Interpretacja indywidualna z dnia 3 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.633.2022.4.MPU

W zakresie skutków podatkowych sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek wspólny z 20 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, wpłynął 22 grudnia 2022 r., dotyczący m.in. podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 lutego 2023 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

- (…) (dalej jako: „Nabywca” lub „Y”) ul. (…) (…) – (…) (…) NIP: (…)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

- (…) (dalej jako: „Zbywca” lub „X”) ul. (…) (…)-(…) (…) NIP: (…)

Opis stanu faktycznego

(…) jest polskim rezydentem podatkowym oraz czynnym podatnikiem VAT (dalej jako: „Nabywca” lub „Y”). Również (…) jest polskim rezydentem podatkowym oraz czynnym podatnikiem VAT (dalej jako: „Zbywca” lub „X”).

Nabywca prowadzi działalność w zakresie produkcji (…), (…) (…). W ofercie Y znajdują się m.in. (…), (…), (…), (…), (…), (…) do (…). Z kolei Zbywca jest podmiotem produkującym specjalistyczne produkty (…) m.in. do (…), (…), (…), (…), (…).

W dalszej części wniosku Nabywca i Zbywca będą nazywani również Stronami lub Wnioskodawcami

Opis transakcji

W dniu 31 marca 2022 r. doszło do zbycia przez X części majątku (w postaci Działu (…) (…); dalej jako: „QQQ”) na rzecz Nabywcy. Transakcja ta jest przedmiotem zapytania w ramach wniosku o interpretację.

Transakcja opierała się na dwóch umowach:

a)umowie globalnej - W (…) r. na poziomie globalnym (tj. na poziomie grupy, do której należy Y (dalej jako: „Grupa Y”) oraz grupy, do której należy X (dalej jako: „Grupa X”)) została podjęta decyzja o tym, że Grupa X przestanie działać w branży tzw. (…) (tj. w branży zajmującej się produkcją (…) (…)), a Grupa Y rozpocznie działalność w przedmiotowej branży. Innymi słowy, poszczególne spółki z Grupy Y rozpoczną produkcję również (…) (…) przejmując odpowiednie zespoły składników od spółek z Grupy X. W związku z powyższym, dnia 18 sierpnia 2021 r. została zawarta globalna umowa (dalej jako: „Umowa Globalna”), zgodnie z którą pomiędzy poszczególnymi spółkami w konkretnych krajach zostaną podpisane umowy dotyczące sprzedaży majątku dotyczącego produkcji (…) (…) (tzw. umowy lokalne).

b)umowie lokalnej - Dnia (…) (…) (…) r., w ramach wykonania Umowy Globalnej, pomiędzy X a Y została podpisana lokalna umowa w zakresie sprzedaży majątku dotyczącego produkcji (…) (…) (dalej jako: „Umowa Lokalna”). W szczególności przedmiotem transakcji na bazie Umowy Lokalnej był Dział (…) (QQQ), za które Zbywcy było należne odpowiednio ustalone wynagrodzenie.

Przebieg transakcji

Przed transakcją zbycia QQQ (tj. przed zawarciem Umowy Lokalnej), QQQ funkcjonował w ramach struktury organizacyjnej X jako wyodrębniony dział, z określoną strukturą organizacyjną (w tym zespołem pracowników), który realizował zadania gospodarcze w obszarze produkcji, sprzedaży i dystrybucji produktów w zakresie (…) (…).

Transfer QQQ z X do Y obejmował m.in. transfer pracowników QQQ (w tym osoby zarządzającej działem) do spółki, dokonany w oparciu o art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2022, poz. 1510 ze zm.; dalej: „KP”), tj. stanowił przeniesienie części zakładu pracy na innego pracodawcę. Przeniesieni pracownicy ((…) osób, w tym osoba na stanowisku (…)) byli dedykowani do pracy wyłącznie w QQQ i początkowo kontynuowali pracę w Y. (…) spośród pracowników, którzy zostali przeniesieni do Y, na moment składania wniosku nie kontynuuje już pracy w Y. Y kontynuuje działalność w zakresie produkcji/sprzedaży/dystrybucji (…) (…) przy wykorzystaniu pozostałego przejętego personelu.

X uregulowała przed transferem QQQ wszystkie wymagalne zobowiązania wobec przenoszonych pracowników wynikające z tytułu stosunku pracy i żadne istniejące zobowiązania w tym zakresie nie zostały przeniesione na Y (w szczególności: fundusz socjalny, premie, nagrody jubileuszowe). Wynagrodzenia oraz należności związane z ZUS i ubezpieczeniem zdrowotnym za (…) (…) r. zostały w całości poniesione przez X i ujęte w cenie zbycia. Jednocześnie zgodnie z ustaleniami stron, w sytuacji gdyby zobowiązania wynikające z umowy o pracę stały się wymagalne po przejściu zakładu pracy, X jako poprzedni pracodawca był/jest odpowiedzialna jedynie proporcjonalnie do okresu zatrudnienia przenoszonych pracowników przed datą przejścia. Wszystkie inne zobowiązania wynikające z umów o pracę przenoszonych pracowników stały się po przejściu wyłącznymi zobowiązaniami Y.

W ramach Umowy Lokalnej, na Y zostały przeniesione również umowy leasingu samochodów osobowych wykorzystywanych przez przenoszonych pracowników QQQ oraz umowy abonamentowe telefonii komórkowej.

Do Y zostały ponadto wniesione aktywa trwałe (takie jak przykładowo: maszyny, (…), (…), (…), etc.) i materiały niezbędne w procesie (…) (…) (…), a także sprzęt  biurowy niezbędny do pracy dla pracowników, którzy zostali przeniesieni (tj. w szczególności komputery). W związku ze zbyciem QQQ X przeniosło do Y również posiadane zapasy, związane z prowadzoną działalnością QQQ.

Co więcej, w ramach Umowy Lokalnej, na Y zostały przeniesione również umowy ramowe z dealerami/dystrybutorami produktów (…) (…) na rynku polskim - wraz z niniejszymi umowami na Y przeszły wynikające z nich zobowiązania o charakterze niepieniężnym - w szczególności zobowiązania do wykonania tych umów. Co więcej, elementem ww. umów z dealerami/dystrybutorami jest również udostępnienie im (…) do (…) (które to (…), jak zostało wcześniej wskazane, również zostały przeniesione w ramach Umowy Lokalnej z X na Y). Zatem, przykładowo w sytuacji rozwiązania przez Y umowy z dealerem/dystrybutorem, będzie on zobowiązany do zwrotu (…) do Y.

Wyżej opisane umowy z dealerami/dystrybutorami to jedyne umowy w zakresie sprzedaży (…) (…), które zostały przeniesione z X na Y. W pozostałym bowiem zakresie (w zakresie bezpośredniej sprzedaży B2B towarów, a nie sprzedaży do dealerów/dystrybutorów) X standardowo nie podpisywała pisemnych umów w zakresie sprzedaży towarów. Standardowo X wysyłała do potencjalnych klientów oferty wraz z cennikami (dotyczące realizacji poszczególnych inwestycji, a po ich akceptacji realizowała sprzedaż). W ramach Umowy Lokalnej, większość tego typu zaakceptowanych ofert/cenników została przeniesiona z X na Y. Innymi słowy, po zawarciu Umowy Lokalnej, to Y dostarczał towary do nabywców, którzy wcześniej zaakceptowali oferty/cenniki X. W pierwszej kolejności zamówienia były realizowane przez Y z zapasów przejętych od X. Sukcesywnie jednak Y produkował również (…) (…) we własnym zakresie.

W zakresie realizacji jednej inwestycji X zawarła pisemną umowę z kontrahentem (który nie jest dystrybutorem). Niemniej jednak, w ramach Umowy Lokalnej przedmiotowa umowa nie została przeniesiona z uwagi na brak realizacji zamówień przez kontrahenta (jeszcze w czasie, kiedy QQQ funkcjonował w ramach X). Jeśli jednak w przyszłości kontrahent będzie zainteresowany nabywaniem (…) (…), nie będzie możliwości realizowania zamówienia przez X (X bowiem nie posiada już zasobów do realizacji tego typu zamówień). Jednocześnie taka możliwość będzie po stronie Y, ale w oparciu o odrębne uzgodnienia (dokonane bezpośrednio pomiędzy Y a kontrahentem).

X w procesie produkcyjnym (tj. przed zbyciem QQQ) wykorzystywała w szczególności materiały/półprodukty wytwarzane przez (…) (…) z Grupy X. W związku z faktem, iż w oparciu o Umowę Globalną produkcja materiałów/półproduktów przez (…) spółkę z Grupy X została przeniesiona do (…) spółki z Grupy Y, aktualnie Y w procesie produkcyjnym wykorzystuje w szczególności materiały/półprodukty nabywane od (…) spółki z Grupy Y. Jest to kluczowe z perspektywy możliwości kontynuacji działalności produkcyjnej i dystrybucyjnej na poziomie całej Grupy Y (w tym kontynuacji działalności QQQ przez Y).

W zakresie obsługi HR, IT, czy księgowości, Dział (…) (…) nie korzystał z usług  podmiotów zewnętrznych – wsparcie w tym zakresie było realizowane przez odpowiednie komórki X świadczące tego typu usługi dla wszystkich działów wyodrębnionych w strukturze firmy (w tym QQQ). Po zawarciu Umowy Lokalnej, funkcje te są realizowane przez odpowiednie komórki Y.

Jeżeli chodzi o kwestię wyodrębnienia finansowego QQQ w ramach dotychczasowej działalności X, wskazać należy, że nie był sporządzany odrębny bilans dla QQQ oraz pozostałej działalności X (QQQ nie funkcjonował przykładowo jako samobilansujący się oddział). Mimo tego prowadzona przez X ewidencja finansowo-księgowa dla potrzeb zarówno rachunkowości finansowej, jak i rachunkowości zarządczej była na tyle szczegółowa, że pozwalała na wyodrębnienie strumieni przychodowych i kosztowych, a także aktywów i pasywów bezpośrednio związanych z transferowaną działalnością (QQQ), jak i pozostałą działalnością (która po transakcji w dalszym ciągu realizowana jest przez X). W kontekście powyższego dla potrzeb analitycznych i zarządczych, X przygotowywała dla QQQ przykładowo odrębny rachunek zysków i strat oraz dedykowane plany finansowe i budżety. X nie prowadziła odrębnych rachunków bankowych dla QQQ.

Do Y nie zostały jednak przeniesione jakiekolwiek należności związane z QQQ.

Z działalnością QQQ nie były związane bezpośrednio żadne kredyty i /pożyczki/inne rodzaje finansowania dłużnego, które dotyczyłyby wyłącznie lub głównie QQQ. Tym samym, z wyjątkiem umów leasingu samochodów osobowych wykorzystywanych przez pracowników QQQ, żadne inne zobowiązania i wierzytelności związane z finansowaniem dłużnym (w tym umowy) nie zostały przeniesione na spółkę.

Do Y nie zostały przeniesione również nieruchomości, z których dotychczas korzystał QQQ, ponieważ w ramach X nie było nieruchomości dedykowanych tylko i wyłącznie dla QQQ, a do całego przedsiębiorstwa X.

Co więcej, działalność w zakresie produkcji (…) (…) nie wymaga również uzyskania zezwoleń czy koncesji na jej prowadzenie, tym samym nie były one przedmiotem transakcji.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

Pytanie numer 1. Czy opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych - będący przedmiotem zbycia - na dzień transakcji był wyodrębniony na płaszczyznach:

 a) organizacyjnej, tj. czy stanowił wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania? W jaki sposób to wyodrębnienie się przejawiało?

Odpowiedź:

W praktyce QQQ było jedną z komórek organizacyjnych funkcjonujących w ramach działalności Zbywcy, umożliwiającą działalność w zakresie produkcji/sprzedaży (…) (…). Wyodrębnienie QQQ na dzień transakcji przejawiało się w taki sposób, że w istocie QQQ stanowiło oddzielną gałąź (Dział) prowadzonego przez Zbywcę biznesu, wyposażoną zarówno w sprzęt jak i w pracowników dedykowanych do pracy wyłącznie w ramach QQQ. Wspomniani pracownicy funkcjonowali w ramach określonej hierarchicznie struktury ((…) osób, z czego (…) z nich pełnił funkcję kierownika) oraz korzystali z określonych (przypisanych) środków trwałych umożliwiających im wykonywanie zadań w ramach QQQ.

Na majątek przenoszony na dzień analizowanej transakcji (i w praktyce „przypisany” do QQQ) składały się aktywa rzeczowe (np. (…), (…) do (…), (…), (…), etc.) i materiały niezbędne w procesie produkcji (…) (…), a także aktywa niezbędne do pracy dla pracowników, którzy zostali przeniesieni (tj. w szczególności komputery, telefony komórkowe, leasingowane samochody służbowe).

Wskutek transakcji (przeniesienia majątku QQQ przez Zbywcę) Nabywca dysponuje także składnikami niematerialnymi umożliwiającymi kontynuację działalności QQQ (m.in. umowy oraz prawa/obowiązki z nich wynikające takie jak umowy leasingu samochodów osobowych wykorzystywanych przez przenoszonych pracowników QQQ oraz umowy abonamentowe telefonii komórkowej). Przeniesione zostały również umowy ramowe z dealerami/dystrybutorami produktów QQQ na rynku polskim, które zawarła X (Zbywca) - a zatem zobowiązania do wykonania tych umów.

b) finansowej, tj. czy posiadał samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym oraz czy na podstawie prowadzonej przez Zbywcę ewidencji księgowej możliwe było przyporządkowanie nie tylko przychodów i kosztów, ale również należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co możliwe jest określenie wyniku finansowego?

Odpowiedź:

W kontekście wskazanej powyżej samodzielności finansowej, prowadzona przez Zbywcę ewidencja finansowo-księgowa dla potrzeb zarówno rachunkowości finansowej jak i rachunkowości zarządczej była na tyle szczegółowa, że pozwalała co do zasady na wyodrębnienie strumieni przychodowych i kosztowych, a także aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań) związanych bezpośrednio z transferowaną działalnością (QQQ), jak i bezpośrednio związaną z pozostałą działalnością Zbywcy (która po transakcji w dalszym ciągu realizowana jest przez X).

Jak również wskazano we Wniosku, w kwestii rachunkowości X nie sporządzała dla QQQ osobnego bilansu ani nie ustalała osobnego wyniku finansowego, dlatego też część składowych wyniku finansowego (m.in. koszty) miała charakter ogólny, niedający się rozdzielić na poszczególne sektory działalności X, w tym QQQ.

Jednakże, we Wniosku Wnioskodawcy zwracali uwagę, iż organy podatkowe wskazują w wydawanych interpretacjach, że spełnienie przesłanki wyodrębnienia finansowego ma również miejsce wówczas, gdy w odniesieniu do części pozycji wykazywanych w bilansie podmiotu nie można dokonać jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych obszarów działalności, w rezultacie czego możliwe jest ustalenie wyłącznie przybliżonego wyniku finansowego.

c) funkcjonalnej, tj. czy stanowił potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze? W jaki sposób to wyodrębnienie się przejawiało?

Odpowiedź:

Działalność w zakresie QQQ posiadała określone i przyporządkowane funkcje oraz stanowiła odrębną funkcjonalnie działalność w stosunku do pozostałej działalności Zbywcy. Ponadto, w szczególności dzięki zasobom ludzkim będącym kluczowym składnikiem dla prowadzenia działalności QQQ oraz składnikom majątkowym wykorzystywanym przez dedykowane zasoby, zapewniona została Nabywcy możliwość realizacji zadań związanych z określonymi funkcjami (produkcją/sprzedażą (…) (…)).

Pytanie nr 2. Czy opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych na moment zbycia był zdolny do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy i nie wymagał zaangażowania innych środków materialnych lub niematerialnych, a także struktur działalności przyszłego nabywcy lub podjęcia dodatkowych działań przez tego nabywcę?

Odpowiedź:

Po dokonaniu transakcji, Nabywca był w stanie kontynuować realizację czynności w obszarze QQQ (produkcja/sprzedaż (…) (…)) w oparciu o przejęte zasoby osobowe i majątkowe posiadane wcześniej przez Zbywcę (w tym jako posiadacz zależny, tj. zasoby majątkowe użytkowane na bazie umów leasingu, których leasingobiorcą jest obecnie Nabywca) w analogicznym zakresie jak dotychczas Zbywca.

W ramach transakcji sprzedaży QQQ przeniesiono na Nabywcę wszystkie aktywa trwałe i zapasy (przypisane wcześniej do działalności QQQ u Zbywcy), które były niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie produkcji (…) (…).

Ponadto, na Nabywcę zostały przeniesione również umowy ramowe z dealerami/dystrybutorami produktów QQQ na rynku polskim - wraz z niniejszymi umowami na Y przeszły wynikające z nich zobowiązania o charakterze niepieniężnym - w szczególności zobowiązania do wykonania tych umów o czym mowa wyżej.

W zakresie bezpośredniej sprzedaży B2B towarów (a nie sprzedaży do dealerów/dystrybutorów) X standardowo nie podpisywała pisemnych umów w zakresie sprzedaży towarów dlatego też takie umowy nie mogły być przeniesione na Y. Standardowo X wysyłała do potencjalnych klientów oferty wraz z cennikami (dotyczące realizacji poszczególnych inwestycji, a po ich akceptacji realizowała sprzedaż). W ramach Umowy Lokalnej, większość tego typu zaakceptowanych ofert/cenników została przeniesiona z X na Y. Innymi słowy, po zawarciu Umowy Lokalnej, to Y dostarcza towary do nabywców, którzy wcześniej zaakceptowali oferty/cenniki wysłane przez X. W pierwszej kolejności zamówienia były realizowane przez Y z zapasów przejętych od X. Sukcesywnie jednak Y produkował i produkuje nadal również (…) (…) we własnym zakresie w ramach nabytej działalności QQQ.

Jedynie w zakresie obsługi HR, IT, czy księgowości, po zawarciu Umowy Lokalnej,  funkcje te są realizowane przez odpowiednie komórki Y z uwagi na to, iż QQQ nie korzystał (u Zbywcy) z usług podmiotów zewnętrznych - wsparcie w tym zakresie było realizowane przez odpowiednie komórki X świadczące tego typu usługi dla wszystkich działów wyodrębnionych w strukturze firmy (w tym QQQ).

Pytania

 1. Czy przedmiot transakcji dotyczącej zbycia działalności w zakresie QQQ stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej jako: „ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931 ze zm., dalej: „ustawa o VAT”)? (część pytania oznaczonego we wniosku nr 1 dot. podatku od towarów i usług)

 2. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pyt. 1: czy transakcja zbycia działalności w zakresie QQQ nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej jako „podatek VAT”) po stronie Zbywcy zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 ustawy o VAT i nie powinna być udokumentowana przez Zbywcę fakturą VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

 3. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pyt. 1: czy Zbywca będzie zobowiązany do korekty odliczonego uprzednio podatku naliczonego w związku ze zbyciem działalności w zakresie QQQ? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

 4. W przypadku negatywnej odpowiedzi na pyt. 1: czy transakcja zbycia działalności dotyczącej QQQ (o ile nie będzie to ZCP) podlega opodatkowaniu VAT po stronie Zbywcy na zasadach ogólnych i według stawki 23%, a podstawą opodatkowania VAT jest całkowite należne Zbywcy wynagrodzenie, które obejmuje odpowiednio wynagrodzenie za potencjał do generowania zysków w przyszłości oraz za sprzedaż poszczególnych składników majątkowych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

 5. W przypadku negatywnej odpowiedzi na pyt. 1: czy w przypadku nabycia działalności Zbywcy związanej z QQQ (o ile nie będzie to ZCP) Nabywca ma prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury lub faktur wystawionych przez Zbywcę (w zakresie w jakim nabywane składniki podlegać będą opodatkowaniu podatkiem VAT) - na zasadach ogólnych przewidzianych dla odliczenia w ustawie o VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 6)

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1)

W ocenie Stron, przedmiotem transakcji dotyczącej zbycia działalności w zakresie QQQ jest ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ad 2)

W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pyt. 1, zdaniem Stron, transakcja zbycia działalności w zakresie QQQ nie podlegała opodatkowaniu VAT po stronie Zbywcy zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 ustawy o VAT. W rezultacie, transakcja nie powinna być udokumentowana przez Zbywcę fakturą VAT.

Ad 3)

W ocenie Stron, w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pyt. 1, Zbywca nie jest zobowiązany do korekty odliczonego uprzednio podatku naliczonego w związku ze zbyciem działalności w zakresie QQQ (realizowanym w ramach transakcji pozostającej poza zakresem opodatkowania VAT na mocy art. 6 ust. 1 ustawy o VAT).

Ad 4)

W przypadku gdyby okazało się, że Organ nie zgadza się ze stanowiskiem Stron przedstawionym w zakresie pytania nr 1 (tj. Organ uznałby, iż transakcja nie stanowiła sprzedaży ZCP), zdaniem Stron transakcja zbycia działalności dotyczącej QQQ (o ile nie będzie to ZCP) podlegała opodatkowaniu VAT po stronie Zbywcy na zasadach ogólnych i według stawki 23%, a podstawą opodatkowania VAT jest całkowite należne Zbywcy wynagrodzenie, które obejmowało odpowiednio wynagrodzenie za potencjał do generowania zysków w przyszłości oraz za sprzedaż poszczególnych składników majątkowych.

Ad 5)

W przypadku negatywnej odpowiedzi na pyt. 1 (tj. jeśli Organ uznałby, że transakcja nie stanowi sprzedaży ZCP), Wnioskodawcy stoją na stanowisku, iż w takiej sytuacji Nabywca, który dokonał nabycia działalności Zbywcy związanej z QQQ, ma prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury lub faktur wystawionych przez Zbywcę (w zakresie w jakim nabywane składniki podlegać będą opodatkowaniu VAT) - na zasadach ogólnych przewidzianych dla odliczenia w ustawie o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców:

W zakresie pytania nr 1

W celu oceny możliwości uznania transakcji sprzedaży działalności w zakresie QQQ za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”), w pierwszej kolejności koniecznym jest odwołanie się do definicji „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” wynikającej z przepisów art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP, a następnie dokonanie jej szczegółowej analizy pod kątem poszczególnych elementów wchodzących w skład działalności w zakresie QQQ oraz okoliczności towarzyszących danej transakcji.

Przez „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespól składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

ZCP jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. ZCP jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Analiza powyższej definicji pozwala wyodrębnić następujące kryteria, których łączne spełnienie pozwala uznać zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa:

- musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

- zespół ten powinien być organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie.

Ponadto, wyodrębniony zespół składników powinien spełniać również dodatkowe kryteria, mianowicie:

- składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Dla określenia danego zbioru składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wystarczy, że stanowią one zebraną masę majątkową, ale masa ta musi odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół umożliwiający kontynuację dotychczasowych zadań oraz samodzielne funkcjonowanie na rynku.

Jednocześnie w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. o sygn. C-444/10 w sprawie Christel Schriever, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) wskazał na cel regulacji wyłączających z opodatkowania VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części i idący za tym funkcjonalny, a nie tylko literalny, charakter tego wyłączenia. Zgodnie z tezą wyroku, wyłączenie z opodatkowania VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa bądź ZCP „ma za zadanie umożliwić państwom członkowskim ułatwienie przekazywania przedsiębiorstw łub części przedsiębiorstw, poprzez uproszczenie tych transakcji i unikanie naruszenia płynności finansowej nabywcy nadmiernym obciążeniem podatkowym, które i tak odzyskałby on następnie poprzez odliczenie naliczonego podatku VAT' oraz „(...) stwierdzenie, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej”.

Przy czym co istotne, Trybunał wskazał w tym wyroku, iż „kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”. Dla przykładu TSUE podkreślił, iż „jeżeli działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje konieczne do jej prowadzenia, przekazanie aktywów w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy może mieć miejsce również bez przekazania prawa własności nieruchomości”. W rezultacie „w celu ustalenia, czy transakcja mieści się w pojęciu przekazania aktywów w rozumieniu szóstej dyrektywy, należy dokonać całościowej oceny okoliczności faktycznych, w jakich transakcja ta następuje. W ramach tej oceny szczególne znaczenie będzie mieć charakter działalności gospodarczej, o którą chodzi”.

Podobne wnioski wysuwane są również przez polskie sądy administracyjne. Przykładowo w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. o sygn. I FSK 1586/11 NSA podkreślił, iż przedmiotem oceny organu nie powinny być te elementy ZCP, które zostały wyłączone z przedmiotu transakcji (w rozpatrywanej w wyroku sytuacji - wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowopowstałego podmiotu w formie aportu), ale te składniki, które są przedmiotem zbycia - „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Pogląd, że jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega VAT, znalazł potwierdzenie swojej słuszności w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego np.: z dnia 10 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 1062/10, z dnia 4października 2011 r., sygn. akt I FSK 1589/10, z dnia 20 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 815/11, z dnia 15 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 1223/11, z dnia 20 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 815/11. Poglądy przedstawione w tych orzeczeniach Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający niniejszą sprawę podziela w pełni”.

Wskazując na powyższe, w ocenie Wnioskodawców, weryfikacja czy zbywany zespół składników majątkowych spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinna zostać przeprowadzona z uwzględnieniem charakteru działalności - w danym przypadku, z uwzględnieniem specyfiki działalności związanej z funkcjonowaniem QQQ.

Zdaniem Wnioskodawców, biorąc również pod uwagę poniższą analizę, działalność QQQ spełnia wszystkie wymienione warunki w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP, pozwalające uznać ją za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

A)QQQ jako zorganizowany zespół składników

Aby uznać zbywany zespół składników za ZCP, wymaganym jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania, funkcjonalnie związane z takim zespołem.

W orzecznictwie oraz w interpretacjach podatkowych podkreśla się, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych/przypadkowych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić działalność. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Stanowisko takie zaprezentowane zostało przykładowo w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

- z 15 września 2017 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.253.2017.3.AR, w której organ wskazał, m.in., że: „(...) zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwo (na ile stanowię w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”;

- z 20 lutego 2017 r., sygn. 1061-IPTPP3.4512.656.2016.3.MJ, w której organ uznał, że: „Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy - muszę one stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzę, zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, o nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechę wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy”.

W kontekście powyższego Wnioskodawcy zaznaczają, że podstawą do wyodrębnienia składników majątku (składników materialnych i niematerialnych), a także zobowiązań w ramach działalności QQQ był cel, jakim jest poszerzenie działalności Nabywcy o produkcję specjalistycznych produktów (…) m.in. do (…), (…), (…), (…), (…) (…)(…).

Przedmiotem transakcji były zarówno składniki materialne oraz niematerialne (w tym takie, które dotychczas Zbywca posiadał jako posiadacz zależny (tj. zasoby majątkowe użytkowane na bazie umowy leasingu, których leasingobiorcą jest obecnie Nabywca), w tym również zobowiązania, związane z prowadzeniem działalności w zakresie QQQ, które stanowiły na moment sprzedaży zespół majątkowy, w ramach którego wzajemne powiązania funkcjonalne i zależności w dalszym ciągu umożliwiały wykonywanie zadań, do których zostały przeznaczone. Zobowiązania te odnosiły się w głównej mierze do zawartych wcześniej umów ramowych z dealerami oraz dystrybutorami. Jednocześnie w przypadku współprac opartych na składaniu przez Zbywcę ofert współpracy, po przejściu QQQ do Y to Nabywca byłby zobowiązany do wykonania zaoferowanych przez Zbywcę świadczeń (dostaw towarów).

W rezultacie, Nabywca wskutek transakcji dysponuje majątkiem niezbędnym do dalszego i samodzielnego prowadzenia działalności QQQ, tj. składnikami które były wykorzystywane i alokowane do działalności Zbywcy w zakresie QQQ, w oparciu, o które ta działalność była faktycznie prowadzona. Na majątek ten składały się aktywa rzeczowe (np. (…), (…) do (…), (…), (…), etc.) i materiały niezbędne w procesie produkcji (…) (…), a także aktywa niezbędne do pracy dla pracowników, którzy zostali przeniesieni (tj. w szczególności komputery, telefony komórkowe, leasingowane samochody służbowe). Wskutek transakcji Nabywca dysponuje składnikami niematerialnymi umożliwiającymi kontynuację działalności QQQ (m.in. umowy oraz prawa i obowiązki z nich wynikające takie jak umowy leasingu samochodów osobowych wykorzystywanych przez przenoszonych pracowników QQQ oraz umowy abonamentowe telefonii komórkowej). Przeniesione zostały również umowy ramowe z dealerami/dystrybutorami produktów (…) (…) na rynku polskim, które zawarła X. Co więcej, elementem ww. umów z dealerami / dystrybutorami jest również udostępnienie im (…) do (…) (które to (…), jak zostało wcześniej wskazane, również zostały przeniesione w ramach Umowy Lokalnej z X na Y). Zatem, przykładowo w sytuacji rozwiązania przez Y umowy z dealerem/dystrybutorem, będzie on zobowiązany do zwrotu (…) do Nabywcy.

Zdaniem Stron, kluczowym elementem transakcji jest jednak transfer pracowników Zbywcy, którzy wykonywali czynności w ramach QQQ i dzięki którym możliwe jest dalsze prowadzenie tej działalności przez Nabywcę.

W zakresie nieruchomości, jak wskazano w stanie faktycznym, Zbywca nie posiadał nieruchomości dedykowanych QQQ dlatego też w związku ze zbyciem QQQ nie doszło do przeniesienia na Nabywcę jakichkolwiek nieruchomości.

Strony w tym miejscu podkreślają, iż opisane przeniesienie przez Zbywcę na rzecz Nabywcy składników majątku i w tym składników materialnych i niematerialnych, a także zobowiązań) w związku z transakcją nie nastąpiło przypadkowo, ale ich łączne wykorzystywanie pozwala osiągnąć cel gospodarczy jakim jest prowadzenie działalności w zakresie produkcji (…), (…) (…). W opinii Stron wskazane składniki majątku powinny zostać zatem uznane za zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP.

B)Wyodrębnienie organizacyjne

Przepisy ustawy o VAT i PDOP nie wymieniają warunków, które muszą być spełnione, aby zespół składników materialnych i niematerialnych można było uznać za wyodrębniony organizacyjnie.

Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki majątkowe tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę odpowiedniego zorganizowania (czynnikiem świadczącym o wyodrębnieniu organizacyjnym jest np. funkcjonalność składników majątkowych przypisanych do realizacji danej działalności).

Nie jest jednak konieczne, aby wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako odrębnego zakładu, wydziału lub departamentu zostało dokonane w sposób formalny, co potwierdza orzecznictwo sądowe i interpretacje organów podatkowych, przykładowo.

- W prawomocnym wyroku z 10 marca 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 456/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części majątku przedsiębiorstwa (wraz ze składnikami niematerialnymi) w strukturze organizacyjnej całego podmiotu. Takie wyodrębnienie może przybrać formę np. oddziału, biura, zakładu, wydziału, departamentu, działu. Jednocześnie należy uznać, że nawet w przypadku, gdy fakt wyodrębnienia składników nie wynika z żadnych zapisów zawartych w dokumentach konstytuujących dany podmiot lub też regulujących jego funkcjonowanie, a takie wyodrębnienie w praktyce jest dostrzegalne i ono, chociaż nie ma oparcia w dokumentach podatnika, faktycznie istnieje - możemy mieć do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa”.

- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z26października 2020 r. znak: 0114-KDIP2-2.4010.209.2020.1.JG, potwierdził stanowisko podatnika stwierdzającego, że „wyodrębnienie organizacyjne, o Którym mowa w art. 4 pkt 4 ustawy o CIT (analogiczny do art. 2 pkt 27e ustawy VAT), nie musi być rozumiane jako wyodrębnienie formalno-prawne np. jako wydzielony w danym podmiocie oddział, wydział lub inna jednostka organizacyjna. Żaden przepis prawa podatkowego nie przewiduje takiego wymogu. Do stwierdzenia wydzielenia organizacyjnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa wystarczające powinno być, zdaniem spółki, jej wyodrębnienie faktyczne i materialne - polegające na odrębnym określeniu przedmiotu jej działalności i przypisaniu do niej składników majątkowych pozwalających na jego realizowanie, tak aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła funkcjonować samodzielnie, niezależnie od pozostałych części przedsiębiorstwa”.

- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 17czerwca 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.186.2020.4.IZ potwierdził stanowisko podatnika stwierdzającego, że: „(...) wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie musi koniecznie polegać na formalnym wydzieleniu danej działalności do odrębnego działu, oddziału czy wydziału, ale że wyodrębnienie to może przyjmować również inne postaci. (...) wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa niekoniecznie polega na formalnym rozdzieleniu danej działalności na odrębny wydział, oddział lub dział, ale takie oddzielenie może również przybrać inne formy, w tym wydzielenie faktyczne”.

- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 10października 2019 r. sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.484.2019.2.MH stwierdził: „(...) O wydzieleniu organizacyjnym i funkcjonalnym świadczy to, że wyodrębniona część jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy (ZCP) nie będzie wydzielona w sposób formalno-prawny, ale w sposób faktyczny, ponieważ możliwe będzie przypisanie określonych umów, zdarzeń gospodarczych, dokumentów oraz operacji do ZCP. Ponadto, w związku z wniesieniem w drodze aportu do spółki ww. wyodrębnionej części działalności w zakresie usług sprzątania nastąpi przejęcie przez spółkę pracowników Wnioskodawcy zatrudnionych na stanowisku sprzątacz/sprzątaczka. Przedmiot transakcji na dzień wniesienia go aportem do spółki osobowej będzie stanowił wyodrębnioną część działalności gospodarczej Wnioskodawcy w zakresie usług sprzątania, tj. zespół składników materialnych i niematerialnych, wraz ze zobowiązaniami pozwalający na prowadzenie działalności w zakresie usług sprzątania, w tym pozwalając na realizację umów z kontrahentami na utrzymanie czystości na obszarze spółdzielni mieszkaniowych. (...)”.

- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 24 czerwca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.304.2019.1.MD wskazał, iż: „(...) Istotną jest okoliczność, że takie wydzielenie organizacyjne jest dokonane w sposób faktyczny, realny. Wydzielenie organizacyjne zakładu w Ch. zostało dokonane w sposób faktyczny, poprzez przyporządkowanie wyłącznie do tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy składników materialnych - zbywanych aktywów ruchomych (maszyn, urządzeń, zapasów asortymentu, komponentów produkcyjnych) oraz zobowiązań (praw i zobowiązań wynikających z umów e stronami trzecimi tj. umów handlowych zawartych z dostawcami komponentów produkcyjnych, z dostawcami mediów, umowy najmu placu wraz z budynkiem oraz praw i obowiązków wynikających z umów o pracę zawartych z pracownikami (...)”.

W ocenie Stron, działalność QQQ w istocie spełnia przesłanki do uznania jej za organizacyjnie wyodrębnioną część majątku w ramach prowadzonego przez Zbywcę przedsiębiorstwa. Jak wskazano w opisie zaistniałego stanu faktycznego, mimo iż QQQ niebyło formalnie wydzielone u Zbywcy (np. w formie odrębnego oddziału), w praktyce u Zbywcy funkcjonowały wyodrębnione komórki organizacyjne, a jedna z nich została przeniesiona na Nabywcę w związku z przeniesieniem na niego działalności QQQ. QQQ stanowiło u Zbywcy oddzielną gałąź prowadzonego biznesu, wyposażoną zarówno w sprzęt jak i w pracowników dedykowanych do pracy w ramach QQQ.

Zdaniem Wnioskodawcy, dodatkowym czynnikiem świadczącym o wyodrębnieniu organizacyjnym działalności QQQ jest również spójna wewnętrzna organizacja wynikająca z tego, iż przenoszeni pracownicy funkcjonowali w określonej strukturze organizacyjnej, obejmującej zarówno kierownika, jak i szeregowych pracowników którzy realizowali określone zadania. Tym samym do QQQ była przypisana osoba nadzorująca i kierująca procesem pracy (kierownik). QQQ posiadało wewnętrzną, hierarchiczną strukturę w postaci (…) pracowników, z czego jeden z nich pełnił funkcje kierownicze. Wskazani pracownicy w ramach działalności w QQQ posługiwali się środkami trwałymi przeniesionymi do Y zgodnie Umową Lokalną.

Wszyscy wskazani pracownicy byli przypisani wyłącznie do prac związanych z QQQ i zostali przeniesieni do Y. Z wyjątkiem dwóch osób, które (już po transakcji) zakończyły pracę w ramach QQQ, pozostali obecnie kontynuują swoją dotychczasową pracę w ramach QQQ w Y. Y kontynuuje działalność w zakresie produkcji/sprzedaży/dystrybucji (…) (…) przy wykorzystaniu pozostałego przejętego personelu.

Reasumując, w opinii Wnioskodawcy działalność QQQ była w wystarczający sposób wyodrębniona w ramach wewnętrznej struktury Zbywcy, z uwagi na wykonywaną działalność oraz przydzielenie personelu operacyjnego, wykonującego pracę w QQQ. Zatem, przesłankę wyodrębnienia działalności QQQ, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP, uznać należy za spełnioną.

C)Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe oznacza stan, w którym poprzez odpowiednią ewidencję rachunkową zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie zarówno aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań), jak i przychodów i kosztów do danego obszaru działalności i zespołu majątku stanowiącego ZCP. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów ZCP od pozostałej części prowadzonego przedsiębiorstwa. ZCP powinna być w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. W kontekście powyższego ważne jest również, aby należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować finansowo do wyodrębnionego majątku (w taki sposób, aby można było przejąć funkcje gospodarcze).

Jednocześnie, zgodnie z obecną praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielność finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Takie stanowisko zaprezentował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przykładowo w interpretacjach indywidualnych:

- z 30 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.634.2018.1.JF;

- z 2 czerwca 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.90.2017.1.KC;

- z 13 kwietnia 2018 r., 0112-KDIL1-1.4012.72.2018.2.RW.

Wskazując na powyższe, Wnioskodawcy informują, iż prowadzona przez Zbywcę ewidencja finansowo-księgowa dla potrzeb zarówno rachunkowości finansowej jak i rachunkowości zarządczej była na tyle szczegółowa, że pozwalała co do zasady na wyodrębnienie strumieni przychodowych i kosztowych, a także aktywów i pasywów związanych bezpośrednio z transferowaną działalnością (QQQ), jak i bezpośrednio związaną z pozostałą działalnością Zbywcy (która po transakcji w dalszym ciągu realizowana jest przez X).

W kwestii rachunkowości X nie sporządzała dla QQQ osobnego bilansu ani nie ustalała osobnego wyniku finansowego, dlatego też część składowych wyniku finansowego (m.in. koszty) miała charakter ogólny, niedający się rozdzielić na poszczególne sektory działalności X, w tym QQQ.

Jednakże, organy podatkowe wskazują, że spełnienie przesłanki wyodrębnienia finansowego ma również miejsce wówczas, gdy w odniesieniu do części pozycji wykazywanych w bilansie podmiotu nie można dokonać jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych obszarów działalności, w rezultacie czego możliwe jest ustalenie wyłącznie przybliżonego wyniku finansowego.

Stanowisko takie zostało zaprezentowane m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 7 kwietnia 2020 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.127.2020.2.MŻ, gdzie organ uznał, że przesłanki dla rozpoznania zorganizowanej części przedsiębiorstwa były spełnione w zdarzeniu przedstawionym przez podatnika, który wskazał, że: „Na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej istnieje możliwość ustalenia przybliżonego wyniku finansowego oraz sporządzenia uproszczonych bilansów dla X. (...) Faktem jest, że w przypadku części pozycji wykazywanych w bilansie Wnioskodawcy nie można dokonać jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych obszarów działalności. Nie wynika to jednak z braku wydzielenia funkcjonalnego, organizacyjnego czy finansowego, ale z faktu, iż w ramach jednego podmiotu prawnego prowadzona jest działalność w różnych obszarach. Nie sposób bowiem w jednoznaczny sposób podzielić na poszczególne części przedsiębiorstwa chociażby należności i zobowiązań publicznoprawnych”.

Zbywca nie posiadał oddzielnego rachunku bankowego prowadzonego wyłącznie dla QQQ, jednak należy wskazać, że istnienie takiego oddzielnego rachunku nie jest konieczne aby można było uznać, że zachodzi wyodrębnienie finansowe. Potwierdził to m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 21 kwietnia 2010 r. (sygn.IBPP2/443-62/10/ASz): „Wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. W dalszej części interpretacji czytamy: „Należy zauważyć, iż przepisy o podatku od towarów i usług, w tym również powołane powyżej (przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), nie wymagają, aby oddział przedsiębiorstwa, dla uznania go za wyodrębniony finansowo, musiał posiadać odrębny rachunek bankowy (subkonto). Stąd też, o ile stosowany w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy system ewidencji zdarzeń gospodarczych faktycznie będzie zapewniał możliwość przypisania temu oddziałowi (zorganizowanej części przedsiębiorstwa), w sposób jednoznaczny i prawidłowy, własnych środków finansowych, wówczas, w ocenie tut. organu, nie jest konieczne, dla uznania tego oddziału za wyodrębniony finansowo, otwarcie dla niego odrębnego rachunku bankowego”.

Zatem, w opinii Stron, działalność QQQ w momencie sprzedaży spełniała również przesłankę wyodrębnienia pod względem finansowym w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP.

D) Wyodrębnienie funkcjonalne oraz zdolność do prowadzenia (kontynuowania) działalności gospodarczej

Składniki majątkowe mające tworzyć ZCP powinny umożliwiać Zbywcy oraz po ich sprzedaży również Nabywcy realizację określonych zadań gospodarczych (prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie QQQ). Innymi słowy, wyodrębnienie funkcjonalne, powinno być rozumiane jako przeznaczenie zespołu majątku (oraz zobowiązań) mającego stanowić ZCP do realizacji określonych zadań/funkcji gospodarczych. Zatem, ZCP powinno obejmować elementy niezbędne do dalszego samodzielnego wykonywania działań gospodarczych, które realizuje w obecnej strukturze przedsiębiorstwa (tak m.in. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 grudnia 2018 r., sygn.0114-KDIP1-3.4012.618.2018.2.JG, interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 kwietnia 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.72.2018.2.RW oraz powoływana już interpretacja DKIS z 30 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.634.2018.JF).

W ocenie Stron o wyodrębnieniu funkcjonalnym ZCP świadczy m.in. przypisanie do niego odpowiednich zasobów, przyjęte w jednostce gospodarczej rozwiązania organizacyjne i finansowe, które umożliwiają realizację przez ZCP określonej działalności gospodarczej, niezależnie od pozostałych jednostek w ramach danego podmiotu gospodarczego, bez konieczności ponoszenia dodatkowych nakładów na wyposażenie lub wprowadzanie istotnych zmian organizacyjnych w celu umożliwienia samodzielnego wykonywania funkcji gospodarczych po wyodrębnieniu ZCP z takiego podmiotu.

Jak wynika z opisu dokonanej transakcji, działalność w zakresie QQQ posiadała określone i przyporządkowane funkcje oraz stanowiła odrębną działalność w stosunku do pozostałej działalności Zbywcy. Ponadto, dzięki zasobom ludzkim będącym kluczowym składnikiem dla prowadzenia działalności QQQ, składnikom majątkowym wykorzystywanym przez dedykowane zasoby ludzkie i przejmowanej strukturze organizacyjno-finansowej zapewniona została Nabywcy możliwość realizacji zadań związanych z powyższymi funkcjami. Innymi słowy po dokonaniu transakcji, Nabywca jest w stanie kontynuować realizację czynności w obszarze QQQ w oparciu o przejęte zasoby osobowe i majątkowe posiadane wcześniej przez Zbywcę (w tym jako posiadacz zależny, tj. zasoby majątkowe użytkowane na bazie umów leasingu, których leasingobiorcą jest obecnie Nabywca) w analogicznym zakresie jak dotychczas Zbywca.

Kolejnym argumentem przemawiającym za wyodrębnieniem funkcjonalnym QQQ jest wyodrębnienie i przeniesienie na Y wszystkich aktywów trwałych i zapasów, które były niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie produkcji, produktów (…) (…) przez X, np. maszyn, zapasów. Stanowią one nieodzowny element tego działu i dzięki ich przeniesieniu możliwe jest kontynuowanie działalności przez Y (prowadzenie działalności bez wyposażania QQQ w jakiekolwiek istotne aktywa trwałe byłoby utrudnione a może nawet niemożliwe). Wszystkie te elementy, co do zasady łącznie stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, która mogłaby stanowić niezależnie działający podmiot, na bazie tych składników majątkowych.

W ramach Umowy Lokalnej, na Y zostały przeniesione również umowy ramowe z dealerami/dystrybutorami produktów (…) (…) na rynku polskim - wraz z niniejszymi umowami na Y przeszły wynikające z nich zobowiązania o charakterze niepieniężnym - w szczególności zobowiązania do wykonania tych umów. Co więcej, elementem ww. umów z dealerami/dystrybutorami jest również udostępnienie im (…) do (…) (które to (…), jak zostało wcześniej wskazane, również zostały przeniesione w ramach Umowy Lokalnej z X na Y). Zatem, przykładowo w sytuacji rozwiązania przez Y umowy z dealerem/dystrybutorem, będzie on zobowiązany do zwrotu (…) do Y. Na Nabywcę przeniesiono więc też zobowiązania związane z działalnością QQQ prowadzoną dotychczas przez X.

W zakresie bezpośredniej sprzedaży B2B towarów (a nie sprzedaży do dealerów/dystrybutorów) X standardowo nie podpisywała pisemnych umów w zakresie sprzedaży towarów dlatego też takie umowy nie mogły być przeniesione na Y. Standardowo X wysyłała do potencjalnych klientów oferty wraz z cennikami (dotyczące realizacji poszczególnych inwestycji, a po ich akceptacji realizowała sprzedaż). W ramach Umowy Lokalnej, większość tego typu zaakceptowanych ofert/cenników została przeniesiona z X na Y. Innymi słowy, po zawarciu Umowy Lokalnej, to Y dostarcza towary do nabywców, którzy wcześniej zaakceptowali oferty/cenniki wysłane przez X. W pierwszej kolejności zamówienia były realizowane przez Y z zapasów przejętych od X. Sukcesywnie jednak Y produkował i produkuje nadal również powłoki przemysłowe we własnym zakresie w ramach nabytej działalności QQQ.

Podsumowując, w ocenie spółki potwierdzonej także stanowiskami organów podatkowych, w przypadku dokonanej transakcji spełniony jest warunek wyodrębnienia funkcjonalnego oraz zdolności do prowadzenia (kontynuowania) działalności gospodarczej, o którym mówią art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP zawierające definicję ZCP.

Dlatego też, w świetle powyższego Wnioskodawcy są zdania, że działalność QQQ wyposażona we wszystkie opisane w niniejszym wniosku elementy, stanowiła na moment sprzedaży do Y zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

- Zdaniem Wnioskodawców, opisany we Wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych - będący przedmiotem zbycia - na dzień transakcji był wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej, tj. stanowił wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania.

- Zdaniem Wnioskodawców, opisany we Wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych - będący przedmiotem zbycia - na dzień transakcji był wyodrębniony na płaszczyźnie finansowej, tj. na podstawie prowadzonej przez Zbywcę ewidencji księgowej możliwe było przyporządkowanie nie tylko przychodów i kosztów, ale również należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, nawet jeśli X nie sporządzała dla QQQ osobnego bilansu ani nie ustalała osobnego wyniku finansowego.

- Zdaniem Wnioskodawców, opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych - będący przedmiotem zbycia - na dzień transakcji był wyodrębniony na płaszczyźnie funkcjonalnej, tj. stanowił potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

- Zdaniem Wnioskodawców, opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych na moment zbycia był zdolny do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy i nie wymagał zaangażowania innych środków materialnych lub niematerialnych, a także struktur działalności przyszłego nabywcy lub podjęcia dodatkowych działań przez tego nabywcę (poza wskazana powyżej obsługa w zakresie HR, IT, czy księgowości).

W zakresie pytania nr 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT „opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”.

Jednocześnie, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT „przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Zauważyć należy, iż ustawodawca wskazując w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, że jej przepisów nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia ZCP nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając jednak zakres przedmiotowy ustawy o VAT, zdaniem Stron pojęcie transakcji zbycia należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, tzn. zbycie obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Wnioskodawcy zawarli umowę nabycia przez Nabywcę części działalności Zbywcy związanej z działalnością QQQ. Zatem, w ocenie Stron - jeżeli stanowisko wyrażone w pytaniu oznaczonym nr 1 będzie prawidłowe, wówczas przeniesienie do Nabywcy działalności QQQ jako zbycie ZCP nie podlegało opodatkowaniu VAT po stronie Zbywcy zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 ustawy o VAT. W rezultacie, dokonana transakcja nie powinna być udokumentowana przez Zbywcę fakturą VAT.

W zakresie pytania nr 3

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy o VAT: „Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego”.

Przepis art. 91 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, iż „W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania”.

Ponadto, w świetle art. 91 ust. 4 ustawy o VAT: „W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowo w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy o VAT: „Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi”.

Przy czym zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, „W przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Mając na uwadze argumenty przytoczone w zakresie pytania 1 i 2, zdaniem Stron, należy stwierdzić, że sprzedaż działalności QQQ stanowiła transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji Zbywca w oparciu o wskazany art. 91 ust. 9 ustawy o VAT nie jest zobowiązany do dokonania korekty wcześniej odliczonego VAT. Obowiązek dokonania ewentualnej korekty podatku naliczonego może potencjalnie powstać jedynie po stronie nabywcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w sytuacji gdyby nabywany zespół składników nie był w pełni wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W zakresie pytania nr 4

W przypadku uznania przez Organ, że zbycie działalności QQQ nie stanowi zbycia ZCP, wówczas transakcja ta powinna zostać uznana za podlegającą opodatkowaniu według zasad charakterystycznych dla poszczególnych składników (jako dostawa towarów lub świadczenie usług), zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Stosownie do definicji zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym przez pojęcie towarów w rozumieniu ustawy o VAT (art. 2 pkt 6) należy uznawać rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, przez świadczenie usług należy także rozumieć zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Zauważyć zatem należy, że świadczenie usług może polegać nie tylko na zachowaniu aktywnym (np. uczynienie czegoś, wykonanie), ale także zachowaniu biernym (np. powstrzymywanie się od wykonania czegoś).

Należy jednak podkreślić, że także przy zachowaniu biernym stanowiącym świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT konieczne jest istnienie stosunku zobowiązaniowego - innymi słowy nie świadczy usługi podatnik, który bez uprzedniego zobowiązania do takiego zachowania powstrzymuje się od dokonywania pewnych czynności. Jak wynika z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 2 czerwca 2016 r. (sygn. akt III SA/GI 95/16): „Nie jest możliwe świadome wykonywanie usługi tolerowania czynności lub sytuacji w stanie przeszłym, w przypadku, gdy świadczący w ogóle nie wie, że taką usługę wykonuje lub, że już ją wykonał, a jej odbiorco nie wie, że ktokolwiek cokolwiek mu świadczy oraz, że oczekuje za to wynagrodzenia”.

W związku z powyższym, w ocenie Stron, aby powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji mogło zostać uznane za usługę w rozumieniu ustawy o VAT, zobowiązanie to winno być odpłatne, wynikać ze stosunku zobowiązaniowego, ponadto musi istnieć podmiot będący beneficjentem (konsumentem) tego zobowiązania.

Powyższe zostało potwierdzone również przez organy podatkowe, m.in. w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 12 października 2022 r. sygn. 0111-KDIB3-3 4012. 373.2022.1.JSU, w którym organ potwierdził, że „zachowanie stanowiące świadczenie usług może polegać nie tylko na działaniu (zachowanie aktywne, art. uczynienie czegoś, wykonanie), ale także zaniechaniu (zachowanie bierne, art. powstrzymywanie się od wykonania czegoś). Jak wynika bowiem z art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, przez świadczenie usług należy także rozumieć zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji”.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że strony zawarły umowę nabycia części działalności Zbywcy związanej z QQQ. Transakcja stanowiła efektywnie transfer funkcji, ryzyk lub aktywów, za które Zbywcy było należne odpowiednio ustalone wynagrodzenie. Z uwagi na specyfikę transakcji ustalona przez Strony wartość wynagrodzenia należnego Zbywcy była wyższa od wartości rynkowej składników majątkowych objętych transakcją i dotyczących działalności w obszarze QQQ.

W związku z tym, iż w wyniku transakcji Zbywca wygasił swoją działalność w  obszarze produkcji (…) (…) (…), a całość praw oraz obowiązków w tym zakresie przejął Nabywca, w przypadku uznania że transakcja nie stanowi zbycia ZCP, wynagrodzenie należne Zbywcy - poza aspektem sprzedaży poszczególnych składników majątkowych dotyczących działalności w obszarze QQQ - obejmie również wynagrodzenie za przejęcie przez Nabywcę potencjału do generowania zysków związanych z transferowaną działalnością (forma rekompensaty za transfer funkcji oraz zaniechanie działań Zbywcy w wykonywaniu tych funkcji, a w konsekwencji utratę źródła przychodów).

W konsekwencji, w przypadku gdyby okazało się, że Organ nie zgadza się ze stanowiskiem Stron przedstawionym w zakresie pytania nr 1 (tj. Organ uznałby, że dokonana przez Strony transakcja nie stanowi sprzedaży ZCP), zdaniem Stron transakcja zbycia działalności QQQ (o ile nie będzie to ZCP) będzie podlegać opodatkowaniu VAT po stronie Zbywcy na zasadach ogólnych i według stawki 23%, a podstawą opodatkowania VAT będzie całkowite należne Zbywcy wynagrodzenie, które obejmuje wynagrodzenie za potencjał do generowania zysków w przyszłości oraz za sprzedaż poszczególnych składników majątkowych.

W zakresie pytania nr 5

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, „kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwoty podatku wynikająca z faktur otrzymanych podatnika z tytułu nabycia towarów i usług”.

Art. 88 ustawy o VAT wskazuje jednocześnie sytuacje, w jakich podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia VAT. Przykładowo, art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT stanowi, że „nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku”.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym mechanizmem zapewniającym neutralność podatkową rozliczeń w VAT dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Jak wskazuje się w doktrynie, „Prawo to jest jednym z podstawowych elementów konstrukcji tego podatku od wartości dodanej. (...) Prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych jest istotą podatku od towarów i usług.”[W. Modzelewski, Komentarz do ustawy o podatku od towarów i usług. Komentarz., Wyd. 22, Warszawa 2022, dostęp: Legalis].

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje w przypadku łącznego spełnienia następujących przesłanek:

 (i) odliczenia dokonuje podmiot prowadzący działalność gospodarczą (podatnik), który nabył towary/usługi,

 (ii) towary i usługi, na nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,

(iii) nie wystąpiła żadna z przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Nabywca jest czynnym podatnikiem. Co więcej, intencją Nabywcy było i jest kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez Zbywcę w ramach działalności QQQ celem rozszerzenia oferty sprzedawanych przez Nabywcę produktów. W związku z tym składniki majątku związane z prowadzeniem działalności w zakresie QQQ nabyte przez Nabywcę są bezpośrednio lub pośrednio związane z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych VAT (i niekorzystających ze zwolnienia z tego podatku).

Jednocześnie nie wystąpią przesłanki wymienione w art. 88 ustawy o VAT (w tym m.in. transakcja powinna podlegać opodatkowaniu VAT i nie powinna korzystać ze zwolnienia z tego podatku).

Reasumując, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że w przypadku negatywnej odpowiedzi Organu na pyt. 1 (tj. uznania, że działalność QQQ nie stanowi ZCP i w rezultacie sprzedaż działalności QQQ powinna być opodatkowana VAT po stronie Zbywcy), Nabywca, który dokonał nabycia działalności QQQ ma prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury lub faktur wystawionych przez Zbywcę (w zakresie w jakim nabywane składniki podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT) - na zasadach ogólnych przewidzianych dla odliczenia w ustawie o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytań nr 1, 2 i 3 jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 2 i 3.

W związku z powyższym nie udziela się odpowiedzi na pytania nr 4 i 5 (oznaczone we wniosku nr 5 i 6), które były zadane warunkowo (w sytuacji uznania Państwa stanowiska za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 1). Z uwagi na powyższe stanowisko w zakresie pytań nr 4 i 5 (oznaczone we wniosku nr 5 i 6) nie było przedmiotem oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Organ informuje, że obecny publikator ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług to: t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W pozostałym zakresie objętym wnioskiem dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych i podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną/zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych Xrawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w Xrawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych Xraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Y (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaEX (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 wzw.zart.14r § 5 Ordynacji podatkowej.