Interpretacja indywidualna z dnia 21 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.3.2023.1.EJ

Czy Wnioskodawca będzie obowiązany do wykazania w informacji, o której mowa w art. 7aa ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w zeznaniu za rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, dochodu z przekształcenia ze spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, do którego doszło z dniem 1 czerwca 2022 r., a w konsekwencji również do ustalenia i zapłaty podatku należnego od tego dochodu (stosownie do art. 7aa ust. 2 pkt 3, ust. 4 pkt 2 i ust. 5 pkt ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy dokonując wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek począwszy od dnia 1 stycznia 2023 r., czy Wnioskodawca będzie obowiązany do wykazania w informacji, o której mowa w art. 7aa ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w zeznaniu za rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, dochodu z przekształcenia ze spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, do którego doszło z dniem 1 czerwca 2022 r., a w konsekwencji również do ustalenia i zapłaty podatku należnego od tego dochodu (stosownie do art. 7aa ust. 2 pkt 3, ust. 4 pkt 2 i ust. 5 pkt ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca - A z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, mającym siedzibę na terytorium Polski oraz podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej jako „Wnioskodawca”).

Wnioskodawca jest rodzinną spółką, która prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży dodatków funkcjonalnych do żywności. Działalność tę wnioskodawca (od 2009 r.) prowadził w formie spółki komandytowej pod firmą B Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa, której komandytariuszami były osoby fizyczne (rodzice i ich dwójka dzieci, a w późniejszym okresie sam ojciec i dzieci), natomiast jedynym komplementariuszem była osoba prawna - C Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (której wspólnikami były również osoby fizyczne będące komandytariuszami spółki komandytowej). W lutym 2022 r. ze spółki komandytowej wystąpił jednak ojciec dwóch pozostałych komandytariuszy. W związku z tym, pozostali wspólnicy zdecydowali się uporządkować strukturę organizacyjną spółki i uprościć jej funkcjonowanie (w szczególności poprzez wyeliminowanie uciążliwego zarządzania za pośrednictwem spółki komplementariusza) oraz ograniczyć koszty jej prowadzenia. Jednocześnie chcieli zachować - z uwagi na dość duży rozmiar prowadzonej działalności gospodarczej przez spółkę - wyłączenie ich osobistej odpowiedzialności za jej zobowiązania. Aby osiągnąć ten cel zmuszeni byli przeprowadzić restrukturyzację i przekształcić dotychczasową formę organizacyjno-prawna spółki w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. W efekcie, na podstawie uchwały z dnia (...) kwietnia 2022 r. wspólnicy B Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (spółka przekształcana) postanowili przekształcić ją w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą A z ograniczoną odpowiedzialnością (spółka przekształcona), a to w trybie art. 571 k.s.h. w zw. z art. 551 § 1 k.s.h. Przekształcenie Wnioskodawcy zostało wpisane w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w dniu (...) czerwca 2022 r. (dzień przekształcenia). W wyniku przekształcenia powstała zatem spółka z o.o., której wspólnikami byli dotychczasowy komplementariusz (osoba prawna) oraz dwóch komandytariuszy (osoby fizyczne).

Jednocześnie - stosownie do art. 12 ust. 2 pkt 3 oraz art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 217 ze zm., dalej jako „u.r.”) - w związku z przekształceniem Wnioskodawca zamknął księgi rachunkowe na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej, tj. na dzień 31 maja 2022 r., a następnie otworzył je w dniu tej zmiany, tj. w dniu 1 czerwca 2022 r. Dodać przy tym należy, iż zarówno przed, jak i po przekształceniu rokiem obrotowym Wnioskodawcy jest rok kalendarzowy.

Kilka miesięcy po przekształceniu, ze spółki przekształconej ustąpił wspólnik C z ograniczoną odpowiedzialnością, w następstwie czego aktualnie jedynymi wspólnikami Wnioskodawcy pozostają dwie osoby fizyczne.

Obecnie Wnioskodawca - jako, że ustały negatywne przesłanki z art. 28j ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. - rozważa wybór opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek (tzw. estoński CIT) począwszy od 1 stycznia 2023 r. Wnioskodawca powziął jednak wątpliwość, czy dokonując wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek z dniem 1 stycznia 2023 r., będzie zobowiązany do wykazania w informacji, o której mowa w art. 7aa ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. oraz w zeznaniu za rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, dochodu z przekształcenia ze spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, do którego doszło w dniu 1 czerwca 2022 r , a w konsekwencji również do ustalenia i zapłaty podatku należnego od tego dochodu (art. 7aa ust. 2 pkt 3, ust. 4 pkt 2 i ust. 5 pkt 2 u.p.d.o.p.).

Pytanie

Czy dokonując wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek począwszy od dnia 1 stycznia 2023 r., Wnioskodawca będzie obowiązany do wykazania w informacji, o której mowa w art. 7aa ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. oraz w zeznaniu za rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, dochodu z przekształcenia ze spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, do którego doszło z dniem 1 czerwca 2022 r., a w konsekwencji również do ustalenia i zapłaty podatku należnego od tego dochodu (stosownie do art. 7aa ust. 2 pkt 3, ust. 4 pkt 2 i ust. 5 pkt 2 u.p.d.o.p.)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek począwszy od dnia 1 stycznia 2023 r., Wnioskodawca nie będzie obowiązany do wykazania w informacji, o której mowa w art. 7aa ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. oraz w zeznaniu za rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, dochodu z przekształcenia Wnioskodawcy ze spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, do którego doszło z dniem 1 czerwca 2022 r., a w konsekwencji również nie będzie obowiązany do ustalenia i zapłaty podatku należnego od tego dochodu (stosownie do art. 7aa ust. 2 pkt 3, ust. 4 pkt 2 i ust. 5 pkt 2 u.p.d.o.p.).

Stosownie do art. 7aa ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. podatnik, który wybrał opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, jest obowiązany na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania tym ryczałtem sporządzić informację o przychodach, kosztach, dochodzie z przekształcenia oraz podatku należnym w związku z wyborem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Zgodnie z ust. 2 pkt 3 ww. przepisu, w informacji, o której mowa w ust. 1 pkt 1 wykazuje się dochód z przekształcenia w kwocie odpowiadającej sumie nadwyżek wartości poszczególnych składników majątku, ustalonych dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości, na dzień przekształcenia, ponad ich wartość podatkową ustaloną na ten dzień - w przypadku podatnika utworzonego w wyniku przekształcenia spółki, którego pierwszy rok podatkowy po przekształceniu jest jednocześnie pierwszym rokiem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Nadto, w myśl art. 7aa ust. 4 pkt 2 u.p.d.o.p., w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, za rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek podatnik wykazuje dochód z przekształcenia, o którym mowa w ust. 2 pkt 3, oraz ustala podatek należny od tego dochodu według stawki, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1. Zgodnie z ust. 5 pkt 2, podatnik dokonuje zapłaty podatku w całości w terminie wskazanym w art. 27 ust. 1 albo w częściach w okresie nie dłuższym niż 2 lata, licząc od końca pierwszego roku opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, przy czym o sposobie przyjętego rozliczenia podatnik informuje w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1.

Z powyższego przepisu wynika więc, iż do wykazania dochodu z przekształcenia w informacji, o której mowa w art. 7aa ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. oraz w zeznaniu za rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, a także do ustalenia i zapłaty podatku należnego od tego dochodu, zobowiązani są podatnicy utworzeni w wyniku przekształcenia spółki, których pierwszy rok podatkowy po przekształceniu jest jednocześnie pierwszym rokiem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Chcąc ustalić pierwszy rok podatkowy po przekształceniu, w pierwszej kolejności należy odwołać się do definicji roku podatkowego określonej w art. 8 u.p.d.o.p. Zgodnie z ust. 1 wskazanego przepisu, rokiem podatkowym jest, z zastrzeżeniem ust. 2, 2a, 3 i 6, rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników; wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych. Nadto, w myśl ust. 6 ww. przepisu, jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych. W tym przypadku za następny rok podatkowy uważa się okres od dnia otwarcia ksiąg rachunkowych do końca przyjętego przez podatnika roku podatkowego.

Zdarzenia powodujące obowiązek zamknięcia oraz otwarcia ksiąg rachunkowych uregulowane zostały w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 217 ze zm., dalej jako „u.r.”). Zgodnie z art. 12 ust. 2 pkt 3 u.r., księgi rachunkowe zamyka się, z zastrzeżeniem ust. 3-3d, m.in. na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej, nie później niż w ciągu 3 miesięcy od zaistnienia tych zdarzeń. Jednocześnie stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 3 u.r., księgi rachunkowe otwiera się, z zastrzeżeniem ust. 3, m.in. na dzień zmiany formy prawnej, w ciągu 15 dni od dnia zaistnienia tych zdarzeń.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, wskazać należy, iż Wnioskodawca zamknął księgi rachunkowe na dzień poprzedzający jego przekształcenie ze spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. na dzień 31 maja 2022 r., a następnie otworzył je w dniu przekształcenia, tj. w dniu 1 czerwca 2022 r. Mając na uwadze treść art. 8 ust. 6 u.p.d.o.p., pierwszy rok podatkowy po przekształceniu, Wnioskodawca rozpoczął więc z dniem 1 czerwca 2022 r. i trwa on do dnia 31 grudnia 2022 r. Od dnia 1 stycznia 2023 r. Wnioskodawca rozpocznie natomiast nowy rok podatkowy i - pokrywający się z nim - rok obrotowy w rozumieniu przepisów o rachunkowości, trwający do dnia 31 grudnia 2023 r. Ten rok będzie zatem też pierwszym rokiem podatkowym opodatkowania ryczałtem, jeżeli wnioskodawca wybierze tę formę opodatkowanie od dnia 1 stycznia 2023 r. Zgodnie bowiem z art. 28e ust. 1 u.p.d.o.p. rokiem podatkowym podatnika opodatkowanego ryczałtem jest rok obrotowy w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

W świetle powyższego, jako, że pierwszy rok podatkowy Wnioskodawcy po przekształceniu (trwający od 1 czerwca 2022 r. do 31 grudnia 2022 r.), nie będzie równocześnie pierwszym rokiem jego opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (ten bowiem biegł będzie od 1 stycznia 2023 r. i zakończy się 31 grudnia 2023 r.), zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on obowiązany do wykazania dochodu z przekształcenia w informacji, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. oraz w zeznaniu za rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, a także do ustalenia i zapłaty podatku należnego od tego dochodu, stosownie do art. 7aa ust. 2 pkt 3, ust. 4 pkt 2 i ust. 5 pkt 2 u.p.d.o.p. W ocenie Wnioskodawcy, wskazane przepisy mają bowiem zastosowanie wyłącznie do podatników, którzy powstali w wyniku przekształcenia i począwszy od dnia przekształcenia chcieliby wybrać opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodów spółek. Taka sytuacja, nie miała jednak miejsca w niniejszym przypadku, a nawet nie mogła mieć miejsca, albowiem na dzień przekształcenia wspólnikiem Wnioskodawcy była osoba prawna, której udział w przekształceniu - jako jedynego komplementariusza przekształcanej spółki komandytowej - był obowiązkowy (por. art. 553 § 3 k.s.h. i art. 571 k.s.h.); wnioskodawca zatem nawet nie mógłby wybrać od dnia przekształcenia opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, z uwagi na występowanie negatywnej przesłanki z art. 28j ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Od 2021 r. podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych maja możliwość wyboru formy opodatkowania jaką jest ryczałt od dochodów spółek. Ten sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zatytułowanym „Ryczałt od dochodów spółek” (dodano artykuły od 28c do 28t), a także w przepisach ogólnych ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie.

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 7aa ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”):

W myśl art. 7aa ust. 2 ww. ustawy:

Stosownie do art. 7aa ust. 4 updop:

W myśl art. 7aa ust. 5 updop:

Zgodnie z art. 7aa ust. 6 updop:

Z przytoczonych przepisów wynika, że podatnicy powstali w wyniku przekształcenia spółki, których pierwszy rok podatkowy po przekształceniu jest jednocześnie pierwszym rokiem podlegania pod ryczałt, obowiązani są m.in. do rozpoznania dochodu z przekształcenia, opodatkowanego stawką 19%.

Dochodem z przekształcenia, zgodnie z art. 7aa ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT jest kwota odpowiadająca sumie nadwyżek wartości poszczególnych składników majątku, ustalonych dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości, na dzień przekształcenia, ponad ich wartość podatkową ustaloną na ten dzień (określanymi na dzień przekształcenia).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 updop:

W myśl art. 8 ust. 6 updop:

Z kolei art. 28e ust. 1 ustawy o CIT stanowi, że:

Jak wynika zaś z art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.):

Państwa wątpliwości budzi kwestia, czy dokonując wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek począwszy od dnia 1 stycznia 2023 r., czy Wnioskodawca będzie obowiązany do wykazania w informacji, o której mowa w art. 7aa ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w zeznaniu za rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, dochodu z przekształcenia ze spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, do którego doszło z dniem 1 czerwca 2022 r., a w konsekwencji również do ustalenia i zapłaty podatku należnego od tego dochodu (stosownie do art. 7aa ust. 2 pkt 3, ust. 4 pkt 2 i ust. 5 pkt ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Z opisu sprawy wynika, że Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powstała 1 czerwca 2022 r. z przekształcenia spółki komandytowej. Rozważacie Państwo wybór opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek w rozumieniu ustawy o CIT, od roku podatkowego rozpoczynającego się z dniem 1 stycznia 2023 r.

Skoro jak wynika z opisu sprawy, pierwszy rok podatkowy Wnioskodawcy po przekształceniu (trwający od 1 czerwca 2022 r. do 31 grudnia 2022 r.), nie będzie równocześnie pierwszym rokiem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (ten będzie trwał 1 stycznia 2023 r. i zakończy się 31 grudnia 2023 r.), to po stronie Wnioskodawcy nie powstawanie dochód z przekształcenia.

W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wykazania w informacji, o której mowa w art. 7aa ust. 1 pkt 1 updop oraz w zeznaniu za rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, dochodu z przekształcenia, a w konsekwencji również nie będzie obowiązany do ustalenia i zapłaty podatku należnego od tego dochodu stosownie do art. 7aa ust. 2 pkt 3, ust. 4 pkt 2 i ust. 5 pkt 2 updop.

W świetle powyższego Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).