Interpretacja indywidualna z dnia 16 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDWL.4011.1070.2022.2.JB

Preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie, stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych:

-w części dotyczącej możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej w okresie od 2 maja 2018 r. do 31 grudnia 2018 r. – jest nieprawidłowe,

-w pozostałej części – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 grudnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 12 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box). Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 stycznia 2023 r. (wpływ 16 stycznia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych (wynikający z wniosku oraz jego uzupełnienia)

Wnioskodawca: X, prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną na własne nazwisko, pod adresem: (…). Wnioskodawca posiada nieograniczony obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT. Wnioskodawca jest opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych i prowadzi Podatkową Księgę Przychodów i Rozchodów.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest tworzenie programów komputerowych – ujawniony w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej kod wykonywanej działalności to 62.01.Z – Działalność związana z oprogramowaniem. Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2021 r., poz. 706, późn. zm.).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zawarł następujące umowy, z następującymi zleceniodawcami:

1.z X. Umowa ta została rozwiązana w dniu 31 maja 2021 r.

2.z Y z dnia 3 czerwca 2021 r. Umowa ta w dniu składania niniejszego wniosku cały czas obowiązuje.

3.z Z z dnia 31 maja 2022 r. Umowa ta w dniu składania niniejszego wniosku cały czas obowiązuje.

– zwane dalej: „Umowami”, zaś ww. zleceniodawcy odpowiednio: „Zleceniodawcami”.

Na podstawie Umów Wnioskodawca jest/był zobowiązany do świadczenia usług polegających na tworzeniu, modyfikacji oraz ulepszania (rozwijaniu) programów komputerowych lub ich części. Usługi są świadczone w oparciu o specjalistyczną wiedzę Wnioskodawcy w dziedzinie programowania komputerowego. Usługi są świadczone w zamian za wynagrodzenie. Wynikiem świadczenia powyższych usług programistycznych jest powstanie całkowicie nowego oprogramowania, jakie dotychczas nie istniało. Modyfikacja oraz ulepszanie programów polega na takiej ich zmianie, że w ich wyniku również powstaje oprogramowanie w kształcie, w jakim ono dotychczas nie istniało – w szczególności oprogramowanie poddane modyfikacji lub ulepszeniu w stosunku do oprogramowania modyfikowanego lub ulepszanego posiada dodatkowe lub zmienione, nowe funkcjonalności, jakie dotychczas nie występowały.

Wnioskodawca w ramach świadczonych usług polegających na modyfikacji i ulepszaniu oprogramowania może modyfikować i ulepszać zarówno oprogramowanie stworzone przez siebie, jak i przez inne osoby. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi każdorazowo charakteryzują się innowacyjnością w odniesieniu do poszczególnych programów (zarówno nowo tworzonych, jak też modyfikowanych i ulepszanych) i nie posiadają one charakteru czynności rutynowych. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi mają zatem charakter twórczy i indywidualny. Usługi świadczone są w sposób ciągły i systematyczny (zaplanowany i metodyczny).

Wytworzone w ramach świadczonych usług oprogramowanie, zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 oku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. 2021, poz. 1062, z późn. zm.) – dalej jako „ustawa PAIPP”, są utworami. Umowy przewidują, że Wnioskodawca przekaże Zleceniodawcom prawo do wszystkich wyników prac Wnioskodawcy chronionych przepisami ww. ustawy (w tym w szczególności do wytworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania), zwanych dalej „Pracami”.

W szczególności Wnioskodawca na mocy Umów zobowiązany jest do przeniesienia na Zleceniodawców:

1. powszechnego, wyłącznego, nieodwołalnego, nieograniczonego w czasie prawa do wykorzystania Prac i kodu źródłowego w dowolny sposób,

2.prawa do sporządzania kopii Prac według własnego uznania (ich całości, części, czasowo, bezterminowo w jakikolwiek sposób i w jakiejkolwiek formie), upowszechniania, demonstrowania, przesyłania w dowolnej formie, jak również świadczenia usług online,

3.prawa, według własnego uznania Zleceniodawców, do edytowania, dokonywania zmian w Pracach bez zgody Wnioskodawcy i wykorzystywania efektów tych działań w taki sam sposób jak Prace w ich oryginalnej formie,

4.przeniesienia pojedynczego lub wszystkich udzielonych praw do Prac, do całości lub ich części, na rzecz osób trzecich lub wydania niewyłącznych lub wyłącznych sublicencji bez zgody Wnioskodawcy.

Ponadto:

1.prawo użytkowania Prac przez Wnioskodawcę zostało wyłączone, z wyjątkiem wykorzystywania ich do świadczenia usług na rzecz Zleceniodawców w sposób polegający na ich modyfikacji lub ulepszaniu,

2.Zleceniodawcy mogą w każdym momencie domagać się od Wnioskodawcy zwrócenia wszystkich oryginałów lub kopii Prac (w tym także kodu źródłowego), dokumentacji i innych dokumentów sporządzonych w czasie opracowywania Prac w postaci na daną chwilę i pisemnego potwierdzenia o pełnym wywiązaniu się z tego obowiązku; Wnioskodawca jest w takim przypadku zobowiązany do przeniesienia prawa do odpowiednich dokumentów na rzecz Zleceniodawców. Odpłatność za przeniesienie powyższych praw następuje w sposób zryczałtowany w ramach wynagrodzenia za świadczone usługi.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca ponosi wydatki z tytułu:

1.nabywania usług księgowych i usług doradztwa podatkowego,

2.zakupu sprzętu komputerowego,

3.zakupu Oprogramowania (licencji),

4.zakupu usług telekomunikacyjnych (Internet i telefon),

5.usługi leasingu pojazdu (motocykla),

6.usługi transportu osobistego (lotnicze, kolejowe).

Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy o PIT, w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. W przypadku braku możliwości przyporządkowania poszczególnych wydatków jako kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia określonej Pracy, Wnioskodawca dokonuje przyporządkowania tych kosztów według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia poszczególnych Prac do przychodów ogółem w danym okresie. Całość wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę jest wykorzystywana do działalności gospodarczej opisanej powyżej.

W szczególności:

1. nabycie usług księgowych oraz usług doradztwa podatkowego jest niezbędne do prawidłowego prowadzenia działalności gospodarczej, w tym w szczególności do prawidłowego rozliczania się z tytułu jej prowadzenia z Budżetem Państwa,

2. składki na ubezpieczenie społeczne,

3. sprzęt komputerowy jest niezbędny do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług programistycznych,

4. nabywane oprogramowanie (licencja) służy do wykonywania usług programistycznych,

5. nabywanie usług telekomunikacyjnych (Internet, telefon) jest niezbędne do kontaktowania się ze Zleceniodawcami, doradcą podatkowym (świadczącym także usługi księgowe), organami Państwowymi, dostawcami usług i sprzętu oraz do przesyłania wyników Prac Zleceniodawcom,

6. użytkowany w ramach zakupionej usługi leasingu motocykl umożliwia Wnioskodawcy sprawny transport, do Zleceniodawców lub ich przedstawicieli w celu konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń programistycznych, na szkolenia poszerzające wiedzę w dziedzinie programowania, do urzędów państwowych oraz do wszelkich innych kontaktów związanych z prowadzoną działalnością,

7. nabywane usługi transportowe (lotnicze, kolejowe) są niezbędne do kontaktów osobistych ze Zleceniodawcami, w szczególności w przypadku, gdy w sprawie wytworzenia oprogramowania konieczny jest kontakt ze Zleceniodawcą znajdującym się za granicą. Wnioskodawca jest każdorazowo w stanie wykazać cel podróży udokumentowanej biletem i powiązać go z wytworzeniem konkretnego oprogramowania.

W piśmie z 16 stycznia 2023 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, doprecyzowano opis sprawy o następujące informacje:

Wnioskodawca nie oczekuje oceny stanowiska, czy czynności wykonywane w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej stanowią prace rozwojowe w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Stanowisko w tym zakresie zostało przez Wnioskodawcę przedstawione jedynie w związku z odwołaniem zawartym w art. 5a pkt 40 ustawy o PIT i stanowi ono punkt wyjścia do oceny odnośnie spełnienia warunku, o którym mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

W ramach pytania pierwszego Wnioskodawca oczekuje oceny, czy świetle przedstawionego opisy stanu faktycznego i zderzenia oraz w świetle przedstawionej we wniosku argumentacji, działalność w zakresie świadczonych usług tworzenia oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową.

Całość prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej polega na tworzeniu oprogramowania – Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w innym zakresie.

Chodzi o wszystkie działania Wnioskodawcy podejmowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Chodzi o umowy wymienione w przedstawionym stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego, tj. umowy z X, Y I Z.

W ramach wszystkich ww. Umów Wnioskodawca świadczył/świadczy usługi w takim samym zakresie, polegające na tworzeniu, modyfikacji oraz ulepszaniu (rozwijaniu) programów komputerowych lub ich części.

Pod pojęciem prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej należy rozumieć działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT z tym zastrzeżeniem, że jest ona prowadzona jednoosobowo – w szczególności Wnioskodawca jest samodzielnie wpisany do ewidencji działalności gospodarczej, nie prowadzi działalności w formie spółki i przy prowadzeniu działalności nie zatrudnia innych osób – wszystkie usługi wykonuje osobiście. Usługi świadczone w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej polegają na tworzeniu modyfikacji oraz ulepszaniu (rozwijaniu) programów komputerowych lub ich części. Ich efektem za każdym razem jest powstanie nowego programu – zarówno będącego programem stworzonym całkowicie od nowa, jak również powstałego w wyniku modyfikacji lub ulepszeniu programu istniejącego wcześniej. Pytanie pierwsze dotyczy działalności polegającej na podejmowaniu przez Wnioskodawcę działań zmierzających do powstania tych programów w wyniku tworzenia, modyfikacji bądź ulepszania programów lub ich części.

Pojęcia programu, programu komputerowego, oprogramowania i oprogramowania komputerowego użyte w przedstawionym opisie należy traktować jako synonimy. Są one zbiorem poleceń, które zostały napisane przez programistę (specjalistę) w języku komputerowym, za pomocą komputera. Program komputerowy obejmuje uporządkowany ciąg znaków zapisanych w języku programowania (języku komputerowym) – poleceń, po odczytaniu których komputer wykonuje określone operacje, oczekiwane przez programistę.

Na bazie (…) projektowanie a następnie dostarczanie nowych funkcjonaliści lub modyfikacja/ulepszanie już istniejących rozwiązań, w celu uzyskania personalizowanych platform do (…). Zadania realizowane to miedzy innymi: (...).

Poniżej ważniejsze projekty, w ramach których Wnioskodawca wykonywał powyżej opisane zadania: (…).

W pytaniu drugim Wnioskodawca oczekuje uzyskania oceny, czy programy komputerowe wytwarzane przez Wnioskodawcę można uznać za kwalifikowane prawa własności intelektualnej (kwalifikowane IP) w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Ocena, czy programy te są przedmiotem ochrony prawa autorskiego i podlegają ochronie, o której mowa w art. 74 ustawy PAIPP została dokonana przez Wnioskodawcę jako argumentacja przemawiająca za uzyskaniem pozytywnej odpowiedzi na powyższe pytanie.

Programy wytwarzane przez Wnioskodawcę zawsze są utworami w rozumieniu przepisów ustawy PAIPP, tj.:

•zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

•nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

•nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą", realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez kontrahenta.

Programy wytwarzane przez Wnioskodawcę zawsze są odrębnymi utworami, podlegającymi ochronie na podstawie wskazanego przepisu ustawy PAIPP. Wnioskodawcy w związku z wytworzeniem programów za każdym razem przysługuje osobiste i majątkowe prawo autorskie do tych programów.

Wytworzenie każdego programu jest odrębnym procesem. Nie stanowi czynności powtarzalnych mechanicznie – Wnioskodawca za każdym razem przy tworzeniu programu musi wykorzystywać posiadaną przez siebie wiedzę do osiągnięcia założonego celu, w związku z czym w rozumieniu przepisów ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce za każdym razem stworzenie programu komputerowego wiąże się z samodzielnym podejmowaniem prac rozwojowych.

Programy komputerowe tworzone przez Wnioskodawcę w rozumieniu przepisów ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce zawsze są efektem prac rozwojowych Wnioskodawcy.

Działania podejmowane przez Wnioskodawcę przy tworzeniu programów nie stanowią badań naukowych w rozumieniu przepisów ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Działania podejmowane przez Wnioskodawcę przy tworzeniu programów komputerowych stanowią prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie zostało szczegółowo przedstawione we wniosku.

Odnosząc się do pytań zadanych w wezwaniu, Wnioskodawca wyjaśnia, że:

•Prace rozwojowe są podejmowane każdorazowo w procesie tworzenia danego programu – od początku podjętej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

•Celem prowadzonych prac rozwojowych jest uzyskanie przez program pożądanej funkcjonalności, jaka dotychczas nie występowała – prace rozwojowe polegają na stworzeniu kodu komputerowego (sekwencji poleceń zapisanych w języku komputerowym) pozwalającego na uzyskaniu tej funkcjonalności.

•Prace rozwojowe ostatecznie kończą się wynikiem pozytywnym, tj. poprzez wytworzenie programu komputerowego o pożądanej funkcjonalności. Program stanowi chroniony prawem utwór, który jest przenoszony na Zleceniodawcę za wynagrodzeniem.

•Działalność Wnioskodawcy polega (i będzie polegać) na tworzeniu programów w wyniku prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wyniki tych badań są widoczne w prawidłowym działaniu programów, w tym w szczególności poprzez posiadanie przez nich funkcjonalności dotychczas niedostępnych: (…). W przyszłości Wnioskodawca zamierza kontynuować dotychczasową działalność polegającą na tworzeniu programów.

•W stosunku do dotychczasowej działalności Wnioskodawcy programy mają nowy, innowacyjny, ulepszony charakter, który jest wynikiem działalności twórczej – w szczególności nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych programów.

•Tworzenie, modyfikacja i rozwój programów, które w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce stanowią prace rozwojowe i przenoszenie powstałych przy ich powstaniu praw autorskich na rzecz Zleceniodawców, stanowi wyłączny przedmiot działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, w związku z czym stanowią one jedyne źródło przychodów osiąganych przez Wnioskodawcę w ramach opisanej działalności gospodarczej.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca nie wykonuje innych działań o charakterze zarobkowym, które nie stanowiłyby prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W przypadku rozwijania (ulepszania) lub modyfikacji programów już istniejących lub ich części Wnioskodawcy przysługują wyłączne prawa autorskie do oprogramowania powstałego w ten sposób, przy czym wszystkie powstałe w ten sposób prawa autorskie są przenoszone na rzecz Zleceniodawców na podstawie umowy. Przeniesienie tych praw nie wymaga dodatkowych czynności ze strony Wnioskodawcy ani Zleceniodawców.

W przypadku prac polegających na rozwijaniu lub modyfikacji oprogramowania Zleceniodawcy udzielają Wnioskodawcy licencji do przetwarzania udostępnionego programu w celu stworzenia nowego programu.

W przypadku zlecenia polegającego na rozwoju lub modyfikacji programu udostępnianego przez Zamawiających:

•Jego rozwinięcie lub modyfikacja następują na podstawie umowy,

•W wyniku rozwinięcia lub modyfikacji stworzone są nowe kody,

•Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do rozwinięcia lub modyfikacji, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy PAIPP.

Wynagrodzenie od Kontrahenta (Zleceniodawcy) jest łączną zapłatą za całość czynności realizowanych przez Wnioskodawcę w ramach umowy, w tym za przeniesienie na Kontrahenta praw autorskich.

Umowy przewidują przeniesienie całości praw autorskich na Zleceniodawców, w tym w szczególności do swobodnego dysponowania tymi prawami. Wynagrodzenie jest ustalane łącznie za świadczone czynności i za przekazanie praw autorskich. Wnioskodawca nie wykonuje odpłatnie innych czynności na rzecz Zleceniodawców.

Wynagrodzenie ustalane jest w sposób zryczałtowany na podstawie czasu poświęconego na stworzenie danego programu. Po zakończeniu okresu rozliczeniowego, jakim jest miesiąc kalendarzowy, Wnioskodawca wystawia fakturę, w której wykazuje czas poświęcony na programowanie w danym miesiącu. Prawa autorskie przechodzą na Zleceniodawców bez wykonywania dodatkowych czynności – wynika to wprost z Umów.

Na fakturach wystawianych na rzecz Zleceniodawców Wnioskodawca nie wyodrębnia wynagrodzenia z tytułu przeniesienia praw autorskich. Ponieważ całość prac wykonywanych przez Wnioskodawcę objęta jest prawami autorskimi, przyjęto model, w którym wysokość wynagrodzenia uzależniona jest od czasu poświęconego na programowanie.

Przeniesienie praw do programów następuje z chwila ich przekazania Zleceniodawcom. Przeniesienie praw autorskich następuje na mocy umowy i nie wymaga dodatkowych czynności.

Wnioskodawca w całości osiąga dochody z przeniesienia praw autorskich na Zleceniodawców.

Usługi wykonywane są w Polsce, gdzie Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania. Zdarza się jednak, że Wnioskodawca jest zmuszony udać się osobiście do siedziby Zleceniodawców.

Usługi są wykonywane w Polsce.

Podejmowane przez Wnioskodawcę działania mają każdorazowo charakter twórczy, w szczególności nie są to działania obejmujące rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do oprogramowania.

Usługi wykonywane przez Wnioskodawcę są wykonywane na zlecenie Zleceniodawców, jednak nie są one wykonywane pod kierownictwem Zleceniodawców (ani nikogo innego) i Wnioskodawca świadczy je z dowolnego, wybranego przez siebie miejsca.

Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

Wnioskodawca odpowiada za efekty swojej pracy w stosunku do osób trzecich, innych niż Zleceniodawcy.

Odrębna ewidencja, o której mowa we wniosku, prowadzona jest na bieżąco, za okresy od początku prowadzenia działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę, tj. od dnia 2 maja 2018 r.

W odrębnej ewidencji Wnioskodawca na bieżąco wyodrębnia:

•każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

•przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej

•koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu,

•jeśli kosztów kwalifikowanych nie można przypisać wyłącznie do jednego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, wówczas są one przypisywane proporcjonalnie do dochodu uzyskanego z kwalifikowanego prawa własności uzyskanego w danym miesiącu.

Wniosek dotyczy dochodów za okres od 2 maja 2018 r. do momentu złożenia wniosku oraz okresów przyszłych, w których Wnioskodawca będzie świadczył usługi na obecnych warunkach.

Wnioskodawca jest i będzie opodatkowany podatkiem liniowym.

Wnioskodawca zakupił komputer (...) w dniu 26 sierpnia 2022 r. Ponadto należy mieć na względzie, że wniosek dotyczy także zdarzenia przyszłego i Wnioskodawca nie wyklucza zakupu sprzętu komputerowego i związanych z nim peryferiów w przyszłości.

Wnioskodawca co miesiąc opłaca subskrypcję oprogramowania (…) służącego do tworzenia oprogramowania. Wniosek dotyczy także zdarzenia przyszłego i Wnioskodawca nie wyklucza dokonywania oprogramowania służącego do świadczenia przez siebie usług w przyszłości.

W dniu 18 stycznia 2022 r. Wnioskodawca zakupił bilet na przelot do (…) w celu dokonania uzgodnień odnośnie usług świadczonych dla Z. Ponadto niniejszy wniosek obejmuje także zdarzenie przyszłe, w związku z czym Wnioskodawca przewiduje także w przyszłości korzystanie z usług transportowych lotniczych oraz kolejowych, jeśli zajdzie taka konieczność. Należy w tym miejscu zaznaczyć, że Wnioskodawca wielokrotnie korzystał z usług świadczonych przez linie lotnicze i koleje dla celów prywatnych, jednak wydatki na cele prywatne nie są objęte niniejszym wnioskiem.

Cała działalność Wnioskodawcy polega na wykonywaniu prac rozwojowych, zaś wydatki wskazane w pytaniu trzecim są konieczne dla prowadzenia działalności gospodarczej – nie wiążą się one wyłącznie z pojedynczymi pracami rozwojowymi, ale z całą działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę.

Wydatki są ponoszone w celu prowadzenia działalności gospodarczej, nie wiążą się wyłącznie z poszczególnymi pracami rozwojowymi.

Poszczególne wydatki, jako związane z całością prowadzonej działalności gospodarczej, są przypisywane proporcjonalnie do dochodu uzyskiwanego w danym okresie – na tej zasadzie ustalany jest także wskaźnik nexus.

Pytania

1.Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego lub jego części stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?

2.Czy prawo autorskie do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzanych samodzielnie przez Wnioskodawcę (Oprogramowanie) jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT?

3.Czy wydatki na:

a)obsługę księgową i usługi doradztwa podatkowego,

b)składki na ubezpieczenie społeczne,

c)sprzęt komputerowy,

d)oprogramowanie,

e)usługi telekomunikacyjne,

f)opłaty leasingowe,

g)bilety lotnicze i kolejowe

– w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT?

4.Czy w świetle przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego/opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawcy przysługuje prawo do opodatkowania kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej według stawki 5% podstawy opodatkowania?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego powyżej opisu zdarzenia przyszłego:

1.Podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania komputerowego lub jego części stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT.

2.Prawo autorskie do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzanych samodzielnie przez Wnioskodawcę (Oprogramowanie) jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

3.Wydatki na:

a)obsługę księgową i usługi doradztwa podatkowego

b)składki na ubezpieczenie społeczne

c)sprzęt komputerowy

d)oprogramowanie

e)usługi telekomunikacyjne

f)opłaty leasingowe

g)bilety lotnicze i kolejowe

– w części w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia Oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, można uznać za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

4.W świetle przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego/opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawcy przysługuje prawo do opodatkowania kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej według stawki 5% podstawy opodatkowania.

UZASADNIENIE

Ad. 1

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo- rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie zaś z pkt. 40 tego artykułu ilekroć w ustawie jest mowa pracach rozwojowych – oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Powołany w powyższym przepisie art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce stanowi, że Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W procesie tworzenia nowego kodu komputerowego konieczne jest posiadanie określonej wiedzy z zakresu programowania. Podczas ujawniania się określonych problemów istnieje nierzadko konieczność jej poszerzenia, zaś sam proces programowania sprowadza się do łączenia i kształtowania wiedzy już posiadanej, jak też nowo nabytej.

Niewątpliwie zatem tworzenie przez Wnioskodawcę oprogramowania (także poprzez modyfikację i ulepszenie istniejącego już oprogramowania) stanowi działalność polegającą na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych programów komputerowych. Należy przy tym zaznaczyć, że Prace Wnioskodawcy polegają każdorazowo na zastosowaniu działań adekwatnych do zamierzonego celu. Mogą to być zarówno działania zbliżone do działań wykonywanych przy tworzeniu poprzednich Prac wykonywanych przez Wnioskodawcę, jak również mogą to być działania zupełnie nowe, innowacyjne; nie można im zatem przypisać cechy działań rutynowych. Działania te są podejmowane zależnie od potrzeb Zleceniodawców i mają one na celu wprowadzania okresowych ulepszeń.

Oprogramowanie tworzone (także w wyniku rozwijania i ulepszania) przez Wnioskodawcę stanowi działalność twórczą, gdyż w jej wyniku powstaje oprogramowanie, w kształcie w jakim dotychczas ono nie występowało. Jest ono wynikiem pracy Wnioskodawcy. Działania Wnioskodawcy podejmowane w celu wytworzenia nowego oprogramowania obejmują w szczególności ustalenie celu, jakiemu oprogramowanie to ma służyć, warunków, jakie ma spełniać oraz opracowanie i stworzenie kodu pozwalającego na realizację zamierzonego celu. To zaś oznacza, że działania te noszą znamiona systematyczności. Wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie umożliwia zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie ich do nowych zastosowań.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że działalność Wnioskodawcy polegająca na tworzeniu, modyfikacji oraz ulepszaniu oprogramowania ma charakter działalności badawczo rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 i 40 ustawy o PIT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8)autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszany przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie zaś z ar. 74 ust. 1 ustawy PAIPP, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi MF do IP Box (pkt 80), program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Stwierdzono ponadto, że pojęcie to należy traktować szeroko. Wnioskodawca w takim przypadku wytwarza program komputerowy. Nadto jak zostało wyżej podkreślone, podlega ono ochronie prawnej.

Tworzone przez Wnioskodawcę Prace (obejmujące zarówno tworzenie, jak też rozwijanie i ulepszanie programów komputerowych) stanowią prace badawczo-rozwojowe i jako takie powodują powstanie nowego oprogramowania, z którym wiąże się powstanie autorskiego prawa do programu komputerowego, który podlega ochronie na podstawie przepisów ustawy PAIPP.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy powyższe prawa autorskie stanowią kwalifikowane prawa własności, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Ad. 3

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru: [(a+b)x1,3]:(a+b+c+d), w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a.prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b.nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c.nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d.nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę (wymienione w opisie stanu faktycznego/opisie zdarzenia przyszłego) są w całości bezpośrednio związane z działalnością badawczo-rozwojową związaną z powstaniem autorskiego prawa do programu komputerowego, o którym mowa w punktach poprzednich.

W szczególności:

a)wydatki na obsługę księgową i usługi doradztwa podatkowego – są związane z prawidłowym prowadzeniem działalności polegającej w całości na wytworzeniu autorskich praw do programów komputerowych i stanowią nieodłączny element tej działalności. Ustalenie zakresu i kształtu powinności względem Budżetu Państwa stanowi bowiem nieodłączny element każdej działalności gospodarczej;

b)składki na ubezpieczenie społeczne – ich opłacanie stanowi niezbędny element prowadzenia działalności gospodarczej, która w całości jest związana z uzyskiwaniem dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej;

c)sprzęt komputerowy – jest niezbędny do wykonywania działalności Wnioskodawcy jako programisty – przy pomocy sprzętu komputerowego Wnioskodawca tworzy bowiem programy komputerowe opisane w niniejszym wniosku;

d)oprogramowanie (licencje) – stanowi ono narzędzia do programowania i jest niezbędne do tworzenia programów komputerowych opisanych w niniejszym wniosku;

e)usługi telekomunikacyjne – zapewniają one łączność ze Zleceniodawcami, ich przedstawicielami oraz organami państwowymi i zleceniobiorcami (w tym z doradcą podatkowym odpowiedzialnym również za obsługę księgową Wnioskodawcy). Przy pomocy łącza internetowego Wnioskodawca w szczególności przesyła Zleceniodawcom wyniki wytworzonych przez siebie Prac;

f)opłaty leasingowe – motocykl będący środkiem transportu umożliwia Wnioskodawcy osobiste kontaktowanie się ze Zleceniodawcami, ich przedstawicielami, zleceniobiorcami (w szczególności doradcą podatkowym) oraz z organami państwowymi i urzędami użyteczności publicznej w sprawach związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą;

g)bilety lotnicze i kolejowe – w określonych sytuacjach Wnioskodawca przemieszcza się z wykorzystaniem zewnętrznych środków transportu (pociągi i samoloty) przede wszystkim w celu kontaktowania się ze Zleceniodawcami w sprawach wymagających osobistego kontaktu w siedzibie Zleceniodawcy posiadającego siedzibę za granicą bądź w miejscach, gdzie dotarcie motocyklem mogłoby stanowić dla Wnioskodawcy problem.

Wnioskodawca, poza działalnością opisaną w niniejszej wniosku, nie prowadzi innej działalności, w związku z czym całość wydatków związanych z działalnością gospodarczą ma jednocześnie bezpośredni związek z działalnością badawczo rozwojową.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy całość opisanych powyżej wydatków stanowi koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o której mowa w art. 30ca ust. 4 pkt a ustawy o PIT.

Ad. 4

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Ustalanie dochodu kwalifikowanego następuje zgodnie z powołanym wyżej art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT poprzez ustalenie wskaźnika Nexus na podstawie określonej wielkości przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym oraz kwalifikowanych kosztów.

W świetle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przysługuje mu prawo do opodatkowania kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej według stawki 5% podstawy opodatkowania.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.):

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt Pana sprawy, w celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że świadczy Pan – w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, której przedmiotem jest tworzenie programów komputerowych na rzecz Zleceniodawców – usługi polegające na tworzeniu, modyfikacji oraz ulepszania (rozwijaniu) programów komputerowych lub ich części. Wynikiem świadczenia powyższych usług programistycznych jest powstanie całkowicie nowego oprogramowania, jakie dotychczas nie istniało. Świadczone przez Pana usługi każdorazowo charakteryzują się innowacyjnością w odniesieniu do poszczególnych programów (zarówno nowo tworzonych, jak też modyfikowanych i ulepszanych) i nie posiadają one charakteru czynności rutynowych. Świadczone przez Pana usługi mają zatem charakter twórczy i indywidualny. Usługi świadczone są w sposób ciągły i systematyczny (zaplanowany i metodyczny). Prace rozwojowe są przez Pana podejmowane każdorazowo w procesie tworzenia danego programu – od początku podjętej przez Pana działalności gospodarczej. Celem prowadzonych prac rozwojowych jest uzyskanie przez program pożądanej funkcjonalności, jaka dotychczas nie występowała – prace rozwojowe polegają na stworzeniu kodu komputerowego (sekwencji poleceń zapisanych w języku komputerowym) pozwalającego na uzyskaniu tej funkcjonalności. Prace rozwojowe ostatecznie kończą się wynikiem pozytywnym, tj. poprzez wytworzenie programu komputerowego o pożądanej funkcjonalności. Program stanowi chroniony prawem utwór, który jest przenoszony na Zleceniodawcę za wynagrodzeniem. Pana działalność polega (i będzie polegać) na tworzeniu programów w wyniku prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Programy wytwarzane przez Pana zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny oraz nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą” realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Kontrahentów.

Na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz cytowanych przepisów stwierdzam, że przedstawione we wniosku Pana działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, w ramach prac rozwojowych, mają charakter twórczy oraz są podejmowane w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując – podejmowana przez Pana działalność polegająca na tworzeniu programu komputerowego lub jego części (Oprogramowania) stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Pana z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy:

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

W myśl art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych:

Przepis ten w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. stanowi natomiast, że:

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, wskazuję, że:

1.w ramach działalności gospodarczej tworzy, modyfikuje i ulepsza (rozwija) Pan programy komputerowe lub ich części; czyni Pan to w ramach zawartych umów;

2.wykonuje Pan powyższe czynności w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3.programy wytwarzane przez Pana zawsze są odrębnymi utworami, podlegającymi ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przysługują Panu prawa autorskie do rozwinięcia lub modyfikacji, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

4.przenosi Pan za wynagrodzeniem prawa autorskie do programów komputerowych na Zleceniodawców,

5.prowadzi Pan na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od 2 maja 2018 r.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Na gruncie rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że autorskie prawo do programu komputerowego lub jego części (Oprogramowania) chronionych z powyższego przepisu, wytwarzanych samodzielnie przez Pana w ramach działalności gospodarczej – w zakresie, w jakim stanowią nowe i indywidualne rozwiązania będące bezpośrednim efektem prac badawczo-rozwojowych – są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika też, że przenosi Pan autorskie prawa do programów komputerowych na Zleceniodawców. Zatem dochód osiągany jest ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Tym samym, osiąga Pan kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ww. ustawy. Dochód ten stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazał Pan we wniosku, wyodrębnia Pan w odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji na bieżąco każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każe kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 przypadające na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Ewidencja taka, zgodnie z informacjami przedstawionymi we wniosku, prowadzona jest na bieżąco od 2 maja 2018 r.

W tym miejscu należy ponownie wskazać, że możliwość skorzystania przez Pana z tzw. ulgi Innovation Box, dotyczy przedsiębiorcy osiągającego dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r.

Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie bowiem z art. 44 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw – przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r. (z wyjątkami nie mającymi zastosowania w niniejszej sprawie).

Zatem może Pan zastosować stawkę 5% od dochodów z powyższego tytułu, osiągniętych w okresie od 1 stycznia 2019 r., w ramach prowadzonej działalności opisanej we wniosku. Z ulgi tej może Pan skorzystać w zeznaniu rocznym za rok 2019 r. oraz za kolejne lata podatkowe. Jeśli Pana sytuacja i obowiązujące prawo nie zmienią się, będzie Pan mógł skorzystać z omawianej preferencji także w zeznaniach za kolejne lata podatkowe.

Natomiast nie może Pan zastosować stawki 5% od dochodów z powyższego tytułu, osiągniętych w okresie od 2 maja 2018 r. do 31 grudnia 2018 r., w ramach prowadzonej działalności opisanej we wniosku, gdyż – jak wskazano powyżej – przepisy dotyczące tzw. Ulgi Innovation Box obowiązują od 1 stycznia 2019 r. i obejmują dochody uzyskane od dnia 1 stycznia 2019 r.

W konsekwencji, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 4 w części dotyczącej możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej osiągniętych w okresie od 2 maja 2018 r. do 31 grudnia 2018 r. jest nieprawidłowe, w pozostałej części jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Pana wątpliwości dotyczących ustalania wskaźnika nexus, wskazujemy, że istotnym jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

-wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

-kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

-dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym, powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Przyjąć więc trzeba, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo–rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo–rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku składników majątku, które stanowią podlegające amortyzacji środki trwałe (lub wartości niematerialne i prawne), koszt zakupu takich środków trwałych (wartości niematerialnych i prawnych), które podlegają amortyzacji podatkowej oraz mają związek z wytworzeniem kwalifikowanego IP, mogą zostać uwzględnione we wskaźniku nexus, jednakże uwzględnić można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane w roku podatkowym, w którym będzie Pan korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

Jak wynika z treści wniosku oraz jego uzupełnienia, ponosi Pan szereg kosztów bezpośrednio związanych z tworzeniem i rozwojem Oprogramowania, takich jak:

1.nabycie usług księgowych oraz usług doradztwa podatkowego jest niezbędne do prawidłowego prowadzenia działalności gospodarczej, w tym w szczególności do prawidłowego rozliczania się z tytułu jej prowadzenia z Budżetem Państwa,

2.składki na ubezpieczenie społeczne,

3.sprzęt komputerowy (komputer ...) jest niezbędny do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług programistycznych,

4.nabywane oprogramowanie (licencja) (subskrypcja oprogramowania (…)) służy do wykonywania usług programistycznych,

5.nabywanie usług telekomunikacyjnych (Internet, telefon) jest niezbędne do kontaktowania się ze Zleceniodawcami, doradcą podatkowym (świadczącym także usługi księgowe), organami Państwowymi, dostawcami usług i sprzętu oraz do przesyłania wyników Prac Zleceniodawcom,

6.użytkowany w ramach zakupionej usługi leasingu motocykl umożliwia Wnioskodawcy sprawny transport, do Zleceniodawców lub ich przedstawicieli w celu konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń programistycznych, na szkolenia poszerzające wiedzę w dziedzinie programowania, do urzędów państwowych oraz do wszelkich innych kontaktów związanych z prowadzoną działalnością,

7.nabywane usługi transportowe (lotnicze, kolejowe) (bilet do (…)) są niezbędne do kontaktów osobistych ze Zleceniodawcami, w szczególności w przypadku, gdy w sprawie wytworzenia oprogramowania konieczny jest kontakt ze Zleceniodawcą znajdującym się za granicą. Wnioskodawca jest każdorazowo w stanie wykazać cel podróży udokumentowanej biletem i powiązać go z wytworzeniem konkretnego oprogramowania.

Zdaniem organu, informacje wskazane we wniosku potwierdzają istnienie przesłanek świadczących o bezpośrednim powiązaniu wydatków z działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Wobec tego, wszystkie z ponoszonych przez Pana wydatków, a opisane we wniosku i jego uzupełnieniu, wobec których wskazano przesłanki przemawiające za bezpośrednim ich powiązaniem z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, może Pan uwzględnić przy ustalaniu wskaźnika/wskaźników nexus (art. 30ca ust. 4 lit. a ustawy) w odpowiedniej części.

Zatem, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Okoliczność wykazania wartości wynagrodzenia za przeniesienie prawa własności intelektualnej w umowie lub fakturze nie podlega ocenie w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-stanów faktycznych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzeń oraz

-zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).