Interpretacja indywidualna z dnia 2 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT3.4011.105.2023.1.DP

Stawka amortyzacji dla budynków i budowli wybudowanych na cudzym gruncie.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 lutego 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia stawki amortyzacji dla nakładów posiesionych na cudzym gruncie. Uzupełnił go Pan pismami z 18 i 20 lutego 2023 r. (wpływ). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W 1999 r. na poddzierżawionym gruncie, za zgodą poddzierżawcy, tj. X i właściciela gruntu Gminy A. poczynił Pan nakłady budując nowy obiekt sportowy - halę (...) z zapleczem i parkingiem.

Obiekt/nakłady wprowadził Pan do środków trwałych firmy i zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów z 17 stycznia 1997 r., tabela - pozycja nr 5 - w odniesieniu do nowej budowli sportowej amortyzował Pan stawką roczną 2,5% do 31 grudnia 2015 r.

Według KŚT jest to obiekt - podgrupy 10 symbol 107 - BUDYNKI OŚWIATY, NAUKI I KULTURY ORAZ BUDYNKI SPORTOWE - roczna stawka amortyzacji 2,5%.

10 lipca 2019 r. przekazał Pan obiekt poddzierżawcy - X i zgodnie z umową oczekuje Pan na zwrot nakładów, które nie zostały zamortyzowane.

Sprawa trafiła do sądu i na chwilę obecną przedstawiciel X, zarzuca Panu że mógł Pan nakłady amortyzować stawką 10%.

Pytanie

Czy postąpił Pan słusznie uważając, że stawka 2,5% rocznie, była to jedyna dopuszczalna stawka amortyzacji w odniesieniu do nowego budynku sportowego?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, w stosunku do nowych budowli sportowych w 1999 r., gdy rozpoczął Pan użytkowanie, mógł Pan zastosować jedynie 2,5% stawkę amortyzacyjną.

Halę (...) (trwale związaną z gruntem) zaczął Pan amortyzować w kwietniu 1999 r., wówczas określenia odpowiedniej stawki amortyzacyjnej należało dokonać na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z dnia 17 stycznia 1997 r. (Dz.U. 1997 nr 6 poz. 35).

Zgodnie z załącznikiem do tego rozporządzenia halę (...) jako budynek zakwalifikował Pan do pozycji 01 - Budynki, w tym budynki hoteli miejskich i schronisk turystycznych ze stawką 2,5%. Amortyzując halę (...) stawką 2,5% w stosunku rocznym od kwietnia 1999 r. do grudnia 2015 r. postępował Pan prawidłowo, gdyż była to jedyna dopuszczalna możliwość.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 1991 r. Nr 80, poz. 350 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1998 r.:

Kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 (...).

Stosownie do treści art. 22 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1992 r.:

Kosztami uzyskania innych przychodów niż wymienione w ust. 2 są również odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne), a także wartość netto zlikwidowanych na skutek zużycia lub zniszczenia nie w pełni umorzonych środków trwałych.

Definicja środków trwałych – dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1997 r. – określona została w § 2 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z dnia 17 stycznia 1997 r. (Dz.U. 1997 nr 6 poz. 35).

W myśl § 2 ust. 1 ww. rozporządzania:

Za środki trwałe uznaje się, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1)nieruchomości (grunty, budowle i budynki, w tym także lokale będące odrębną własnością),

2)maszyny, urządzenia i środki transportu,

3)inne przedmioty,

o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Natomiast stosownie do treści § 2 ust. 2 tego rozporządzenia:

Do środków trwałych podatnika zalicza się również, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

1)przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej "inwestycjami w obcych środkach trwałych",

2)środki trwałe, wymienione w ust. 1, nie stanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych środków - jeżeli zgodnie z odrębnymi przepisami środki te są zaliczane do składników majątku podatnika,

3)budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie.

Z przepisów tych wynika, że za odrębne grupy składników majątku podlegające amortyzacji (odrębne kategorie środków trwałych) uznaje się m.in. budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie.

Budynek wybudowany na cudzym gruncie (wytworzony), pomimo że z ekonomicznego punktu widzenia jest szczególnego rodzaju „inwestycją”, to w myśl ww. rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi odrębną kategorię środka trwałego, który (po spełnieniu ustawowych przesłanek) może być amortyzowany przez podatnika, który wybudował ten budynek, niezależnie od posiadania tytułu własności do gruntu, na którym budynek ten jest posadowiony i przewidywanego okresu jego używania.

Cytowany przepis § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, miał zatem zastosowanie w sytuacji gdy podatnik niebędący właścicielem gruntu, obejmując go na określony czas we władanie na podstawie np. umowy dzierżawy lub najmu, czy też użyczenia przewidującej zgodę właściciela na wybudowanie na nim budynku lub budowli, realizował taką budowę dla celów swojej działalności.

W tym przypadku budynki (budowle) wybudowane i wykorzystywane przez podatnika nie stanowiły jego własności, mimo poniesienia przez niego nakładów na ich wybudowanie, lecz stanowiły jego środek trwały podlegający amortyzacji na podstawie § 2 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia wynika, że w 1999 r. na poddzierżawionym gruncie, za zgodą poddzierżawcy, tj. X i właściciela gruntu Gminy A. poczynił Pan nakłady budując nowy obiekt sportowy - halę (...) z zapleczem i parkingiem. Obiekt/nakłady wprowadził Pan do środków trwałych firmy i zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów z 17 stycznia 1997 r., tabela - pozycja nr 5 – w odniesieniu do nowej budowli sportowej amortyzował Pan stawką roczną 2,5% do 31 grudnia 2015 r.

Wobec tego w rozumieniu ww. rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w wyniku prowadzonej przez Pana inwestycji budowlanej powstał środek trwały, o którym mowa § 2 ust. 2 pkt 3 rozporządzeni, tj. budynek wybudowany na cudzym gruncie.

Nakłady poniesione przez Pana miały bowiem na celu wybudowanie nowego obiektu sportowego - hali (...) z zapleczem i parkingiem, na gruncie należącym do innego podmiotu, nadającego się do prowadzenia określonej działalności gospodarczej.

W myśl § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 1997 r.:

Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują, z zastrzeżeniem ust. 4 i 6, odpisów amortyzacyjnych od zaktualizowanej, zgodnie z rozporządzeniem wydanym na podstawie ustawy wymienionej w § 1 ust. 1, wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w § 2 i 3.

Natomiast stosownie do § 5 ust. 3 ww. rozporządzenia:

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z § 7-10, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3 500 zł (...).

Zgodnie z § 7 ust. 1 omawianego rozporządzania:

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się

1)od wartości początkowej poszczególnych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w § 5 ust. 1, w równych ratach co miesiąc, począwszy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość przyjęto do używania, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy wymienionej w § 1 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów,

2)od budynków i budowli wybudowanych na cudzym gruncie - według zasad określonych w pkt 1 oraz w § 9 ust. 1-3e i 13,

(…).

W myśl § 9 ust. 1 rozporządzenia:

Odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem ust. 4, 4a, 7-9 oraz § 8 ust. 1-3 i 5, dokonuje się stosując stawki amortyzacyjne określone w wykazie stawek amortyzacyjnych, z uwzględnieniem przepisów § 7 ust. 1.

Stosownie do § 9 ust. 3 rozporządzenia:

Podatnicy mogą podane w wykazie stawek amortyzacyjnych stawki podwyższać:

1)dla budynków i budowli używanych w warunkach:

a)pogorszonych - przy zastosowaniu współczynników nie wyższych niż 1,2,

b)złych - przy zastosowaniu współczynników nie wyższych niż 1,4,

2)dla maszyn, urządzeń i środków transportu, z wyjątkiem taboru pływającego, używanych bardziej intensywnie w stosunku do warunków przeciętnych albo wymagających szczególnej sprawności technicznej - przy zastosowaniu w tym okresie współczynników nie wyższych niż 1,4,

3)dla maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 4-6 i 8 Klasyfikacji, poddanych szybkiemu postępowi technicznemu - przy zastosowaniu współczynników nie wyższych niż 2,0.

Zgodnie z § 9 ust. 13 rozporządzenia:

Podatnicy, z zastrzeżeniem § 7 ust. 2 i § 8 ust. 1-3 i 5, dokonują dla poszczególnych środków trwałych, przed rozpoczęciem ich amortyzacji, wyboru jednej z metod amortyzacji, określonych w ust. 1 i 3-3e lub ust. 4 i 4a albo w ust. 7-9; wybraną metodę amortyzacji stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych stanowił Załącznik do Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z dnia 17 stycznia 1997 r. (Dz.U. 1997 nr 6 poz. 35).

W Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych pod poz. 01 zakwalifikowane zostały „Budynki, w tym budynki hoteli miejskich i schronisk turystycznych i lokale niemieszkalne”, dla których stawka amortyzacji wynosi 2,5%.

Wobec tego, wskazać należy, że rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie zawierało szczegółowych regulacji umożliwiających stosowanie podwyższonej stawki amortyzacyjnej dla amortyzacji odrębnej grupy środków trwałych, jakimi były budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie.

W konsekwencji obiekt sportowy pobudowany na cudzym gruncie powinien być amortyzowany według stawki 2,5% wskazanej w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych, zawartym w Załączniku do rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z dnia 17 stycznia 1997 r. (Dz.U. 1997 nr 6 poz. 35).

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).