Interpretacja indywidualna z dnia 28 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.11.2023.1.KF

Obowiązki płatnika z tytułu zwrotu pracownikom dodatkowych kosztów związanych z wykorzystaniem w podróży służbowej prywatnego samochodu (opłaty za parkowanie i autostrady).

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika z tytułu zwrotu pracownikom dodatkowych kosztów związanych z wykorzystaniem w podróży służbowej prywatnego samochodu. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Są Państwo przedsiębiorstwem działającym w sferze (…), zatrudniającym pracowników. Charakter Państwa działalności wymaga, aby pracownicy odbywali podróże służbowe – głównie w celach obsługi klientów (uzgodnienia, prace serwisowe itp.). Są to podróże służbowe w rozumieniu art. 77(5) § 1 Kodeksy pracy – zarówno krajowe, jak i zagraniczne. Z reguły pracownicy odbywają podróże służbowe swoimi samochodami prywatnymi. W związku z przejazdami samochodami konieczne jest ponoszenie szeregu różnych wydatków: bezpośrednio eksploatacyjne (m. in. paliwo, inne płyny eksploatacyjne, ubezpieczenie, przeglądy, mycie) oraz dodatkowe, a w szczególności opłaty parkingowe i autostradowe. Bywa też tak, że pracownicy prywatnymi samochodami dojeżdżają na lotniska i parkują te samochody na parkingach przy lotniskach.

W związku z tym, że pracownicy wykorzystują własne samochody w czasie podróży służbowych, na podstawie przepisów § 3 ust. 3 i 4 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (dalej: „rozporządzenie delegacyjne”) oraz Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (dalej: „rozporządzenie samochodowe”), pracownikom tym wypłacane są należności będące zwrotem kosztów przejazdu zgodnie z wymienionymi przepisami. Należności te nie przekraczają norm określonych w § 3 rozporządzenia samochodowego i na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy zwolnione są od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zwrot kosztów przejazdów, o którym mowa jest w rozporządzeniu samochodowym, obejmuje wydatki eksploatacyjne, które ponosi delegowany pracownik (paliwo, inne płyny eksploatacyjne, ubezpieczenie, przeglądy, mycie itp.). Jednakże pozostają jeszcze inne wydatki związane z podróżą służbową samochodami, ale nie będące wydatkami eksploatacyjnymi samochodowymi, takie jak: opłaty za parkowanie oraz autostrady. Powstają zatem wątpliwości, które znalazły wyraz w postawionym pytaniu.

Pytanie

Czy opłaty za parkowanie oraz autostrady wchodzą do kosztów przejazdu wypłacanych zgodnie z zasadami określonymi w § 3 ust. 4 rozporządzenia delegacyjnego, czy też pracodawca może wypłacać zwrot za te opłaty odrębnie i zwracane kwoty korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, opłaty za parkowanie oraz autostrady nie wchodzą do kosztów przejazdu wypłacanych zgodnie z zasadami określonymi w § 3 ust. 4 rozporządzenia delegacyjnego, a w związku z tym pracodawca może wypłacać zwrot za te opłaty odrębnie i zwracane kwoty korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Kwestia zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych zwrotu kosztów podroży służbowej uregulowana jest w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy:

diety i inne należności za czas:

a)podróży służbowej pracownika,

b)podróży osoby niebędącej pracownikiem

– do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Przepis ten bezpośrednio odsyła do rozporządzenia delegacyjnego. W rozporządzeniu tym wymieniono należności z tytułu podróży służbowych. Przepis § 2 tego rozporządzenia stanowi:

§ 2.

Z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1)diety;

2)zwrot kosztów:

a)przejazdów,

b)dojazdów środkami komunikacji miejscowej,

c)noclegów,

d)innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Analiza zacytowanego przepisu wskazuje, że rozporządzenie jednoznacznie odróżnia koszty przejazdów od innych niezbędnych udokumentowanych wydatków. Kolejne przepisy rozporządzenia delegacyjnego rozwijają powyższy katalog, a mianowicie:

§3.

1)Środek transportu właściwy do odbycia podróży krajowej lub podróży zagranicznej, a także jego rodzaj i klasę, określa pracodawca.

2)Pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu, wraz ze związanymi z nimi opłatami dodatkowymi, w tym miejscówkami, z uwzględnieniem posiadanej przez pracownika ulgi na dany środek transportu, bez względu na to, z jakiego tytułu ulga przysługuje.

3)Na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży krajowej lub podróży zagranicznej samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy.

4)W przypadkach, o których mowa w ust. 3, pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1265 oraz z 2013 r. poz. 21).

§ 4.

1)Pracownikowi, który w czasie podróży krajowej lub podróży zagranicznej poniósł inne niezbędne wydatki związane z tą podróżą, określone lub uznane przez pracodawcę, zwraca się je w udokumentowanej wysokości.

2)Wydatki, o których mowa w ust. 1, obejmują opłaty za bagaż, przejazd drogami płatnymi i autostradami, postój w strefie płatnego parkowania, miejsca parkingowe oraz inne niezbędne wydatki wiążące się bezpośrednio z odbywaniem podróży krajowej lub podróży zagranicznej.

W myśl zacytowanych przepisów rozporządzenia, zwrot kosztów przejazdu samochodem niebędącym własnością pracodawcy następuje na podstawie tzw. kilometrówki przy zastosowaniu stawki nie wyższej, niż określona w rozporządzeniu samochodowym. Natomiast inne wydatki wiążące się bezpośrednio z odbywaniem podróży służbowej wymieniono w § 4 rozporządzenia delegacyjnego. Wydatki na przejazd drogami płatnymi i autostradami oraz postój w strefie płatnego parkowania i miejsca parkingowe zostały w tym przepisie wymienione wprost, więc stanowią one inne niezbędne wydatki, odrębną od kosztów przejazdu kategorię wydatków.

Stąd też zwrot przez pracodawcę tych wydatków nie wchodzi do kosztów przejazdu kalkulowanych tzw. kilometrówką, zgodnie z zasadami określonymi w § 3 ust. 4 rozporządzenia delegacyjnego.

Na podstawie przepisu art. 77(5) Kodeksu pracy, pracodawca ma obowiązek wypłaty należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. A zatem, zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy zwrot wydatków na przejazd drogami płatnymi i autostradami, postój w strefie płatnego parkowania, miejsca parkingowe będzie dla pracownika zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko potwierdzają liczne indywidualne interpretacje przepisów podatkowych, np. decyzja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 października 2018 r. 0112-KDIL3-1.4011.344.2018.3.AMN, pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 17 października 2016 r., nr ITPB2/4511-656/16-1/B.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią:

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przy czym, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są m.in. określone w art. 10 ust. 1 pkt 1:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Użyty w ww. przepisie zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, że w każdym przypadku, w którym uzyska on realną korzyść, będzie powstawał obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawodawca do przychodów ze stosunku pracy zalicza bowiem nie tylko otrzymane pieniądze, ale i świadczenia, które przybrały postać rzeczy (produktu), wykonania usługi, bądź udostępnienia rzeczy lub praw.

Na podmiocie dokonującym ww. świadczeń (pracodawcy) ciążą natomiast obowiązki płatnika, od 1 stycznia 2023 r. wynikające z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Jednakże, jak wynika z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zwolnienie, przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przysługuje do wysokości limitów określonych w odrębnych przepisach. Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są: rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (t. j. Dz. U. z 2013 r. poz. 167 ze zm.), a w zakresie dotyczącym zwrotu kosztów używania samochodu prywatnego w podróży służbowej – także rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 27 poz. 271 ze zm.).

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej:

W myśl § 2 powołanego rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej:

Jak stanowi § 3 ust. 1 cyt. rozporządzenia:

Przy czym, zgodnie z § 3 ust. 3 tego rozporządzenia:

Natomiast, jak wynika z treści § 3 ust. 4 ww. rozporządzenia:

Zgodnie z § 5 ust. 1 powołanego rozporządzenia:

Stosownie zaś do § 5 ust. 2 ww. rozporządzenia:

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Państwa pracownicy odbywają podróże służbowe. Z reguły pracownicy odbywają podróże służbowe swoimi samochodami prywatnymi. W związku z przejazdami samochodami konieczne jest ponoszenie szeregu różnych wydatków: bezpośrednio eksploatacyjne (m. in. paliwo, inne płyny eksploatacyjne, ubezpieczenie, przeglądy, mycie) oraz dodatkowe, a w szczególności opłaty parkingowe i autostradowe. Bywa też tak, że pracownicy prywatnymi samochodami dojeżdżają na lotniska i parkują te samochody na parkingach przy lotniskach.

Państwa wątpliwości dotyczą objęcia ww. zwolnieniem, wynikającym z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwrotu dodatkowych wydatków ponoszonych przez pracowników, związanych z wykorzystaniem przez nich w podróży służbowej prywatnego samochodu, dotyczących opłat za płatne parkingi oraz opłat za autostrady.

Wobec powyższego należy wskazać, że otrzymany przez pracowników zwrot dodatkowych udokumentowanych kosztów – z tytułu opłat za płatne parkingi oraz opłat za autostrady – związanych z wykorzystaniem w podróży służbowej samochodu prywatnego, może zostać objęty zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile zostaną spełnione warunki związane z korzystaniem z tej preferencji. Kluczowym jest jednak użyty przez ustawodawcę zwrot „podróż służbowa”.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji podróży służbowej. Dlatego w tej kwestii należy posłużyć się definicją zawartą w ustawie z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 ze zm.). Zgodnie z art. 77⁵ § 1 Kodeksu pracy:

Podróżą służbową jest zatem taki wyjazd, który odbywa się na polecenie pracodawcy i jest związany ze świadczeniem pracy poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy.

Przepis § 2 pkt 2 lit. d rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej odnosi się do należności pieniężnych innych niż diety oraz zwrot kosztów przejazdów i dojazdów oraz noclegów, tj. np. do zwrotu kosztów z tytułu opłat za parking lub przejazd autostradą, opłaty za postój w strefie płatnego parkowania itp.

Zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej:

Stosownie zaś do § 4 ust. 2 ww. rozporządzenia:

Podsumowując, w związku z odbywaniem podróży służbowych zwrot pracownikom dodatkowych udokumentowanych kosztów związanych z wykorzystaniem w podróży służbowej samochodu prywatnego, takich jak: opłaty za płatne parkingi, opłaty za autostrady, stanowi dla pracowników przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże podlegający zwolnieniu na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a tej ustawy. W konsekwencji nie ciążą na Państwu obowiązki płatnika w związku ze zwrotem pracownikom ww. kosztów.

Przy czym kwota zwolnienia z tytułu zwrotu kosztów z tytułu opłat za płatne parkingi oraz opłat za autostrady nie podlega wliczeniu do kwoty zwolnienia limitowanego, dotyczącego kosztów samego przejazdu (tzw. kilometrówki).

W odniesieniu do powołanych we wniosku pism organów podatkowych informujemy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).