Interpretacja indywidualna z dnia 23 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.893.2022.2.AK

Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT wykonywanych przez Pana powtarzających się świadczeń na rzecz Spółki.

Interpretacja indywidualna  

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 grudnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 6 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wykonywanych przez Pana powtarzających się świadczeń na rzecz Spółki.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 lutego 2023 r. (data wpływu 15 lutego 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pan osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, której podstawowym zakresem są roboty związane z budową linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych. Jest Pan zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Posiada Pan również udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością mającej siedzibę w Polsce.

Zgodnie z postanowieniami umowy spółki, w oparciu o art. 176 Kodeksu Spółek Handlowych, jako Wspólnik, zobowiązany Pan jest do świadczenia na jej rzecz powtarzających się świadczeń niepieniężnych za wynagrodzeniem. W umowie Spółki określony jest szczegółowo rodzaj oraz zakres tych świadczeń.

Obejmuje on następujące czynności:

‒rozliczanie prac Podwykonawców,

‒udział w naradach koordynacyjnych na budowie,

‒przygotowanie dokumentacji powykonawczej,

‒udział w komisjach odbiorowych, roboty końcowe i etapowe,

‒rozliczenia finansowe poszczególnych kontraktów,

‒negocjacje warunków realizacji zawieranych kontraktów.

Świadczenia wykonywane mają być w wymiarze czasu 64 godzin w miesiącu kalendarzowym, z czym związane jest określone wynagrodzenie.

Wykonywane przez Pana stałe świadczenia są częścią usług świadczonych przez Spółkę na rzecz jej klientów.

Ryzyko gospodarcze za świadczone ww. czynności ponosi Spółka. W zakresie powyższych czynności nie jest zawarta inna odrębna umowa cywilna.

W uzupełnieniu wniosku, na pytania Organu:

1)Czy wynagrodzenie, które Pan otrzymuje z tytułu świadczenia usług na rzecz Spółki, stanowi przychód, o którym mowa w przepisach art. 12 ust. 1-6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021r., poz. 1128, z późn. zm.)? Należy wskazać konkretny ustęp art. 12 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

2)Czy wynagrodzenie, które Pan otrzymuje z tytułu świadczenia usług na rzecz Spółki, stanowi przychód, o którym mowa w przepisach art. 13 pkt 2-9 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Należy wskazać konkretny punkt art. 13 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

3)Czy wynagrodzenie, które Pan otrzymuje z tytułu świadczenia usług na rzecz Spółki jest stałym wynagrodzeniem? Czy występuje również jakaś część wynagrodzenia zmiennego? Jeśli tak, to jaka i od czego zależy?

4)Czy ma Pan wpływ na wysokość przyznanego Panu wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług na rzecz Spółki? Jeśli tak, to w jaki sposób?

5)Czy angażuje Pan samodzielnie zasoby ludzkie lub materialne do wykonywania usług na rzecz Spółki?

6)Czy z umowy Spółki wynika, iż dysponuje Pan niezależnością i samodzielnością w działaniu? Jeśli tak, prosimy szczegółowo opisać w czym przejawia się samodzielność i niezależność w Pana działaniu?

7)Czy ponosi Pan odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez Pana na rzecz Spółki?

wskazał Pan:

1)Wynagrodzenie, które otrzymuję od Spółki za wykonywanie czynności w ramach świadczeń niepieniężnych na rzecz Spółki nie stanowi dla mnie przychodu wymienionego w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022r., poz. 2647, ze zm.).

2)Wynagrodzenie, które otrzymuję od Spółki za wykonywanie czynności w ramach świadczeń niepieniężnych na rzecz Spółki nie stanowi dla mnie przychodu, o którym mowa w przepisie art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

3)Umową Spółki zobowiązany jestem do wykonywania świadczeń w wymiarze 64 godzin w miesiącu, za co ustalone jest określone wynagrodzenie. W przypadku gdy ilość poświęconych godzin na wykonywanie ww. świadczeń jest mniejsza niż ustalona w umowie Spółki, wynagrodzenie zostaje określone proporcjonalnie.

4)Wynagrodzenie określone jest uchwałą Zarządu zgodnie z zapisami umowy Spółki w tym zakresie. Nie mam wpływu na jego wysokość.

5)Usługi w ramach stałych świadczeń, wykonuję w oparciu o udostępnione przez Spółkę zasoby rzeczowe w postaci np. komputera, telefonu, materiałów biurowych.

6)W umowie Spółki nie ma zapisów co do niezależności i samodzielności przy wykonywaniu usług na jej rzecz w ramach stałych świadczeń. Umową Spółki określony jest wymiar czasu jaki mam poświęcić na ich wykonanie , tj. 64 godziny miesięcznie oraz zakres i charakter usług.Jednak godziny pracy w danym dniu ustalam samodzielnie. Spółka nie instruuje mnie odnośnie sposobu wykonania świadczeń. Praca jest wykonywana zarówno w siedzibie Spółki jak i innych miejscach prowadzenia przez nią działalności.

7)Za świadczone usługi nie ponoszę odpowiedzialności wobec osób trzecich.

Pytanie

Czy wykonywane przez Pana na rzecz Spółki powtarzające się świadczenia, opisane pkt 61 część G niniejszego wniosku podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, czynności wykonywane w ramach stałych powtarzających się świadczeń na rzecz Spółki nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT.

Powyższe czynności nie mają cech samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej, ponieważ świadczenia na rzecz Spółki, wykonywane są przy użyciu jej infrastruktury oraz na jej ryzyko, nie powodując Pana odpowiedzialności za działania wobec osób trzecich, będących jednocześnie usługobiorcami Spółki. Również określone za nie wynagrodzenie, jest stałe i niezależne od efektów tych świadczeń i ewentualnych szkód wyrządzonych Spółce czy osobom trzecim.

Do wykonywania powtarzających się świadczeń jest Pan zobowiązany umową Spółki, nie zaś umową cywilno-prawną pomiędzy Panem, a Spółką co do odpłatnego świadczenia usług. Są one zatem Pana osobistym zobowiązaniem związanym z posiadanymi w Spółce udziałami, nałożonym zgodnie z art. 176 Kodeksu Spółek Handlowych.

Dlatego też, powtarzające się świadczenia wykonywane na rzecz Spółki, nie są czynnościami, które w świetle ustawy o VAT podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Jak wynika z powyższych przepisów ustawy, pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo uniwersalnie. Usługą jest świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy. Nie ma więc znaczenia osoba odbiorcy świadczenia. Usługami są zarówno świadczenia wykonane na rzecz konsumentów, jak i dla przedsiębiorców, a usługą będzie takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Powyższe oznacza, że świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT jest każde świadczenie odpłatne, które powoduje powstanie przysporzenia po stronie odbiorcy na skutek działania wykonawcy świadczenia.

Należy wyjaśnić, że przepis art. 8 ust. 1 ustawy jest niejako dopełnieniem art. 7 ust. 1 ustawy i ma na celu objęcie opodatkowaniem każdej transakcji wykonywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która nie stanowi dostawy towarów, przez co realizowana jest w ten sposób zasada powszechności opodatkowania.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 3 ustawy:

Z przywołanego wyżej przepisu art. 15 ust. 3 ustawy wynika, że warunkiem dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, jest uznanie przychodów osiąganych z tytułu wykonywanych czynności za przychody wymienione w art. 12 ust. 1-6 (przychody z wykonywanej pracy) lub w art. 13 pkt 2-9 (przychody z działalności wykonywanej osobiście) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przywołany przepis art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług jest wynikiem dostosowania prawodawstwa krajowego do prawodawstwa wspólnotowego – art. 10 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

Zgodnie z postanowieniami art. 9 ust. 1 Dyrektywy:

Natomiast art. 10 Dyrektywy stanowi, że:

A zatem, wyłączone z opodatkowania są czynności, których prawodawca, zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, nie uznaje za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, pod warunkiem, że podmioty uzyskujące te przychody związane są ze zlecającym ich wykonanie więzami tworzącymi stosunek prawny co do warunków ich wykonania, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zlecającego za wykonanie tych czynności. Odpowiedzialność zlecającego wykonanie tych czynności, to odpowiedzialność wobec osób trzecich.

Przedmiotowe zagadnienie było również przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla przeciwko Recaudadores de Tributos de las Zonas primera y segunda, C-235/85 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Królestwu Niderlandów). TSUE w ww. orzeczeniach wskazał, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością. Zatem wyłączone z opodatkowania VAT są stosunki, które pod względem warunków wykonywania czynności, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zlecającego tożsame są ze stosunkiem pracy. Chodzi tutaj w szczególności o element podporządkowania zlecającemu, który jest charakterystyczny dla stosunku pracy.

Z opisu sprawy wynika, jest Pan zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Zgodnie z postanowieniami umowy spółki, jako Wspólnik, zobowiązany Pan jest do świadczenia na jej rzecz powtarzających się świadczeń niepieniężnych za wynagrodzeniem. W umowie Spółki określony jest szczegółowo rodzaj oraz zakres tych świadczeń.

Obejmuje on następujące czynności:

‒rozliczanie prac Podwykonawców,

‒udział w naradach koordynacyjnych na budowie,

‒przygotowanie dokumentacji powykonawczej,

‒udział w komisjach odbiorowych, roboty końcowe i etapowe,

‒rozliczenia finansowe poszczególnych kontraktów,

‒negocjacje warunków realizacji zawieranych kontraktów.

Świadczenia wykonywane mają być w wymiarze czasu 64 godzin w miesiącu kalendarzowym, z czym związane jest określone wynagrodzenie. Wykonywane przez Pana stałe świadczenia są częścią usług świadczonych przez Spółkę na rzecz jej klientów. Ryzyko gospodarcze za świadczone ww. czynności ponosi Spółka. W zakresie powyższych czynności nie jest zawarta inna odrębna umowa cywilna. Wynagrodzenie określone jest uchwałą Zarządu zgodnie z zapisami umowy Spółki w tym zakresie. Nie ma Pan wpływu na jego wysokość. W umowie Spółki nie ma zapisów co do niezależności i samodzielności przy wykonywaniu usług na jej rzecz w ramach stałych świadczeń. Za świadczone usługi nie ponosi Pan odpowiedzialności wobec osób trzecich.

Uznanie czynności usługowych za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy sprowadza się przede wszystkim do spełnienia wymogu samodzielności (niezależności) przy realizacji tych czynności.

Przy czym z przywołanego wyżej przepisu art. 15 ust. 3 ustawy wynika, że warunkiem dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, jest uznanie przychodów osiąganych z tytułu wykonywanych czynności za przychody wymienione w art. 12 ust. 1-6 (przychody z wykonywanej pracy) lub w art. 13 pkt 2-9 (przychody z działalności wykonywanej osobiście) ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

We wniosku wskazał Pan, że wynagrodzenie, które Pan otrzymuje od Spółki za wykonywane czynności na rzecz Spółki nie stanowi przychodu wymienionego w art. 12 ust. 1-6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz nie stanowi przychodu wymienionego w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem pytania, w pierwszej kolejności należy wskazać, że skoro wynagrodzenie otrzymywane za wykonywanie czynności nie stanowi przychodu, o którym mowa w przepisach art. 12 ust. 1-6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to dla ww. czynności świadczonych przez Pana nie jest spełniony warunek, o którym mowa w art. 15 ust. 3 pkt 1 ustawy.

Ponadto z cytowanego powyżej przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną, za które uzyskuje przychody wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

-wykonywania tych czynności,

-wynagrodzenia oraz

-odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem, użycie słowa „samodzielnie” w kontekście art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, wyklucza opodatkowanie pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą przez umowę o pracę lub inny stosunek prawny tworzący więzi (stosunek podporządkowania) między pracodawcą a pracownikiem co do (w zakresie) warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Oznacza to, że przychody z tytułu wykonywanych czynności nie tylko powinny być wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz także spełnione muszą zostać pozostałe kryteria przedmiotowe określające m.in. czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

W analizowanej sprawie, skoro wskazał Pan, że wynagrodzenie, które otrzymuje Pan od Spółki za wykonywanie przez Pana na rzecz Spółki powtarzających się świadczeń, nie stanowi przychodu, o którym mowa w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to analiza pozostałych warunków, o których mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, jest bezprzedmiotowa. Tym samym wykonywanie opisanych powtarzających się świadczeń nie mieści się w dyspozycji ww. przepisu.

Zatem, należy Pana uznać za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, wykonującego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a świadczenia wykonywane na rzecz Spółki za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, wykonywane przez Pana na rzecz Spółki powtarzające się świadczenia stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu powołanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy, do których nie ma zastosowania ograniczenie wynikające z art. 15 ust. 3 pkt 3 tej ustawy.

Zatem, wykonywane przez Pana na rzecz Spółki powtarzające się świadczenia na podstawie umowy, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

Tym samym, powtarzające się świadczenia wykonywane przez Pana na rzecz Spółki są odpłatnym świadczeniem usług, wykonywanym w ramach samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu powołanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy, a w konsekwencji podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

Tym samym Pana stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Wydając niniejszą interpretację tut. Organ jako element stanu faktycznego przyjął wskazane w opisie sprawy okoliczności, że wynagrodzenie, które otrzymuje Pan od Spółki za wykonywane czynności na rzecz Spółki nie stanowi przychodów wymienionych w art. 12 ust. 1-6 oraz w art.13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, ze zm.).