Interpretacja indywidualna z dnia 27 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.839.2022.4.EJ

Czy w związku z przekształceniem Wnioskodawcy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w trybie art. 5841 - art. 58413 Kodeks Spółek Handlowych oraz wynikającym z Przekształcenia przejęciem przez Spółkę składników majątku służących Wnioskodawcy do wykonywania działalności kantorowej, po stronie Spółki powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 lutego 2023 r. (wpływ 20 lutego 2023 r.)

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego m.in. w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy w związku z przekształceniem Wnioskodawcy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w trybie art. 584¹ - art. 584¹³ Kodeks Spółek Handlowych oraz wynikającym z Przekształcenia przejęciem przez Spółkę składników majątku służących Wnioskodawcy do wykonywania działalności kantorowej, po stronie Spółki powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 lutego 2023 r. (wpływ 20 lutego 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność kantorowa w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. - Prawo dewizowe (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 309), a więc działalność regulowana polegająca na kupnie i sprzedaży wartości dewizowych oraz pośrednictwie w ich kupnie i sprzedaży.

Wnioskodawca, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest również czynnym podatkiem VAT w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Wnioskodawca prowadzi pełną księgowość zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 217, dalej: „UoR”).

W związku z perspektywą dynamicznego rozwoju działalności kantorowej rozważane jest przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”). Podstawę prawną przekształcenia będą stanowiły art. 584¹ - art. 584¹³ ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1467, dalej: „KSH”). Rejestracja przekształcenia, które obecnie jest już w fazie realizacji, planowane jest na początek 2023 r. (dalej: „Przekształcenie”). W wyniku Przekształcenia, Spółka przejmie składniki majątku należące do Wnioskodawcy, służące mu przed Przekształceniem do wykonywania działalności kantorowej.

Wartość objętego majątku zostanie w części przekazana na kapitał zakładowy, a w części na kapitał zapasowy Spółki.

Spółka będzie miała siedzibę oraz zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w związku z czym zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT będzie polskim rezydentem podatkowym podlegającym obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce bez względu na miejsce ich osiągania.

Planowane jest, aby przekształcona Spółka była opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy o CIT.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w wyniku przekształcenia działalności Wnioskodawcy (dalej: „Spółka”) nie będzie zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Przedmiotem działalności Spółki będzie bowiem działalność zwolnią z opodatkowania, tj. działalność w zakresie wymiany walut (art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT). Jednocześnie wskazali Państwo, że Spółka zostanie zarejestrowana jak podatnik VAT zwolniony (art. 96 ust, 3 ustawy o VAT).

Pytanie

Czy w związku z przekształceniem Wnioskodawcy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w trybie art. 584¹ - art. 584¹³ KSH oraz wynikającym z Przekształcenia przejęciem przez Spółkę składników majątku służących Wnioskodawcy do wykonywania działalności kantorowej, po stronie Spółki powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o CIT? (pytanie ostatecznie przeformułowane w uzupełnieniu wniosku, pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przekształceniem Wnioskodawcy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w trybie art. 584¹ - art. 584¹³ KSH i przejęciem przez Spółkę składników majątku służących Wnioskodawcy przed przekształceniem do wykonywania działalności kantorowej, po stronie Spółki nie powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT do przychodów podlegających opodatkowaniu nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela.

Mając na uwadze, że majątek przedsiębiorcy przekształcanego związany z wykonywaniem działalności gospodarczej - w wyniku przekształcenia - zostaje przeniesiony na spółkę przekształconą w celu pokrycia jej kapitału zakładowego, należy uznać, że do takiego przekształcenia będzie miał zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT. Należy bowiem jeszcze raz podkreślić, że spółka przekształcana nie otrzymuje na pokrycie swojego kapitału zakładowego żadnych wkładów. Jednym źródłem pokrycia jej kapitałów własnych pozostaje majątek przekształcanego przedsiębiorcy.

Należy jednak zaznaczyć, że nie cała wartość majątku Wnioskodawcy która zostanie przeniesiona w wyniku Przekształcenia na Spółkę zostanie odniesiona na kapitał zakładowy Spółki. Część wartości przeniesionego majątku zostanie odniesiona na kapitał zapasowy Spółki. W tym zakresie zastosowanie znajdzie odpowiednio art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodu podatkowego nie stanowią kwoty i wartości stanowiące nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów, otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy.

Należy podkreślić, że w związku z Przekształceniem Wnioskodawca otrzyma udziały w Spółce powstałej w wyniku przekształcenia (art. 584² § 3 KSH). W toku Przekształcenia dojdzie więc do wydania przez Spółkę udziałów (których łączna wartość nominalna będzie równa wysokości kapitału zakładowego spółki). Będzie zatem istniał ścisły związek pomiędzy otrzymaniem przez Spółkę składników majątku Wnioskodawcy a wydaniem mu udziałów (źródłem obu zdarzeń będzie Przekształcenia). Dlatego wartość otrzymanego przez Spółkę majątku w wyniku Przekształcenia, ponad wartość nominalną wydanych udziałów, będzie korzystała z wyłączenia, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT.

Tym samym łączne zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz pkt 11 prowadzi do wniosku, że w związku z przekształceniem Wnioskodawcy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w trybie art. 584¹ - art. 584¹³ KSH i przejęciem przez Spółkę składników majątku służących Wnioskodawcy do wykonywania działalności kantorowej, po stronie Spółki nie powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 551 § 5 Kodeksu spółek handlowych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm., dalej jako: „ksh”):

Przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę kapitałową, np. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością dokonuje się na podstawie uregulowań zawartych w art. 584¹ do art. 584¹³ ksh.

Stosownie do art. 584² § 1 ksh:

W myśl art. art. 584² § 2 ksh:

Zgodnie z art. 584² § 3 ksh:

Kwestie sukcesji praw i obowiązków podatkowych związane z transformacjami podmiotowymi zostały natomiast unormowane w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.)

W myśl art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 93e Ordynacji podatkowej:

Mając na uwadze treść art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej należy stwierdzić, że z ograniczeniami wynikającymi z zastosowania art. 93e Ordynacji podatkowej spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która powstanie w wyniku przekształcenia osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki przekształcanej osoby fizycznej.

Zatem, aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych oraz ustalić, jakie przepisy w konkretnej sytuacji mogą znaleźć zastosowanie. Odrębne ustawy to każdy akt prawny rangi ustawowej, zarówno z zakresu prawa podatkowego, jak i pozapodatkowego.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że istotą przekształcenia jest zmiana formy prawnej, w której funkcjonuje dany podmiot. Podmiot przekształcany nie jest traktowany jako podmiot likwidowany, gdyż prowadzona przez niego działalność, przy wykorzystaniu tego samego majątku, będzie kontynuowana w innej formie prawnej. Skutkiem przekształcenia jest wstąpienie we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształcanego.

Przechodząc na grunt przepisów prawa podatkowego stwierdzić, należy że katalog przychodów podlegających opodatkowaniu określony został w przepisach art. 12-14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej jako: „updop”).

Regulacja art. 12 updop nie zawiera legalnej definicji przychodu, a jedynie precyzuje, przez przykładowe wyliczenie, rodzaje przychodów. Jednocześnie należy stwierdzić, że podatek dochodowy od osób prawnych posiada cechy podatku powszechnego, tj. podatku, który jest ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem – jako źródłem dochodu – jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Jednocześnie musi mieć charakter definitywny (dokonany) i mierzalny. Ponadto użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności” oznacza, że wykaz przychodów stanowi katalog otwarty, zaś zawarte w tym przepisie okoliczności określające przychody mają charakter przykładowy. Jednocześnie w przepisie art. 12 ust. 4 tej ustawy wyliczone zostały enumeratywnie te rodzaje przychodów uzyskiwanych przez podatnika, które nie stanowią podstawy ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu. Innymi słowy regulacja ta tworzy zamknięty katalog przychodów neutralnych podatkowo, co oznacza, że nie można go rozszerzać ponad te ich rodzaje, które wymienia ustawodawca.

I tak – zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop:

Użycie w tym przepisie sformułowania „otrzymane” oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania, czyli wpływu bezpośrednio do majątku podatnika, względnie na jego rachunek, wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami.

Dodatkowo należy wskazać, że o przychodzie można mówić wtedy, gdy następuje trwałe i definitywne przysporzenie majątkowe w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie którymi podmiot może rozporządzać jak właściciel.

Podsumowując należy stwierdzić, że w opisanym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym zmianie ulegnie jedynie forma prawna działania podmiotu. W związku z tym sam moment zmiany formy prawnej z jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę w Spółkę z o. o. będzie neutralny dla rozliczeń podatkowych Spółki z o. o. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W szczególności przekształcenie takie nie doprowadzi do konieczności rozpoznania przez Spółkę z o. o. przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Resumując, Państwa stanowisko w zakres ustalenia, czy w związku z przekształceniem Wnioskodawcy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w trybie art. 584¹ - art. 584¹³ KSH oraz wynikającym z Przekształcenia przejęciem przez Spółkę składników majątku służących Wnioskodawcy do wykonywania działalności kantorowej, po stronie Spółki powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o CIT należało uznać za prawidłowe.

Jednakże należy zaznaczyć, że w sprawie nie znajdują zastosowania powołane przez Państwa art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz pkt 11 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych. W analizowanej sprawie nie powstaje przychód z uwagi na brak przysporzenia majątkowego w związku z przekształceniem Wnioskodawcy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, a nie z uwagi na wyłączenia z przychodu zawarte w art. 12 ust. 4 updop.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 3, 4, 5, 6 wydane zostaną/zostały odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).