Interpretacja indywidualna z dnia 15 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.976.2022.2.AG

Rozliczenie dochodów małoletnich dzieci z działalności gospodarczej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 19 grudnia 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 14 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – wpłatą w dniu 10 marca 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Mąż Wnioskodawczyni był wspólnikiem spółki jawnej (dalej: „Spółka”). Spółka jawna była zawarta pomiędzy dwoma wspólnikami z równym udziałem w zyskach i stratach.

W dniu (…) 2020 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni. W umowie Spółki jawnej przewidziano, że w razie śmierci któregokolwiek ze Wspólników, spadkobiercy zmarłego Wspólnika wchodzą do spółki na jego miejsce.

Z aktu poświadczenia dziedziczenia z (…) 2020 r. wynika, iż spadek po zmarłym z mocy ustawy nabyli: Wnioskodawczyni w udziale 1/3 części, małoletni syn Wnioskodawczyni oraz jej męża w udziale 1/3 części, a także małoletnia córka Wnioskodawczyni oraz jej męża w udziale 1/3 części z dobrodziejstwem inwentarza.

Jako matka ww. dzieci zmarłego wspólnika Spółki i jako ich przedstawiciel ustawowy Wnioskodawczyni zajmuje się sprawami Spółki do czasu osiągnięcia przez małoletnie dzieci pełnoletności.

Wnioskodawczyni dochody osiągane z działalności gospodarczej prowadzonej w formie Spółki zarówno z udziału jej przysługującego, jak i przysługującego jej małoletnim dzieciom opodatkowuje łącznie na zasadach art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pytanie

Czy dochody małoletnich dzieci Wnioskodawczyni powinna dołączać do swoich dochodów i opodatkować łącznie na zasadach określonych art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pani stanowisko w sprawie

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2021, poz. 1128) (dalej: ustawa o PIT) dochody małoletnich dzieci własnych i przysposobionych, z wyjątkiem dochodów z ich pracy, stypendiów oraz dochodów z przedmiotów oddanych im do swobodnego użytku, dolicza się do dochodów rodziców, chyba że rodzicom nie przysługuje prawo pobierania pożytków ze źródeł przychodów dzieci.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 sierpnia 2013 r., sygn. akt. II FSK 2480/11: „konstrukcja opodatkowania dochodów małoletnich dzieci (z wyłączeniem dochodów z pracy, stypendiów oraz z przedmiotów oddanych do swobodnego użytku), zakładająca w istocie traktowanie tych dochodów, tak jakby były one dochodami rodziców, którzy odpowiadają za ich prawidłowe rozliczenie i ujawnienie w zeznaniu rocznym, wyklucza przypisanie małoletniemu w tym zakresie obowiązku podatkowego. Powinność przymusowego świadczenia pieniężnego spoczywa, bowiem na rodzicach rozliczających wspólnie dochody własne i dochody dziecka, uznawane w świetle przywołanych wcześniej regulacji za dochody wspólne rodziny. Skoro w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nadano małoletniemu podmiotowość w odniesieniu do tych dochodów, którymi może on swobodnie dysponować i które nie są objęte zarządem rodziców (dochody z pracy, stypendiów oraz z przedmiotów oddanych do swobodnego użytku), to przyjąć należy, że ustawodawca nie zamierzał nadawać małoletniemu podmiotowości podatkowej w zakresie tych dochodów, które są objęte zarządem rodziców. Reguła doliczania dochodów dzieci do dochodów ich rodziców ma charakter ogólny i obowiązuje zarówno w odniesieniu do dochodów opodatkowanych na zasadach ogólnych, jak i dochodów opodatkowanych w formie ryczałtu. Doliczanie dochodu powinno następować z uwzględnieniem źródła przychodów, co oznacza, że dochody małoletnich z określonego źródła dodawane są do odpowiadającego mu źródła przychodów rodzica”.

Katalog źródeł przychodów na gruncie ustawy o PIT wyraźnie został określony w zapisie art. 10 ust. 1 ww. ustawy o PIT, zgodnie z którym odrębnymi źródłami przychodów są:

1)stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

2)działalność wykonywana osobiście;

3)pozarolnicza działalność gospodarcza;

4)działy specjalne produkcji rolnej;

5)najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze,

6)kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;

7)odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, praw rzeczowych i innych rzeczy;

8)działalność prowadzona przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną;

9)niezrealizowane zyski, o których mowa w art. 30da;

10) inne źródła.

Jednocześnie zgodnie z definicją działalności gospodarczej normowaną art. 5a pkt 6 ustawy o PIT przez działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą należy rozumieć działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z treścią art. 5b ust. 2 ww. ustawy o PIT jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, a więc za przychody z działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawczyni jej małoletnie dzieci (syn i córka) uzyskują po śmierci męża dochody z działalności gospodarczej z tytułu przysługujących im udziałów w spółce jawnej, a zatem są to dochody wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT – z działalności gospodarczej jako odrębne źródło dochodu.

Dlatego też Wnioskodawczyni uważa, że dochody małoletnich dzieci z tytułu udziału w zyskach spółki jawnej dolicza się do dochodów rodziców – w przedmiotowym stanie faktycznym do dochodów Wnioskodawczyni jako przedstawiciela ustawowego dzieci, a w konsekwencji do złożenia 1 zeznania obejmującego całość dochodów pozyskanych ze Spółki posługując się nr NIP Wnioskodawczyni. Łączenie dochodów rodziców i dzieci wyrażone art. 7 ust. 1 ustawy stanowi zasadę.

Zatem skoro dochód z działalności gospodarczej stanowi odrębne źródło opodatkowania oddzielone wyraźnie od dochodów z pracy w przepisach ustawy o PIT (dwa odrębne źródła art. 10 ust. 1 pkt 1 (dochody z pracy), art. 10 ust. 1 pkt 3 (dochody z działalności gospodarczej), nie wolno utożsamiać tych pojęć. Wyjątki wskazane w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o PIT nie obejmują dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej.

Wyrażone przez Wnioskodawczynię stanowisko znajduje poparcie w orzecznictwie sądowym oraz interpretacjach organów podatkowych:

1.Wyrok NSA z dnia 14 czerwca 2017 r. , sygn. akt II FSK 1411/15: „pogląd wyrażony przez organ jest merytorycznie błędny. Wprawdzie ustawodawca nie zdefiniował w ustawie pojęcia »dochód z pracy«, ale nie budzi żadnych wątpliwości, że w całym tym akcie prawnym rozgranicza w sposób konsekwentny dochody z pracy od dochodów z działalności gospodarczej. Zrobił tak m.in. określając przedmioty opodatkowania (art. 3 ust. 2b u.p.d.o.f.), wskazując na źródła przychodów (art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f.) czy definiując działalność gospodarczą (art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.)”;

2.Wyrok WSA W Gliwicach z dnia 22 stycznia 2015 r., sygn. I SA/Gl 1070/14: „Powyższy przepis stanowi, że »dochody małoletnich dzieci własnych i przysposobionych, z wyjątkiem dochodów z ich pracy, stypendiów oraz dochodów z przedmiotów oddanych im do swobodnego użytku, podlegające opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, dolicza się do dochodów rodziców, chyba że rodzicom nie przysługuje prawo pobierania pożytków ze źródeł przychodów dzieci«. Uregulowanie to przesądza, że łączenie dochodów małoletnich dzieci z dochodami rodziców stanowi zasadę. Nie podlegają łączeniu tylko niektóre, wymienione w tym przepisie dochody – na zasadzie wyjątku. Są do dochody z pracy małoletnich, stypendia i dochody z przedmiotów oddanych im do swobodnego użytku. Uznanie tych dochodów za wyjątki od zasady stanowi wyraźną wskazówkę interpretacyjną dla prawidłowej wykładni użytych w omawianym przepisie pojęć. Nie jest bowiem ani w orzecznictwie ani w doktrynie kwestionowany pogląd, że w prawie podatkowym przepisy o charakterze wyjątku należy interpretować ściśle, a wykładnia rozszerzająca jest niedopuszczalna.(...) określając przedmioty opodatkowania (art. 3 ust. 2b u.p.d.o.f.) wskazał, że za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z: 1) pracy wykonywanej na terytorium R.P. na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej czy spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia, 2) działalności wykonywanej osobiście na terytorium R.P., bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia, 3) działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium R.P., 4) położonej na terytorium R.P. nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości. Każdy z tych dochodów (przychodów) stanowi zatem odrębny przedmiot opodatkowania. Podobnego rozróżnienia dokonano w art. 10 ust. 1, określającym źródła przychodów (...). Żaden z przywołanych wyżej przepisów, a także przepis art. 5a pkt 6 (definiujący działalność gospodarczą), nie daje najmniejszej podstawy do przyjęcia, że dochód z działalności gospodarczej może być utożsamiony z dochodem z pracy. Uznać zatem trzeba za wykazane, że są to dwa różne dochody, z dwóch różnych źródeł i stanowiące dwa odrębne przedmioty opodatkowania”.

Tak też:

1.Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 czerwca 2012 r., Znak: IPPB1/415-346/12-3/ES;

2.Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 22 maja 2013 r., Znak: ILPB1/415-211/13-5/AA;

3.Interpretacja indywidualna Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z 16 listopada 2017 r., 0111-IBPBI/1/415-283/14-1/SG.

Podsumowując, Wnioskodawczyni uważa, że skoro dochody małoletnich dzieci z tytułu udziału w zyskach spółki jawnej, której są wspólnikami, stanowią źródło dochodu kwalifikowane jako działalność gospodarcza, dochody te dolicza się do dochodów Wnioskodawczyni. Jednocześnie Wnioskodawczyni uważa, iż skoro opodatkowuje dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej wg zasad, o których mowa w art. 9a ust. 2 i 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to uprawnionym jest twierdzenie, iż suma dochodów Wnioskodawczyni i małoletnich dzieci z tytułu udziału w zyskach spółki jawnej, której Wnioskodawczyni i małoletnie dzieci są wspólnikami, podlegać będą opodatkowaniu wg liniowej stawki podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku w drodze rozporządzenia.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Natomiast na mocy ustawy z dnia 9 czerwca 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2022 r. poz. 1265 ze zm.), która weszła w życie 1 stycznia 2023 r., do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2022 r. stosuje się art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w następującym brzmieniu:

Z wykładni gramatycznej art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika zatem, że tylko dochody małoletnich dzieci z ich pracy, rent, stypendiów oraz dochody z przedmiotów oddanych im do swobodnego użytku podlegają opodatkowaniu na imię małoletniego dziecka, ponieważ są one wyłączone z zarządu majątkiem dziecka przez rodziców. Natomiast inne dochody podlegają doliczeniu do dochodów rodziców.

Z uwagi na fakt, że ww. ustawa nie definiuje pojęcia „praca”, o którym mowa w powołanym przepisie, należy odwołać się do wykładni językowej wskazanego pojęcia. Według słownika języka polskiego praca to świadoma, celowa działalność człowieka służąca zaspokajaniu potrzeb lub polegająca na wytwarzaniu dóbr, wykonywaniu czynności za wynagrodzenie; to dzieło, wytwór takiej działalności. Pracą, w znaczeniu powołanej definicji, są zatem wszelkie czynności, których celem jest wytworzenie dobra materialnego lub kulturalnego i to niezależnie od tego, czy są wykonywane w ramach obowiązków wynikających ze stosunku pracy, stosunku służbowego, czy też w ramach działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, nieuzasadnione jest stawianie znaku równości między pojęciem „dochód z pracy”, o którym mowa w art. 7 ww. ustawy, a pojęciem „dochód ze stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy” z art. 12 ust. 1 ustawy. Pojęcie „pracy” należy więc rozumieć szerzej niż tylko jako pracę wykonywaną na podstawie stosunku pracy i stosunków pokrewnych. Zakresem analizowanego pojęcia objęte są także dochody małoletnich z innej ich pracy (aktywności), tj. np. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że (…) 2020 r. zmarł Pani mąż, który był wspólnikiem spółki jawnej (dalej: Spółka). W umowie Spółki przewidziano, że w razie śmierci któregokolwiek ze wspólników, spadkobiercy zmarłego wspólnika wchodzą do Spółki na jego miejsce. Z aktu poświadczenia dziedziczenia wynika, że spadek po Pani zmarłym mężu nabyła Pani w udziale 1/3 części, małoletni Państwa syn w udziale 1/3 części, a także małoletnia Państwa córka w udziale 1/3 części z dobrodziejstwem inwentarza. Wskazała Pani, że dochody osiągane z działalności gospodarczej prowadzonej w formie Spółki zarówno z udziału przysługującego Pani, jak i z udziałów przysługujących Pani małoletnim dzieciom, opodatkowuje Pani łącznie na zasadach art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na powołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy, stwierdzam, że dochody Pani małoletnich dzieci z tytułu prowadzonej za pośrednictwem Spółki działalności gospodarczej mieszczą się w pojęciu „dochodów z pracy małoletnich dzieci”, a w konsekwencji nie powinna Pani doliczać tych dochodów do swoich dochodów z działalności gospodarczej. Jak już wskazano, dochodów z pracy małoletnich dzieci nie dolicza się do dochodów rodziców, co wynika z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – dochodów małoletnich dzieci nie powinna Pani dołączać do swoich dochodów i opodatkowywać łącznie na zasadach określonych art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto wskazuję, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości tej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, stwierdzam, że tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

W odniesieniu do powołanych przez Panią interpretacji stwierdzam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).