Interpretacja indywidualna z dnia 15 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.8.2023.2.RH

Dotyczy ustalenia, czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca może zaliczyć składkę ubezpieczeniową w części nieregularnej składki kapitałowej/inwestycyjnej wpłacaną przez Wnioskodawcę nieobowiązkowo na rzecz Pracownika w ramach Programu Premii odroczonej do kosztów uzyskania przychodu w prowadzonej przez Wnioskodawcę Spółce oraz czy składka wpłacana przez Wnioskodawcę będzie kosztem uzyskania przychodu w momencie poniesienia wydatku przez Wnioskodawcę, czy w momencie, kiedy składka kapitałowa/inwestycyjna pozostawiona jest do dyspozycji Pracownika.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

• czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca może zaliczyć składkę ubezpieczeniową, w części nieregularnej składki kapitałowej/inwestycyjnej wpłacaną przez Wnioskodawcę nieobowiązkowo na rzecz Pracownika w ramach Programu Premii odroczonej do kosztów uzyskania przychodu w prowadzonej przez Wnioskodawcę Spółce,
• czy składka wpłacana przez Wnioskodawcę będzie kosztem uzyskania przychodu w momencie poniesienia wydatku przez Wnioskodawcę, czy w momencie, kiedy składka kapitałowa/inwestycyjna pozostawiona jest do dyspozycji Pracownika.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 lutego 2023 r. (wpływ 27 lutego 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) oraz Spółki z Wnioskodawcą powiązane tj. A. Sp. z o.o., V. Sp. z o.o., I. zawarli z Ubezpieczycielem X. (…) Towarzystwo Ubezpieczeń (…) Grupowe Ubezpieczenie na życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym, które jest regulowane warunkami Ogólnymi Grupowego Ubezpieczenia na Życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym (…) oraz wystawionym przez Towarzystwo dokumentem potwierdzającym zawarcie Umowy Ubezpieczenia.

Jest to dobrowolne, grupowe ubezpieczenie na życie z możliwością gromadzenia środków finansowych, związane z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym, którym są objęci Pracownicy Wnioskodawcy zatrudnieni na podstawie umowy o pracę. Warunkiem przyjęcia do Ubezpieczenia jest ukończenie 16 lat i nieukończenie 69 lat, brak wcześniejszej rezygnacji z uczestnictwa w umowie ubezpieczenia potwierdzonej niniejszą polisą oraz umową o pracę. Ubezpieczeniowy Fundusz Kapitałowy (…) ma charakter ochronno-inwestycyjny. Pozwala ubezpieczyć na życie i zdrowie, a równocześnie inwestować w instrumenty finansowe.

Celem objęcia Pracowników Wnioskodawcy ubezpieczeniem na życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym (…) jest:

• stworzenie czynnika motywującego Pracowników,
• wytworzenie z Pracownikami silnej więzi i stworzenie poczucia lojalności,
• chęć zatrzymania przez Wnioskodawcę wartościowych osób i stworzenie mechanizmów, które spowodują, że Pracownicy będą chcieli pracować długoterminowo,
• zapewnienie Pracownikom komfortu psychicznego poprzez udzielenia zabezpieczenia na wypadek śmierci lub choroby,
• zapewnienie Pracownikom możliwości gromadzenia środków pieniężnych na przyszłość.

Ubezpieczającym jest Wnioskodawca, natomiast Pracownik Wnioskodawcy jest Ubezpieczonym, a więc podmiotem uprawnionym z umowy ubezpieczenia. Umowa Ubezpieczenia na Życie jest skonstruowana w ten sposób, że przewiduje podział składki na dwie części:

a) ochronną – realizowaną przez zapewnienie Pracownikowi (Ubezpieczonemu) w okresie ubezpieczenia ochrony na wypadek śmierci oraz innych zdarzeń ubezpieczeniowych, składka jest opłacana przez Pracownika (Ubezpieczonego) przez czas oznaczony w umowie ubezpieczenia w ustalonej wysokości,

b) nieregularną składkę kapitałową/inwestycyjną – na rachunek ten Wnioskodawca (Ubezpieczający) może dokonywać nieregularnych, dobrowolnych wpłat w dowolnej wysokości w ramach Programu Premii odroczonej dla wybranej grupy Pracowników.

Konto dotyczące regularnej składki ochronnej zapewnia stały wpływ środków w określonej w Umowie wysokości. Natomiast konto dotyczące składki kapitałowej/inwestycyjnej zapewnia możliwość dokonywania wpłat w dowolnej wysokości, co może spowodować znaczne zwiększenie sumy ubezpieczenia oraz środków inwestycyjnych dla wybranych Pracowników zgromadzonych na Ubezpieczeniowym Funduszu Kapitałowym (…) (dalej: „UFK”). Rekomendowany przez Ubezpieczyciela minimalny czas trwania umowy ubezpieczenia na życie z UFK wynosi 5 lat. Uprawnionym do otrzymania świadczenia z tytułu umowy ubezpieczenia na życie z UFK jest Ubezpieczony – Pracownik, a w przypadku jego śmierci środki zgromadzone na polisie mogą przypaść uposażonym, będącym innymi podmiotami niż Ubezpieczony i Ubezpieczający.

Ponadto umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto wyklucza:

-wypłatę jakiekolwiek części rachunków Uczestników z powodu innego niż wypłata świadczenia ubezpieczeniowego,

-możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy ubezpieczenia,

-wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Zgodnie z potwierdzeniem warunków ubezpieczenia w polisie nr (…) do umowy ubezpieczenia zostają wprowadzone następujące ograniczenia dotyczące wypłaty wartości środków powstałych ze składek finansowanych przez Wnioskodawcę:

1. Z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych prawo do wartości rachunku, powstałe ze składek regularnych i lokacyjnych finansowanych przez Wnioskodawcę przysługuje Wnioskodawcy.
2. Z zastrzeżeniem wyjątków opisanych poniżej w przypadku rozwiązania umowy o pracę lub innego stosunku łączącego Pracownika z Pracodawcą, będącego podstawą objęcia go ochroną ubezpieczeniową, Pracownikowi przysługuje prawo do 100% wartości rachunku powstałego z tytułu wpłat finansowanych przez Pracodawcę:

-po ukończeniu 60 roku życia, w przypadku kobiety oraz po ukończeniu 65 roku życia, w przypadku mężczyzny, lub

-w innym terminie na wniosek Pracodawcy.

3. Prawo do wartości rachunku powstałej z tytułu wpłat Pracownika, należne jest Pracownikowi.
4. Wypłata jakiejkolwiek części wartości rachunku powstałego w wyniku wpłat składek finansowanych przez Pracodawcę jest możliwa nie wcześniej niż po upływie 5 lat, licząc od dnia końca roku kalendarzowego, w którym umowa ubezpieczenia została zawarta.
5. Powyższe postanowienia nie mają wpływu na wysokość świadczeń wynikających z umowy ubezpieczenia i umów dodatkowych, jak również na zasoby ich ustalania. Umowa ubezpieczenia na życie z UFK, którą zawarł Wnioskodawca została wymieniona w załączniku do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej w Dziale I pt. „Ubezpieczenia na życie” i należą do grupy pierwszej określonej mianem „ubezpieczenia na życie”. Jak już wskazano Wnioskodawca dla wybranej grupy Pracowników zadeklarował finansowanie nieregularnej składki inwestycyjnej w ramach Programu Premii odroczonej, której wysokość i częstotliwość opłacania zależy od uznania Wnioskodawcy. Składki będą lokowane na rachunku przypisanym do Pracownika. Pracownik złożył oświadczenie woli o przystąpieniu do umowy ubezpieczenia w formie deklaracji uczestnictwa. Prawo do wartości rachunku, powstałej ze składek kapitałowych/inwestycyjnych finansowanych przez Wnioskodawcę, przysługuje Wnioskodawcy (Ubezpieczającemu).

Jak już wskazano w ramach Programu Premii odroczonej Wnioskodawca będzie finansował nieregularną składkę inwestycyjną, której wysokość i częstotliwość zależy od uznania Wnioskodawcy.

Zgodnie z zawartym pomiędzy Wnioskodawcą a Pracownikiem porozumieniem dotyczącym Premii odroczonej:

1. W przypadku rozwiązania umowy o pracę lub innego stosunku łączącego Pracownika (Ubezpieczonego) z Wnioskodawcą (Ubezpieczającego), będącego podstawą objęcia Ubezpieczeniem, Pracownikowi przysługuje prawo określonej części wartości rachunku zgodnie z zasadami:

a)po upływie 20 lat w firmach Grupy Spółki Uczestnik nabywa prawo do 50% wartości rachunku,

b)każdy inny szczególny warunek zapłaty za zgodą Wnioskodawcy na pisemną prośbę Pracownika, przy czym prawo do pozostałej części rachunku przysługuje Wnioskodawcy.

2. Pracownik nabywa prawo do 100% wartości rachunku powstałego z tytułu wpłat finansowanych przez Wnioskodawcę po uzyskaniu uprawnień emerytalnych, pod warunkiem, że w dniu uzyskania uprawnień emerytalnych pozostawał w stosunku pracy z co najmniej jedną z firm Grupy Spółki oraz zostanie rozwiązana umowa o pracę z Wnioskodawcą w związku z przejściem Pracownika na emeryturę.
3. W przypadku śmierci Pracownika uposażeni nabywają prawo do 100% wartości rachunku.
4. W przypadku, gdy stosunek pracy łączący Pracownika z Wnioskodawcą ustanie na skutek rozwiązania umowy o pracę przez Wnioskodawcę bez wypowiedzenia z winy Pracownika, Pracownikowi nie przysługuje w żadnym wypadku prawo do żadnej części rachunku.
5. W trakcie zatrudnienia Wnioskodawca może wyrazić zgodę na pisemną prośbę Pracownika na wypłatę środków zgromadzonych na rachunku. Wypłata tych środków następuje w wysokości i na warunkach określonych przez Wnioskodawcę.
6. Wypłata jakiejkolwiek części wartości rachunku powstałego w wyniku wpłat składek finansowanych przez Wnioskodawcę jest możliwa nie wcześniej niż po upływie 5 lat licząc od dnia końca roku kalendarzowego, w którym umowa ubezpieczenia została zawarta.
7. Postanowienia porozumienia nie mają wpływu na wysokość świadczeń wynikających z umowy ubezpieczenia i umów dodatkowych, jak również zasady ich ustalania.

Możliwość dokonywania wypłat jakiejkolwiek części wartości rachunku powstałego w wyniku wpłat składek finansowanych przez Wnioskodawcę w ramach Premii odroczonej jest możliwe nie wcześniej niż po upływie 5 lat licząc od dnia końca roku kalendarzowego, w którym umowa ubezpieczenia została zawarta. Wypłata jakiejkolwiek części wartości rachunku dla Pracownika następuje na jego pisemną prośbę, natomiast wniosek o wypłatę Wnioskodawca kieruje do Zakładu Ubezpieczeń. Wnioskodawca jest jedynie podmiotem uprawnionym do złożenia takiego wniosku. Na skutek złożenia stosownego wniosku Wnioskodawca dokona wypłaty całości lub części środków zgromadzonych w ramach nieregularnej składki inwestycyjnej. Takie wypłaty po wyrażeniu zgody przez Wnioskodawcę na rzecz Pracownika, dokonywane przez Zakład Ubezpieczeń zgodnie z dyspozycją Wnioskodawcy mogą odbywać się okresowo, w nieregularnych odstępach czasu. Kwota wypłat nie będzie przekraczała kwoty składek wpłaconych przez Wnioskodawcę na konto dodatkowe.

Umowa ubezpieczenia nie przewiduje wypłaty środków zgromadzonych na którymkolwiek z kont na rzecz Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie może zatem złożyć dyspozycji wypłaty środków na swoją rzecz. Taka dyspozycja wiąże się wyłącznie z wypłatą na rzecz Pracownika. Jedyną możliwością uzyskania przez Wnioskodawcę środków z polisy jest jej likwidacja (rozwiązanie umowy ubezpieczenia) i zwrot wypłaconych składek. Nie jest to jednak wypłata środków z polisy czy wypłata jakiegokolwiek świadczenia ubezpieczeniowego, które może otrzymać tylko Pracownik. Taki zwrot należy rozpatrywać w kontekście przepisów o zwrocie nienależytego świadczenia. Jest to zupełnie inne świadczenie niż wypłata z umowy ubezpieczenia, której Wnioskodawca nie może otrzymać w żadnym wypadku – bo jest Ubezpieczającym, a nie Ubezpieczonym. Uprawnienie Wnioskodawcy jest ograniczone do złożenia wniosku o wypłatę Środków w trakcie trwania umowy, jednakże prawo do tych środków będzie przysługiwało jedynie Pracownikowi jako Ubezpieczonemu.

W trakcie trwania umowy ubezpieczenia Wnioskodawca w ogóle nie może dysponować środkami zgromadzonymi na rachunku kapitałowym/inwestycyjnym.

Zgromadzone środki mogą zostać wypłacone:

a)jako świadczenie z polisy w zależności od spełnionych warunków Pracownikowi,

b)w razie rozwiązania/unieważnienia umowy ubezpieczenia zwracane Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nie będzie mógł dokonywać wypłaty z umowy ubezpieczeniowej z części kapitałowej/inwestycyjnej na swoją rzecz, tym samym Wnioskodawca nigdy nie będzie beneficjentem tych środków. W trakcie trwania umowy to Wnioskodawca jest jedynym uprawnionym do środków zgromadzonych w części kapitałowej/inwestycyjnej a więc podmiotem uprawnionym do składania wniosków o wypłatę środków z konta dodatkowego na rzecz Pracownika, który wystąpił z prośbą o wypłatę tych środków od Pracodawcy. Natomiast z chwilą wypłaty to Pracownik staje się uprawnionym. Natomiast ani umowa ubezpieczenia ani porozumienie zawarte z Pracownikami nie przewidują wypłaty Środków zgromadzonych na którymkolwiek z kont na rzecz Wnioskodawcy oraz Wnioskodawca nie może złożyć dyspozycji wypłaty środków na swoją rzecz. Uprawnienie Wnioskodawcy ograniczone jest do złożenia wniosku o zapłatę środków w trakcie trwania umowy, jednakże prawo do tych środków będzie przysługiwało jedynie Pracownikowi jako Ubezpieczonemu.

Wnioskodawca uzupełnia opis stanu faktycznego przedstawiony we wniosku wskazując na poniższe:

1. Umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:

a)wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,

b)możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,

c)wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

2. Opłacone przez Wnioskodawcę składki, o których mowa we wniosku będą dla Pracowników stanowić świadczenie ze stosunku pracy o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pytania

1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca może zaliczyć składkę ubezpieczeniową w części nieregularnej składki kapitałowej/inwestycyjnej wpłacaną przez Wnioskodawcę nieobowiązkowo na rzecz Pracownika w ramach Programu Premii odroczonej do kosztów uzyskania przychodu w prowadzonej przez Wnioskodawcę Spółce?
2. Czy składka wpłacana przez Wnioskodawcę będzie kosztem uzyskania przychodu w momencie poniesienia wydatku przez Wnioskodawcę, czy w momencie, kiedy składka kapitałowa/inwestycyjna pozostawiona jest do dyspozycji Pracownika?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na opłacanie nieregularnej składki kapitałowej/inwestycyjnej na rzecz Pracownika będą stanowiły koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy. Składka kapitałowa/inwestycyjna będzie kosztem uzyskania przychodu Wnioskodawcy w momencie, kiedy składka kapitałowa/inwestycyjna pozostawiona jest do dyspozycji Pracownika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W związku z powyższą definicją, do kosztów uzyskania przychodów można również zaliczyć tzw. koszty pracownicze. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych Pracowników. Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu, składki, które są przez niego opłacone na ubezpieczenie Pracowników w części kapitałowej/inwestycyjnej, bez wątpienia spełniają przesłankę pozytywną z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Celem poniesienia przez Wnioskodawcę kosztów składek na ubezpieczenie Pracowników jest bowiem osiągnięcie przychodu. Cel ten zostanie osiągnięty poprzez zmotywowanie Pracowników do lepszej pracy oraz zbudowania dobrych relacji na linii Wnioskodawca (Pracodawca) – Pracownik, co przyczyni się do większej trwałości stosunku pracy. W przedstawionym zdarzeniu nie zostały spełnione żadne przesłanki negatywne określone w art. 16 ustawy o CIT. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek opłaconych przez Pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz Pracowników, z wyjątkiem umów dotyczących ryzyka, o którym mowa w dziale I w grupach 1, 3 i 5 oraz dziale II w grupach 1 i 2 załącznika do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:

-wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy,

-możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy,

-wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Z powyższego załącznika do ustawy z dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej wynika, że do wskazanych w ww. art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT umów ubezpieczenia możliwych do rozliczania w ramach kosztów podatkowych Pracodawcy należy m.in. wymieniona w dziale I w grupie 3 umowa ubezpieczenia na życie, jeżeli jest związana z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym.

W opisanym we wniosku zdarzeniu zostały spełnione również pozostałe warunki wskazane w art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT. Aby wydatek poniesiony przez Podatnika (Wnioskodawcę) stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu musi spełniać warunki:

-został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

-jest definitywny (rzeczywisty) tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi zwrócona,

-pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

-poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość przychodów,

-został właściwie udokumentowany.

Wszystkie powyższe elementy zostały spełnione. W związku z powyższym w ocenie Wnioskodawcy nie zachodzą żadne negatywne przesłanki, które uniemożliwiałyby zaliczenie składek wpłaconych przez Wnioskodawcę na rzecz Pracowników w części kapitałowej/ inwestycyjnej, do kosztów uzyskania przychodów. Niniejsza sprawa nie jest w trakcie postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub celno-skarbowej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”),

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełnić następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- został właściwie udokumentowany.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodów. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodów odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodów.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów.

Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

1. „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,

2. „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast

3. „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto, poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Podsumowując, wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W tym miejscu należy zauważyć, że kosztami podatkowymi – co do zasady – są tzw. koszty pracownicze. Koszty te obejmują nie tylko wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie, ale i diety, inne należności za czas podróży służbowej, wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników, świadczenia medyczne oraz inne wydatki na rzecz pracowników, pod warunkiem spełnienia przesłanki wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT,

Kosztem uzyskania przychodów mogą być opłacone przez pracodawcę składki ubezpieczeniowe na rzecz pracowników, które są wymienione w załączniku do ustawy dnia 11 września 2015 r. o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2283 ze zm.), tj. ubezpieczenia:

- na życie (dział I, grupa 1),

- na życie, jeżeli są związane z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, a także ubezpieczenia na życie, w których świadczenie zakładu ubezpieczeń jest ustalane w oparciu o określone indeksy lub inne wartości bazowe (dział I, grupa 3),

- wypadkowe i chorobowe, jeżeli są uzupełnieniem ubezpieczeń wymienionych w grupach 1-4 (dział I, grupa 5),

- wypadku, w tym wypadku przy pracy i choroby zawodowej (dział II, grupa 1),

- choroby (dział II, grupa 2).

Nie będą natomiast kosztem uzyskania przychodów składki płacone z tytułu umów ubezpieczenia innych, niż wymienione powyżej.

Z powyższego przepisu wynika, że możliwość zaliczenia przez pracodawcę do kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez niego wydatków dotyczących składek w związku z zawartymi umowami ubezpieczenia, ustawodawca uzależnił od jednoczesnego spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w cytowanym powyżej art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o CIT. Pierwsza wskazuje grupy umów ubezpieczenia, druga dotyczy uprawnionego do otrzymania świadczenia, którym nie może być pracodawca, natomiast zgodnie z trzecią, umowa ubezpieczenia w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono winna wykluczać wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy, wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie. Należy podkreślić, że niespełnienie tych przesłanek lub zmiana okoliczności faktycznych, w wyniku której przynajmniej jedna z nich przestaje być spełniona, skutkuje brakiem możliwości zaliczenia składek na ubezpieczenie do kosztów uzyskania przychodów.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny i powołane powyżej przepisy prawa podatkowego, należy stwierdzić, że będą mogli Państwo zaliczyć składkę ubezpieczeniową w części nieregularnej składki kapitałowej/inwestycyjnej wpłacaną nieobowiązkowo na rzecz Pracownika w ramach Programu Premii odroczonej do kosztów uzyskania przychodu w prowadzonej Spółce, ponieważ opłacone przez Wnioskodawcę składki, o których mowa we wniosku będą dla pracowników stanowić świadczenie ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a celem ich poniesienia jest stworzenie czynnika motywującego Pracowników, wytworzenie z Pracownikami silnej więzi i stworzenie poczucia lojalności, chęć zatrzymania przez Wnioskodawcę wartościowych osób i stworzenie mechanizmów, które spowodują, że Pracownicy będą chcieli pracować długoterminowo, zapewnienie Pracownikom komfortu psychicznego poprzez udzielenie zabezpieczenia na wypadek śmierci lub choroby oraz zapewnienie Pracownikom możliwości gromadzenia środków pieniężnych na przyszłość.

W omawianej sprawie nie znajdzie przy tym zastosowania wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, albowiem umowa ubezpieczenia, której dotyczą składki kapitałowe/ inwestycyjne wpłacane przez Wnioskodawcę nieobowiązkowo na rzecz Pracownika w ramach Programu Premii odroczonej, w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy, czy też wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie, natomiast sama umowa dotyczy ryzyka, o którym mowa w dziale I w grupie 3 załącznika do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, a uprawnionym do otrzymania świadczenia są pracownicy objęci umową, a nie Wnioskodawca.  

Z tego też względu, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 uznano za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii ustalenia momentu zaliczenia w ciężar kosztów podatkowych wydatków w części nieregularnej składki kapitałowej/inwestycyjnej wpłacanej przez Wnioskodawcę nieobowiązkowo na rzecz Pracownika w ramach Programu Premii odroczonej istotne jest wskazanie we wniosku, że składki, o których mowa we wniosku będą dla pracowników stanowić świadczenie ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawodawca odrębnie uregulował bowiem moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2647, ze zm., dalej: „ustawa o PIT”).

W myśl art. 15 ust. 4g ustawy o CIT, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy, z zastrzeżeniem ust. 4ga, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Przepis ten wprowadza zatem memoriałową zasadę rozliczania kosztów uzyskania przychodów wskazanych w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy o PIT, warunkowaną jednak ich terminowym regulowaniem.

Art. 12 ust. 1 ustawy o PIT wskazuje, że

Przepis art. 15 ust. 4g ustawy o CIT, obok odwołania do należności z art. 12 ust. 1 i 6 ustawy o PIT, określa również dodatkowy warunek, zgodnie z którym należności te stanowić będą koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, o ile zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

W przypadku należności określonych w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, które zgodnie z art. 15 ust. 4g ustawy o CIT „zostały wypłacone lub pozostawione do dyspozycji” w przepisie tym nie chodzi wyłącznie o sytuacje, kiedy pracownik otrzymuje bezpośrednio te należności (np. poprzez wpłatę na rachunek konta bankowego pracownika). Wykładnia celowościowa tego przepisu poprzez odwołanie do „pozostawione do dyspozycji” umożliwia stosowanie tego przepisu również do sytuacji, w której pracownik jest bezpośrednim (jedynym) beneficjentem opłacanych przez pracodawcę składek na ubezpieczenie.

W przypadku „terminu wynikającego z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony”, o którym mowa w art. 15 ust. 4g ustawy o CIT, ustawodawca odwołując się do szerokiego zakresu powiązań pomiędzy pracodawcą a pracownikiem podkreślił znaczenie oraz różnorodność rozwiązań prawnych regulujących stosunki pomiędzy tymi podmiotami.

Należy podkreślić, że skoro opłacane przez Wnioskodawcę składki na ubezpieczenie na życie będą dla pracownika stanowiły świadczenia ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, to w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie norma wynikająca z art. 15 ust. 4g ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż przedmiotowe składki ubezpieczeniowe stanowić mogą koszt uzyskania przychodu za okres, za który będą należne, pod warunkiem, że zostaną postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT.

W związku z powyższym Wnioskodawca może zaliczyć wydatki na opłacanie nieregularnej składki kapitałowej/inwestycyjnej na rzecz Pracownika za miesiąc, za który jest należna, pod warunkiem, że zostanie postawiona do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy.

Z powyższym zastrzeżeniem, stanowisko Wnioskodawcy w kwestii określonej pytaniem oznaczonym we wniosku nr 2 uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).