Interpretacja indywidualna z dnia 28 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.581.2018.12.NM

Obowiązki płatnika.

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo:

1)ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku wspólnego z 13 listopada 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 15 lipca 2019 r., sygn. akt I SA/Wr 212/19 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 lipca 2022 r., sygn. akt II FSK 3086/19, i

2)stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

13 listopada 2018 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 6 listopada 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku od towarów i usług.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania: …

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania: …

3)Zainteresowany niebędący stroną postępowania: …

4)Zainteresowany niebędący stroną postępowania: …

5)Zainteresowany niebędący stroną postępowania: …

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest spółką akcyjną (dalej również jako: „Spółka”) podlegającą regulacji ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1202 ze zm.).

Na podstawie art. 5 pkt 1 wskazanej ustawy, Spółka zobowiązana była zawrzeć z członkami Zarządu umowy o świadczenie usług zarządzania (dalej: „Umowa”), na czas określony pełnienia funkcji w Zarządzie (dalej również jako: „Zarządzający”). Wzór umowy o świadczenie usług zarządzania obowiązujący w Spółce został przyjęty uchwałą Rady Nadzorczej Spółki. Zasady kształtowania wynagrodzeń członków Zarządu Spółki ustalone zostały przez Walne Zgromadzenie Spółki w stosownej uchwale, która stanowiła podstawę przyjęcia przez Radę Nadzorczą wzoru Umowy. W związku ze zmianą wzoru umowy o świadczenie usług zarządzania i jego przyjęciem przez Radę Nadzorczą w formie uchwały, aktualnie Umowa została zmieniona aneksem, z mocą obowiązującą od … 2018 r., jednak przedmiotowy wniosek dotyczy skutków podatkowych wynikających z Umowy w jej wersji pierwotnej, przed zawarciem aneksu.

Zarządzający są osobami fizycznymi, niewykonującymi działalności gospodarczej – część Zarządzających nie jest zarejestrowana w Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej, pozostali zawiesili prowadzenie działalności gospodarczej przez zawarciem Umowy z Wnioskodawcą i w dalszym ciągu nie prowadzą działalności gospodarczej. Zarządzający nie są także zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług. W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że posługuje się pojęciem „Zarządzający” w liczbie pojedynczej, przy czym opisywane okoliczności stanu faktycznego znajdują odniesienie do każdego z … Zarządzających.

Na podstawie Umowy w brzmieniu sprzed zawarcia aneksu, Zarządzający zobowiązany był do prowadzenia spraw Spółki, uczestniczenia w pracach Zarządu, reprezentowania Spółki wobec podmiotów trzecich, samodzielnego zarządzania powierzonymi obszarami działalności Spółki oraz realizacji wyznaczonych celów zarządczych, wynikających z Umowy.

Powyższe obowiązki Zarządzający zobowiązany był wykonywać z najwyższą starannością, sumiennością i profesjonalizmem wymaganym w powszechnie przyjętych standardach zarządzania, z zachowaniem lojalności wobec Spółki i dbałości o materialne i niematerialne interesy Spółki, w sposób zgodny z interesem Spółki i prowadzący do jej rozwoju, w szczególności poprzez osiągnięcie celów postawionych Spółce, w tym planowanych wyników gospodarczych i zamierzonej pozycji na rynku, wzrostu wartości jej aktywów, a także kreowanie pozytywnego wizerunku Spółki.

Umowa nakładała na Zarządzającego obowiązek zachowania poufności oraz zakaz prowadzenia działalności konkurencyjnej w stosunku do działalności Spółki. Czas obowiązywania Umowy został powiązany z okresem pełnienia funkcji w Zarządzie Spółki (przykładowo: Umowa rozwiązuje się bez konieczności jej wypowiadania, w razie: upływu kadencji, złożenia rezygnacji lub odwołania Zarządzającego z pełnienia funkcji członka Zarządu Spółki).

Zarządzający miał obowiązek wykonywać usługi zarządzania w czasie oraz w sposób zapewniający należytą realizację Umowy oraz prawidłowe i nieprzerwane funkcjonowanie Spółki.

Zarządzający świadczył usługi co do zasady w siedzibie Spółki i z wykorzystaniem infrastruktury Spółki, oraz w razie potrzeb Spółki, w innych miejscach na terytorium Spółki lub poza jej granicami.

Zarządzający obowiązany był do uzyskania uprzedniej zgody Rady Nadzorczej oraz pozostałych członków Zarządu w przypadku, gdy świadczenie usług poza siedzibą Spółki miało trwać dłużej niż …dni.

Na podstawie zawartej Umowy, Spółka zapewniała Zarządzającemu urządzenia techniczne oraz inne zasoby stanowiące mienie Spółki w zakresie niezbędnym do prawidłowego wykonywania usług zarządzania, w tym w szczególności: pomieszczenia biurowe z wyposażeniem, samochód służbowy, komputer, telefon komórkowy. Spółka pokrywała koszty eksploatacji i obsługi powierzonych urządzeń technicznych i zasobów stanowiących mienie Spółki, do wysokości kwoty … PLN, która to kwota nie stanowiła części wynagrodzenia Zarządzającego. Dodatkowo, Spółka ponosiła koszty (lub gwarantowała zwrot poniesionych wydatków) działalności Zarządzającego, w tym z tytułu podróży służbowych, przejazdów oraz zakwaterowania.

Odpowiedzialność Zarządzającego została uregulowana w Umowie w sposób następujący:

„1. ….

2. …”.

Zarządzającemu z tytułu świadczonych usług zarządzania zostało przyznane wynagrodzenie całkowite, które składało się z części stałej, stanowiącej miesięczne wynagrodzenie podstawowe o określonej wysokości (Wynagrodzenie Stałe), oraz z części zmiennej, stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy (Wynagrodzenie Zmienne). Wynagrodzenie Zmienne uzależnione było od realizacji przez Zarządzającego wyznaczonych celów zarządczych, potwierdzonej dodatkowo udzielonym Zarządzającemu absolutorium z wykonania przez niego obowiązków członka Zarządu Spółki. Kwota Wynagrodzenia Stałego była skorelowana z ilością pracy wykonanej przez Zarządzającego w tym znaczeniu, że przerwy w ciągłości wykonywania pracy przez Zarządzającego nie były płatne.

W umowie (ani w jej wzorze, przyjętym uchwałą Rady Nadzorczej Spółki) nie wskazano, czy kwota Wynagrodzenia Stałego lub Zmiennego zawierała podatek od towarów i usług lub powinna zostać o ten podatek powiększona. Umowa nie wskazywała również, czy Zarządzający realizuje czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej lub, że Umowa zostaje zawarta w ramach działalności gospodarczej Zarządzającego.

Wynagrodzenie Zmienne (uzupełniające) uzależnione było od poziomu realizacji celów zarządczych i zgodnie z Umową nie mogło przekroczyć …% Wynagrodzenia Stałego Zarządzającego pobranego w poprzednim roku obrotowym za świadczenie usług zarządzania.

Zarządzający zostali objęci ubezpieczeniem od odpowiedzialności cywilnej, tj. Spółka zawarła umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej członków jej władz oraz poniosła koszty zawarcia oraz utrzymania tego ubezpieczenia. W rezultacie to na Spółce ciążyło ryzyko ekonomiczne podejmowanych przez Zarządzającego działań.

W ostatnim czasie Spółka dokonała ponownej analizy opisanego we wniosku zagadnienia, a także przeanalizowała interpretację ogólną Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 6 października 2017 r., znak PT3.8101.11.2017.

W efekcie dokonanych analiz Spółka zadecydowała o konieczności złożenia wniosku.

Pytania

1.Czy w opisanym stanie faktycznym wynagrodzenie, które otrzymywał Zarządzający na podstawie Umowy zawartej z Wnioskodawcą, stanowiło przychód z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w zawiązku z tym na Wnioskodawcy ciążyły obowiązki płatnika?

2.Czy czynność zarządzania realizowana przez Zarządzającego na podstawie Umowy, była opodatkowana podatkiem od towarów i usług wykonywanych w ramach samodzielnej działalności gospodarczej?

3.Czy w przypadku uznania, że czynności Zarządzającego były wykonywane w ramach samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej, co skutkować będzie obowiązkiem opodatkowania podatkiem VAT usług zrealizowanych przez Zarządzającego na podstawie zawartej Umowy, Zarządzający, który nie prowadził działalności gospodarczej, lub zawiesił prowadzoną działalność gospodarczą, powinien zarejestrować się jako podatnik VAT czynny i wystawić faktury za zrealizowane usługi z datą bieżącą, ale ze wskazaniem wstecznej daty obowiązku podatkowego, jednocześnie odprowadzając od faktur odsetki za zwłokę?

4.Czy w przypadku uznania, że czynności Zarządzającego były wykonywane w ramach samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej, co skutkować będzie obowiązkiem opodatkowania podatkiem VAT usług zrealizowanych przez Zarządzającego na podstawie zawartej Umowy, Wnioskodawca miałby prawo do odliczenia VAT naliczonego od faktur wystawionych w sposób opisany w pytaniu numer 3 powyżej, za usługi zrealizowane w 2017 r., tj. przed zawarciem aneksu do Umowy, które miało miejsce dnia 1 stycznia 2018 r., a to na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych, przychody otrzymywane przez Zarządzającego z tytułu zawartej Umowy, były przychodami z działalności wykonywanej osobiście, uzyskanymi na podstawie umów o zarządzanie, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”).

Zgodnie z przepisem art. 13 pkt 9 ustawy o PIT, za przychody o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – za wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Wyłączenie, o którym mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o PIT dotyczy przychodów otrzymywanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powołania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Wyjątek wskazany w pkt 7 art. 13 ustawy o PIT dotyczy zatem sytuacji, gdy przychód podatnika uzyskiwany jest na podstawie aktu powołania.

W komentarzu wydanym do ustawy o PIT, autorstwa A. Bartosiewicza oraz R. Kubackiego z 2015 r., jednoznacznie wskazano, że za przychody, o których mowa w art. 13 ust. 7 ustawy o PIT należy uznać wyłącznie te przychody, które otrzymywane są w związku z pełnieniem funkcji w organie Spółki na podstawie samego faktu powołania w skład tego organu (Bartosiewicz Adam, Kubacki Ryszard PIT Komentarz, wyd. V, opublikowano: LEX 2015).

Zgodnie z orzecznictwem sądowym: „Do przychodów z działalności wykonywanej osobiście przez członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 13 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych) należy zaliczyć wynagrodzenie otrzymywane w związku z pełnieniem tej funkcji na podstawie samego tylko aktu ustanowienia (art. 195 § 3 k. h.), tj. bez nawiązania odrębnego stosunku zatrudnienia (pracowniczego lub niepracowniczego)” (tak: wyrok NSA z dnia 5 lipca 1999 r., sygn. akt I SA/Ka 2233/97).

W przedstawionym stanie faktycznym Zarządzającemu nie przysługuje wynagrodzenie z tytułu powołania. Jak wynika z decyzji wydawanych przez organy podatkowe, zawarcie przez Zarządzającego Umowy ze Spółką, na podstawie której uzyskiwał on przychód z tytułu wykonywania usług zarządzania, powoduje kwalifikację uzyskanego przychodu do przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o PIT. Kontrakt menedżerski jest bowiem typem umowy nienazwanej, do której odpowiednie zastosowanie znajdują przepisy Kodeksu cywilnego regulujące umowę zlecenia.

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 13 września 2017 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.273.2017.1.MS: „(...) stwierdzić należy, że przychody uzyskane z kontraktów menedżerskich dla celów podatku odchodowego od osób fizycznych należy zawsze kwalifikować jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, stąd wszystkie elementy umowy cywilnoprawnej, tj. kontraktu menedżerskiego ustalone przez strony jako składnik wynagrodzenia będą stanowiły przychód w rozumieniu art 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Podobnie sformułowano pogląd w interpretacji indywidualnej z 22 czerwca 2017 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.175.2017.1.MJ: „Do przychodów określonych w art. 17 pkt 7 ww. ustawy zalicza się otrzymane wynagrodzenia w związku z pełnieniem funkcji na podstawie samego tylko aktu ustanowienia. W praktyce wynagrodzenie to dość często jest określane jako wynagrodzenie za udział w posiedzeniach spółki. Do przychodów wskazanych w art. 13 pkt 9 ww. ustawy należy zaliczyć otrzymane wynagrodzenia z tytułu m.in. umów o zarządzanie, gdyż osoby zarządzające spółką na podstawie takiej umowy nie pobierają wynagrodzenia wyłącznie z tytułu pełnionej funkcji lecz z tytułu tej umowy”.

Wnioskodawca wskazał, że powyższe stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w następujących wydanych interpretacjach indywidualnych:

-z 21 maja 2018 r., nr 0114-KDIP3-3.4011.141.2018.1.AK,

-z 24 sierpnia 2018 r., nr 0115-KDIT1-1.4012.434.2018.2.KM,

-z 4 września 2018 r., nr 0115-KDIT1-1.4012.437.2018.2.RH,

-z 10 października 2017 r., nr 0113-KDIPT3.4011.213.2017.3.SK,

-z 5 października 2017 r., nr 0112-KDIL3-1.4011.220.2017.1.KF.

Konsekwencją powyższego jest konieczność uznania, że na Wnioskodawcy ciążyły obowiązki płatnika podatku, wynikające z art. 41 ust. 1 ustawy o PIT, a zatem Spółka postąpiła prawidłowo pobierając przedmiotowy podatek od wynagrodzenia Zarządzającego.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 4 stycznia 2019 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0113-KDIPT2-3.4011.581.2018.2.PR, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie obowiązków płatnika za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania 7 stycznia 2019 r.

Skarga na interpretację indywidualną

4 lutego 2019 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Skarga wpłynęła do mnie 7 lutego 2019 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 15 lipca 2019 r., sygn. akt I SA/Wr 212/19.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 6 lipca 2022 r., sygn. akt II FSK 3086/19 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 6 lipca 2022 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku  

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

•uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

•ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wniesienia wniosku.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 1 dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast w zakresie podatku od towarów i usług zostało wydane postanowienie z 8 stycznia 2019 r., nr 0112-KDIL1-1.4012.790.2018.2.MJ o zastosowaniu interpretacji ogólnej Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 6 października 2017 r., znak PT3.8101.11.2017.

Należy poinformować, że na dzień wniesienia wniosku obowiązywały przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.) oraz ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm.).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

… (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.