dnia (...) sierpnia 2022 r. Na mocy tej umowy S. zobowiązała się do kontynuowania produkcji urządzeń marki X i ich sprzedaży na rzecz O..

W konsekwencji, O. nie przejęła funkcji produkcyjnych związanych z produktami pod marką X, a funkcje te nadal realizuje S.. Porozumienie produkcyjne będzie obowiązywało nie krócej niż do (...) listopada 2022 r. i nie dłużej niż do (...) stycznia 2023 r.

3.

W wyniku zawartych umów O. nabyła własność PWI i ruchomości, które związane były z produktami X. Obie umowy zostały zawarte i są wykonywane na terytorium Polski.

W wyniku podjętych działań O. zawiera również umowy z pracownikami i współpracownikami odpowiedzialnymi dotychczas za rozwój technologii związanej z urządzeniami pod marką X. Zawarte przez O. umowy dotyczą w głównej mierze osób odpowiedzialnych za działania badawczo-rozwojowe, tj. osoby związane z tworzeniem i rozwijaniem technologii dotyczącej produktów X. Nowi pracownicy są wcielani w istniejące struktury organizacyjne O.. W konsekwencji, nabycie aktywów i zatrudnienie osób odpowiedzialnych dotychczas w S. za zadania związane z produktami X nie spowodowało i nie będzie prowadziło do wyodrębnienia w ramach O. nowej wewnętrznej jednostki organizacyjnej.

Co istotne, zawarcie przez O. umów z pracownikami i współpracownikami nie będzie prowadziło do zatrudnienia przez O. osoby, która:

-sprawowałaby funkcje kierownicze nad nowymi pracownikami i przejętym majątkiem, i

-której zakres kompetencji obejmowałby wszystkich byłych pracowników i współpracowników S., którzy zdecydowali się na podjęcie zatrudnienia w O..

Zamiast tego, byli pracownicy i współpracownicy S. będą podlegali kierownictwu lub nadzorowi odpowiednich osób piastujących stanowiska kierownicze w O..

Po sprzedaży aktywów, funkcja wytwarzania produktów X pozostaje w S. do czasu zakończenia wykonywania porozumienia produkcyjnego.

O. w ramach transakcji nie nabyła należności lub zobowiązań związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez S.. Ponadto, O. nie zamierza bezpośrednio kontynuować działalności związanej z produktami X, o czym świadczy m. in. brak przejęcia funkcji produkcyjnych. Dodatkowo, byli pracownicy S. mają być przypisywani do zadań związanych z dotychczasowymi produktami O. oraz produktami opracowywanymi niezależnie od produktów linii X.

W tym zakresie, kluczową przyczyną biznesową nabycia aktywów i pracowników jest pozyskanie unikatowych PWI oraz doświadczonych pracowników i współpracowników.

Na dzień dokonania transakcji O. nie podjęła decyzji, czy po wygaśnięciu porozumienia produkcyjnego podejmie produkcję urządzeń objętych marką X.

Długofalowym celem transakcji jest wykorzystanie pozyskanych zasobów (w szczególności PWI oraz doświadczenia pracowników i współpracowników) do opracowywania i wdrażania nowych produktów oraz do udoskonalania dotychczasowych produktów O.. Dodatkowo, nabycie cennych i unikatowych aktywów zabezpiecza O. przed sytuacją, w której zostałyby one nabyte przez konkurentów planujących ekspansję w branży zautomatyzowanej fotografii produktowej.

W zakresie dotyczącym produktów X wytwarzanych przez S., O. potencjalnie może podjąć decyzję o rozpoczęciu ich produkcji po zakończeniu produkcji przez S.. Potencjalna produkcja odbywać się może jednak za pomocą dotychczas posiadanych przez O. zasobów (aktywów i pracowników przydzielonych do wytwarzania dotychczasowych produktów O.). Niemniej jednak, decyzja o podjęciu albo zaprzestaniu produkcji będzie zależna od analizy opłacalności ich produkcji na dany moment.

W związku z dokonanymi transakcjami nabycia składników majątku, O. otrzymała od S. faktury dokumentujące przedmiotowe transakcje z wykazanym podatkiem VAT.

Faktury dokumentujące nabycie usług w zakresie współpracy co do zawarcia umów z dystrybutorami i przejęcia pracowników O. ma otrzymać w przyszłości. Faktury z wykazanym podatkiem VAT zostaną wystawione przez S. w myśl przepisów ustawy o VAT, zgodnie z zasadami rozliczenia przedmiotowych usług, ustalonymi w zawartej umowie.

W uzupełnieniu wniosku dokonanym w odpowiedzi na wezwanie wskazali Państwo następujące informacje.

Zarówno marka X, jak i związana z nią działalność, nie były wyodrębniane w strukturze organizacyjnej S.. Wykorzystywanie tej marki nie wiązało się z istnieniem w ramach S. wyodrębnionych jednostek (w ramach S. nie istniał wydzielony dział, oddział lub inna jednostka odpowiedzialna za produkty sygnowane marką X). Zadania związane z produktami marki X wykonywali pracownicy poszczególnych działów S.. Oznacza to, że składniki majątku związane z marką X nie były wyodrębnione organizacyjnie w S..

Zespół składników majątkowych nie posiadał samodzielności pozwalającej na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym. Wynika to z faktu, że składniki te (i) nie obejmowały funkcji produkcyjnej, niezbędnej dla uzyskiwania przychodów z tytułu sprzedaży produktów X oraz (ii) nie stanowiły, wraz z pracownikami, jednolicie kierowanej struktury. Ponadto, na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej, na dzień zbycia, nie było możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności. Wynika to z faktu, że koszty były ponoszone w ramach różnych jednostek wewnętrznych S., po których rozproszone były aktywa i pracownicy zajmujący się produktami X.

Zespół składników nie obejmował elementów niezbędnych do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służył w spółce S.. Zespół składników majątku odgrywał rolę pomocniczą w działalności produkcyjnej (funkcje, takie jak badania i rozwój oraz promocja). Zespół składników majątku nie obejmował aktywów realizujących funkcję produkcyjną. Bez realizacji tej funkcji, niemożliwe jest uzyskiwanie przychodów z produkcji i sprzedaży urządzeń X. Innymi słowy, zespół składników majątku samodzielnie generuje jedynie koszty działalności. Wykorzystanie nabytych aktywów może przynieść korzyść jedynie samodzielnemu przedsiębiorstwu produkcyjnemu, wzmacniając jego obszary badań i rozwoju oraz promocji. Z uwagi na powyższe, zespół nabywanych składników majątkowych nie posiadał potencjalnej zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Podjęcie działalności gospodarczej z wykorzystaniem tych aktywów było uzależnione od tego, czy nabywca posiada własne aktywa umożliwiające przemysłową produkcję urządzeń oraz inne funkcje i aktywa wspierające tę produkcję.

Na pytanie Organu „ Czy, w oparciu o nabyte składniki majątku Państwa Spółka, kontynuuje działalność gospodarczą w takim samym zakresie w jakim w oparciu o te składniki majątku prowadziła ją Spółka S.?” wskazali Państwo Wnioskodawca wykorzysta nabyte aktywa w pierwszej kolejności do wspierania swojej dotychczasowej działalności – opracowywania, rozwijania, wytwarzania i promocji własnych produktów Wnioskodawcy. Z uwagi na nabycie PWI dotyczących produktów X, Wnioskodawca potencjalnie może rozpocząć wytwarzanie tych produktów. Niemniej jednak, potencjalne wytwarzanie produktów X zależy od wyników analizy opłacalności ich wytwarzania. Ponadto, w przypadku podjęcia produkcji produktów X, sposób wytwarzania produktów i organizacja procesu zostanie opracowana w oparciu o sposób funkcjonowania działalności Wnioskodawcy (nie będzie to kontynuacja, ani proste przeniesienie działalności realizowanej przez S.). Nie jest także wykluczone wprowadzenie odpowiednich modyfikacji do samych produktów.

Wnioskodawca zwraca w tym miejscu także uwagę, że w ewentualne przyszłe wytwarzanie produktów X mogą być zaangażowani dotychczasowi pracownicy i dotychczasowe aktywa Wnioskodawcy (sposób i organizacja wytwarzania produktu będzie w związku z tym oparta w znaczącej części o inne aktywa i osoby niż dotychczasowa produkcja u S.).

S. nie wykorzystywał składników majątku, które zostały nabyte przez O. wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

S. przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia składników majątku które sprzedał O.. Odpowiedź nie dotyczy praw, które zostały samodzielnie wytworzone przez S.. Niemniej jednak, w związku z wytworzeniem i ochroną tych praw, S. ponosiła różnorodne wydatki, co do których spółce tej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego.

Nabyte składniki majątku, o których mowa w pyt. 1 wniosku, będą wykorzystywane w działalności produkcyjnej Wnioskodawcy – wytwarzaniu urządzeń do zautomatyzowanej fotografii produktowej i świadczenia usług związanych ze zautomatyzowaną fotografią produktową. Wnioskodawca wykonuje te czynności w charakterze podatnika VAT, a czynności te nie podlegają wyłączeniu z zakresu opodatkowania VAT ani zwolnieniu z VAT. Oznacza to, że nabywane składniki majątku będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT. Nabyte usługi, o których mowa w pyt. 2 wniosku, będą wykorzystywane w działalności produkcyjnej Wnioskodawcy – wytwarzaniu urządzeń do zautomatyzowanej fotografii produktowej i świadczenia usług związanych ze zautomatyzowaną fotografią produktową. Wnioskodawca wykonuje te czynności w charakterze podatnika VAT, a czynności te nie podlegają wyłączeniu z zakresu opodatkowania VAT ani zwolnieniu z VAT. Oznacza to, że nabywane usługi będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT.

Pytania

1)Czy Wnioskodawca jest uprawniony do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie składników majątku?

2)Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie usług w zakresie współpracy co do zawarcia umów z dystrybutorami i przejęcia pracowników i współpracowników?

Państwa stanowisko w sprawie

1)Zdaniem Wnioskodawcy jest on uprawniony pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie składników majątku.

2)Zdaniem Wnioskodawcy będzie on uprawniony do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie usług w zakresie współpracy co do zawarcia umów z dystrybutorami i przejęcia pracowników i współpracowników.

Uzasadnienie stanowiska

Część wspólna uzasadnienia do pytań nr 1 i 2

Punktem wyjścia dla analizy prawa do odliczenia O. powinno być określenie, że w przedstawionym stanie faktycznym nie doszło do dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa w myśl przepisów ustawy o VAT. Tym samym opisywane transakcje stanowią czynności opodatkowane VAT i nie będą stosowane wyłączenia określone w art. 88 ust. 3a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawową konsekwencją spełnienia przez zespół składników kryteriów ZCP jest wyłączenie transakcji dotyczącej ZCP z opodatkowania VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zatem, zgodnie z literalnym brzmieniem art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, wyodrębnienie ZCP występuje na trzech płaszczyznach, tj.:

1)organizacyjnej – przejawiającej się w istnieniu struktury organizacyjnej pozwalającej na funkcjonowanie ZCP w sposób samodzielny, np. w postaci określonego działu, oddziału, czy wydziału przedsiębiorstwa;

2)finansowej – przejawiającej się w rachunkowym wydzieleniu ZCP w ramach struktur przedsiębiorstwa poprzez ewidencję zdarzeń gospodarczych pozwalającą na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP;

3)funkcjonalnej – przejawiającej się w możliwości samodzielnego realizowania przez ZCP określonych dla niego zadań gospodarczych bez konieczności angażowania zewnętrznych czynników.

Dodatkowo, orzecznictwo TSUE i NSA kładzie nacisk na to, aby w związku z transakcją występował (i) zamiar kontynuowania dotychczasowej działalności za pomocą składników majątku oraz (ii) faktyczna możliwość kontynuowania takiej działalności.

Poniżej, Wnioskodawca odnosi każdą ze wskazanych przesłanek do opisanego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Wyodrębnienie organizacyjne.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podmiotu jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa (tak: interpretacja indywidualna z 11 maja 2022 r., znak: 0113-KDIPT1-2.4012.57.2022.4.JSZ).

Zespół składników majątkowych można zatem określić jako wyodrębniony organizacyjnie, jeśli w strukturze danego przedsiębiorstwa został utworzony np. dział czy wydział.

Wyodrębnienie takie może wynikać ze statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu wydanego w ramach struktury przedsiębiorstwa przez właściwe organy lub podmioty.

Niemniej jednak, wyodrębnienie takie może mieć czasami charakter wyłącznie faktyczny (por. J. Pustuł, 3.2. Wyodrębnienie organizacyjne [w:] Wykładnia i stosowanie prawa podatkowego. Węzłowe problemy, red. B. Brzeziński, Warszawa 2013).

Nabywane przez O. składniki majątkowe nie były i nie są przypisane do określonej i wyodrębnionej struktury organizacyjnej pozwalającej na samodzielne funkcjonowanie.

Wniosek ten odnosi się zarówno do okresu, w którym składniki te pozostawały własnością S., jak i do okresu po nabyciu ich przez O..

Przede wszystkim, funkcjonowanie linii biznesowej X nie wiązało się z istnieniem w ramach S. wyodrębnionych jednostek (w ramach S. nie istniał wydzielony dział, oddział lub inna jednostka odpowiedzialna za tę linię biznesową). W S. zadania związane z omawianą marką wykonywane były w ramach struktur organizacyjnych w ten sposób, że w poszczególnych działach przypisano zadania związane z produktami X określonym pracownikom i współpracownikom S.. Zatem, działalność dotyczącą X nie była i nie jest wyodrębnioną jednostką, lecz określeniem zadań związanych z cyklem rozwoju, promocji i sprzedaży określonego produktu.

Ponadto, w związku z realizacją umowy sprzedaży składników majątkowych i współpracy O. może oczekiwać od S. wsparcia w zakresie zawierania umów z byłymi pracownikami i współpracownikami S.. Niemniej jednak, w tej sytuacji nie dochodzi do przejęcia części zakładu pracy w myśl art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 ze zm.). O. ma jedynie możliwość zawarcia umów z poszczególnymi pracownikami lub współpracownikami.

Zawarcie takich umów jest istotne z perspektywy O. z uwagi na wyjątkowe umiejętności i doświadczenie jakie posiadają wybrani pracownicy i współpracownicy S. w obszarze automatycznej fotografii produktowej. Jednakże są to w głównej mierze pracownicy i współpracownicy związani z obszarem technologicznym i projektowym, z pominięciem innych struktur potrzebnych do funkcjonowania ZCP, takich jak: produkcja, administracja, księgowość, zarządzanie, sprzedaż itp. Osoby, z którymi zostaną podpisane umowy, będą wcielone w dotychczasowe struktury O., co oznacza, że nie będą one wykonywały czynności wyłącznie w zakresie produktów X.

W konsekwencji, zakres składnika osobowego, który zostanie włączony w struktury O. w wyniku zawartych umów nie pozwala na prowadzenie działalności w formie, w jakiej była ona dotychczas prowadzona przez S..

Za brakiem wyodrębnienia organizacyjnego przemawia w szczególności brak przeniesienia funkcji produkcyjnej, bez której nie jest możliwe uzyskiwanie dochodów ze sprzedaży urządzeń (po przeniesieniu aktywów i zatrudnieniu wybranych pracowników w O. produkcję nadal prowadzi S.).

Powyższe okoliczności potwierdzają, że nabywane składniki majątkowe nie wiążą się z istnieniem struktury, która prowadziłaby do wyodrębnienia organizacyjnego.

Wyodrębnienie finansowe.

Wyodrębnienie finansowe ZCP można rozumieć dwojako – w kontekście kryterium możliwości samodzielnego finansowania działalności ZCP oraz w kontekście wyodrębnionej rachunkowości ZCP.

O wyodrębnieniu finansowym rozumianym jako samodzielność finansowania można mówić w szczególności wtedy, kiedy w ramach określonego zespołu składników majątkowych zachodzą następujące, przykładowe okoliczności: dysponowanie własnymi zasobami finansowymi, odrębne należności oraz zobowiązania, tworzenie planów finansowych (budżetów), dokonywanie bieżącej (okresowej) kontroli płynności finansowej.

Wyodrębnienie finansowe ze względu na kryterium rachunkowości może być rozumiane jako prowadzenie rachunkowości w takim układzie, aby ewidencja księgowa dawała możliwość wyodrębnienia operacji związanych z ZCP i prowadzenia sprawozdawczości finansowej w taki sposób, jakby była to odrębna jednostka (tak m. in. Interpretacja indywidualna z 5 października 2022 r., znak: 0111-KDIB3-2.4012.474.2022.2.MGO).

W związku z rozproszeniem zadań związanych z produktami X, S. nie prowadziła wydzielonej ewidencji rachunkowej zakresie bilansu, ani rachunku zysków i strat dotyczących jedynie produktów X. W konsekwencji, nabywane przez O. składniki majątku S. nie posiadały wystarczającego wyodrębnienia finansowego w kontekście rachunkowości.

Wniosek ten znajduje szerokie poparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Przykładowo, w wyroku z dnia 28 stycznia 2019 r. (sygn. akt I FSK 293/17) NSA wskazał, że „Budżet obiektu (…) jest jedynie projekcją przychodów i kosztów dla C. H. w danym czasie, natomiast nie wyodrębnia finansowo tej działalności z całokształtu działalności Spółki. Posiadanie przez Spółkę nieruchomości nigdy nie wymagało prowadzenia względem nich odrębnej dokumentacji księgowej. Nieruchomość nie jest zatem formalnie wyodrębniona finansowo, gdyż „Budżet obiektu” nie funkcjonuje w oparciu o ustawę o rachunkowości i nie jest dokumentem sporządzanym w ramach sprawozdawczości finansowej Spółki. Nie można zatem wiązać z jego istnieniem, okoliczności wyodrębnienia finansowego.”

W kontekście samodzielności finansowania należy zwrócić w szczególności uwagę na fakt, że brak przeniesienia działalności produkcyjnej do O. uniemożliwia samodzielne finansowanie się przez przejęte składniki majątku. Funkcje realizowane przez przejmowane aktywa (badania i rozwój produktów i usług, marketing oraz know-how i dokumentacja techniczna) są w stanie samodzielnie pozyskiwać finansowanie jedynie w przypadku produkcji i sprzedaży urządzeń do zautomatyzowanej fotografii produktowej.

Aktywa i osoby pozbawione funkcji produkcyjnej generują jedynie koszty, bez możliwości finansowania działalności.

Powyższe spowodowało, że w odniesieniu do przenoszonych składników majątku nie jest możliwe przypisanie w wiarygodny sposób należności i zobowiązań i, co za tym idzie, planowanie finansowe odrębne od pozostałej działalności S. albo O..

Powyższe okoliczności powodują, że składniki majątku nabywane w ramach transakcji nie przejawiały wyodrębnienia finansowego koniecznego zakwalifikowania ich jako część ZCP.

Wyodrębnienie funkcjonalne.

Wyodrębnienie funkcjonalne przejawia się w tym, że składniki majątkowe zaliczane do ZCP umożliwiają prowadzenie samodzielniej działalności gospodarczej. Zdolność do funkcjonowania ZCP jako niezależnego przedsiębiorstwa oznacza możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot wykonujący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie (u zbywcy). Wniosek ten znajduje oparcie w wydawanych dotychczas interpretacjach indywidualnych, takich jak np. interpretacja indywidualna z dnia 4 stycznia 2018 r., znak: 0114-KDIP1-1.4012.580.2017.2.KBR oraz interpretacja indywidualna z dnia 7 czerwca 2018 r. znak: 0112-KDIL1-1.4012.254.2018.1.MR.

Składniki majątku nabywane od O. oraz byli pracownicy i współpracownicy S., którzy zdecydowali się podjąć zatrudnienie w O., nie stanowią całości funkcjonalnej pozwalającej na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Przejmowane aktywa i pracownicy służyli istotnej, lecz pomocniczej działalności związanej z produkcją urządzeń. Funkcje wykonywane przez pracowników, takie jak m.in. badania i rozwój, marketing oraz sprzedaż nie pozwalają na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej bez składników majątku i pracowników zapewniających wykonywanie produkcji urządzeń. Bez funkcji produkcyjnej, pracownicy i aktywa generują koszty, które nie znajdują pokrycia w przychodach ze sprzedaży urządzeń. Zatem, dla ich funkcjonowania konieczne jest wkomponowanie ich w inne przedsiębiorstwo, które posiada funkcję produkcyjną. Konieczność ta wyklucza zatem jakąkolwiek samodzielność składników majątku będących przedmiotem niniejszego wniosku.

Wniosek ten znajduje oparcie w m.in. wyroku NSA z 30 czerwca 2021 r., sygn. I FSK 1453/19, zgodnie z którym istotne dla oceny czynności zbycia przedsiębiorstwa (w konsekwencji także ZCP jako pojęcia węższego) jest ustalenie, czy przekazane elementy o charakterze materialnym i niematerialnym tworzą całość umożliwiającą nabywcy prowadzenie określonej aktywności gospodarczej. W sytuacji gdy braki w określonych składnikach majątku nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa, to nie mogą one przesądzić, że nie doszło do jego dostawy.

W stanie faktycznym opisanym we wniosku, aktywa nabywane przez O. nie umożliwiały wykonywania za ich pomocą działalności gospodarczej w zakresie produkcji i sprzedaży urządzeń do automatycznej fotografii produktowej, ponieważ nabywane aktywa nie obejmowały składników majątku umożliwiających produkcję urządzeń. W tym zakresie, brak w określonych składnikach majątku dotyczy podstawowej funkcji gospodarczej, zatem braki te wykluczają wyodrębnienie funkcjonalne składników majątku nabywanych przez O..

Ponadto, składniki majątku nie mogą być uznane za samodzielne w sytuacji, w której nie dochodzi do przejęcia przez nabywcę struktury kierowniczej, podejmującej istotne decyzje gospodarcze. Przejmowane składniki majątku i osoby, które zdecydowały się na podjęcie zatrudnienia w O. nie są zatem w stanie prowadzić samodzielnej działalności gospodarczej bez zatrudnienia osób kierujących przedsiębiorstwem i podejmujących kluczowe decyzje.

Istotną okolicznością jest także to, że O. nie ma także możliwości kontynuowania przy użyciu nabywanych składników majątku działalności w zakresie analogicznym do S..

Przede wszystkim, O. nie ma możliwości wytwarzania towarów dotychczas sprzedawanych przez S. pod marką X za pomocą samych przejętych składników majątku.

Zamiar i możliwość kontynuacji działalności.

Z uwagi na fakt, że VAT jest podatkiem zharmonizowanym w ramach Unii Europejskiej, należy mieć także na uwadze przepisy Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 z późn. zm., dalej: „Dyrektywa VAT”) oraz dorobek orzeczniczy Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W szczególności, wykładania pojęcia ZCP powinna uwzględniać wyrok Trybunału Sprawiedliwości WE w sprawie C-497/01, który można odnieść do art. 19 Dyrektywy VAT.

Zgodnie z tym wyrokiem, pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów.

W wyroku z 30 maja 2013 r. sygn. akt C-651/11 TSUE wskazał, że przy ocenie, czy składniki majątku stanowią „całość lub część majątku” należy brać pod uwagę nie tylko cechy samych składników lecz także (i) zamiar kontynuowania dotychczasowej działalności za pomocą składników majątku oraz (ii) faktyczną możliwość kontynuowania takiej działalności.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, pozostawienie produkcji X w S. wyklucza kontynuację przez O. działalności zbywcy majątku w zakresie produktów X. Jednocześnie, całokształt okoliczności wskazuje, że:

-intencją O. było pozyskanie cennych zasobów w postaci doświadczonych osób, własności intelektualnej, danych technicznych oraz sieci dystrybucji, które pozwolą rozwinąć dotychczasową działalność O.,

-intencją S. było stopniowe wygaszenie wytwarzania produktów X.

W konsekwencji, w sytuacji opisanej we wniosku nie jest możliwe kontynuowanie działalności S. w zakresie produktów X i, co za tym idzie, nie jest możliwe przypisanie O. intencji kontynuowania tej działalności.

Podsumowanie.

Podsumowując, na żadnej ze wskazanych płaszczyzn, tj. organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej, nie istnieją podstawy, aby wyłączyć sprzedaż aktywów z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o VAT. Ponadto, brak jest bezpośredniego zamiaru oraz faktycznej możliwości kontynuowania działalności przez O. w niezmienionym zakresie do dotychczasowej działalności dotyczącej produktów X.

W konsekwencji, sprzedaż składników majątku przez na rzecz O. nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT, ponieważ nie obejmuje ona ZCP. Transakcje wynikające z umowy dotyczą poszczególnych składników majątku i świadczonych usług, a w konsekwencji stanowią lub będą stanowiły czynności opodatkowane VAT na podstawie art. 5 ustawy o VAT.

Uzasadnienie do pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż składników majątkowych stanowi czynność opodatkowaną VAT w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Definicja towarów zawarta w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT wskazuje, że towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Ruchomości nabywane przez O. bez wątpienia stanowią rzeczy, a zatem ich sprzedaż stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT.

Umowę sprzedaży składników majątku zawarto i wykonano na terytorium Polski. Wobec tego, prawo do rozporządzania towarami jak właściciel zostało przeniesione na O. na terytorium Polski. W umowie określono zaś ceny poszczególnych nabywanych składników majątku, co przesądza o odpłatnym charakterze dostawy.

W konsekwencji, sprzedaż składników majątku w postaci towarów podlega opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej oraz zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika, w myśl art. 28b ust. 1 ustawy o VAT jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. W konsekwencji, sprzedaż składników majątku w postaci PWI stanowi odpłatne świadczenie usług opodatkowane VAT w Polsce.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT zasadniczo przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwotę podatku naliczonego stanowi zaś suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT.

Jak wynika z treści niniejszego wniosku, przedmiotem działalności gospodarczej O. jest produkcja innowacyjnych rozwiązań fotograficznych dla branży e-commerce. Produkty O. pozwalają na tworzenie automatycznej fotografii produktowej, w postaci zdjęć, prezentacji 360° oraz filmów produktowych w setkach podmiotów na całym świecie. Zatem, czynności opodatkowane wykonywane przez O. koncentrują się w ramach działalności polegającej na wytwarzaniu urządzeń do automatycznej fotografii produktowej oraz świadczeniu usług związanych z automatyczną fotografią produktową.

W tym zakresie, aktywa i PWI nabywane przez O. przynoszą tej spółce bezpośrednie korzyści w postaci m.in. pozyskania unikatowej wiedzy technicznej i rozwiązań w zakresie swojej podstawowej działalności. Aktywa i PWI będą bezpośrednio uczestniczyć w podstawowej działalności gospodarczej O.. Oznacza to, że nabyte towary i usługi są i będą bezpośrednio wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wnioskodawca otrzymał faktury dokumentujące nabycie wskazanych w umowie składników majątku wraz z wykazanym podatkiem VAT należnym. Mając na uwadze, że O. jest czynnym podatnikiem VAT oraz wykonuje w ramach działalności gospodarczej wyłącznie czynności opodatkowane VAT, Wnioskodawca posiada pełne prawo do odliczenia VAT w zakresie nabywanych świadczeń.

Wobec powyższego, O. jest uprawniona do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących sprzedaż składników majątku przez S..

Uzasadnienie do pytania nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie usług w zakresie współpracy w odniesieniu do zawarcia umów z dystrybutorami i przejęcia pracowników przez O. stanowi czynność opodatkowaną VAT w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Świadczenia nabywane przez Wnioskodawcę polegają na ujętym szeroko zakresie działań, które mają doprowadzić do konkretnych celów w postaci uzyskania przez O. dostępu do sieci dystrybucyjnej S. oraz do podjęcia przez S. działań ułatwiających pozyskanie przez O. byłych pracowników i współpracowników S.. Świadczenia wykonywane w tym zakresie stanowią bez wątpienia świadczenie usług o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT (nie stanowią dostawy towarów). Świadczenie to ma charakter odpłatny, zatem podlega opodatkowaniu VAT jako odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT zasadniczo przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwotę podatku naliczonego stanowi zaś suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT.

Jak wynika z treści niniejszego wniosku, przedmiotem działalności gospodarczej O. jest produkcja innowacyjnych rozwiązań fotograficznych dla branży e-commerce. Produkty O. pozwalają na tworzenie automatycznej fotografii produktowej, w postaci zdjęć, prezentacji 360° oraz filmów produktowych w setkach podmiotów na całym świecie. Zatem, czynności opodatkowane wykonywane przez O. koncentrują się w ramach działalności polegającej na wytwarzaniu urządzeń do automatycznej fotografii produktowej oraz świadczeniu usług związanych z automatyczną fotografią produktową.

W tym zakresie, usługi nabywane przez O. przynoszą tej spółce bezpośrednie korzyści w postaci m.in.:

-rozszerzenia sieci dystrybucyjnej o dystrybutorów byłego konkurenta,

-możliwości korzystania z wiedzy i doświadczenia nowych pracowników wyspecjalizowanych w branży automatycznej fotografii produktowej.

Jednocześnie, pracownicy i współpracownicy będą bezpośrednio uczestniczyć w podstawowej działalności gospodarczej O.. Oznacza to, że nabyte usługi będą bezpośrednio wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Z uwagi na postanowienia umowne oraz sposób rozliczenia przedmiotowych usług Wnioskodawca ma otrzymać faktury dokumentujące nabycie wskazanych usług wraz z wykazanym podatkiem VAT należnym w przyszłości.

Wobec powyższego, O. będzie uprawniona do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących świadczenie usług przez S. w zakresie współpracy co do zawarcia umów z dystrybutorami i przejęcia pracowników i współpracowników.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że:

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4.zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

-zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

-faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego. Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Z powołanych orzeczeń wynika, że wyodrębnienie organizacyjne i finansowe (wskazane przepisami ustawy) nie musi mieć charakteru bardzo sformalizowanego. Bardziej istotne jest wyodrębnienie stricte funkcjonalne, które pozwala na dalsze funkcjonowanie części przedsiębiorstwa w sposób niezależny po oddzieleniu jego od reszty przedsiębiorstwa.

Jak Państwo wskazali w przedstawionym opisie sprawy S. zdecydowała o stopniowym wygaszeniu działalności dotyczącej produktów X oraz o zbyciu części aktywów związanych z tymi produktami. W tym celu O. oraz S. zawarły dwie umowy. Pierwsza z umów została zawarta (...) sierpnia 2022 r. i dotyczyła sprzedaży składników majątkowych S. oraz współpracy pomiędzy stronami transakcji. Przedmiotem umowy jest: sprzedaż PWI na rzecz O.; sprzedaż na rzecz O. składników majątku w postaci ruchomości obejmujących m.in.: lutownice, frezarki, tokarki, narzędzia, drukarki, drukarki 3D, zasilacze, oscyloskop, sprzęt fotograficzny, sprzęt komputerowy, UPSy, serwery, monitory, laptopy, elementy wyposażenia biura; współpraca pomiędzy stronami transakcji polegająca na tym, że S. spowoduje, iż nie później niż w terminie trzech miesięcy od dnia podpisania umowy O. podpisze ważne umowy dystrybucyjne z podmiotami, z którymi S. zawarła ważne umowy dystrybucyjne dotyczące produktów pod marką X i co najmniej w okresie do (...) sierpnia 2024 r. będzie współpracować z O. w celu utrzymania i rozwijania relacji biznesowych z dystrybutorami; współpraca pomiędzy stronami transakcji polegająca na tym, że S. spowoduje, że w odniesieniu do osób, które obecnie są jej pracownikami lub współpracownikami, a które zawrą z O. umowę o pracę lub umowę o współpracę zawarte zostanie porozumienie rozwiązujące umowę z S. oraz co najmniej w okresie do (...) sierpnia 2023 roku będzie współpracować z O. w celu utrzymania zatrudnienia tych pracowników i utrzymania współpracy z współpracownikami; współpraca pomiędzy stronami transakcji polegająca na tym, że S.. spowoduje, że zostanie zawarte porozumienie produkcyjne z O.; podnajem przez S. (wynajmujący) na rzecz O. (najemca) lokali użytkowych, w których była prowadzona działalność związana z tworzeniem i rozwojem produktów X.

Druga umowa to porozumienie produkcyjne zawarte między O. a S. (...) sierpnia 2022 r. Na mocy tej umowy S. zobowiązała się do kontynuowania produkcji urządzeń marki X i ich sprzedaży na rzecz O.. W wyniku zawartych umów O. nabyła własność PWI i ruchomości, które związane były z produktami X.

Z wniosku wynika, że składniki majątku związane z marką X nie były wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w S..

Zarówno marka X, jak i związana z nią działalność, nie były wyodrębniane w strukturze organizacyjnej S.. Wykorzystywanie tej marki nie wiązało się z istnieniem w ramach S. wyodrębnionych jednostek (w ramach S. nie istniał wydzielony dział, oddział lub inna jednostka odpowiedzialna za produkty sygnowane marką X). Zadania związane z produktami marki X wykonywali pracownicy poszczególnych działów S..

Zespół ten nie posiadał również samodzielności pozwalającej na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym. Składniki te nie obejmowały funkcji produkcyjnej, niezbędnej dla uzyskiwania przychodów z tytułu sprzedaży produktów X oraz (ii) nie stanowiły, wraz z pracownikami, jednolicie kierowanej struktury. Wskazali Państwo, iż kluczową przyczyną biznesową nabycia aktywów i pracowników jest pozyskanie unikatowych praw własności intelektualnej (PWI) oraz doświadczonych pracowników i współpracowników, natomiast na dzień dokonania transakcji nie podjęli Państwo decyzji, czy po wygaśnięciu porozumienia produkcyjnego podejmą produkcję urządzeń objętych marką X. Długofalowym celem transakcji jest wykorzystanie pozyskanych zasobów (w szczególności PWI oraz doświadczenia pracowników i współpracowników) do opracowywania i wdrażania nowych produktów oraz do udoskonalania dotychczasowych Państwa produktów. Nabycie cennych i unikatowych aktywów zabezpiecza przed sytuacją, w której zostałyby one nabyte przez konkurentów planujących ekspansję w branży zautomatyzowanej fotografii produktowej. Na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej, na dzień zbycia, nie było możliwe przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności. Koszty były ponoszone w ramach różnych jednostek wewnętrznych S., po których rozproszone były aktywa i pracownicy zajmujący się produktami X.

Ponadto jak Państwo wskazali w opisie sprawy ww. zespół nie posiadał potencjalnej zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Podjęcie działalności gospodarczej z wykorzystaniem tych aktywów było uzależnione od tego, czy nabywca posiada własne aktywa umożliwiające przemysłową produkcję urządzeń oraz inne funkcje i aktywa wspierające tę produkcję.

Mając powyższe na uwadze, powołane przepisy prawa podatkowego i przedstawiony we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że skoro – jak Państwo wskazali – zespół składników majątku, który został przez Państwa nabyty nie spełniał przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego, finansowego i organizacyjnego, to należy stwierdzić, że nie stanowi on zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Istotną okolicznością jest także to, że O. nie ma także możliwości kontynuowania przy użyciu nabywanych składników majątku działalności w zakresie analogicznym do S..

Tym samym do transakcji tej przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie miał zastosowania. Sprzedaż ww. składników majątku stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W odniesieniu do sprzedaży aktywów w postaci ruchomości należy wskazać, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że S. nie wykorzystywał składników majątku, które zostały nabyte przez O. wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Tym samym do sprzedaży tych ruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Dostawa tych ruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawek właściwych dla danego towaru.

Ponadto usługi sprzedaży PWI nie zostały wskazane przez ustawodawcę jako czynności objęte zwolnieniem od podatku VAT. W konsekwencji świadczenie tych usług podlega opodatkowaniu według właściwych stawek tego podatku.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie składników majątku oraz z faktur dokumentujących nabycie usług w zakresie współpracy co do zawarcia umów z dystrybutorami i przejęcia pracowników i współpracowników.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Trzeba podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Jak wykazano powyżej, sprzedaż ww. składników majątku stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Dostawa ruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawek właściwych dla danego towaru. Również świadczenie usług sprzedaży PWI podlega opodatkowaniu według właściwych stawek tego podatku. Ponadto jak wynika z wniosku są Państwo czynnym podatnikiem VAT oraz wykonują w ramach działalności gospodarczej wyłącznie czynności opodatkowane VAT. Nabyte przez Państwa składniki majątku będą bezpośrednio uczestniczyć w podstawowej Państwa działalności gospodarczej. Nabyte składniki majątku oraz usługi będą wykorzystywane w Państwa działalności produkcyjnej tj. wytwarzaniu urządzeń do zautomatyzowanej fotografii produktowej i świadczenia usług związanych ze zautomatyzowaną fotografią produktową. Wykonują Państwo te czynności w charakterze podatnika VAT, a czynności te nie podlegają wyłączeniu z zakresu opodatkowania VAT ani zwolnieniu z VAT.

Jak Państwo wskazali nabywane składniki majątku oraz usługi będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT.

W związku z dokonanymi transakcjami nabycia składników majątku, otrzymali Państwo od S. faktury dokumentujące przedmiotowe transakcje z wykazanym podatkiem VAT. Natomiast faktury dokumentujące nabycie usług w zakresie współpracy co do zawarcia umów z dystrybutorami i przejęcia pracowników O. mają Państwo  otrzymać w przyszłości. Faktury z wykazanym podatkiem VAT zostaną wystawione przez S. w myśl przepisów ustawy o VAT, zgodnie z zasadami rozliczenia przedmiotowych usług, ustalonymi w zawartej umowie.

Należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy dany zakup jest wykorzystywany przez Państwa wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT, przysługuje Państwu prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu tego nabycia.

Tym samym, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje Państwu/będzie przysługiwać Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z prawidłowo wystawionych faktur, w związku z nabyciem składników majątku oraz usług w zakresie współpracy co do zawarcia umów z dystrybutorami i przejęcia pracowników i współpracowników. Przy czym należy zaznaczyć, że prawo to będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko dotyczące pytań nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie, wynikające z opisu sprawy bądź własnego stanowiska nieobjęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).