Interpretacja indywidualna z dnia 28 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.1.2023.2.KK

1. Czy wydzielana ze Spółki Dzielonej i przejmowana przez Spółkę Przejmującą Działalność PRS stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) 2. Czy pozostała po wydzieleniu w Spółce Dzielonej Działalność Deweloperska stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) 3. Czy w związku z rozważanym Podziałem, powstanie dla Spółki Przejmującej przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) 4. Jeżeli stanowisko w zakresie pytania nr 1 oraz 2 zostanie uznane za prawidłowe, to czy w związku z rozważanym Podziałem, po stronie Spółki Dzielonej powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

2 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

1.Czy wydzielana ze Spółki Dzielonej i przejmowana przez Spółkę Przejmującą Działalność PRS stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

2.Czy pozostała po wydzieleniu w Spółce Dzielonej Działalność Deweloperska stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

3.Czy w związku z rozważanym Podziałem, powstanie dla Spółki Przejmującej przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

4.Jeżeli stanowisko w zakresie pytania nr 1 oraz 2 zostanie uznane za prawidłowe, to czy w związku z rozważanym Podziałem, po stronie Spółki Dzielonej powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem:

1.Zainteresowany będący stroną postępowania: […] (dalej: „Spółka Dzielona”);

2.Zainteresowany niebędący stroną postępowania: […] (dalej: „Spółka Przejmująca”).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Planowany Podział

Wnioskodawca, […] Spółka z o.o. (dalej: również jako „Spółka Dzielona”) ma siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i jest polskim rezydentem podatkowym. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki Dzielonej jest działalność deweloperska. Aktualnie Wnioskodawca realizuje inwestycję Osiedle […] w […] („Osiedle”).

Dotychczasowe etapy inwestycji Osiedla (I-XIII) były realizowane w celu budowy budynków mieszkalnych (lokali mieszkalnych i usługowych w budynkach mieszkalnych) w celu ich sprzedaży („Działalność Deweloperska”). Większość lokali wzniesionych w ramach Osiedla została już sprzedana. Spółka posiada jednak wciąż w zasobach Działalności Deweloperskiej niesprzedane lokale mieszkalne, lokale usługowe oraz miejsca parkingowe/udziały w lokalach parkingowych związane z tymi lokalami. Działki, na których posadowione jest Osiedle, po sprzedaży lokali pozostają nadal częściowo własnością Spółki Dzielonej („Działki Osiedla”) - działki te zostały wskazane w dalszej części Wniosku.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, Działki Osiedla są przeznaczone jako tereny mieszkaniowe.

W chwili obecnej, Wnioskodawca (Spółka Dzielona) wynajmuje kilka lokali usługowych i lokali mieszkalnych oraz miejsc parkingowych zlokalizowanych na Osiedlu, co związane jest z niezakończonymi procesami sprzedaży lokali. Docelowo, nie jest jednak planowany wynajem tych lokali, a ich sprzedaż. Długofalowo, w ramach Działalności Deweloperskiej, nie jest więc planowany wynajem.

Aktualnie Spółka Dzielona jest w trakcie realizacji kolejnego etapu inwestycji który składa się z dwóch budynków mieszkalnych („Budynki PRS”) wraz z infrastrukturą towarzyszącą, wznoszonych na działkach będących własnością Spółki Dzielonej, o numerach: […] („Działki PRS”) („Projekt PRS”). Obserwując obecne trendy na rynku mieszkaniowym, Spółka Dzielona planuje wszystkie nieruchomości wchodzące w skład Projektu PRS przeznaczyć na najem komercyjny („Działalność PRS”).

W związku z istnieniem w Spółce Dzielonej działalności o odmiennej charakterystyce (Działalność Deweloperska oraz Działalność PRS) planowane jest rozdzielenie tych dwóch typów działalności w ramach odrębnych podmiotów. Planowany jest podział Spółki Dzielonej przez wydzielenie i przeniesienie Działalności PRS (w tym Projektu PRS) do innej spółki – A Spółka z o. o. (dalej również jako: „Spółka Przejmująca”) (dalej: „Podział”). Spółka Przejmująca została dedykowana do przejęcia i ukończenia Projektu PRS, ale również zgodnie z nowym podejściem - szerszej działalności związanej z zarządzaniem i usługowym wykorzystaniem lokali wchodzących w skład Projektu PRS.

Zainteresowani wchodzą w skład tej samej grupy kapitałowej. Spółka Dzielona posiada udziałowca będącego nierezydentem, z siedzibą w państwie na terytorium Unii Europejskiej, który posiada w Spółce Dzielonej bezpośrednio 100% udziałów. Spółka Przejmująca posiada innego udziałowca będącego nierezydentem, z siedzibą w UE, który posiada w Spółce Przejmującej bezpośrednio 100% udziałów (udziałowiec Spółki Dzielonej jest spółką matką udziałowca Spółki Przejmującej) .

Udziały w Spółce Dzielonej nie zostały nabyte lub objęte przez udziałowca Spółki Dzielonej w wyniku wymiany udziałów ani przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Udziałowiec Spółki Dzielonej nie posiada udziałów w Spółce Przejmującej.

Podział Spółki Dzielonej nastąpi na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych („K.s.h.”) przez wydzielenie (art. 529 § 1 pkt 4 K.s.h.). Podział nastąpi poprzez przeniesienie części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej. Jednocześnie część przedsiębiorstwa pozostanie w Spółce Dzielonej. Planowany Podział przez wydzielenie i przeniesienie Działalności PRS ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej, będzie skutkowało podwyższeniem kapitału zakładowego i zapasowego Spółki Przejmującej oraz odpowiednim obniżeniem kapitału zakładowego Spółki Dzielonej.

Kapitał własny (kapitał zakładowy i kapitał zapasowy - agio) Spółki Przejmującej zostanie podwyższony o określoną kwotę. W ramach podwyższenia kapitału zostaną utworzone nowe udziały, które będą w ramach Podziału objęte przez udziałowca Spółki Dzielonej. Udziały zostaną pokryte przenoszonym na Spółkę Przejmującą majątkiem Spółki Dzielonej stanowiącym wydzielaną część przedsiębiorstwa. Wartość emisyjna udziałów wydanych przez Spółkę Przejmującą będzie odpowiadać wartości rynkowej majątku otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w ramach Podziału. Ustalona na dzień Podziału wartość majątku Spółki Dzielonej przyporządkowanego Spółce Przejmującej nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcowi Spółki Dzielonej. W ramach Podziału nie jest przewidziane wniesienie żadnych dopłat, o których mowa w art. 529 § 3 i 4 K.s.h. Jednocześnie, kapitały własne Spółki Dzielonej również zostaną pomniejszone w ustalonej proporcji, zgodnie z regulacjami K.s.h.

Wartość rynkowa składników przenoszonych do Spółki Przejmującej jest wyższa od ich wartości podatkowej w Spółce Dzielonej.

W wyniku planowanego Podziału, w stosunku do otrzymanych składników majątku Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych wartości wynikające z ksiąg Spółki Dzielonej (kontynuacja wartości podatkowych). Dodatkowo, w Spółce Przejmującej całość przejętego majątku będzie dedykowana do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Spółka Dzielona jest czynnym podatnikiem VAT, natomiast Spółka Przejmująca będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny na moment Podziału.

Przedmiot przeniesienia w ramach Podziału

W ramach planowanego Podziału, przedmiotem wydzielenia w Spółce Dzielonej będzie zespół składników materialnych i niematerialnych w zakresie Działalności PRS, na który składają się:

1.Działki PRS przeznaczone do realizacji Działalności PRS, wraz z posadowionymi na nich Budynkami PRS i zabudowaniami towarzyszącymi. Jak wskazano wyżej, na Działkach Projektu PRS prowadzona jest obecnie inwestycja w toku, w postaci budowy budynków mieszkalnych przeznaczonych na usługi komercyjne. Na moment dokonania Podziału Spółki Dzielonej, Budynki PRS będą ukończone w stanie surowym zamkniętym, będą trwać prace wykończeniowe i adaptacyjne). Dalsze prace związane z Projektem PRS (zakończenie procesu wykończenia, adaptacji i wyposażenia lokali w Budynkach dla potrzeb najmu komercyjnego, odbiory końcowe) będą kontynuowane przez Spółkę Przejmującą po zakończeniu procesu Podziału i przeniesieniu tych składników na Spółkę Przejmującą.

Jeśli prowadzenie Działalności PRS wymagało będzie czasowego udostępnienia Spółce Przejmującej dostępu do Działek Osiedla (poszczególne etapy mają częściowo wspólne dojazdy), Spółka Dzielona zapewni Spółce Przejmującej prawo do korzystania z tych nieruchomości, w tym do korzystania na cele budowlane bądź obie Spółki ustanowią na swoją rzecz wzajemnie służebności.

2.Prawa i obowiązki wynikające z:

 a. Umowy o wykonanie projektu architektonicznego Budynków PRS.

b. Umowy z generalnym wykonawcą dotyczącą realizacji Projektu PRS.

 c. Umowy o wykonanie zagospodarowanie zieleni, projektu prac wykończeniowych w Budynkach PRS, znajdujących się na Działkach.

 d. Umowy na wykonanie prac adaptacyjnych i wykończeniowych w lokalach w Budynkach PRS.

 e. Umów o przyłączenie do sieci energetycznej, ciepłowniczej i wodociągowej dla Budynków PRS. Jeżeli przed Podziałem dojdzie do zawarcia umów o przyłączenie do Internetu oraz kanalizacji deszczowej, przeniesieniem objęte zostaną również te umowy.

f. Umowy z inspektorem nadzoru w zakresie, w jakim dotyczy to Budynków PRS.

g. Umowy o zarządzanie Projektem PRS w zakresie, w jakim dotyczy to związanych z nim administracji, doradztwa bieżącego, zarządzania projektem budowlanym (dedykowane osoby zajmujące się działalnością związaną z wynajmem w formule PRS - w ramach usług świadczonych przez spółkę zarządzającą).

h. Umowy pożyczki na finansowanie budowy Projektu PRS, w tym zobowiązanie do zwrotu pożyczki.

i. Umowy gwarancji bankowej dotyczącej realizacji Projektu PRS.

j. Umowy ubezpieczenia budowy CAR.

k. Umowy o prowadzenie i obsługę dwóch rachunków bankowych przyporządkowanych dla Działalności PRS (jeden rachunek w walucie PLN i jeden rachunek w walucie EUR).

3.Prawa autorskie do wykonanego projektu architektonicznego Budynków PRS, roszczenia wynikające z umowy oraz pełna dokumentacja - w części w jakiej umowa zostanie zrealizowana do momentu Podziału.

4.Decyzja, z której wynika pozwolenie na budowę realizowaną na Działkach PRS oraz inne decyzje konieczne do realizacji opisanych budynków zgodnie z pozwoleniem na budowę.

5.Środki pieniężne pochodzące z uzyskanej pożyczki niezbędne do realizacji Projektu PRS.

6.Bieżące zobowiązania związane z Działalnością PRS, wynikające m.in. z w/w umów.

Wyodrębnienie Działalności PRS

Przejawem wyodrębnienia organizacyjnego Działalności PRS w Spółce Dzielonej jest przede wszystkim odpowiednio przyporządkowany majątek (aktywa, zobowiązania) pozwalający na prowadzenie tej działalności i odpowiednio przyporządkowane umowy, które służą realizacji Działalności PRS (w tym zarządzanie). Działalność PRS nie stanowi formalnie zarejestrowanego oddziału Spółki Dzielonej, jednakże posiada znaczną organizacyjną odrębność. Przejawia się ona przede wszystkim poprzez:

- odpowiednie przyporządkowanie majątku w ramach Projektu PRS,

- przyporządkowanie w/w umów dotyczących realizacji Projektu PRS do tego projektu, odrębnych od umów związanych z wcześniej realizowanymi umowami w ramach Działalności Deweloperskiej,

- zasoby osobowe dedykowane do realizacji Działalności PRS w ramach usług świadczonych przez spółkę zarządzającą - Spółka Dzielona posiada aktualnie jedną umowę o zarządzenia z dedykowanym podmiotem zarządzającym w Grupie zarówno dla Działalności Deweloperskiej jak i Działalności PRS. Niemniej, w ramach tej umowy Działalnością PRS zajmują się wyspecjalizowane w tym obszarze osoby, dedykowane stricte do działalności związanej z najmem komercyjnym oraz uprzednim przygotowaniem i wyposażeniem nieruchomości (Budynków PRS) do tego typu działalności,

- dedykowaną markę dla projektów realizowanych w ramach Działalności PRS […].

Wyodrębnienie funkcjonalne Działalności PRS przejawia się tym, że składające się na tę działalność składniki majątkowe oraz zobowiązania jak np.:

- Działki PRS,

- Budynki PRS (prace budowlane w toku),

- prawa i obowiązki z umów na projekt architektoniczny, prace budowlane, prace wykończeniowe, zarządzanie oraz finansowanie Projektu PRS,

- zasoby osobowe dedykowane do zarządzania realizacją Działalności PRS

są powiązane poprzez cel, jakiemu służą. Celem tym jest prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie wybudowania i przystosowania (adaptacji) Budynków PRS do usługowego wykorzystania lokali i czerpania z tego tytułu pożytków. Cel ten różni się od zasadniczego celu, który jest realizowany przez zespół składników, który pozostanie w Spółce Dzielonej - tj. budowa lokali i ich sprzedaż.

Ponieważ aktualnie Działalność PRS stanowi integralną część Spółki Dzielonej, dla Działalności PRS nie jest prowadzona odrębna księgowość. Jednakże wyodrębnienie finansowe Działalności PRS przejawia się w tym, że ewidencja księgowa prowadzona przez Spółkę Dzieloną pozwala na przyporządkowanie Działalności PRS ponoszonych kosztów i związanych z Działalnością PRS zobowiązań.

Możliwe jest przygotowanie dla celów zarządczych wyniku finansowego, sprawozdań finansowych, czy też innych kluczowych wskaźników finansowych, a także bilansu aktywów oraz pasywów dotyczących Działalności PRS. Podział Spółki Dzielonej nastąpi właśnie w oparciu o taki bilans sporządzony na moment Podziału. Działalność PRS ma przyporządkowany również własny rachunek bankowy służący do rozliczeń transakcji przeprowadzanych w ramach tej części działalności. Dedykowane rachunki bankowe w PLN i EUR będą przeniesione w ramach Podziału wraz ze środkami na tych rachunkach dedykowanych Projektowi PRS. Projekt PRS posiada odrębny budżet od Działalności Deweloperskiej.

W oparciu o przedmiot przekazania na rzecz Spółki Przejmującej będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie Działalności PRS polegającej na wykończeniu Projektu, zawarciu umów, w oparciu o które będą udostępniane lokale i następnie zarządzaniu najmem komercyjnym lokali będących częścią Projektu PRS bez konieczności angażowania innych składników majątku Spółki Dzielonej. W oparciu o przekazany majątek, Spółka Przejmująca będzie kontynuowała realizację Projektu rozpoczętego w Spółce Dzielonej oraz następnie czerpała pożytki z Działalności PRS.

Majątek pozostający w Spółce Dzielonej po Podziale

Na skutek planowanego Podziału w Spółce Dzielonej pozostanie zespół składników materialnych i niematerialnych w zakresie Działalności Deweloperskiej związanej z Osiedlem, na który składają się m.in:

1.Lokale mieszkalne i usługowe w budynkach wybudowanych w ramach realizacji etapów I- XIII budowy Osiedla, które nie były dotychczas przedmiotem sprzedaży wraz z udziałami w powierzchni wspólnej w budynkach m.in.:

- Lokal mieszkalny wraz z udziałem we współwłasności budynku mieszkalnego, położonego na działce nr […];

- Mieszkanie wzorcowe wraz z udziałem we współwłasności 2 budynków wielomieszkaniowych położonych na działce […];

- Lokale usługowe wraz z udziałem we współwłasności 2 budynków wielomieszkaniowych położonych na działkach […];

- Lokal usługowy i udział we współwłasności 2 budynków wielomieszkaniowych położonych na działce […];

- Udział we współwłasności 2 budynków mieszkaniowych, położonych na działkach […]

- Udział we współwłasności budynku wielomieszkaniowego położonego na działce […];

- Udział we współwłasności 4 budynków wielomieszkaniowych, położonych na działkach […].

2.Udziały we współwłasności lokali garażowych i lokali z komórkami lokatorskimi będących odrębnymi lokalami, w tym:

- Udział we współwłasności lokalu garażowego, […];

- Udział we współwłasności lokalu garażowego, […];

- Udział we współwłasności lokalu garażowego, […];

- Udział we współwłasności lokalu z komórkami lokatorskimi, […];

- Udział we współwłasności lokalu z komórkami lokatorskimi, […].

3.Udział we współwłasności Działek Osiedla w części w jakiej związany jest z lokalami, które nie zostały dotychczas sprzedane po ich wybudowaniu.

4.Udziały we współwłasności działek parkingowych położonych na działce […] oraz działce […];

5.Działki gruntowe […], przeznaczone na poszerzenie ulicy (brak możliwości zabudowy mieszkaniowej); działki drogowe […] wraz z chodnikiem.

6.Inny majątek rzeczowy Spółki Dzielonej związany z Działalnością Deweloperską obejmujący:

- Wyposażenie mieszkania wzorcowego;

- Stoisko targowe;

- Tablice informacyjne;

- Urządzenia drukujące;

- Licencje na oprogramowanie (program […]).

7.Prawa i obowiązki z:

a.Umowy o wykonanie projektu architektonicznego budynków wchodzących w skład Osiedla.

b.Umów z generalnym wykonawcą etapów I-XIII Osiedla.

c.Umów gwarancji bankowych dotyczącej budowy Osiedla.

d.Umowy z Zarządem Infrastruktury Komunalnej i Transportu dotyczącej zastępstwa inwestycyjnego w realizacji inwestycji drogowej.

e.Zawartych umów najmu lokali mieszkalnych, lokali usługowych i miejsc parkingowych (które docelowo mają zostać sprzedane).

f.Umów o przyłącza mediów do budynków wchodzących w skład Osiedla.

8.Prawa autorskie do dokumentacji projektowej i wykonawczej budynków i budowli wchodzących w skład Osiedla.

9.Zobowiązania wobec nabywców lokali z tytułu gwarancji jakości lub rękojmi za wady dotyczących robót budowlanych.

10.Przychody, należności oraz zobowiązania wynikające z zawartych umów wynajmu.

11.Należności wynikające z umów sprzedaży lokali.

12.Należności z umów pożyczek udzielonych innych podmiotom.

13.Zobowiązania z tytułu pożyczki finansującej Działalność Deweloperską (budowę Osiedla).

14.Prawa i obowiązki wynikające z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez poszczególnych najemców (depozyty bankowe, oświadczenia o dobrowolnym poddaniu się egzekucji).

15.Prawa i obowiązki wynikające z umów o prowadzenie i obsługę rachunków bankowych Spółki Dzielonej, w zakresie, w jakim dotyczące one Osiedla wraz z zgromadzonymi na nich środkami.

16.Materiały reklamowe (sprzedażowe) lokali Osiedla.

17.Nazwa i strona internetowa (domena) Osiedla.

Wyodrębnienie Działalności Deweloperskiej

Wyodrębnienie organizacyjne w Spółce Dzielonej Działalności Deweloperskiej związanej z Osiedlem przejawia się przede wszystkim poprzez przyporządkowanie do niej określonego majątku - niesprzedane lokale w budynkach wybudowanych w ramach realizacji etapów I-XIII Osiedla, nazwy dedykowanej dla tego projektu (Osiedle […]) oraz w/w umów powiązanych z Działalnością Deweloperską, odmienną od Działalności PRS. W ramach prowadzonej przez Spółkę Dzieloną ewidencji możliwe jest zidentyfikowanie elementów majątku nieruchomego i rzeczowego Spółki Dzielonej przyporządkowanych Działalności Deweloperskiej. Przedmiotowe wyodrębnienie znajduje potwierdzenie w funkcjonujących w ramach Spółki Dzielonej dokumentach związanych z budową mieszkań wchodzących w skład Osiedla oraz klientami na rzecz których sprzedawane są lokale.

Wyodrębnienie funkcjonalne w Spółce Dzielonej Działalności Deweloperskiej przejawia się powiązaniem:

- lokali wraz z powiązanymi udziałami w nieruchomościach wspólnych/działkach Osiedla,

- praw i obowiązków z umów projektowych i wykonawczych dot. realizacji poszczególnych etapów Osiedla,

- zobowiązań z tytułu finansowania budowy Osiedla

z celem jakiemu służą. Celem tym jest prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (realizowanych przez generalnych wykonawców) oraz ich sprzedażą i realizacją marży na tej sprzedaży. W oparciu o przedmiot pozostający w Spółce Dzielonej będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej takiej jak dotychczas, w szczególności związanej ze sprzedażą pozostałych, wybudowanych już lokali, w tym tych które są obecnie przejściowo wynajmowane.

Z kolei wyodrębnienie finansowe Działalności Deweloperskiej przejawia się w tym, że ewidencja księgowa prowadzona przez Spółkę Dzieloną pozwala na przyporządkowanie w ramach Spółki Dzielonej przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży lokali (i ich czasowego najmu do momentu ich sprzedaży) oraz kosztów związanych z budową Osiedla. Dlatego też możliwe jest przygotowanie dla celów zarządczych wyniku realizowanego na sprzedaży lokali, sprawozdań finansowych, czy też innych kluczowych wskaźników finansowych, a także bilansu aktywów oraz pasywów dotyczących Działalności Deweloperskiej. Na moment Podziału będzie sporządzony taki bilans.

Spółka Dzielona posiada również rachunki bankowe przypisane do Działalności Deweloperskiej, służące do rozliczeń transakcji przeprowadzanych w ramach tej części działalności oraz odrębny od działalności PRS budżet. Rachunki bankowe pozostaną w Spółce Dzielonej wraz z gotówką się na nich znajdującą.

Wnioskodawca wskazuje, że obecna umowa o zarządzenie zostanie przeniesiona w ramach Podziału na Spółkę Przejmującą. Jednocześnie, przed Podziałem, Spółka Dzielona zawrze nową umową o zarządzanie Działalnością Deweloperską z podmiotem z Grupy wyspecjalizowanym w zakresie zarządzania tego typu projektami, co umożliwi kontynuację działalności gospodarczej związanej z Działalnością Deweloperską o takim profilu jak dotychczas.

Z kolei Wchodzące w skład majątku przenoszonego w ramach Podziału składniki materialne i niematerialne będą wykorzystywane do kontynuowania działalności związanej z działalnością PRS w Spółce Przejmującej. Ze Spółki Dzielonej przeniesione zostaną wszystkie funkcje związane z Projektem PRS i nie będzie w niej nowych o takim zakresie.

Podział Spółki Dzielonej nie będzie związany z przejęciem pracowników (Spółka Dzielona nie zatrudnia pracowników).

Uzasadnienie planowanego Podziału

Planowany Podział ma na celu przede wszystkim rozdzielenie do odrębnych podmiotów prawnych (spółek z ograniczoną odpowiedzialnością) odrębnych rodzajów działalności, tj. oddzielenie Działalności Deweloperskiej (związanej z budową lokali w celu ich sprzedaży) od, komercyjnego najmu lokali, zarządzaniem zasobami przeznaczonymi na najem komercyjny i czerpaniem z nich pożytków w postaci wynagrodzenia za usługi (Działalność PRS).

Fazy inwestycji w ramach Działalności Deweloperskiej oraz Działalności miały i mają różne terminy rozpoczęcia i realizacji a także różnych odbiorców docelowych z perspektywy Spółki (a co za tym idzie różne procesy sprzedaży i marketingu).

Z uwagi na odmienność ryzyk i odpowiedzialności wynikających z tych różnych rodzajów działalności (odpowiedzialność wobec nabywców lokali ma inny charakter od odpowiedzialności względem osób, którym udostępniono lokal w ramach usługi) oraz ich specyfiki, projekty te wymagają odmiennych zasad finansowania i odmiennego modelu zarządzania nimi. Może to być w sposób bardziej transparentny realizowane w ramach odrębnych podmiotów prawnych. W momencie gdy w Spółce Dzielonej została podjęta decyzja o przeznaczeniu kolejnego etapu inwestycji na Projekt PRS, który generuje odrębne ryzyka od działalności deweloperskiej związanej z Osiedlem i która wymaga odrębnego zarządzania i zaangażowania środków, została podjęta decyzja o planowanym podziale.

Brak wyraźnego rozdzielenia Działalności Deweloperskiej od Działalności PRS prowadziłby do niepożądanego mieszania się jednej spółce ryzyk prawnych typowych dla usług komercyjnych związanych z lokalami (np. w zakresie sporów z osobami korzystającymi z lokali) i typowych dla działalności deweloperskiej (np. proces budowy, odpowiedzialność za zobowiązania wobec kontraktorów) czy też biznesowych (np. odmienne wskaźniki rentowności, odmienna specyfika bieżącego i strategicznego zarządzania). Również z perspektywy podmiotu finansującego inwestycje pożądane jest aby w finansowanym podmiocie nie występowały dwa różne typy działalności o dużej skali.

Rozdzielenie obu w/w typów działalności wpisuje się również w strategię Grupy, do której należy Spółka Dzielona i Spółka Przejmująca. Strategia ta obejmuje realizację projektów związanych z budynkami mieszkalnymi przeznaczonymi na usługi komercyjne i ich pełne oddzielenie od prowadzonej dotychczas działalności deweloperskiej. Oddzielenie inwestycji deweloperskiej od inwestycji PRS do odrębnego podmiotu umożliwi też większą elastyczność na okoliczność ewentualnego wyjścia z inwestycji w przyszłości (zakup przez inwestora portfela o jednorodnym charakterze). Wydzielenie ze Spółki Dzielonej rozpoczętego Projektu PRS w ramach Działalności PRS do odrębnego podmiotu jest więc zasadne z perspektywy strategicznych celów Grupy.

Pytania

1.Czy wydzielana ze Spółki Dzielonej i przejmowana przez Spółkę Przejmującą Działalność PRS stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

2.Czy pozostała po wydzieleniu w Spółce Dzielonej Działalność Deweloperska stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

3.Czy w związku z rozważanym Podziałem, powstanie dla Spółki Przejmującej przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

4.Jeżeli stanowisko w zakresie pytania nr 1 oraz 2 zostanie uznane za prawidłowe, to czy w związku z rozważanym Podziałem, po stronie Spółki Dzielonej powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych:

1.Wydzielana ze Spółki Dzielonej i przejmowana przez Spółkę Przejmującą Działalność PRS stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

2.Pozostała po wydzieleniu w Spółce Dzielonej Działalność Deweloperska stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

3.W związku z rozważanym Podziałem, dla Spółki Przejmującej nie powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

4.W związku z rozważanym Podziałem, po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Ad. 1

Zdaniem Zainteresowanych wydzielana ze Spółki Dzielonej i przejmowana przez Spółkę Przejmującą Działalność PRS stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc pod uwagę brzmienie powyższego przepisu oraz stanowiska prezentowane przez organy skarbowe i sądy administracyjne, ustawodawca ustanowił dla uznania zbioru składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa następujące warunki:

a)zbiór ten musi mieć charakter zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązań, mogącego samodzielnie służyć wykonywaniu określonej działalności gospodarczej (wyodrębniony pod względem funkcjonalnym),

b)powinien być on wyodrębniony pod względem organizacyjnym,

c)powinien być on wyodrębniony pod względem finansowym.

W ocenie Zainteresowanych, wszystkie powyższe warunki zostaną spełnione w przypadku przenoszonej Działalności PRS.

Pierwszą przesłanką warunkującą uznanie składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o CIT jest udział składników materialnych, jak i niematerialnych, w tym zobowiązań. Co więcej, taki zbiór musi stanowić zespół. Jakkolwiek ustawodawca nie sprecyzował, jak należy rozumieć sformułowanie „zespołu składników”, wielokrotnie w temacie tym wypowiadały się zarówno sądy administracyjne, organy podatkowe, jak doktryna prawa podatkowego.

Zgodnie z powszechnie uznawaną wykładnią, gdy mowa jest o „zespole składników”, to nie mogą one stanowić przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zespół taki nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj gospodarcza rola, jaką odgrywają one w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

Jak wskazuje art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, zespół składników majątkowych musi zawierać zarówno elementy materialne, jak i niematerialne, w tym zobowiązania. Do elementów materialnych w tym zakresie zalicza się przede wszystkim środki trwałe, do elementów niematerialnych prawa i obowiązki z umów i innych stosunków prawnych związanych z bieżącym prowadzeniem danej działalności gospodarczej, w tym zobowiązania.

Na gruncie przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że zbiór składników materialnych i niematerialnych składających się na Działalność PRS stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Opisana bieżąca działalność i jej koszty, zobowiązania oraz składniki majątkowe jak np.:

(i) Działki PRS przeznaczone do realizacji Działalności PRS z

(ii) pracami budowlanymi w toku,

(iii) prawa i obowiązki z umów o wykonanie projektu architektonicznego, o przyłączenie do sieci energetycznej, ciepłowniczej i wodociągowej, na zarządzanie projektem, na finansowanie projektu, ubezpieczenia i innych umów, a także

(iv) zasoby osobowe dedykowane do zarządzania realizacją Działalności PRS

są powiązane poprzez cel, jakiemu służą.

Celem tym jest prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie budowania i odpowiedniego przystosowania budynków mieszkalnych w celu ich późniejszego usługowego wykorzystania, a następnie czerpanie z tego tytułu pożytków. Co więcej, uznać należy, że są to składniki wystarczające, aby Działalność PRS była prowadzona przez Spółkę Przejmującą samodzielnie. Wskazać również należy, że intencją Spółki Dzielonej oraz Spółki Przejmującej jest, aby w ramach Działalności PRS prowadzono działalność gospodarczą o takim profilu jak dotychczas. Wchodzące w skład majątku przenoszonego w ramach Podziału składniki materialne i niematerialne mają być wykorzystywane do kontynuowania działalności związanej z Działalnością PRS. Ze Spółki Dzielonej przeniesione zostaną wszystkie funkcje związane z Działalnością PRS i nie będzie w niej nowych o takim zakresie.

Zainteresowani stoją na stanowisku, że Działalność PRS stanowi wyodrębniony funkcjonalnie zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązań, spełniając tym samym pierwszą przesłankę uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Kolejnym warunkiem niezbędnym dla uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o CIT jest jego odpowiednie wyodrębnienie organizacyjne.

W tym kontekście podkreśla się, że najpełniejszym przejawem wyodrębnienia organizacyjnego jednostki w ramach przedsiębiorstwa jest jej faktyczne wyodrębnienie, nawet jeśli nie będzie ono miało charakteru sformalizowanego. Przejawem takiego faktycznego wyodrębnienia organizacyjnego może być przede wszystkim odpowiednio przyporządkowany majątek (aktywa, zobowiązania) pozwalający na prowadzenie danej działalności, odpowiednio przyporządkowane umowy, które służą obsłudze danej działalności.

W ocenie Spółki Dzielonej, Działalność PRS cechuje się odpowiednim wyodrębnieniem organizacyjnym pozwalającym na uznanie jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o CIT. Należy uznać, że wyodrębnienie tej jednostki w ramach Spółki Dzielonej ma charakter faktyczny. Działalność PRS nie stanowi formalnie zarejestrowanego oddziału Spółki Dzielonej, jednakże posiada znaczną organizacyjną odrębność. Od początku realizacji Projektu PRS, cechuje się odmiennością organizacyjną z uwagi na odmienne daty realizacji, odmienny proces przygotowania budynków do działalności PRS, zaangażowanie w projekt ze strony podmiotu zarządzającego osób specjalizujących się w segmencie mieszkań na wynajem.

Na moment podziału od strony organizacyjnej do Spółki Wydzielonej przyporządkowane są lub zostaną na moment podziału m. in. następujące składniki:

- Działki PRS;

- Budynki PRS;

- Prawa i obowiązki z umów dotyczących realizacji Projektu PRS, w szczególności umów z generalnym wykonawcą, umowy o wykonanie projektu architektonicznego, prac adaptacyjnych i wykończeniowych w lokalach, umów o przyłącza mediów do Budynków PRS;

- Decyzje administracyjne związane z Projektem PRS;

- Finansowanie inwestycji;

- Środki pieniężne pochodzące z uzyskanej pożyczki niezbędne do realizacji Projektu PRS;

- Należności i zobowiązania związane z Działalnością PRS, wynikające m.in. z w/w umów;

- Zasoby osobowe dedykowane do realizacji Działalności PRS w ramach umowy zarządzania.

W ramach prowadzonej przez Spółkę Dzieloną ewidencji księgowych możliwe jest zidentyfikowanie elementów majątku i pozostałych elementów (np. umów, aktywności) Spółki Dzielonej przyporządkowanych do Działalności PRS. Od strony operacyjnej działalność deweloperska musi być ściśle oddzielona od Projektu PRS. Reasumując, Działalność PRS spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego, która warunkuje uznanie jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Kolejnym aspektem wyodrębnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych kluczowym dla uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest jego wyodrębnienie finansowe.

Wyodrębnienie finansowe jednostki nie musi oznaczać jej samodzielności finansowej. Przyjmuje się bowiem, że wyodrębnienie finansowe nie wiąże się z koniecznością prowadzenia odrębnej księgowości i sporządzania bilansu, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Innymi akceptowanymi przejawami odpowiedniego wyodrębnienia finansowego zorganizowanej części przedsiębiorstwa są np. posiadanie odrębnego planu finansowego, oddzielnego rachunku bankowego, własnych rejestrów środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, a także możliwość generowania w systemach finansowo-księgowych własnych raportów.

Zdaniem Zainteresowanych, wyodrębnienie finansowe Działalności PRS przejawia się w tym, że ewidencja księgowa prowadzona przez Spółkę Dzieloną pozwala na przyporządkowanie Działalności PRS ponoszonych kosztów i związanych z Działalnością PRS zobowiązań.

Wnioskodawca na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych, stosując odpowiednie klucze alokacji, ma możliwość monitorowania stopnia zaangażowania aktywów w Działalność PRS i Działalności Deweloperskiej, sposobu i wysokości finansowania oraz wysokości należności i zobowiązań związanych z nimi. Działalność PRS posiada odrębny od Działalności Deweloperskiej budżet. Dodatkowo, możliwe jest przygotowanie dla celów zarządczych wyniku finansowego, sprawozdań finansowych, czy też innych kluczowych wskaźników finansowych, a także bilansu aktywów oraz pasywów dotyczących Działalności PRS. Jak wskazują Zainteresowani, Podział Spółki Dzielonej nastąpi właśnie w oparciu o taki bilans sporządzony na moment Podziału.

Działalność PRS ma przyporządkowany również własny rachunek bankowy służący do rozliczeń transakcji przeprowadzanych w ramach tej części działalności. Dedykowane rachunki bankowe w PLN i EUR zostaną przeniesione w ramach Podziału wraz ze środkami na tych rachunkach dedykowanych Projektowi PRS. Projekt PRS będzie samodzielny finansowo, z możliwością pozyskiwania dalszych transz finansowania w zależności od potrzeb. To co zostanie przeniesione w ramach podziału w praktyce będzie służyło finansowaniu realizacji Projektu PRS. Zainteresowani stoją więc na stanowisku, że Działalność PRS spełnia przesłankę wyodrębnienia finansowego, warunkującego uznanie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W oparciu o przedmiot przekazania na rzecz Spółki Przejmującej będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na odpowiednim przystosowaniu Budynków PRS w celu późniejszego ich usługowego, komercyjnego wykorzystania bez konieczności angażowania innych składników majątku. W oparciu o przekazany majątek, Spółka Przejmująca będzie kontynuowała realizację Projektu PRS rozpoczętego w Spółce Dzielonej.

Również w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydawanych przez Krajową Informację Skarbową, potwierdzane jest, że projekt budowalny może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa np. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 lutego 2018 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.368.2017.1.JF, interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 grudnia 2016 r. nr 1462‑IPPB5.4510.979.2016.1.AJ, czy z dnia 29 września 2015 r., nr IPPP2/4512-682/15-2/MMa.

Biorąc pod uwagę opisane we wniosku elementy Działalności PRS oraz stanowiska prezentowane przez organy skarbowe, w ocenie Zainteresowanych, Działalność PRS cechuje się wymaganym na gruncie art. 4a pkt 4 ustawy o CIT wyodrębnieniem funkcjonalnym, organizacyjnym i finansowym. Działalność PRS mogłaby potencjalnie stanowić samodzielnie funkcjonujące przedsiębiorstwo. W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań - składający się na Działalność PRS, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o CIT.

Ad. 2

Zainteresowani stoją na stanowisku, że pozostała po Podziale w Spółce Dzielonej Działalność Deweloperska stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa została przywołana i szczegółowo przedstawiona w odpowiedzi na pytanie 1 powyżej. W ocenie Zainteresowanych, wszystkie wskazane wyżej warunki definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostaną spełnione w przypadku Działalności Deweloperskiej. Na gruncie przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że zbiór składników materialnych i niematerialnych składających się na Działalność Deweloperską stanowi zespół. Opisane składniki majątkowe i niemajątkowe jak np.: (i) nieruchomości związane z Działalnością Deweloperską takie jak (i) nieruchomości lokalowe, udział we współwłasności Działek Osiedla, nieruchomości parkingowych oraz niezabudowane nieruchomości gruntowe (ii) majątek ruchomy Spółki Dzielonej związany z Działalnością Deweloperską, a także (iii) prawa i obowiązki związane z budową Osiedla, wynikające m. in. z umów gwarancji bankowych, o przyłącza mediów, o wykonanie projektu architektonicznego, z generalnym wykonawcą wraz z (iv) zobowiązania z tytułu pożyczki finansującej Działalność Deweloperską, (v) prawa i obowiązki z umów najmu dotychczas niesprzedanych powierzchni są powiązane poprzez cel jakiemu służą. Celem tym jest prowadzenie działalności deweloperskiej w zakresie sprzedaży lokali mieszkalnych. Należy również podkreślić, że w oparciu o przedmiot pozostający w Spółce Dzielonej będzie możliwe dalsze, samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej, w szczególności dalszy najem niesprzedanych powierzchni oraz docelowo sprzedaż pozostałych w ofercie wybudowanych lokali.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Działalność Deweloperska stanowi wyodrębniony funkcjonalnie zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w tym zobowiązań, spełniając tym samym pierwszą przesłankę uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Kolejnym warunkiem niezbędnym dla uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o CIT jest jego odpowiednie wyodrębnienie organizacyjne.

W ocenie Spółki Dzielonej, Działalność Deweloperska cechuje się odpowiednim wyodrębnieniem organizacyjnym pozwalającym na uznanie jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o CIT. Należy uznać, że wyodrębnienie tej jednostki w ramach Spółki Dzielonej ma charakter faktyczny. Działalność Deweloperska nie stanowi formalnie zarejestrowanego oddziału Spółki Dzielonej, jednakże posiada znaczną organizacyjną odrębność. Przejawia się ona przede wszystkim poprzez przyporządkowanie do Działalności Deweloperskiej m.in.:

- Lokali mieszkalnych i usługowych w budynkach wybudowanych w ramach realizacji etapów I- XIII budowy Osiedla, które nie były dotychczas przedmiotem sprzedaży wraz z udziałami w powierzchni wspólnej w budynkach;

- Udział we współwłasności Działek Osiedla w części w jakiej związany jest z lokalami, które nie zostały dotychczas sprzedane po ich wybudowaniu ;

- Udziałów we współwłasności działek parkingowych;

- Działek gruntowych przeznaczonych na rozbudowę ulicy;

- Majtku rzeczowego takiego jak wyposażenie mieszkania wzorcowego;

- Praw i obowiązków z umów z generalnym wykonawcą;

- Praw i obowiązków z umów z nabywcami lokali;

- Zawartych umów najmu;

- Finansowania związanego z budową Osiedla;

- Nazwy dedykowanej dla Osiedla.

W ramach prowadzonej przez Spółkę Dzieloną ewidencji możliwe jest zidentyfikowanie elementów majątku nieruchomego i rzeczowego oraz umów, zobowiązań i należności Spółki Dzielonej przyporządkowanych do Działalności Deweloperskiej.

Reasumując, Działalność Deweloperska spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego, która warunkuje uznanie jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy uznać, że Działalność Deweloperska stanowi jednostkę wyodrębnioną również pod względem finansowym. Spółka Dzielona, co prawda, nie prowadzi dla Działalności Deweloperskiej odrębnej księgowości i nie sporządza odrębnych sprawozdań finansowych, bowiem dotychczas stanowiła ona część większego podmiotu. Spółka Dzielona prowadzi natomiast odpowiednią ewidencję kosztową i przychodową, pozwalającą na wiarygodne określenie kosztów i przychodów związanych z Działalnością Deweloperską oraz zobowiązań i należności. Ponadto, dla Działalności Deweloperskiej dedykowane są własne rachunki bankowe służące bieżącej obsłudze rozliczeń wynikających z czynności dokonywanych w ramach zadań realizowanych przez Spółkę Dzieloną w związku z Działalnością Deweloperską.

Prowadzone przez Spółkę Dzieloną ewidencje pozwalają na stworzenie dla Działalności Deweloperskiej sprawozdań finansowych, kalkulacji wyniku finansowego i innych kluczowych wskaźników finansowych dla celów zarządczych. W szczególności dotyczy do wyniku (przychody minus koszty budowy) na sprzedaży mieszkań i lokali usługowych. Specyfika odrębności finansowej przejawia się również w odmiennym sposobie finansowania inwestycji deweloperskich, gdzie znaczna część finansowania pochodzi z zaliczek wpłacanych przez nabywców lokali.

Zainteresowani stoją więc na stanowisku, że Działalność Deweloperska spełnia przesłankę wyodrębnienia finansowego, warunkującego uznanie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę opisane we wniosku elementy Działalności Deweloperskiej oraz stanowiska prezentowane przez organy skarbowe i sądy administracyjne, w ocenie Zainteresowanych, Działalność Deweloperska cechuje się wymaganym na gruncie art. 4a pkt 4 ustawy o CIT wyodrębnieniem funkcjonalnym, organizacyjnym i finansowym. Działalność Deweloperska może stanowić samodzielnie funkcjonujące przedsiębiorstwo. W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań - składający się na Działalność Deweloperską, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o CIT.

Ad. 3

Zdaniem Zainteresowanych, planowany Podział przez wydzielenie Wnioskodawcy nie będzie skutkować dla Spółki Przejmującej powstaniem dochodu (przychodu) podlegającego opodatkowaniu. Poniżej Zainteresowani szczegółowo uzasadniają swoje stanowisko.

Podstawowe kwestie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki przejmującej (lub nowo zawiązanej) przy podziale lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy art. 7b ust. 1 pkt 1 i ust. 1a), art. 12 ust. 1 pkt 8c, art. 12 ust. 1 pkt 8d oraz art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b ustawy o CIT, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

- przychody spółki dzielonej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 7b ust. 1a ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8c oraz pkt 8d ustawy o CIT, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności:

- ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników;

- ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

Przez wartość emisyjną rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT, w przypadku gdy spółka przejmująca posiada udział w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, przychodem jest ustalona, w części odpowiadającej udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, na dzień poprzedzający dzień łączenia lub Podziału, wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą ponad cenę nabycia udziałów (akcji) tej spółki w podmiocie przejmowanym.

Przepis ten nie znajdzie zastosowania do sytuacji przedstawionej w pytaniu. W okresie poprzedzającym Podział Spółka Przejmująca nie będzie posiadała udziałów Spółki Dzielonej. Poza udziałowcem Spółki Dzielonej w ramach podziału do Spółki Przejmującej nie będą przystępowały inne podmioty. W rezultacie, nie znajdzie zastosowania przepis art. 12 ust. 1 pkt 8f ustawy o CIT.

Z kolei w świetle art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się wartości tych składników majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą, które spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu dzielonego oraz przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu. Wartość rynkowa składników przenoszonych do Spółki Przejmującej będzie wyższa od ich wartości podatkowej w Spółce Dzielonej. Dlatego, w Spółce Dzielonej potencjalnie może powstać przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT.

Jednocześnie, w wyniku planowanego Podziału, w stosunku do otrzymanych składników majątku Spółka Dzielona przyjmie dla celów podatkowych wartości wynikające z ksiąg Spółki Dzielonej. Wartość emisyjna udziałów wydanych przez Spółkę Przejmującą będzie odpowiadać wartości rynkowej majątku otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w ramach podziału. Wartość ta będzie większa od wartości podatkowej składników majątku. Dodatkowo, Spółka Przejmująca przypisze w całości przejęty majątek do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Mając na uwadze powyższe, w oparciu o treść art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT podział powinien pozostawać neutralny na gruncie podatku dochodowego z perspektywy Spółki Przejmującej. Powyższa interpretacja przepisów prawa podatkowego została zaprezentowana przykładowo przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 8 kwietnia 2022 r., 0111-KDIB2-1.4010.263.2022.3.AP.

Jednocześnie, w Spółce Dzielonej nie powstanie zatem przychód podatkowy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8d, bowiem wartości emisyjna udziałów będzie odpowiadać wartości rynkowej przejmowanego majątku.

Zauważyć przy tym należy, że w myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, przepisów ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 14 tej ustawy, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym u podstaw planowanej transakcji leżą aspekty ekonomiczne działania. Planowany Podział ma na celu przede wszystkim rozdzielenie do odrębnych podmiotów prawnych (spółek z ograniczoną odpowiedzialnością) odrębnych rodzajów działalności, tj. oddzielenie Działalności Deweloperskiej (związanej z budową lokali w celu ich sprzedaży) od usługowego wykorzystania lokali mieszkalnych, zarządzaniem zasobami przeznaczonymi na najem komercyjny i czerpaniem z nich pożytków w postaci wynagrodzenia za świadczone usługi (Działalność PRS).

Brak wyraźnego rozdzielenia Działalności Deweloperskiej od Działalności PRS prowadziłby do niepożądanego mieszania się jednej spółce ryzyk prawnych typowych dla usługowego wykorzystania lokali lokali (np. w zakresie sporów z osobami korzystającymi z lokali) i typowych dla działalności deweloperskiej (np. proces budowy, odpowiedzialność za zobowiązania wobec kontraktorów) czy też biznesowych (np. odmienne wskaźniki rentowności, odmienna specyfika bieżącego i strategicznego zarządzania).

Rozdzielenie obu w/w typów działalności wpisuje się również w strategię Grupy do której należy Spółka Dzielona i Spółka Przejmująca. Strategia ta obejmuje realizację projektów związanych z budynkami mieszkalnymi przeznaczonymi na wynajem instytucjonalny i ich pełne oddzielenie od prowadzonej dotychczas działalności deweloperskiej. Oddzielenie inwestycji deweloperskiej od inwestycji PRS do odrębnego podmiotu umożliwi też większą elastyczność na okoliczność ewentualnego wyjścia z inwestycji w przyszłości. Wydzielenie ze Spółki Dzielonej rozpoczętego Projektu PRS w ramach Działalności PRS do odrębnego podmiotu jest więc zasadne z perspektywy strategicznych celów Grupy.

W związku z powyższym, w opisanym zdarzeniu przyszłym planowany Podział i związane z nim przeniesienie na Spółkę Przejmującą Działalności PRS nie będzie powodować powstania przychodu po stronie Spółki Przejmującej.

Ad.4

Zdaniem Zainteresowanych, planowany Podział przez wydzielenie Wnioskodawcy nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy (jako Spółki Dzielonej) powstaniem dochodu (przychodu) podlegającego opodatkowaniu. Poniżej Zainteresowani szczegółowo uzasadniają swoje stanowisko.

Z perspektywy Spółki Dzielonej, skutki podatkowe podziału przez wydzielenie zostały uregulowane w art. 12 ust. 1 pkt 9 oraz art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - przychodem spółki dzielonej jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub wydzielenia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio. Z powyższego przepisu wynika jednocześnie, że dla spółki dzielonej przychód nie powstanie w przypadku podziału przez wydzielenie, jeśli majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce dzielonej będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zgodnie z argumentacją przedstawioną przez Wnioskodawcę w odniesieniu do pytań nr 1 oraz 2, zarówno Działalność PRS, jak i Działalność Deweloperska stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej. W konsekwencji planowany Podział nie będzie skutkować dla Spółki Dzielonej powstaniem przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Powyższa interpretacja przepisów prawa podatkowego została zaprezentowana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 15 marca 2022 r., nr: 0111-KDIB2-1.4010.527.2021.3.AP.

Podział nie powinien również skutkować powstaniem przychodu z innych tytułów. Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa - do przychodów nie zalicza się wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalonej na dzień podziału lub wydzielenia.

Jak zostało wskazane wyżej, w ocenie Zainteresowanych majątek przejmowany na skutek podziału przez wydzielenie przez Spółkę Przejmującą stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Dodatkowo zdaniem Zainteresowanych, majątek pozostający po stronie Spółki Dzielonej, również stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o CIT. Stąd planowany Podział nie będzie skutkować dla Spółki Dzielonej powstaniem przychodu. Ponownie zauważyć przy tym należy, że w myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT przepisów ust. 4 pkt 3h nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W tym zakresie również aktualna pozostaje argumentacja Zainteresowanych zaprezentowana powyżej, zgodnie z którą u podstaw planowanej transakcji leżą aspekty ekonomiczne działania. Podział ten ma na celu przede wszystkich rozdzielenie do odrębnych podmiotów prawnych (spółek z ograniczoną odpowiedzialnością) odrębnych rodzajów działalności, tj. Działalności Deweloperskiej (działalności deweloperskiej związanej z budową i sprzedażą lokali mieszkalnych) i Działalności PRS (działalności związanej przystosowaniem instytucyjnym wynajem lokali mieszkalnych), z uwagi na odmienność ryzyk i odpowiedzialności wynikających oraz odmienność specyfiki tych różnych rodzajów działalności. Niezależenie, planowany Podział nie będzie skutkował dla Spółki Dzielonej powstaniem przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotem tej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 1, nr 2, nr 3 i nr 4 w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W zakresie dotyczącym podatku od towarów i usług (objętym pytaniem oznaczonym we wniosku nr 5) oraz podatku od czynności cywilnoprawnych (objętym pytaniem oznaczonym we wniosku nr 6) zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

W tym miejscu przywołać należy pełne brzmienie:

art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, w myśl którego:

Powyższe pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie.

Ponadto podkreślić należy, że ustalenia czy przeprowadzony podział Spółki Dzielonej zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie tut. Organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

[…] (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego […]. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.