Interpretacja indywidualna z dnia 24 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-1.4012.14.2023.1.RMA

Prawo do korekty podatku naliczonego przez podatnika zwolnionego podmiotowo z tytułu kosztów partycypacji w przebudowie skrzyżowania.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do korekty podatku naliczonego. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Dnia 12 kwietnia 2021 r. Spółka zawarła z Gminą (…) umowę nr (…), przedmiotem której było określenie szczegółowych warunków technicznych realizacji przez Spółkę obowiązku przebudowy układu drogowego, tj. budowy chodnika i partycypacji w kosztach przebudowy skrzyżowania ulic (szczegółowo opisanych w umowie). Treść umowy zawiera oświadczenie zarządu Spółki, że konieczność budowy chodnika oraz partycypacji w kosztach przebudowy skrzyżowania spowodowana jest budową pawilonu handlowo-usługowego przewidzianą do realizacji na wskazanych działkach w (…). Zgodnie z treścią umowy Spółka miała obowiązek partycypacji w kosztach przebudowy skrzyżowania ulic poprzez wpłatę na konto Gminy (…) kwoty 101.213,42 zł brutto.

Decyzją nr (…) z 29 czerwca 2021 r. Prezydent (…) zatwierdził projekt zagospodarowania terenu oraz projekt architektoniczno-budowlany i udzielił Spółce pozwolenia na budowę wskazanego wyżej pawilonu handlowo-usługowego.

Dnia 21 lipca 2021 r. w ramach porozumienia dodatkowego zawartego przez Spółkę z:

‒A,

‒B oraz

‒C

Spółka zobowiązała się niezwłocznie wykonywać wszelkie prawa i obowiązki wynikające z pozwolenia na budowę, w tym podejmować wszelkie wymagane czynności celem umożliwienia Inwestorowi (A), B oraz Spółce D (która pełni w ramach Inwestycji funkcję wykonawcy zgodnie z umową z 22 grudnia 2020 r. o wykonanie prac projektowych, uzyskanie pozwolenia na budowę oraz wykonanie robót budowlanych w postaci budowy obiektu handlowego „(…)” - umowa w formule „zaprojektuj i wybuduj”) należytego wykonania Inwestycji, w szczególności w sposób umożliwiający jej prawidłową i terminową realizację - paragraf 1 pkt 3 porozumienia.

W paragrafie 2 tego porozumienia Inwestor (A), w terminie 2 dni od dnia doręczenia noty obciążeniowej przez Spółkę, zobowiązał się zwrócić Spółce rzeczywiście poniesioną, udokumentowaną i wpłaconą na rachunek Gminy (…), wskazany w umowie z dnia 12 kwietnia 2021 r. nr (…) zawartej pomiędzy Gminą a Spółką, kwotę partycypacji w kosztach przebudowy skrzyżowania ulic, w łącznej kwocie nie większej niż 101.213,42 zł brutto.

Z kolei w paragrafie 4 porozumienia Spółka wyraziła zgodę na przeniesienie na Inwestora (A) w całości i bez jakichkolwiek ograniczeń Pozwolenia na budowę, w tym praw i obowiązków wynikających z Pozwolenia na budowę - tj. decyzji Prezydenta (…) z 29 czerwca 2021 r. o zatwierdzeniu projektu architektoniczno-budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę.

Dnia 28 lipca 2021 r. Gmina wystawiła na rzecz Spółki fakturę dokumentującą dokonaną przez Spółkę wpłatę na poczet „(…)” na wartość netto 82.287,33 zł, PTU 18.926,09 zł.

W miesiącu lipcu 2021 r. Spółka była podmiotowo zwolniona z VAT.

Z uwagi na zamiar wykorzystania nabytych usług do sprzedaży zwolnionej Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Z dniem 1 września 2021 r. Spółka zrezygnowała ze zwolnienia w podatku od towarów i usług.

Odsprzedaż nabytej usługi (dot. (...)) na rzecz A, nastąpiła dnia 17 września 2021 r., co udokumentowane zostało fakturą na kwotę netto 82.287,33 zł, PTU 18.926,09 zł.

Pytanie

Czy Spółka może dokonać korekty podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej dnia 28 lipca przez Gminę, a dokumentującej dokonaną przez Spółkę wpłatę na poczet „(…)” na wartość netto 82.287,33 zł, PTU 18.926,09 zł, zgodnie z postanowieniami art. 91 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Skoro nastąpiła zmiana przeznaczenia zakupionych usług, gdyż pierwotnie miały one służyć działalności zwolnionej z VAT, a później zostały wykorzystane do czynności opodatkowanych (odsprzedaż usług), Spółce przysługuje prawo do korekty kwoty podatku naliczonego zgodnie z postanowieniami art. 91 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, wynikającego z faktury wystawionej dnia 28 lipca 2021 r. przez Gminę.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy:

Jak wynika z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Według art. 86 ust. 11 ustawy:

Z kolei zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy:

Podkreślić należy, że ustawodawca umożliwił podatnikowi odliczenie podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 4 ustawy, zgodnie z którym:

Z treści art. 88 ust. 4 ustawy nie wynika, aby do nabycia uprawnienia do odliczenia kwoty podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury. Tak więc podatnik, w zakresie, w jakim nabyte towary wykorzystuje do czynności opodatkowanych, nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status czynnego podatnika VAT.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy:

Jak stanowi art. 91 ust. 4 ustawy:

W myśl art. 91 ust. 5 ustawy:

Na podstawie art. 91 ust. 6 ustawy:

Według art. 91 ust. 7 ustawy:

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy:

Z kolei art. 91 ust. 7b ustawy stanowi, że:

Zgodnie z art. 91 ust. 7c ustawy:

Stosownie do art. 91 ust. 7d ustawy:

W myśl art. 91 ust. 8 ustawy:

Należy zauważyć, że ustawa nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów, o ile występują przesłanki świadczące o tym, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej. Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast dla realizacji tego prawa konieczne jest m.in. posiadanie statusu podatnika VAT czynnego.

W myśl art. 96 ust. 1 ustawy:

Z kolei zgodnie z art. 96 ust. 3 ustawy:

Stosownie do art. 96 ust. 4 ustawy:

Ponadto w myśl art. 96 ust. 5 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że 12 kwietnia 2021 r. Spółka zawarta z Gminą (…) umowę, przedmiotem której było określenie szczegółowych warunków technicznych realizacji przez Spółkę obowiązku przebudowy układu drogowego, tj. budowy chodnika i partycypacji w kosztach przebudowy skrzyżowania ulic (szczegółowo opisanych w umowie). Konieczność budowy chodnika oraz partycypacji w kosztach przebudowy skrzyżowania spowodowana jest budową pawilonu handlowo-usługowego.

Decyzją z 29 czerwca 2021 r. Prezydent (…) zatwierdził projekt zagospodarowania terenu oraz projekt architektoniczno-budowlany i udzielił Spółce pozwolenia na budowę wskazanego pawilonu handlowo-usługowego.

Dnia 21 lipca 2021 r. w ramach porozumienia dodatkowego zawartego przez Spółkę m.in. z A - Inwestorem, Inwestor zobowiązał się zwrócić Spółce rzeczywiście poniesioną, udokumentowaną i wpłaconą na rachunek Gminy (…) kwotę partycypacji w kosztach przebudowy skrzyżowania ulic w łącznej kwocie nie większej niż 101.213,42 zł brutto.

Dnia 28 lipca 2021 r. Gmina wystawiła na rzecz Spółki fakturę dokumentującą, dokonaną przez Spółkę wpłatę na poczet „(…)”.

W miesiącu lipcu 2021 r. Spółka była podmiotowo zwolniona z VAT.

Z uwagi na zamiar wykorzystania nabytych usług do sprzedaży zwolnionej Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Z dniem 1 września 2021 r. Spółka zrezygnowała ze zwolnienia w podatku od towarów i usług.

Odsprzedaż nabytej usługi (dot. (...)) na rzecz A nastąpiła dnia 17 września 2021 r., co udokumentowane zostało fakturą.

Państwa wątpliwości dotyczą możliwości korekty podatku naliczonego zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, wynikającego z faktury wystawionej 28 lipca 2021 r. przez Gminę (...) dokumentującej dokonaną przez Spółkę wpłatę na poczet „(…)”.

Wskazać w tym miejscu należy, że w określonych ustawą przypadkach podatnicy uprawnieni są do korekty podatku naliczonego. Dotyczy to między innymi sytuacji, gdy podatnik nie miał prawa do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanych przez siebie towarów lub usług i nie dokonał takiego obniżenia, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (art. 91 ust. 7 ustawy). Dotyczy to więc również sytuacji, gdy podatnik korzystający dotychczas ze zwolnienia podmiotowego rezygnuje z możliwości dalszego korzystania z tego zwolnienia. W takim przypadku ustawodawca stworzył podatnikowi możliwość realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego na zasadach „korekty” w określonych przez ustawę terminach.

Taka przypadek zachodzi w opisanej sprawie.

W dniu 28 lipca 2021 r. w momencie wystawienia przez Gminę (...) faktury dokumentującej dokonaną przez Państwa wpłatę na poczet „(…)” byli Państwo zwolnieni podmiotowo od podatku VAT, nie przysługiwało zatem Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z tej faktury. Z dniem 1 września 2021 r. zrezygnowali Państwo z tego zwolnienia. 17 września 2021 r. dokonali Państwo odsprzedaży nabytej usługi (...), co zostało udokumentowane wystawioną fakturą. Doszło zatem do zmiany przeznaczenia nabytych usług do czynności opodatkowanych podatkiem od towarem i usług.

Zaistniała zatem przesłanka, o której mowa w ww. art. 91 ust. 7 ustawy, a tym samym mają Państwo prawo dokonać korekty nieodliczonego podatku naliczonego.

Stanowisko Państwa jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).