Interpretacja indywidualna z dnia 8 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.891.2022.2.AMA

Prawo do odliczenia od wydatków związanych z zakupem węgla; moment powstania obowiązku podatkowego w związku ze sprzedażą; korekta podatku naliczonego i należnego; oznakowanie sprzedaży kodem GTU-02.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku w podatku od towarów i usług jest:

-nieprawidłowe w części dotyczącej momentu powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług zakupionych w związku ze sprzedażą węgla na rzecz mieszkańców gminy (pytanie oznaczone we wniosku numerem 1),

-prawidłowe w części dotyczącej braku obowiązku stosowania prewspółczynnika przy odliczeniu podatku naliczonego od towarów i usług zakupionych w związku ze sprzedażą węgla na rzecz mieszkańców gminy (pytanie oznaczone we wniosku numerem 1),

-prawidłowe w części dotyczącej braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego, jeżeli nadwyżka węgla będzie w przyszłości wykorzystana przez Gminę do czynności opodatkowanych (pytanie oznaczone we wniosku numerem 2),

-nieprawidłowe w części dotyczącej momentu powstania obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze zwrotem niesprzedanej części węgla (pytanie oznaczone we wniosku numerem 2),

-prawidłowe w kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku, gdy mieszkaniec wpłaci należną kwotę za węgiel a następnie otrzyma fakturę i pokwitowanie wpłaty, z którymi dalej uda się do firmy, która na zlecenie gminy będzie go przechowywać i wydawać (pytanie oznaczone we wniosku numerem 3),

-prawidłowe w kwestii momentu korekty podstawy opodatkowania w związku z uiszczeniem zapłaty przez kupującego w sytuacji gdy kupujący rezygnuje z zakupu i nie dochodzi do dostawy towaru oraz ustalenia czy faktura korygująca z podpisem kupującego może być dokumentem potwierdzającym uzgodnienie z nabywcą warunków korekty (pytanie oznaczone we wniosku numerem 4),

-prawidłowe w kwestii braku obowiązku stosowania GTU_02 w pliku JPK_VAT dla transakcji sprzedaży węgla (CN 2701) (pytanie oznaczone we wniosku numerem 5).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

-momentu powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz braku obowiązku stosowania prewspółczynnika przy odliczeniu podatku naliczonego oraz momentu powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług zakupionych w związku ze sprzedażą węgla na rzecz mieszkańców gminy (pytanie oznaczone we wniosku numerem 1),

-braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego, jeżeli nadwyżka węgla będzie w przyszłości wykorzystana przez Gminę do czynności opodatkowanych oraz momentu powstania obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze zwrotem niesprzedanej części węgla (pytanie oznaczone we wniosku numerem 2),

-momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku, gdy mieszkaniec wpłaci należną kwotę za węgiel a następnie otrzyma fakturę i pokwitowanie wpłaty, z którymi dalej uda się do firmy, która na zlecenie gminy będzie go przechowywać i wydawać (pytanie oznaczone we wniosku numerem 3),

-momentu korekty podstawy opodatkowania w związku z uiszczeniem zapłaty przez kupującego w sytuacji gdy kupujący rezygnuje z zakupu i nie dochodzi do dostawy towaru oraz ustalenia czy faktura korygująca z podpisem kupującego może być dokumentem potwierdzającym uzgodnienie z nabywcą warunków korekty (pytanie oznaczone we wniosku numerem 4),

-braku obowiązku stosowania GTU_02 w pliku JPK_VAT dla transakcji sprzedaży węgla (CN 2701) (pytanie oznaczone we wniosku numerem 5).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 grudnia 2022 r. (wpływ 30 grudnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (...) jest czynnym podatnikiem VAT, wykonuje działalność opodatkowaną VAT, zwolnioną z VAT oraz niepodlegającą VAT.

Gmina planuje sprzedawać węgiel dla gospodarstw domowych za kwotę do maksymalnie 2000 zł brutto (sprzedaż na podstawie ustawy z dnia 27 października 2022 r. o zakupie preferencyjnym paliwa stałego dla gospodarstw domowych (Dz. U. poz. 2236)).

Gmina będzie wystawiać faktury oraz sprzedawać węgiel we własnym imieniu, faktury dla mieszkańców będą wystawione przez jednostkę objętą centralizacją VAT w ramach Gminy - tj. Urząd Gminy. Płatności za węgiel od mieszkańców będą przyjmowane również przez Urząd Gminy.

Gmina zakupi węgiel od uprawnionego do jego sprzedaży przedsiębiorstwa, który również jest podatnikiem VAT czynnym.

Ponadto Gmina planuje zawarcie umowy również z innym przedsiębiorcą - czynnym podatnikiem VAT, który w ramach zawartej umowy będzie zajmować się: odbiorem i transportem węgla własnym pojazdem z miejsca odbioru, składowaniem i przechowywaniem węgla, ważeniem zalegalizowaną wagą samochodową i wydawaniem węgla mieszkańcom gminy wraz z prowadzeniem niezbędnej dokumentacji.

Zakupione towary i usługi przez gminę zgodnie z ww. umowami, będą związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną VAT - sprzedażą węgla dla gospodarstw domowych zgodnie z ustawą z dnia 27 października 2022 r. o zakupie preferencyjnym paliwa stałego dla gospodarstw domowych.

W uzupełnieniu do wniosku w piśmie z 27 grudnia 2022 r. (data wpływu 30 grudnia 2022 r.) wskazali Państwo, że:

1)Czy stosują Państwo metodę kasową rozliczania podatku VAT?

2)Czy przedsiębiorca, który dokona na Państwa rzecz sprzedaży węgla, stosuje metodę kasową rozliczania podatku VAT?

3)Czy przedsiębiorca, który będzie zajmować się odbiorem i transportem węgla, ważeniem zalegalizowaną wagą samochodową i wydawaniem węgla mieszkańcom gminy wraz z prowadzeniem niezbędnej dokumentacji, stosuje metodę kasową rozliczania podatku VAT?

Odpowiedź 1-3:

Gmina, podmiot wprowadzający węgiel do obrotu od którego Gmina dokonuje zakupu węgla oraz przedsiębiorca który zajmuje się transportem, ważeniem i wydawaniem węgla odbiorcom nie stosują metody kasowej przy rozliczeniu podatku VAT.

4)Jakie będą postanowienia umowy zawartej z przedsiębiorcą dokonującym sprzedaży węgla na Państwa rzecz, w tym m.in.:

-czy faktury dokumentujące dostawę węgla będą wystawione na Gminę?

-kiedy zgodnie z postanowieniami umowy przedsiębiorca wystawi fakturę za dostawę węgla? Czy faktura zostanie wystawiona i przekazana Państwu przez przedsiębiorcę przed czy po dostarczeniu towaru?

-czy zgodnie z postanowieniami umowy sprzedawca otrzyma płatność/część płatności przed dokonaniem dostawy? Jeżeli tak, w jakim okresie przed dostawą?

Odpowiedź:

Podmiot wprowadzający węgiel do obrotu, dokonujący sprzedaży węgla wystawi faktury Gminie. Termin płatności wynosi 60 dni. Faktury są wystawiane zwykle w tym samym dniu, w którym nastąpił odbiór węgla, lub do kilku następnych dni po dokonaniu odbioru węgla.

5)Jakie będą postanowienia umowy zawartej z przedsiębiorcą który będzie zajmować się odbiorem i transportem węgla, ważeniem zalegalizowaną wagą samochodową i wydawaniem węgla mieszkańcom gminy wraz z prowadzeniem niezbędnej dokumentacji, w tym m.in.:

-czy faktury dokumentujące powyższe usługi będą wystawione na Gminę?

-kiedy zgodnie z postanowieniami umowy przedsiębiorca wystawi fakturę za realizację powyższych usług? Czy faktura zostanie wystawiona i przekazana Państwu przez przedsiębiorcę przed czy po wykonaniu usługi?

-czy zgodnie z postanowieniami umowy sprzedawca otrzyma płatność/część płatności przed wykonaniem usługi? Jeżeli tak, w jakim okresie przed wykonaniem usługi?

Odpowiedź:

Przedsiębiorca zajmujący się odbiorem, transportem, ważeniem i wydawaniem węgla mieszkańcom gminy wraz z prowadzeniem niezbędnej dokumentacji wystawi faktury na Gminę. Zapłata będzie dokonywana w terminie 14 dni od daty przedłożenia faktury. Firma wystawi fakturę za każdy miesiąc po wykonaniu swoich usług, na podstawie liczby wydanych mieszkańcom ton węgla. Wynagrodzenie nie będzie płatne wcześniej niż przed wykonaniem usługi.

6)Na jakiej podstawie szacują Państwo zapotrzebowanie na węgiel wśród mieszkańców gminy? Czy w momencie zakupu węgla przewidują Państwo, że cały zakupiony węgiel zostanie sprzedany mieszkańcom gminy?

Odpowiedź:

Gmina planuje sprzedać cały zakupiony węgiel mieszkańcom, wielkość sprzedaży szacuje się na podstawie informacji zbieranych od mieszkańców gminy.

7)W przypadku gdy nie sprzedadzą Państwo całego zakupionego węgla mieszkańcom gminy, co zamierzają Państwo zrobić z niesprzedanym węglem? Czy niesprzedany węgiel będzie przez Państwa wykorzystywany do czynności:

-opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

-zwolnionych od podatku od towarów i usług,

-niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Odpowiedź:

Gmina planuje sprzedać cały zakupiony węgiel. Nie jest planowane wykorzystanie węgla do innych celów niż opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

8)Czy będą Państwo jako nabywca zawierać ze sprzedawcą węgla umowę/aneks do umowy/porozumienia, z których będą wynikały uzgodnienia warunków dotyczących korekt w związku ze zwrotem części zakupionego węgla, w tym: czy przed wystawieniem faktury korygującej z tytułu zwrotu towaru sprzedawca będzie miał obowiązek potwierdzenia ww. zwrotu w sposób zwyczajowo przyjęty w obrocie pomiędzy podmiotami (np. niesformalizowany: mailem, telefonicznie)?

Odpowiedź:

Umowa z podmiotem wprowadzającym węgiel do obrotu, od którego Gmina zakupuje węgiel dopuszcza zawarcie ewentualnej odrębnej umowy w celu zwrotu nadwyżki węgla. Sprzedawca będzie miał obowiązek potwierdzenia korekty faktury w sposób zwyczajowo przyjęty.

9)W jakim okresie po opłaceniu zamówienia i otrzymaniu faktury, mieszkańcom gminy zostanie dostarczony węgiel?

Odpowiedź:

Mieszkaniec opłaca zamówiony węgiel w urzędzie, otrzymuje potwierdzenie zapłaty i fakturę następnie udaje się na skład węgla po jego odbiór, mieszkańcy zwykle otrzymują węgiel w ten sam dzień lub w kolejny, jednak zawsze węgiel będzie im wydany dopiero po opłaceniu zamówienia.

10)W jaki sposób i w którym momencie nastąpi zwrot pieniędzy kupującemu, który zrezygnuje z zakupu węgla od Gminy?

Odpowiedź:

Dotychczas nie było sytuacji, w której mieszkaniec zrezygnowałby z zakupu węgla po opłaceniu zamówienia, jednak gdyby doszło do takiej sytuacji mieszkaniec, musiałby złożyć pismo - wniosek o zwrot pieniędzy którego gmina dokonałaby przelewem lub gotówką w zależności od wybranej formy zwrotu należności we wniosku.

11)Czy będą Państwo posiadali potwierdzenie otrzymania przez nabywcę zwrotu płatności?

Odpowiedź:

Gmina będzie posiadać potwierdzenie zwrotu płatności nabywcy jeśli doszłoby do takiej sytuacji.

12)W którym momencie wystawią Państwo fakturę korygującą w przypadku rezygnacji przez kupującego z zakupu węgla od gminy i zwrotu płatności na rzecz nabywcy?

Odpowiedź:

Faktura korygująca będzie wystawiona przed lub w tym samym dniu w którym nastąpi zwrot pieniędzy nabywcy.

13)Czy będą Państwo jako sprzedawca zawierać z mieszkańcami gminy umowę/aneks do umowy/porozumienia, z których będą wynikały uzgodnienia warunków dotyczących korekt w związku ze zwrotem płatności w przypadku rezygnacji przez kupującego z zakupu węgla od gminy? Jeżeli nie, to czy będą Państwo posiadali jakąkolwiek dokumentację potwierdzającą uzgodnienia warunków korekty (np. korespondencja mailowa, inny dokument handlowy)?

Odpowiedź:

Gmina nie będzie zawierać aneksów do umowy z mieszkańcami, gdyż zakup węgla odbywa się na podstawie wniosku a nie umowy. Jednak Gmina będzie posiadać inną dokumentację - np. korespondencje lub fakturę korygującą z podpisem nabywcy pozwalającą na potwierdzenie uzgodnienia warunków korekty.

14)Czy będą Państwo posiadali potwierdzenie odbioru przez nabywcę faktury korygującej?

Odpowiedź:

Gmina będzie posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę.

Pytania

1.W którym momencie powstaje prawo do odliczenia podatku VAT przez Gminę od zakupionych towarów i usług: tj. zakupu węgla oraz od faktur zakupu wystawionych przez przedsiębiorcę (który będzie zajmować się m.in odbiorem i transportem węgla własnym pojazdem z miejsca odbioru, składowaniem i przechowywaniem węgla, ważeniem zalegalizowaną wagą samochodową i wydawaniem węgla mieszkańcom gminy wraz z prowadzeniem niezbędnej dokumentacji) oraz czy przy odliczeniu trzeba stosować prewspółczynnik?

2.Jeśli Gmina nie sprzedałaby całego zakupionego węgla i ewentualnie została z nadwyżką, to czy wtedy trzeba skorygować wcześniej odliczony VAT od zakupu i w którym momencie? Jeśli tak to w jakiej części i czy proporcjonalnie, do ilości węgla która nie została sprzedana? Gdyby gmina dokonała zwrotu pozostałej niesprzedanej części węgla podmiotowi od którego go zakupiła to, w którym momencie należy skorygować wczęśniej odliczony VAT?

3.W którym momencie będzie powstawać obowiązek podatkowy po stronie Gminy, jeśli sprzedaż wyglądałaby tak, że mieszkaniec wpłaci należną kwotę za węgiel a następnie otrzyma fakturę i pokwitowanie wpłaty, z którymi dalej uda się do firmy, która na zlecenie gminy będzie go przechowywać i wydawać?

4.Czy jeżeli kupujący, któremu Gmina sprzeda węgiel, już po opłaceniu zamówienia i otrzymaniu faktury, jednak zrezygnowałby z zakupu i chciał uzyskać zwrot pieniędzy, to w którym momencie można pomniejszyć należny podatek VAT oraz czy faktura korygująca z podpisem kupującego, może być dokumentem potwierdzającym uzgodnienie z nabywcą warunki korekty?

5.Czy gmina jest zobowiązana dla transakcji sprzedaży węgla (kod CN 2701) w pliku JPK-VAT stosować kod GTU-02?

Państwa stanowisko w sprawie (stanowisko w zakresie pytania nr 4 ostatecznie sformułowane w piśmie z 27 grudnia 2022 r.)

AD1. W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli wszystkie usługi i zakupy dokonane przez gminę w związku ze sprzedażą węgla, będą związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną VAT, wtedy Gmina nie będzie miała konieczności dokonania odliczenia VAT z zastosowaniem prewspółczynnika. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego dla usług wymienionych w pytaniu i zakupu węgla, powstaje na "zasadach ogólnych" w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Zgodnie z art. 86 ust. 11 jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych.

AD2. W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o ile nie zachodzą wyłączenia określone w art. 88 ustawy o VAT, jeżeli węgiel, który na ten moment nie zostanie sprzedany tylko w przyszłości, będzie służył czynnościom opodatkowanym to nie wystąpi obowiązek korekty odliczonego podatku VAT.

Gdyby Gmina dokonała zwrotu pozostałej nadwyżki węgla podmiotowi, od którego go zakupiła wówczas obowiązek ujęcia faktury korygującej następuje zgodnie z art. 86 ust. 19a ustawy o VAT - w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzyma fakturę korygującą zmniejszającą kwotę podatku do odliczenia, ma on obowiązek zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę otrzymał.

AD3. Obowiązek podatkowy powstaje na "zasadach ogólnych" z chwilą dokonania dostawy towaru. Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru Gmina otrzyma całość lub część zapłaty, wówczas obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

AD4. W przypadku rezygnacji z zakupu węgla przez kupującego, korekty zmniejszającej kwotę podatku VAT należnego i obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą i posiada fakturę korygującą z podpisem kupującego lub inną dokumentację mailową lub korespondencję listowną z której wynika, że uzgodnił z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki wystawienia faktury korygującej. Zarówno korespondencja listowna lub mailowa jak i faktura korygująca z potwierdzającym przez nabywcę jest wystarczającym dokumentem potwierdzającym uzgodnienie warunków korekty.

AD5. Gmina nie ma obowiązku stosowania kodów GTU-02 w pliku JPK-VAT, dla transakcji sprzedaży, których dokona w związku ze sprzedażą węgla zgodnie z ustawą z dnia 27 października 2022 r. o zakupie preferencyjnym paliwa stałego dla gospodarstw domowych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

-nieprawidłowe w części dotyczącej momentu powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług zakupionych w związku ze sprzedażą węgla na rzecz mieszkańców gminy (pytanie oznaczone we wniosku numerem 1),

-prawidłowe w części dotyczącej braku obowiązku stosowania prewspółczynnika przy odliczeniu podatku naliczonego od towarów i usług zakupionych w związku ze sprzedażą węgla na rzecz mieszkańców gminy (pytanie oznaczone we wniosku numerem 1),

-prawidłowe w części dotyczącej braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego, jeżeli nadwyżka węgla będzie w przyszłości wykorzystana przez Gminę do czynności opodatkowanych (pytanie oznaczone we wniosku numerem 2),

-nieprawidłowe w części dotyczącej momentu powstania obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze zwrotem niesprzedanej części węgla (pytanie oznaczone we wniosku numerem 2),

-prawidłowe w kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku, gdy mieszkaniec wpłaci należną kwotę za węgiel a następnie otrzyma fakturę i pokwitowanie wpłaty, z którymi dalej uda się do firmy, która na zlecenie gminy będzie go przechowywać i wydawać (pytanie oznaczone we wniosku numerem 3),

-prawidłowe w kwestii momentu korekty podstawy opodatkowania w związku z uiszczeniem zapłaty przez kupującego w sytuacji gdy kupujący rezygnuje z zakupu i nie dochodzi do dostawy towaru oraz ustalenia czy faktura korygująca z podpisem kupującego może być dokumentem potwierdzającym uzgodnienie z nabywcą warunków korekty (pytanie oznaczone we wniosku numerem 4),

-prawidłowe w kwestii braku obowiązku stosowania GTU_02 w pliku JPK_VAT dla transakcji sprzedaży węgla (CN 2701) (pytanie oznaczone we wniosku numerem 5).

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy,

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Natomiast terminy odliczenia podatku VAT naliczonego z otrzymanych faktur zostały określone w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy,

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy,

Jak stanowi art. 86 ust. 10c ustawy,

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy,

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 13 ustawy,

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 27 października 2022 r. o zakupie preferencyjnym paliwa stałego z przeznaczeniem dla gospodarstw domowych (Dz. U. z 2022 r., poz. 2236),

Stosownie do art. 3 pkt 1-3 ustawy o zakupie preferencyjnym paliwa stałego z przeznaczeniem dla gospodarstw domowych,

W myśl art. 5 pkt 1-2 ustawy o zakupie preferencyjnym paliwa stałego z przeznaczeniem dla gospodarstw domowych,

Art. 5 pkt 5 ppkt 5) ustawy o zakupie preferencyjnym paliwa stałego z przeznaczeniem dla gospodarstw domowych stanowi, że

Natomiast zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40),

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym podatnikiem VAT, wykonują Państwo działalność opodatkowaną VAT, zwolnioną z VAT oraz niepodlegającą VAT. Planują Państwo sprzedawać węgiel dla gospodarstw domowych za kwotę do maksymalnie 2000 zł brutto (sprzedaż na podstawie ustawy z dnia 27 października 2022 r. o zakupie preferencyjnym paliwa stałego dla gospodarstw domowych). Będą Państwo wystawiać faktury oraz sprzedawać węgiel we własnym imieniu, faktury dla mieszkańców będą wystawione przez jednostkę objętą centralizacją VAT w ramach Gminy - tj. Urząd Gminy. Płatności za węgiel od mieszkańców będą przyjmowane również przez Urząd Gminy. Zakupią Państwo węgiel od uprawnionego do jego do sprzedaży przedsiębiorstwa, który również jest podatnikiem VAT czynnym. Ponadto planują Państwo zawarcie umowy również z innym przedsiębiorcą - czynnym podatnikiem VAT, który w ramach zawartej umowy będzie zajmować się: odbiorem i transportem węgla własnym pojazdem z miejsca odbioru, składowaniem i przechowywaniem węgla, ważeniem zalegalizowaną wagą samochodową i wydawaniem węgla mieszkańcom gminy wraz z prowadzeniem niezbędnej dokumentacji. Zakupione przez Państwa towary i usługi przez zgodnie z ww. umowami, będą związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną VAT - sprzedażą węgla dla gospodarstw domowych zgodnie z ustawą z dnia 27 października 2022 r. o zakupie preferencyjnym paliwa stałego dla gospodarstw domowych.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą tego, w którym momencie powstaje prawo do odliczenia podatku VAT przez Gminę od zakupionych towarów i usług: tj. zakupu węgla oraz od faktur zakupu wystawionych przez przedsiębiorcę, który będzie zajmować się m.in odbiorem i transportem węgla własnym pojazdem z miejsca odbioru, składowaniem i przechowywaniem węgla, ważeniem zalegalizowaną wagą samochodową i wydawaniem węgla mieszkańcom gminy wraz z prowadzeniem niezbędnej dokumentacji.

Jak już wyżej wskazano, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki wstępne, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Prawo do odliczenia podatku naliczonego generalnie skorelowane jest z momentem, w którym podatek VAT staje się wymagalny, czyli z momentem powstania obowiązku podatkowego. Jednakże, aby podatnik skorzystał z tego prawa muszą zostać spełnione jeszcze dwie przesłanki, tj. transakcja faktycznie zaistniała i podatnik posiada fakturę dokumentującą tę transakcję.

Zatem, odliczenia podatku naliczonego na podstawie przepisów ustawy o VAT, w odniesieniu do nabytych towarów lub wyświadczonych usług – co do zasady – można dokonać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie następujące przesłanki:

- powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług (art. 86 ust. 10),

- doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług (art. 86 ust. 10),

- podatnik jest w posiadaniu (otrzymał) faktury dokumentującej tę transakcję (art. 86 ust. 10b).

Powyższe rozumienie ww. przepisów, wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy, znajduje uzasadnienie zarówno w art. 168 i 178 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1, ze zm., zwana dalej Dyrektywą), jak i orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, który dokonał oceny na gruncie ówcześnie obowiązującej VI Dyrektywy i odpowiednio przepisów art. 17(2)(a) oraz 18(2) VI Dyrektywy.

Wskazać bowiem należy, że zgodnie z art. 168 lit. a) Dyrektywy jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić: VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika.

W rozdziale nr 4 Dyrektywy – Przepisy regulujące korzystanie z prawa do odliczenia - art. 178 lit. a) wskazuje, że w celu skorzystania z prawa do odliczenia, podatnik musi spełnić następujące warunki: w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. a), w odniesieniu do dostaw towarów lub świadczenia usług, musi posiadać fakturę sporządzoną zgodnie tytułem X rozdział 3 sekcja 3-6.

W myśl art. 179 zdanie pierwsze Dyrektywy, podatnik dokonuje odliczenia poprzez potrącenie od całkowitej kwoty VAT należnego za dany okres rozliczeniowy, kwoty VAT dającej w tym samym okresie prawo do odliczenia stosowane zgodnie z art. 178.

Moment odliczenia podatku naliczonego był przedmiotem orzeczenia TSUE z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-152/02 Terra Baubedarf-Handel GmbH przeciw Finanzamt Osterholz-Scharmbeck.

W opisanej sprawie, sąd krajowy zwrócił się do Trybunału z następującym pytaniem: Czy w świetle art. 18 ust. 1 lit. a) VI Dyrektywy prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi jedynie w roku kalendarzowym, w którym otrzymuje on fakturę, czy też prawo to odnosi się zawsze do roku kalendarzowego, w którym powstało prawo do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 1 tej dyrektywy?

Trybunał zinterpretował pytanie sądu krajowego, wskazując, że dotyczy ono wyjaśnienia, czy art. 17 ust. 2 lit. a) VI Dyrektywy oraz art. 18 ust. 2 tej dyrektywy należy zinterpretować w taki sposób, że prawo do odliczenia przysługuje w okresie rozliczeniowym, w którym dwa warunki wymagane przez wymienione przepisy są spełnione, tj. powstaje prawo do odliczenia oraz podatnik jest w posiadaniu faktury wystawionej zgodnie z art. 22 ust. 3 VI Dyrektywy.

Po pierwsze Trybunał stwierdził, że art. 18 VI Dyrektywy odnosi się do warunków, które muszą być spełnione, aby powstało prawo do odliczenia, podczas gdy istnienie takiego prawa jest potwierdzone w art. 17 tej dyrektywy. Z art. 17 ust. 1 VI Dyrektywy wynika, iż prawo do odliczenia powstaje wtedy, gdy podatek, podlegający odliczeniu jest wymagalny. Według art. 10 ust. 2 tej dyrektywy warunki te są spełnione w momencie, gdy towary zostały dostarczone lub usługi wykonane. Z drugiej strony - podkreślił TSUE - jak wynika z art. 18 ust. 1 lit. a) rozumianego w kontekście art. 22 ust. 3 VI Dyrektywy, powstanie prawa do odliczenia, wspomnianego w art. 17 ust. 2 lit. a) tej dyrektywy, w normalnych okolicznościach jest uwarunkowane posiadaniem oryginału faktury lub dokumentu, który według kryteriów danego państwa członkowskiego jest uznawany za odpowiednik faktury.

 Ostatecznie Trybunał orzekł, że art. 17 ust. 2 lit. a) i pierwszy akapit art. 18 ust. 2 VI Dyrektywy należy zinterpretować w taki sposób, że prawo do odliczenia przysługuje w okresie rozliczeniowym, w którym są spełnione dwa warunki wymagane przez te przepisy, tj. towary powinny być dostarczone lub usługi wykonane, a podatnik powinien być w posiadaniu faktury lub innego dokumentu, który według kryteriów danego państwa członkowskiego jest uznawany za odpowiednik faktury. Wprawdzie w tej sprawie TSUE orzekał na gruncie przepisów szóstej dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz.U. UE L 145 z dnia 13 czerwca 1977 r., s. 1, ze zm.), uchylonej z dniem 1 stycznia 2007 r. na mocy art. 411 ust. 1 Dyrektywy VAT, jednakże akapit pierwszy art. 18 ust. 2 VI Dyrektywy znalazł stosowne odzwierciedlenie w art. 179 Dyrektywy VAT, zgodnie z tabelą zbieżności znajdującą się w załączniku XII Dyrektywy (jak stanowi art. 411 ust. 2 Dyrektywy).

Zatem w świetle ww. przepisów Dyrektywy oraz cytowanego orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że o ile prawo do odliczenia podatku powstaje już za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy to skorzystanie z tego prawa wymaga posiadania faktury. Moment powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego określony w art. 167 Dyrektywy modyfikowany jest w praktyce przez wymóg formalny określony w art. 178 pkt a) Dyrektywy. Przepisy ustawy dotyczące momentu realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego stanowią jak najbardziej wierną implementację powyższego mechanizmu. Jako podstawowy termin odliczenia wskazują moment otrzymania faktury, sformułowany w art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy. Zatem w przedmiotowej sprawie, mogą Państwo zrealizować swoje prawo do odliczenia podatku VAT w momencie otrzymania faktury.

Podsumowując należy stwierdzić, że będą Państwo mogli skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT z ww. faktur w rozliczeniu za okres, w którym spełnione będą trzy przesłanki: powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów lub usług, doszło do nabycia tych towarów lub usług oraz otrzymają Państwo fakturę dotyczącą danej transakcji.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 w części dotyczącej momentu powstania prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług zakupionych w związku ze sprzedażą węgla na rzecz mieszkańców gminy, zgodnie z którym „prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego dla usług wymienionych w pytaniu i zakupu węgla, powstaje na „zasadach ogólnych” w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy” należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą tego, przy odliczeniu podatku VAT przez Gminę od zakupionych ww. towarów i usług należy stosować prewspółczynnik.

Wskazać należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h.

Jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy,

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy,

Z kolei z art. 86 ust. 2c ustawy wynika, że

Według art. 86 ust. 2g ustawy,

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a ustawy jest wykonywanie przez podatnika czynności ,,innych niż działalność gospodarcza" (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT). Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia czy działalność lub czynności stanowią ,,cele inne niż związane z działalnością gospodarczą" znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Skoro więc, jak wskazali Państwo we wniosku, zakupione przez Państwa towary i usługi będą związane wyłącznie z działalnością opodatkowaną VAT, to nie będą Państwo zobowiązani do stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ww. ustawy w odniesieniu do zakupów związanych ze sprzedażą węgla dla gospodarstw domowych zgodnie z ustawą z 27 października 2022 r. o zakupie preferencyjnym paliwa stałego dla gospodarstw domowych.

W konsekwencji należy wskazać, że Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1, w części dotyczącej braku obowiązku stosowania prewspółczynnika przy odliczeniu podatku naliczonego od towarów i usług zakupionych w związku ze sprzedażą węgla na rzecz mieszkańców gminy, jest prawidłowe.

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy jeśli Gmina nie sprzedałaby całego zakupionego węgla i ewentualnie została z nadwyżką, czy należy wtedy skorygować wcześniej odliczony podatek VAT.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

 Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy,

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy,

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy,

Stosownie do art. 91 ust. 4 ustawy,

Natomiast jak stanowi art. 91 ust. 5 ustawy,

Na podstawie art. 91 ust. 6 ustawy,

 Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy,

Jak stanowi art. 91 ust. 7a ustawy,

Mając na uwadze opis sprawy oraz powyższe przepisy należy zauważyć, że nie będą mieli Państwo obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ustawy, w odniesieniu do towarów i usług zakupionych w związku ze sprzedażą węgla na rzecz mieszkańców Gminy gdyż, jak wskazali Państwo w opisie sprawy, planują Państwo sprzedać w przyszłości cały zakupiony węgiel i nie jest planowane wykorzystanie węgla do innych celów niż opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Nie nastąpi więc w tym przypadku zmiana przeznaczenia zakupionych towarów i usług, a tylko taka sytuacja rodzi obowiązek korekty na podstawie art. 91 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 w części dotyczącej braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego, jeżeli nadwyżka węgla będzie w przyszłości wykorzystana przez Gminę do czynności opodatkowanych, jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także ustalenia, w którym momencie należy skorygować wcześniej odliczony podatek VAT, gdyby dokonali Państwo zwrotu pozostałej niesprzedanej części węgla podmiotowi, od którego zakupili Państwo węgiel.

Zgodnie z art. 86 ust. 19a ustawy,

Natomiast w myśl art. 29a ust. 13 ustawy,

Stosownie zaś do art. 29a ust. 14 ustawy,

Zgodnie z art. 29a ust. 10 pkt 1-3 ustawy,

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, nabywca towaru lub usługi, w przypadku wystąpienia przesłanek do zmniejszenia podstawy opodatkowania i podatku należnego przez kontrahenta jest obowiązany do obniżenia kwoty podatku naliczonego. Obniżenie to następuje w rozliczeniu za okres, w którym warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały uzgodnione, jeżeli dodatkowo przed upływem tego okresu rozliczeniowego warunki te zostały spełnione, tj. doszło do zrealizowania przesłanek warunkujących pomniejszenie podstawy opodatkowania.

W przypadku, gdy warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały spełnione po upływie okresu rozliczeniowego, w którym warunki te zostały uzgodnione – nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego dopiero w rozliczeniu za okres, w którym warunki te zostały spełnione.

Zasady stosowane od 1 stycznia 2021 r. dla obowiązku pomniejszenia podatku naliczonego w przypadku obniżenia podstawy opodatkowania w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem oznaczają, że dla powstania obowiązku pomniejszenia VAT naliczonego ważny jest nie sam moment otrzymania faktury korygującej, a moment uzgodnienia warunków obniżenia podstawy opodatkowania oraz moment spełnienia tych uzgodnionych warunków – analogicznie jak ma to miejsce w odniesieniu do ustalenia momentu, w którym po stronie sprzedawcy wystąpi prawo do dokonania korekty podstawy opodatkowania lub podatku należnego.

Przez uzgodnienie warunków pomniejszenia podstawy opodatkowania lub podatku należnego rozumie się ustalenie przez strony faktu obniżenia wykazanego na fakturze pierwotnej wynagrodzenia. Uzgodnienie może wskazywać również okoliczności, których zaistnienie w przyszłości uzasadnia obniżenie należności.

Tak rozumianym uzgodnieniem może być zawarcie umowy określającej w jakich sytuacjach nabywca uzyskuje prawo do odzyskania części wynagrodzenia, np. ze względu na przyznany mu w ustalonych warunkach rabat. Przesłanki uzasadniające obniżenie podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego mogą być również zawarte w regulaminach realizacji sprzedaży lub ogólnych warunkach umowy, których akceptacja dokonywana jest w momencie przystąpienia nabywcy do transakcji. W tego typu przypadkach uzgodnienie stanowi wspomniany fakt przystąpienia do czynności stanowiący wyraz zgody na treść dokumentu.

Natomiast spełnienie warunków oznacza ziszczenie się zdarzenia stanowiącego przesłankę obniżenia wynagrodzenia. W wielu wypadkach, zawierając uzgodnienie strony nie precyzują wprost zdarzenia, które uzasadnia dokonanie korekty – dotyczy to w szczególności sytuacji, gdy okoliczności uzasadniające udzielenie rabatu wystąpiły już w przeszłości. Podobnie jak w przypadku samego „uzgodnienia warunków obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku” również fakt ich spełnienia może być stwierdzony w sposób dorozumiany. Jeżeli zatem jedna strona informuje kontrahenta, że udziela obniżki, która nie jest uzależniona od określonego zdarzenia przyszłego, zazwyczaj można domniemywać, że przesłanka faktyczna uzasadniająca taką preferencję już zaistniała (warunki obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku są spełnione).

Zatem korekta podatku naliczonego uzależniona jest od łącznego spełniania następujących warunków:

- uzgodnienia warunków korekty z dostawcą,

- spełnienia uzgodnionych warunków,

- posiadania dokumentacji potwierdzającej uzgodnienie i spełnienie warunków,

Na gruncie znowelizowanych przepisów dopuszczalną formą uzgodnienia (stanowiącą przesłankę zarówno prawa do skorygowania podatku należnego przez sprzedawcę, jak i aktualizującą obowiązek dokonania analogicznej korekty przez nabywcę) może być również domniemana akceptacja uzgodnienia warunków transakcji. Domniemana akceptacja warunków może wystąpić w szczególności kiedy samo wystawienie faktury korygującej albo dokonanie przelewu, będzie stanowiło element uzgodnienia/spełnienia warunków korekty.

W związku z likwidacją warunku uzyskania potwierdzenia otrzymania faktur korygujących in minus przez nabywcę towarów lub usługobiorcę nie jest zatem możliwe odroczenie obowiązku korekty podatku naliczonego do momentu otrzymania przez nabywcę tej faktury korygującej. Takie działanie mogłoby bowiem powodować celowe opóźnianie pomniejszenia kwoty podatku naliczonego (przez opóźnione doręczenie wystawionej faktury korygującej) przy jednoczesnym pozostawieniu możliwości pomniejszenia podatku należnego u sprzedawcy.

Z opisu sprawy wynika, że umowa z podmiotem wprowadzającym węgiel do obrotu, od którego Gmina zakupuje węgiel dopuszcza zawarcie ewentualnej odrębnej umowy w celu zwrotu nadwyżki węgla. Sprzedawca będzie miał obowiązek potwierdzenia korekty faktury w sposób zwyczajowo przyjęty.

W sytuacji opisanej we wniosku za moment uzgodnienia warunków należy zatem uznać moment podpisania umowy w celu zwrotu nadwyżki węgla, której zawarcie dopuszcza umowa z podmiotem wprowadzającym węgiel.

Natomiast spełnienie warunków do obniżenia podstawy opodatkowania nastąpi w momencie potwierdzenia przez sprzedawcę zwrotu niesprzedanego węgla w sposób zwyczajowo przyjęty i poinformowanie o tym fakcie nabywcy. Co istotne, do obniżenia podstawy opodatkowania koniecznym jest posiadanie przez sprzedawcę dokumentacji potwierdzającej spełnienie warunków obniżenia podstawy opodatkowania. Zatem informacja dla nabywcy potwierdzająca dokonanie zwrotu powinna mieć taką formę aby sprzedawca mógł wykazać się jej posiadaniem. Nie ma przeszkód aby taką informację stanowiło doręczenie nabywcy faktury korygującej.

Państwo jako nabywca zobowiązani będą do dokonania korekty podatku naliczonego w chwili otrzymania informacji potwierdzającej dokonanie zwrotu niesprzedanego węgla - bez względu na formę tej informacji. Może to być otrzymanie faktury korygującej, jednak jeżeli niezależnie od jej wystawienia zostaną Państwo w inny sposób wcześniej poinformowani przez sprzedawcę o przyjęciu zwrotu węgla, to będą Państwo zobowiązani do obniżenia podatku naliczonego już w rozliczeniu za okres, w którym miała miejsce ta informacja.

Zatem – oceniając całościowo – Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 w części dotyczącej momentu powstania obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku ze zwrotem niesprzedanej części węgla należało uznać jako nieprawidłowe.

Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, w którym momencie będzie powstawać obowiązek podatkowy po stronie Gminy, jeśli sprzedaż wyglądałaby tak, że mieszkaniec wpłaci należną kwotę za węgiel a następnie otrzyma fakturę i pokwitowanie wpłaty, z którymi dalej uda się do firmy, która na zlecenie gminy będzie go przechowywać i wydawać.

Odnosząc się do momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanych przez Państwa od mieszkańców wpłat na poczet dostawy węgla, należy wskazać, że zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy,

Natomiast stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy,

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powołany wyżej przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Jeżeli przed wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji zaliczki. Według „Małego słownikiem języka polskiego PWN” pod redakcją Elżbiety Sobol, Warszawa 1994, słowo „zaliczka” definiowane jest jako „część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet tej należności”. Z przytoczonej definicji wynika więc, że zaliczka wiąże się z przekazaniem środków pieniężnych do dyspozycji kontrahenta na poczet przyszłego świadczenia.

Zatem, aby zapłatę na poczet przyszłych należności uznać za zaliczkę, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

-zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny (określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi),

-konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj. w szczególności należy móc określić miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania,

-w momencie dokonania zaliczki strony nie mają intencji zmiany świadczenia w przyszłości.

Jednocześnie, zaliczka, przedpłata nie tworzą samodzielnego bytu podatkowego, lecz są ściśle związane z konkretnym świadczeniem i nie można rozpatrywać ich jako czynności „oderwanej” od sprzedaży. Nie są one dodatkowymi czynnościami, lecz są integralnie związane z dostawą towarów lub świadczeniem usług, na poczet których zostały uiszczone. W przypadku zaliczek, przedpłat ustawa określa jedynie inny moment powstania obowiązku podatkowego, niż w przypadku sprzedaży dokonywanej bez pobrania zaliczki.

Jak wynika z opisu sprawy, mieszkaniec opłaca zamówiony węgiel w urzędzie, otrzymuje potwierdzenie zapłaty i fakturę następnie udaje się na skład węgla po jego odbiór. Mieszkańcy zwykle otrzymują węgiel w ten sam dzień lub w kolejny, jednak zawsze węgiel będzie im wydany dopiero po opłaceniu zamówienia.

W niniejszej sprawie czynnością, jaką Państwo dokonają na rzecz mieszkańców, jest – zgodnie z ustawą o zakupie preferencyjnym paliwa stałego dla gospodarstw domowych – sprzedaż węgla w ramach zakupu preferencyjnego w celu zaspokojenia potrzeb własnych gospodarstw domowych znajdujących się na terenie Gminy.

W kontekście ww. okoliczności należy stwierdzić, że wpłaty mieszkańców pozostają w bezpośrednim związku z dostawą węgla realizowaną przez Państwa na rzecz tychże mieszkańców. Tym samym wpłaty dokonane przez mieszkańców na poczet dostawy węgla stanowią wynagrodzenie, w związku z otrzymaniem którego po Państwa stronie powstaje obowiązek podatkowy.

Zatem wpłaty dokonywane przez mieszkańców przed wydaniem węgla należy uznać za zaliczkę na poczet dokonywanej przez Państwa dostawy węgla. W związku z powyższym obowiązek podatkowy z tytułu wniesionej przez mieszkańców wpłaty na poczet dostawy węgla, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, powstanie z chwilą otrzymania tej wpłaty (zaliczki) w odniesieniu do otrzymanych kwot. Jednocześnie, w przypadku, gdy otrzymana wpłata na poczet dostawy węgla oraz realizacja dostawy będą miały miejsce w tym samym miesiącu (okresie rozliczeniowym), wówczas obowiązek podatkowy, zarówno dla zaliczki jak i dostawy towarów, powstają w tym samym miesiącu (okresie rozliczeniowym).

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest prawidłowe.

Ponadto mają Państwo wątpliwości dotyczące ustalenia w którym momencie należy pomniejszyć podatek VAT należny jeżeli kupujący, któremu Gmina sprzeda węgiel, już po opłaceniu zamówienia i otrzymaniu faktury, jednak zrezygnowałby z zakupu i chciał uzyskać zwrot pieniędzy oraz czy faktura korygująca z podpisem kupującego może być dokumentem potwierdzającym uzgodnienie z nabywcą warunków korekty.

Zgodnie z powołanym wcześniej art. 29a ust. 13, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r., w przypadkach o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem, że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. (...).

Zatem w sytuacji gdy podatnik uzgodnił warunki obniżenia podstawy opodatkowania z nabywcą lub usługobiorcą, warunki te zostały spełnione oraz jest w posiadaniu dokumentacji potwierdzającej to uzgodnienie, to podatnik może pomniejszyć podstawę opodatkowania w rozliczeniu za okres, w którym wystawiona została faktura korygująca. Natomiast w przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa powyżej, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał. 

W ustawie o podatku od towarów i usług nie wskazano katalogu dokumentów, które potwierdzałyby uzgodnienie warunków transakcji, ponieważ mogłoby to zawęzić rodzaje dokumentów stanowiących takie potwierdzenie. Rodzaj dokumentu handlowego potwierdzającego uzgodnienie warunków transakcji powinien wynikać, w szczególności, z warunków handlowych występujących między przedsiębiorcami.

W zależności od przyjętych zwyczajów we współpracy między kontrahentami dokumentacją potwierdzającą uzgodnienie warunków pomniejszenia podstawy opodatkowania lub VAT należnego może być zarówno korespondencja mailowa, aneks do umowy, albo inny dokument handlowy potwierdzający uzgodnienie warunków transakcji, w tym potwierdzenie dokonania nabywcy zwrotu zapłaty lub kompensaty skorygowanej wartości transakcji. W pewnych sytuacjach dokument potwierdzający uzgodnienie warunków transakcji może być łącznie również dokumentem potwierdzającym spełnienie uzgodnionych warunków transakcji.

W niektórych wyjątkowych przypadkach, za jedyną formę komunikacji dotyczącej uzgodnienia warunków zmniejszenia podstawy opodatkowania lub kwoty podatku między stronami może być uznane wystawienie i dostarczenie faktury korygującej do nabywcy, w takiej sytuacji faktura korygująca pełni gospodarczą funkcję informacyjną. Tak będzie np. w przypadku kiedy brak wcześniejszych kontaktów pomiędzy sprzedawcą a nabywcą (innej formy uzgodnień) w celu potwierdzenia obniżenia wartości podstawy opodatkowania wysłana faktura korygująca może, przy zachowaniu konkretnych wymogów pełnić rolę dokumentu potwierdzającego podjęcie próby uzgodnienia warunków (gotowość sprzedawcy do obniżenia podstawy opodatkowania). W takim przypadku, aby doszło do uzgodnienia warunków, a w szczególnych przypadkach (gdy strony nie uzgodniły wcześniej, że wystawienie faktury korygującej będzie elementem procesu spełnienia warunków i nie poczyniły również z uwagi na obiektywny brak możliwości komunikacji żadnych innych uzgodnień) również do spełnienia tych uzgodnionych warunków oraz do uzyskania dokumentacji potwierdzającej zaistnienie uzgodnienia/spełnienia warunków - wymagany byłby dokument potwierdzający, że nabywca ma wiedzę o obniżeniu podstawy opodatkowania, np.:

-potwierdzenie otrzymania faktury korygującej w dowolnej formie,

-korespondencja mailowa zawierająca klauzulę informującą o czasie przedstawienia zastrzeżeń co do warunków uzgodnienia proponowanych w wystawionej i załączonej do tej korespondencji fakturze korygującej,

-posiadanie dodatkowej dokumentacji w formie potwierdzenia wysokości rabatu, np. raporty dołączone do wysyłanej korespondencji do nabywcy albo dostępne dla stron transakcji na platformie elektronicznej, przez którą strony się porozumiewają.

Przede wszystkim więc nabywca musi wiedzieć, że zaistniały okoliczności powodujące obowiązek obniżenia podatku naliczonego.

Istotnym jest, że w warunkach biznesowych, kiedy jest możliwe porozumienie się kontrahentów w inny sposób niż np. tylko wystawienie faktury korygującej i zapewnienie dostępu do niej nabywcy, samego wystawienia faktury korygującej nie można uznać za spełnienie warunków do korekty podstawy opodatkowania lub podatku należnego.

Z opisu sprawy wynika, że gdyby doszło sytuacji, w której mieszkaniec po opłaceniu zakupu węgla zrezygnowałby jednak z zakupu, jest zobowiązany złożyć pismo – wniosek o zwrot pieniędzy, którego Gmina dokonałaby przelewem lub gotówką w zależności od wybranej formy zwrotu należności we wniosku. Gmina nie będzie zawierała aneksów do umowy z mieszkańcami, gdyż zakup węgla odbywa się na podstawie wniosku. Jednak Gmina będzie posiadać inną dokumentację – np. korespondencję lub fakturę korygującą z podpisem nabywcy pozwalającą na potwierdzenie uzgodnienia warunków korekty. Faktura korygująca będzie wystawiona przed lub w tym samym dniu w którym nastąpi zwrot pieniędzy nabywcy. Ponadto Gmina będzie posiadać potwierdzenie zwrotu płatności nabywcy oraz potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę.

Biorąc pod uwagę opis sprawy uznać należy, że będą Państwo posiadali dokumentację potwierdzającą uzgodnienia warunków korekty w związku z brakiem dostawy węgla – pismo nabywcy tj. wniosek o zwrot pieniędzy, korespondencję z nabywcą, potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę oraz potwierdzenie zwrotu płatności nabywcy.

Natomiast jeżeli w danym przypadku nie będą Państwo dysponowali dokumentami innymi niż sama faktura korygująca, to w przypadku możliwości potwierdzenia, że faktura została dostarczona do nabywcy, sama wystawiona faktura korygująca na gruncie wprowadzonych przepisów ustawy o VAT również będzie dokumentem potwierdzającym uzgodnienie z nabywcą warunków korekty.

Ponadto w niniejszej sprawie spełnienie uzgodnionych warunków związane jest z faktem rezygnacji mieszkańca z zakupu węgla potwierdzonej wnioskiem o zwrot pieniędzy, w następstwie czego zobowiązani będą Państwo do wystawienia faktury korygującej uprzednią fakturę.

W konsekwencji należy stwierdzić, że posiadając powyższą dokumentację będą mieli Państwo prawo do obniżenia podstawy opodatkowania w okresie rozliczeniowym, w którym wystawią Państwo fakturę korygującą.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 należy uznać za prawidłowe.

Mają Państwo również wątpliwości, czy będą Państwo zobowiązani dla transakcji sprzedaży węgla (kod CN 2701) stosować kod GTU_02 w pliku JPK_VAT.

Stosownie do przepisów rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. 2019, poz. 1988 ze zm.) dalej: „rozporządzenie”, plik JPK dla potrzeb VAT powinien zawierać m.in. informacje o dostawach niektórych wyrobów akcyzowych wraz z odpowiednim ich oznaczeniem.

Zgodnie z § 10 ust. 3 pkt 1 lit. b) rozporządzenia,

Stosownie do art. 103 ust. 5aa ustawy o VAT,

Przy czym w myśl art. 103 ust. 5ab ww. ustawy,

Z kolei art. 86 ust. 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 143 ze zm.) stanowi, że

Art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy o podatku akcyzowym stanowi, że

W załączniku nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym pod pozycją nr 19 oznaczony kodem CN 2701 znajduje się węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych.

Natomiast pod pozycją 21 w załączniku nr 1 do ww. ustawy oznaczonym kodem CN 2704 00 znajduje się koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych.

Prawidłowe oznaczenie dostawy towarów kodem GTU_02 w tym przypadku jest więc uzależnione od zastosowania przepisów ustawy o podatku akcyzowym, tj. ww. kod ma zastosowanie do sprzedaży paliw silnikowych (używanych do napędu silników spalinowych) wymienionych w załączniku nr 1 do tej ustawy (węgiel i wyroby węglowe są w tym załączniku wymienione pod poz. 19-21), bez względu na kod CN, ale dostawa tych towarów podlegałaby oznaczeniu GTU_02 tylko w sytuacji, gdyby były one paliwem silnikowym.

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 2 ustawy o zakupie preferencyjnym paliwa stałego z przeznaczeniem dla gospodarstw domowych,

W rozpatrywanej sprawie należy zauważyć, że wprawdzie węgiel, koks i wyroby węglowe mieszczą się pod poz. 19 i 21 w załączniku nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym, ale węgiel i wyroby węglowe nie są paliwami silnikowymi używanymi do napędu silników spalinowych. Z informacji zawartych we wniosku wynika, że dokonują Państwo sprzedaży węgla opałowego tj. węgla kamiennego, czyli towarów, które nie stanowią paliw silnikowych. Zatem biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że nie będą Państwo mieli obowiązku oznaczać dostawy węgla kodem GTU_02 w ewidencji sprzedaży JPK_VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie, wynikające z opisu sprawy bądź własnego stanowiska nieobjęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zaznaczenia wymaga także, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.