Interpretacja indywidualna z dnia 22 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.676.2022.2.AWY

Uznanie premii pieniężnych za uzupełnienie wynagrodzenia za odpłatne świadczenie usług, które nie stanowią rabatu na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz dokumentowanie tych czynności fakturami korygującymi.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania premii pieniężnych za wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług, które nie stanowią rabatu na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz dokumentowania tych czynności.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 stycznia 2023 r. (wpływ 2 lutego 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka jest wiodącym dystrybutorem rozwiązań fotowoltaicznych. Jednym z filarów działalności Spółki jest sprzedaż instalacji fotowoltaicznych. Spółka posiada sieć wyspecjalizowanych Kontrahentów, którzy dokonują sprzedaży tych produktów zarówno osobom fizycznym, jak i prawnym. Z tego tytułu dostają oni nie tylko wynagrodzenie podstawowe, ale również prowizje.

Przedmiotowa premia przewidziana jest dla Kontrahentów na podstawie umowy o współpracy, w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Sposób liczenia premii określa stosowny regulamin. Premia pieniężna jest uzależniona od wielkości sprzedaży.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

W nadesłanym do wniosku uzupełnieniu przyjęli Państwo jednolitą nomenklaturę do prawidłowego oznaczenia stron zobowiązanych, zgodnie z regulaminem do wypłaty i otrzymania premii pieniężnej, udokumentowania przyznanej premii pieniężnej:

‒Wnioskodawca (tj. wcześniej we wniosku: spółka, dostawca) - powyższe określenie oznacza spółkę A., będącą wnioskodawcą powyższego wniosku. Wnioskodawca zobowiązany jest do wypłaty premii pieniężnej na rzecz Kontrahenta w ramach świadczonych przez niego usług i spełnienia warunków szczegółowo opisanych w regulaminie prowizyjnym.

‒Kontrahent (tj. wcześniej we wniosku: agent, osoba współpracująca z A., nabywca, podatnik) - powyższe określenie oznacza osobę współpracującą ze spółką w ramach umowy o świadczenie usług w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej (B2B), która w ramach świadczonych usług na rzecz Wnioskodawcy zajmuje się sprzedażą jego produktów (w tym przede wszystkim – instalacji fotowoltaicznej) w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy. W ramach świadczonych usług na rzecz Wnioskodawcy, Kontrahent otrzymuje podstawowe wynagrodzenie oraz premię pieniężną określoną w regulaminie prowizyjnym dołączonym do zawartej umowy o świadczenie usług pomiędzy nimi.

Ponadto w nadesłanym do wniosku uzupełnieniu w odpowiedzi na pytania Organu wskazali Państwo:

1.Komu przyznają Państwo premię („agentowi / osobie współpracującej / Kontrahentowi / nabywcy” – komu?) i jak dokładnie wygląda procedura przyznania premii pieniężnej wynikająca z regulaminu?

2.Na jakich zasadach i za jakie świadczenia przyznawana jest premia i w jaki konkretnie sposób jest ustalane (weryfikowane), że warunki do wypłaty premii zostały przez otrzymującego premię spełnione (za pomocą jakich dokładnie mechanizmów/działań jest to ustalane)?

Odp. do pytań 1 i 2: Wnioskodawca przyznaję premię Kontrahentowi w ramach zawartej z nim umowy o świadczenie usług. Premię stanowi w tym przypadku finansowy ekwiwalent przysługujący Kontrahentowi za każdą prawidłowo podpisaną Umowę, po spełnieniu warunków szczegółowo określonych w regulaminie prowizyjnym stanowiącym załącznik do umowy o świadczenie usług. Umowę w takim przypadku stanowi prawidłowa umowa sprzedażowa, której przedmiotem są produkty oferowane przez Wnioskodawcę.

Za prawidłowo podpisaną Umowę uznaje się aktualną wersję Umowy zawierającą komplet załączników, zgodną z aktualnie obowiązującymi w Spółce Wnioskodawcy wytycznymi, udostępnionymi Kontrahentowi w ustalony przez Strony sposób, uzupełnioną zgodnie ze stanem faktycznym o wszystkie wymagane dane, zgodną z ofertą dostępną w systemie CRM (customer relationship management), obliczoną na aktualnym kalkulatorze wskazanym przez Wnioskodawcę.

Produkty objęte Regulaminem Prowizyjnym:

‒Mały biznes - instalacje fotowoltaiczne o mocy nieprzekraczającej 50 kWp;

‒Duży biznes - instalacje fotowoltaiczne o mocy przekraczającej 50 kWp, Oświetlenie, Kogeneracja, Pompy ciepła, Magazyny energii.

Procedura przyznawania premii pieniężnej

Premia pieniężna przyznawana jest za:

a)podpisanie Umowy dot. Małego biznesu

W takim przypadku premia pieniężna wypłacana jest w dwóch transzach:

I transza - 50% należnej premii pieniężnej, wypłacana za miesiąc, w którym Umowa zostaje przekazana do realizacji.

II transza - 50% należnej premii pieniężnej, wypłacana za miesiąc, w którym zostaje prawidłowo podpisany protokół odbioru.

b)podpisanie Umowy dot. Dużego biznesu

Premia pieniężna wypłacana jest w trzech transzach:

I transza - 50% należnej Premii pieniężnej, wypłacana po trzech miesiącach od czasu, kiedy Umowa zostaje przekazana do realizacji.

II transza - 25% należnej Premii pieniężnej, wypłacana za miesiąc, w którym Umowa otrzyma status „pozwolenie na budowę uzyskane” (jeśli dla danego produktu występuje. Jeśli w procedurze realizacyjnej nie występuje etap „pozwolenie na budowę”, Prowizja z tej transzy zostaje połączona z III transzą i jest wypłacana za miesiąc, w którym zostaje prawidłowo podpisany protokół odbioru).

III transza - 25% należnej Premii pieniężnej, wypłacana za miesiąc, w którym zostaje prawidłowo podpisany protokół odbioru.

Jeśli Umowa została przekazana do realizacji i została wypłacona I transza Premii pieniężnej, a z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy Umowa została wypowiedziana przed wypłatą kolejnych transz, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wypłaty pozostałej części Premii pieniężnej, a Kontrahent jest zobowiązany do zwrotu całości wypłaconej premii pieniężnej.

Warunkiem wypłaty premii pieniężnej jest dostarczenie do oddziału Biura Obsługi Klienta Wnioskodawcy oryginału Umowy wraz z wymaganymi załącznikami. Nawet jeśli pozostałe warunki zostaną spełnione, a oryginał Umowy nie zostanie dostarczony, wypłacenie Premii pieniężnej zostaje wstrzymane do czasu jej dostarczenia.

3.Czy w celu otrzymania premii podmiot ją otrzymujący jest zobowiązany do świadczenia na rzecz Państwa dodatkowych świadczeń np. o charakterze promocyjnym, marketingowym itp., których celem jest wsparcie i intensyfikacja sprzedaży instalacji fotowoltaicznych?

Odp.: Nie. W celu otrzymania premii pieniężnej Kontrahent nie jest zobowiązany do świadczenia na rzecz Wnioskodawcy dodatkowych świadczeń - wychodzących poza zakres przedmiotowych czynności zawartych w treści umowy o świadczenie usług pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem oraz szczegółowych postanowień zawartych w regulaminie prowizyjnym. Jedyne dodatkowe czynności, jakie Kontrahent musi spełnić, aby otrzymać premię, stanowią czynności dokumentujące podpisanie umowy wraz z odpowiednimi załącznikami oraz przedstawienie jej Wnioskodawcy (patrz podpunkt 4).

4.Czy wypłacana premia jest powiązana z konkretnymi dostawami?

Odp.: Tak. Warunkiem wypłaty premii pieniężnej jest dostarczenie do oddziału Biura Obsługi Klienta Wnioskodawcy oryginału Umowy wraz z wymaganymi załącznikami. Nawet jeśli pozostałe warunki zostaną spełnione, a oryginał Umowy nie zostanie dostarczony, wypłacenie Premii pieniężnej zostaje wstrzymane do czasu jej dostarczenia. Podpisane umowy dotyczą umowy sprzedażowej konkretnych produktów czy usług oferowanych przez Wnioskodawcę. Dodatkowo otrzymanie samej premii pieniężnej przez Kontrahenta obostrzone jest terminem czasowym powiązanym z przekazaniem podpisanej umowy do realizacji (wykonania usług czy dostawy towarów). W związku z powyższym podpisane Umowy (stanowiące umowy sprzedaży) powiązane są z konkretnymi dostawami.

Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

1.Czy premie pieniężne otrzymywane przez Kontrahenta od Wnioskodawcy za uzyskanie określonego poziomu wartości sprzedanych towarów są objęte podatkiem VAT (podpisanie umowy sprzedaży z klientem Wnioskodawcy)?

2.Czy wyżej wymienioną czynność (przyznanie premii pieniężnej za uzyskanie określonego poziomu wartości sprzedanych towarów) należy traktować jako rabat na gruncie podatku VAT?

3.Czy Kontrahent powinien wystawić fakturę korygującą z tego tytułu?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Ad 1

W rezultacie wobec tych rozbieżności 25 czerwca 2012 r. Naczelny Sąd Administracyjny podjął uchwałę w poszerzonym składzie siedmiu sędziów (I FPS 2/12), w której uznał, że: „wypłata kontrahentowi bonusu warunkowego (premii pieniężnej) z tytułu osiągnięcia określonej wielkości sprzedaży lub terminowości regulowania należności stanowi rabat w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (w dalszej części: ustawy o VAT) zmniejszający podstawę opodatkowania podatkiem VAT”.

Biorąc pod uwagę powyższe zdaniem Wnioskodawcy premia pieniężna płacona Kontrahentom z tytułu uzyskania określonego poziomu obrotów pomiędzy spółką a Kontrahentem jest zapłatą wynagrodzenia za usługę oraz podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach określonych w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym po wykonaniu usługi przez Kontrahenta, Wnioskodawca powinien otrzymać fakturę VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt ustawy o VAT (opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju).

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

‒przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

‒zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji;

‒świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie świadczenia usług obejmuje tylko transakcje polegające na wykonywaniu czynności przez podatnika, ale także transakcje, której przedmiotem jest powstrzymywanie się od określonego zachowania.

Wypłacana Kontrahentom premia pieniężna powiązana jest z konkretnym zachowaniem tych Kontrahentów tj. nabywaniem towarów bezpośrednio od Spółki przez klientów - w ramach podpisanej umowy (do podpisania której doprowadził Kontrahent). Ponadto premia pieniężna stanowi gratyfikację za niedokonywanie nabyć towarów od konkurencji Wnioskodawcy, a sprzedawanie tylko produktów Wnioskodawcy.

Premia pieniężna ma więc charakter motywujący do sprzedaży (poprzez zawieranie umów z klientami Wnioskodawcy) jak największej ilości towarów od Wnioskodawcy. Mając na uwadze powyższe należy uznać, iż premia pieniężna jest związana z określonymi świadczeniami Kontrahentów, a tym samym stanowi wynagrodzenie za wykonywanie określonych usług na rzecz Wnioskodawcy. W takiej sytuacji Kontrahenci są obowiązani zgodnie z treścią art. 106b ust. 1 ustawy o VAT wystawić Wnioskodawcy fakturę VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie znajduje potwierdzenie w wyjaśnieniach Ministerstwa Finansów zamieszczonych w Biuletynie Skarbowym 1/2005, str. 19 (Pismo PP3-812-1222/2004/Ap/4026 Podsekretarza Stanu z dnia 30 grudnia 2004 roku do dyrektorów izb skarbowych i dyrektorów urzędów kontroli skarbowej) dotyczących zakresu stosowania przepisów VATu w odniesieniu do premii pieniężnych.

Taki pogląd został potwierdzony w orzecznictwie: interpretacja ogólna nr PT3/033/10/423/AEW/12/PT-618 Ministra Finansów z dnia 27 listopada 2012 r., w której to wskazano, że warunkiem sine qua non uznania, iż premia pieniężna stanowi w istocie rabat - jest wykazanie ścisłego związku pomiędzy premią pieniężną a zrealizowanymi dostawami. W przypadku premii pieniężnych z tytułu osiągnięcia określonego poziomu obrotów (określonej wartości sprzedaży lub ilości sprzedanych towarów) taki związek jest identyfikowany, bowiem dopiero zrealizowanie wszystkich dostaw (nie tylko jednej z nich) zapewnia osiągnięcie zakładanego poziomu obrotów uprawniającego do uzyskania premii pieniężnej. Premia pieniężna z tytułu osiągnięcia określonych obrotów przez kupującego jest zatem jednocześnie związana z każdą dostawą z osobna (bez jej realizacji warunek uprawniający do uzyskania premii nie zostałby spełniony) oraz z wszystkimi dostawami łącznie (zrealizowane dopiero wszystkich dostaw generujących określony poziom obrotów uprawnia do przyznania premii pieniężnej).

W związku z tym przyjęcie, że premia pieniężna nie jest związana z żadną konkretną dostawą, nie znajduje uzasadnienia. Bez którejkolwiek bowiem z poszczególnych dostaw, mających wpływ na określony poziom obrotów uprawniający do przyznania premii pieniężnej, premia nie zostałaby wypłacona. Analogicznie również zachodzi ścisły związek pomiędzy premiami pieniężnymi z tytułu terminowego realizowania płatności a poszczególnymi dostawami. Właśnie terminowe realizowanie płatności z tytułu poszczególnych dostaw stanowi warunek uprawniający do przyznania premii pieniężnej. Bez zrealizowania tych dostaw premia pieniężna nie zostałaby przyznana, a zatem zachodzi ścisła relacja pomiędzy zrealizowanymi dostawami a przyznanymi premiami pieniężnymi z tytułu terminowego realizowania płatności. Relacja ta staje się szczególnie widoczna w przypadku, gdy prawo do przyznania premii pieniężnej lub jej wysokość uzależniona jest od określonego między stronami poziomu obrotów osiągniętego w danym czasie, który ustalany jest na podstawie faktur dokumentujących dokonanie w tym czasie dostawy.

W zaistniałym stanie faktycznym niewątpliwie zaistniało to, dlatego transakcja ta powinna zostać objęta podatkiem VAT.

Ad 2

Wobec powyższego z uwagi na fakt, iż premie udzielone przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta stanowią rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami, zgodnie z już nieobowiązującym art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, zmniejszający podstawę opodatkowania - to istniał obowiązek wystawienia faktury korygującej.

Takie stanowisko było również zasadne na gruncie wydanych przez Sądy Administracyjne orzeczeń. Ekonomiczny charakter premii jako kwoty determinującej wydatek i jednocześnie należność z tytułu transakcji (dostawy towarów) ma zasadniczy wpływ na ocenę premii jako rabatu, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT.

Należy mieć na względzie, że obrotem w rozumieniu art. 29 ust. 1 jest kwota należna z tytułu sprzedaży i że obejmuje ona całość świadczenia należnego od nabywcy (w przypadku Wnioskodawcy - Kontrahenta). Odwołanie się do „całości świadczenia należnego od nabywcy” nakazuje uwzględnić całokształt okoliczności wpływających na faktyczny rozmiar świadczenia nabywcy, a stosownie do tego należy też ocenić zdarzenia, które następczo zakres tego świadczenia modyfikują stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy o VAT.

Z tego wynika, że dla oceny istnienia podstawy do zmniejszenia obrotu z tytułu rabatu nie ma znaczenia to, że strony kontraktu w razie ziszczenia warunków wypłaty premii nie odwoływały się wprost (w jego treści) do zmniejszenia poszczególnych cen wyrobów, skoro wszystkie one (ceny) w postaci wartości transakcji (ich sumy w określonym czasie) stanowiły podstawę do obliczenia premii.

Rabat bywa częstokroć formą premiowania nabywcy (przez sprzedawcę) za odpowiednie zachowanie w związku z transakcjami, np. zapłata w terminie bądź przed terminem, zakup dużej ilości w określonym czasie (Wyrok WSA we Wrocławiu 21 stycznia 2010 r. akt I SA/WR 1760/09). Takie stanowisko wspiera również uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego w poszerzonym składzie siedmiu sędziów (I FPS 2/12), w której to sąd stwierdził, że „Wypłata kontrahentowi bonusu warunkowego (premii pieniężnej) z tytułu osiągnięcia określonej wielkości sprzedaży lub terminowości regulowania należności stanowi rabat w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy o VAT zmniejszający podstawę opodatkowania”.

Mimo że art. 29 ust. 4 ustawy został uchylony, to w ocenie strony i tak ww. regulacje mają zastosowanie na gruncie art. 29a ust. 13 ustawy o VAT.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, Kontrahent będzie zobowiązany do wystawienia faktury korygującej, co wynika z art. 106j ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W oparciu o art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006, str. 1, ze zm.).

Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1)podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2)koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Zgodnie z art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1)stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2)udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3)otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Na mocy art. 29a ust. 10 ustawy:

Podstawę opodatkowania obniża się o:

1)kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2)wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

3)zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4)wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Stosownie do art. 29a ust. 13 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Zgodnie z art. 29a ust. 14 ustawy:

Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Wskazać należy, że podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy ich przyznanie uwarunkowane jest wykonaniem dodatkowych czynności, czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

W praktyce występują również sytuacje, w których w zamian za udzielenie premii ma miejsce świadczenie innych usług, w tym usług o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym, bądź zobowiązanie się do dokonywania zakupów wyłącznie u wypłacającego premie, czy zobowiązanie się do posiadania pełnego asortymentu towarów kontrahenta itp. W takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach.

Oznacza to, że premia pieniężna, w zależności od okoliczności faktycznych, może być różnie klasyfikowana na gruncie podatku VAT.

Szczególnego podkreślenia wymaga fakt, że ani w Dyrektywie 2006/112/WE Rady, ani też w ustawie prawodawca nie zdefiniował pojęcia „premia pieniężna” czy też „rabat”. Zatem celem dokonania prawidłowej kwalifikacji premii pieniężnych (bonusów pieniężnych, rabatów) w świetle przepisów o podatku od towarów i usług, należy przeprowadzić obiektywną analizę całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej transakcji, która pozwoli na ocenę skutków takiej transakcji w świetle regulacji dotyczących podatku od towarów i usług.

Przyjmując za „Uniwersalnym słownikiem języka polskiego” pod redakcją prof. Stanisława Dubisza (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2003, tom 1, str. 303) „bonifikata” – to „zniżka, odstępstwo od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę albo w celach reklamowych: opust, rabat”. Przez bonifikatę należy więc rozumieć pomniejszenie ustalonej uprzednio ceny towaru lub usługi.

Z kolei zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 825), „rabat” to „zniżka, opust od sumy należnej za towar przyznawany, np. przy kupnie dużej ilości towarów”. Zatem, rabat polega na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru lub usługi. Rozróżnia się przy tym rabaty na te przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu.

Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny) nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia – dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży.

Natomiast, jeżeli udzielenie rabatu ma miejsce po dokonaniu sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia podstawy opodatkowania (rabat potransakcyjny), wówczas czynność ta wymaga wystawienia faktury korygującej zmniejszającej wartość towarów (zgodnie z art. 106j ustawy). Jednakże możliwe jest wystawienie faktury korygującej wyłącznie w sytuacji udzielenia rabatu bezpośredniemu nabywcy towarów i usług.

Premia pieniężna może również stanowić wynagrodzenie w zamian za świadczenie usług.

Pojęcie „świadczenia usług” ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymywania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika - niebędące dostawą towarów - na rzecz innego podmiotu, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieuczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Wobec tego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Niemniej dla kwalifikacji danego świadczenia jako usługi podlegającej opodatkowaniu VAT niezbędne jest, aby:

1.świadczenie wykonywane było w ramach umowy zobowiązaniowej,

2.jedna ze stron takiej umowy była beneficjentem świadczenia,

3.wskutek wykonania świadczenia podmiot odniósł korzyść o charakterze majątkowym,

4.świadczenie miało charakter odpłatny,

5.istniał związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności o charakterze bezpośrednim i na tyle wyraźnym, aby można było stwierdzić, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Należy w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

I tak, w wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie C-89/91 Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem TSUE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto, TSUE przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje tutaj także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie podkreślono, że dla wystąpienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług konieczne staje się zaistnienie bezpośredniego związku płatności z konkretną czynnością oraz istnienie konsumenta tej czynności.

Zatem, pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub jej ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Podsumowując należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to odpłatne świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z informacji przedstawionych we wniosku i w uzupełnieniu wniosku wynika, że Państwa Spółka jest dystrybutorem rozwiązań fotowoltaicznych. Spółka posiada sieć Kontrahentów, którzy dokonują sprzedaży instalacji fotowoltaicznych osobom fizycznym i prawnym. Kontrahenci są osobami współpracującymi ze Spółką w ramach umowy o świadczenie usług w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej (B2B). Kontrahenci zajmują się sprzedażą w Państwa imieniu i na Państwa rzecz produktów Spółki. W ramach świadczonych usług, Kontrahenci otrzymują wynagrodzenie podstawowe oraz prowizję (Premię pieniężną).

Zasady przyznania przedmiotowej Premii zostały określone w regulaminie prowizyjnym dołączonym do zawartej umowy o świadczenie usług. Premia przysługuje Kontrahentowi za każdą prawidłowo podpisaną Umowę sprzedaży, której przedmiotem są produkty oferowane przez Państwa Spółkę. Warunkiem wypłaty Premii pieniężnej jest dostarczenie Państwu oryginału prawidłowo podpisanej Umowy wraz z wymaganymi załącznikami.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny, należy stwierdzić, że pomiędzy wypłacanymi Kontrahentom Premiami pieniężnymi na podstawie umowy a usługą świadczoną przez Kontrahentów istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym. Z okoliczności sprawy jednoznacznie wynika, że Kontrahentom z tytułu świadczenia usług (polegających na zawieraniu Umów sprzedaży produktów Państwa Spółki), zgodnie z regulaminem prowizyjnym dołączonym do umowy, należne są Premie pieniężne. Otrzymane Premie są zatem konsekwencją wykonania świadczenia (zawarcia Umów sprzedaży z klientami) przez Kontrahentów – działających w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej – w sposób określony w umowie.

Tym samym, w przedmiotowej sprawie istnieje wyraźny związek pomiędzy wykonywanymi przez Kontrahentów czynnościami a wypłacanymi im Premiami pieniężnymi, ponieważ przyznanie premii wynika ze spełnienia przesłanek ustalonych w umowie o świadczenie usług. Wobec powyższego, nie sposób uznać, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z rabatami obniżającymi podstawę opodatkowania, które stanowią obniżkę ceny, o której mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy.

Przyznawane Kontrahentom Premie pieniężne nie stanowią wynagrodzenia za odrębne świadczenie usług. Są one w istocie elementem wynagrodzenia za świadczone przez Kontrahentów usługi związane ze sprzedażą Państwa produktów w Państwa imieniu i na Państwa rzecz.

Jeśli Kontrahent spełni opisane w umowie warunki i dostarczy podpisaną Umowę sprzedaży, ma prawo do otrzymania dodatkowego wynagrodzenia nazwanego Premią pieniężną. Zatem przyznawane Kontrahentom Premie pieniężne stanowią należność za świadczone przez nich usługi związane z doprowadzeniem do zawarcia Umowy sprzedaży Państwa produktów.

Podsumowując, stosunek prawny istniejący pomiędzy Państwa Spółką a Kontrahentami, obligujący Kontrahentów do wykonywania określonych czynności, za które otrzymują oni Premię pieniężną, przesądza o tym, iż przedmiotowa Premia stanowi uzupełnienie wynagrodzenia za usługę realizowaną na Państwa rzecz w postaci sprzedaży Państwa produktów na rzecz klientów.

Uzyskanie Premii pieniężnej zwiększającej wynagrodzenie Kontrahenta jest uzależnione od konkretnie określonego zachowania Kontrahenta, tj. zawierania Umów sprzedaży produktów Spółki. W świetle art. 8 ust. 1 ustawy takie zachowanie Kontrahenta należy uznać za usługę świadczoną odpłatnie i w związku z tym podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odnosząc się do sposobu dokumentacji opisywanych czynności należy wskazać, że zasady dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Zgodnie art. 106b ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1)sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2)wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3)wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4)otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a)wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b)czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c)dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak wynika z treści przytoczonych przepisów, podatnik wystawia fakturę w przypadku sprzedaży towaru lub wykonania usługi oraz w przypadku otrzymania zaliczki przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Faktura jest więc dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów lub usług lub też otrzymania zaliczki). Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

W praktyce w obrocie gospodarczym zdarzają się jednak sytuacje, w których należy skorygować uprzednio wystawiony i wprowadzony do obrotu prawnego dokument.

Kwestie wystawiania faktur korygujących reguluje art. 106j ustawy. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu:

W przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1)podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2)(uchylony)

3)dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4)dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5)stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Wskazać należy, że faktury korygujące można generalnie podzielić na te, które powodują zmniejszenie podstawy opodatkowania (tzw. faktury korygujące „in minus”) oraz te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość podstawy opodatkowania ulega podwyższeniu (tzw. faktury korygujące „in plus”).

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wartości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Faktura korygująca w systemie VAT ma zatem taką samą wartość dowodową jak faktura wystawiona pierwotnie.

Zatem, co do zasady, korygowanie pierwotnie wystawionej faktury, z przyczyn wskazanych wyżej, powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu.

Tym samym, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Jak wcześniej ustalono, wypłacane przez Państwa Premie pieniężne stanowią w istocie uzupełnienie wynagrodzenia za usługi świadczone na Państwa rzecz przez Kontrahentów. Kontrahent jest podmiotem, który w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej dokonuje odpłatnego świadczenia usług polegających na zawieraniu Umów sprzedaży Państwa produktów na rzecz klientów. Otrzymywane przez niego Premie pieniężne zwiększają podstawę opodatkowania podatkiem VAT świadczonych usług. W związku z tym Kontrahent jest zobowiązany – zgodnie z art. 106j ust. 1 pkt 1 ustawy – do wystawienia faktury korygującej „in plus” z tytułu uzyskania Premii pieniężnych.

Oceniając całościowo Państwa stanowisko uznaję je za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).