Interpretacja indywidualna z dnia 23 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-3.4015.147.2022.4.MD

Otrzymanie świadczenia za rezygnację z możliwości ubiegania się o zwrot wywłaszczonych nieruchomości oraz rezygnację z możliwości ubiegania się o odszkodowanie przysługujące w związku z uniemożliwieniem realizacji obowiązku zwrotu gruntów nie będzie opodatkowane podatkiem od spadków i darowizn. Świadczenie to nie weszło bowiem do masy spadkowej Pani babci. Opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlegało nabycie w spadku roszczenia o zwrot wywłaszczonej nieruchomości, jako prawo, które istniało na moment śmierci Spadkodawczyni.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 października 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 27 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych otrzymania świadczenia pieniężnego w związku z rezygnacją z realizacji roszczenia o zwrot wywłaszczonej nieruchomości. Uzupełniła Pani wniosek – w odpowiedzi na wezwanie – w piśmie z 17 stycznia 2023 r. (data wpływu 20 stycznia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pani osobą fizyczną. (…) 1975 roku została wydana decyzja o wywłaszczeniu aktualnym wtedy właścicielom działek o numerach (…), o łącznej powierzchni (…) ha. Aktualni wtedy właściciele wywłaszczonych gruntów zmarli w latach 1983 i 2002.

Przed Starostą Powiatu toczyło się postępowanie administracyjne, wszczęte na skutek wniosku złożonego (…) r. przez syna spadkodawców, dwie córki spadkodawców oraz dwie wnuczki spadkodawców o zwrot wywłaszczonych nieruchomości.

W toku postępowania jedna córka spadkodawców zmarła, a w jej miejsce jako strony wstąpili jej spadkobiercy: jej mąż oraz dwie córki, czyli wnuczki pierwotnych spadkodawców. Jest Pani wnuczką spadkodawców.

W toku postępowania Starosta Powiatu kilkukrotnie odmawiał zwrotu wywłaszczonych ziem spadkobiercom, a spadkobiercy kilkukrotnie składali odwołanie i prośbę o ponowne rozpatrzenie sprawy.

Celem ostatecznego uregulowania kwestii związanych z toczącym się postępowaniem o zwrot wywłaszczonych gruntów, spadkobiercy (wspierani przez prawników z kancelarii prawnej) i Gmina, na której znajdują się wywłaszczone grunty zawarli porozumienie w formie aktu notarialnego. Gmina zapłaciła spadkobiercom świadczenie pieniężne w wysokości (…) zł za rezygnację z możliwości ubiegania się o zwrot wywłaszczonych nieruchomości oraz rezygnację z możliwości ubiegania się o odszkodowanie przysługujące w związku z uniemożliwieniem realizacji obowiązku zwrotu gruntów.

Spadkobiercy zobowiązali się do cofnięcia wniosku o zwrot wywłaszczonych nieruchomości, będący podstawą toczącego się postępowania. Postanowiono również, że zapłata świadczenia pieniężnego wyczerpuje wszelkie wzajemne roszczenia z tytułu postępowania dotyczącego wniosku o zwrot wywłaszczonych nieruchomości. Pani jako jedna ze spadkobierców otrzymała świadczenie pieniężne zgodnie z posiadanymi udziałami w kwocie (…) zł (stanowiące udziały w wysokości 1/12).

W uzupełnieniu wniosku wyjaśniła Pani dodatkowo, m.in. co następuje:

W akcie notarialnym z (…) r., na podstawie, którego doszło do wywłaszczenia, odwołano się do Księgi Wieczystej nr (…) prowadzonej przez Państwowe Biuro Notarialne, zgodnie z którą Pani I. L. (Pani babcia) była właścicielką gospodarstwa rolnego z zabudowaniami, zawierającego przedmiotowe działki. Pani I. L. nabyła gospodarstwo w drodze spadku, co stanowiło jej odrębną własność.

Właścicielem (spadkodawcą) przedmiotowych nieruchomości w dacie wydania decyzji o wywłaszczeniu była Pani I. L. – Pani babcia.

Wywłaszczenie nastąpiło w następujący sposób: z aktu notarialnego z dnia (…) r. Państwowego Biura Notarialnego sporządzonego przed notariuszem wynika, że przedmiotowe działki sprzedane zostały przez I. L. na rzecz P. w trybie art. 6 ustawy z dnia 12 marca 1958 r. o zasadach i trybie wywłaszczania nieruchomości (Dz. U. z 1974 roku nr 10 poz. 64). Do ww. aktu okazano decyzję (…) z (…) r. o sygn. (…) wydaną przez wydział gospodarki przestrzennej i ochrony środowiska Urzędu Miejskiego o zatwierdzeniu planu realizacyjnego budowy P.

Wywłaszczenie nastąpiło na realizację zadania „Budowa P.”. Do aktu notarialnego okazano decyzję (…) z (…) r. o sygn. (…) wydaną przez wydział gospodarki przestrzennej i ochrony środowiska Urzędu Miejskiego o zatwierdzeniu planu realizacyjnego budowy P.

W decyzji wywłaszczeniowej, I. L. przyznano zapłatę za wywłaszczone nieruchomości, podkreślić jednakże należy, iż ta kwota nie była w żadnym stopniu współmierna do wartości gruntów; wywłaszczenie nastąpiło w trybie art. 6 ustawy z dnia 12 marca 1958 r. o zasadach i trybie wywłaszczania nieruchomości.

Złożyła Pani wnioski o zwrot wywłaszczonych nieruchomości do Starosty Powiatu na podstawie art. 136 i art. 137 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Wniosek o zwrot wywłaszczenia nieruchomości (…) r. złożyła B. W., który został ponowiony (…) r. i wtedy złożyła Pani wniosek wraz z pozostałymi uczestnikami.

Świadczenie zostało wypłacone na podstawie Porozumienia zawartego z Gminą (…) r. w formie aktu notarialnego zawartego przed notariuszem.

Świadczenie pieniężne zostało wypłacone (…) r. tytułem „(…) Wypłata odszkodowania z tytułu aktu notarialnego porozumienia (…) z dnia (…) r.”

W oparciu o zawarte Porozumienie, pismem z (…) r. został cofnięty wniosek o wypłatę odszkodowania. Sprawa zakończyła się wydaniem przez Starostę Powiatu decyzji nr (…) z (…) r. o umorzeniu postępowania. Decyzja stała się prawomocna z dniem (…) r. w dacie złożenia oświadczenia o zrzeczeniu się prawa do wniesienia odwołania.

Pytanie w zakresie podatku od spadków i darowizn

Czy można uznać otrzymane przysporzenia majątkowe tytułem spadku za podlegające podatkowi od spadków i darowizn na podstawie ustawy o podatku od spadków i darowizn? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem, otrzymane przysporzenie majątkowe stanowi spadek w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn, którego zasady opodatkowania określają przepisy tejże ustawy.

Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, prawa i obowiązki majątkowe zmarłych przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób.

Zgodnie z art. 924 ww. Kodeksu spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Spadkobiercy nie otrzymali po śmierci pierwotnych właścicieli żadnych nieruchomości. Spadkodawcy posiadali w przeszłości nieruchomości, jednak przed śmiercią spadkodawców zostały one wywłaszczone (1975 r.) – na dzień śmierci (czyli otwarcia spadku) spadkodawcom nie przysługiwało już do tych gruntów prawo własności, ponieważ skutecznie stanowiły one własność innego podmiotu. Na moment otwarcia spadku grunty nie stanowiły zatem już własności spadkodawców, jednak należały do praw majątkowych spadkodawców, które przeszły na spadkobierców w postaci roszczenia o zwrot wywłaszczonych gruntów. W praktyce zatem należy stwierdzić, iż istniało prawo majątkowe, czyli roszczenie o zwrot nieruchomości, która nie została wykorzystana na cele wywłaszczenia (at. 136 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami), które pierwotnie przysługiwało spadkodawcom (podmiotom wywłaszczonym). Następnie w wyniku śmierci spadkodawców, roszczenie o zwrot wywłaszczonej nieruchomości, w wyniku spadkobrania przeszło na ich spadkobierców (art. 922 §1 Kodeksu cywilnego). W wyniku toczącego się postępowania administracyjnego o zwrot nieruchomości, która nie została wykorzystana na cele wywłaszczenia, przez okres ok. 14 lat nie doszło do wydania ostatecznej i prawomocnej decyzji administracyjnej, a to spowodowało, że spadkobiercy wyrazili zgodę na zawarcie porozumienia, w wyniku którego zamiast gruntu w naturze otrzymali od podmiotu zobowiązanego do zwrotu wywłaszczonej nieruchomości, ekwiwalent pieniężny stanowiący jej równowartość.

Zatem, nabycie takiego prawa można więc utożsamiać z nabyciem spadku. Spadkobiercy po wydaniu decyzji Starosty Powiatowego o wypłacie świadczenia pieniężnego za zwrot wywłaszczonych gruntów mogliby uznać to za spadek.

W istocie na dzień otwarcia spadku nieruchomości stanowiły skutecznie własność innego podmiotu, a w wyniku zawartego aktu spadkobiercy wycofali wniosek o zwrot wywłaszczonych gruntów. De facto w wyniku śmierci spadkodawców, roszczenie o zwrot wywłaszczonej nieruchomości, w wyniku spadkobrania przeszło na ich spadkobierców.

Uzyskane przez spadkobierców środki pieniężne wynikają bezpośrednio z roszczenia o zwrot wywłaszczonej nieruchomości, które to w wyniku spadkobrania przeszło na spadkobierców.

Warto zwrócić uwagę także na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 lutego 2020 r., sygn. II FSK 907/18, w którym orzeka, iż podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie praw majątkowych. Skoro w chwili przyjęcia spadku nie istniało odszkodowanie za nabyte przez spadkobierców prawo majątkowe, więc podstawa opodatkowania pojawia się dopiero w momencie sfinalizowania roszczenia, czyli ustalenia wartości odszkodowania za wywłaszczoną nieruchomość.

Należy zwrócić uwagę, że w wyniku toczącego się postępowania administracyjnego o zwrot nieruchomości, która nie została wykorzystana na cele wywłaszczenia, przez okres ok. 14 lat nie doszło do wydania ostatecznej i prawomocnej decyzji administracyjnej. W konsekwencji, to spowodowało, że spadkobiercy wyrazili zgodę na zawarcie porozumienia, w wyniku którego zamiast gruntu w naturze otrzymali od podmiotu zobowiązanego do zwrotu wywłaszczonej nieruchomości niewykorzystanej na cele wywłaszczenia, ekwiwalent pieniężny stanowiący jej równowartość. Biorąc pod uwagę powyższe, okoliczność otrzymania przez spadkobierców środków pieniężnych należy rozpatrzyć jako otrzymanie praw majątkowych tytułem spadku.

Pani zdaniem, otrzymane przysporzenie majątkowe wpisuje się w zakres opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn biorąc pod uwagę art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ponieważ śmierć Spadkodawczyni nastąpiła – jak zostało wskazane we wniosku – przed 1 stycznia 2007 r., w niniejszej sprawie będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 142 poz. 1514 ze zm.):

Spadek jest instytucją regulowaną przepisami zawartymi w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16 poz. 93 ze zm.).

W myśl art. 922 § 1 tej ustawy:

Z powyższej normy prawnej wynika, że spadkobiercy w zasadzie wchodzą w sytuację prawną, w jakiej pozostawał spadkodawca. Oznacza to, że w skład spadku wchodzą prawa i obowiązki, ale także uzasadnione prawnie nadzieje na nabycie prawa. Prawa majątkowe są składnikiem masy spadkowej dającym nabywcy w drodze dziedziczenia legitymację prawną do występowania z wnioskiem o ich dochodzenie. Takim prawem majątkowym jest m.in. roszczenie o zwrot nieruchomości, jeśli przysługiwało ono spadkodawcy i istniało na moment jego śmierci.

Zgodnie z art. 924 ww. ustawy:

Natomiast stosownie do przepisu art. 925 tej ustawy:

Art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Prawomocne postanowienie sądu jak i akt poświadczenia dziedziczenia mają natomiast charakter deklaratoryjny i stwierdzają jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że (…) 1975 roku została wydana decyzja o wywłaszczeniu aktualnym wtedy właścicielom działek. Aktualni wtedy właściciele wywłaszczonych gruntów zmarli w latach 1983 i 2002. Przed Starostą Powiatu toczyło się postępowanie administracyjne, wszczęte na skutek wniosku złożonego (…) r. przez syna spadkodawców, dwie córki spadkodawców oraz dwie wnuczki spadkodawców o zwrot wywłaszczonych nieruchomości. W toku postępowania jedna córka spadkodawców zmarła, a w jej miejsce jako strony wstąpili jej spadkobiercy: jej mąż oraz dwie córki, czyli wnuczki pierwotnych spadkodawców. Jest Pani wnuczką spadkodawców. W toku postępowania Starosta Powiatu kilkukrotnie odmawiał zwrotu wywłaszczonych ziem spadkobiercom, a spadkobiercy kilkukrotnie składali odwołanie i prośbę o ponowne rozpatrzenie sprawy. Celem ostatecznego uregulowania kwestii związanych z toczącym się postępowaniem o zwrot wywłaszczonych gruntów, spadkobiercy (wspierani przez prawników z kancelarii prawnej) i Gmina, na terenie której znajdują się wywłaszczone grunty zawarli porozumienie w formie aktu notarialnego. Gmina zapłaciła spadkobiercom świadczenie pieniężne w wysokości (…) zł za rezygnację z możliwości ubiegania się o zwrot wywłaszczonych nieruchomości oraz rezygnację z możliwości ubiegania się o odszkodowanie przysługujące w związku z uniemożliwieniem realizacji obowiązku zwrotu gruntów.

Spadkobiercy zobowiązali się do cofnięcia wniosku o zwrot wywłaszczonych nieruchomości, będący podstawą toczącego się postępowania. Postanowiono również, że zapłata świadczenia pieniężnego wyczerpuje wszelkie wzajemne roszczenia z tytułu postępowania dotyczącego wniosku o zwrot wywłaszczonych nieruchomości. Pani, jako jedna ze spadkobierców, otrzymała świadczenie pieniężne zgodnie z posiadanymi udziałami w kwocie (…) zł (stanowiące udziały w wysokości 1/12).

Pani wątpliwość sprowadza się do zagadnienia czy otrzymanie ww. świadczenia pieniężnego podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

W skład masy spadkowej wchodzą tylko i wyłącznie rzeczy i prawa, których właścicielami są spadkodawcy i które przysługują spadkodawcom w momencie ich śmierci.

W momencie śmierci Pani babcia nie była już właścicielką nieruchomości, gdyż została ona wywłaszczona. W skład masy spadkowej mogło więc wejść jedynie roszczenie o zwrot tej wywłaszczonej nieruchomości. To więc roszczenie, jako prawo majątkowe, było przedmiotem spadku i to jego nabycie wymagało zgłoszenia oraz podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

To Pani już jako spadkobierca wystąpiła o zwrot wywłaszczonej nieruchomości w (…) r. w oparciu o odziedziczone roszczenie (prawo majątkowe) i to w toku tego postępowania zostało zawarte porozumienie w formie aktu notarialnego, na mocy którego otrzymała Pani świadczenie pieniężne. W takim stanie faktycznym nie można uznać, że otrzymane świadczenie pieniężne nabyła Pani tytułem spadku oraz że podlega ono opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Świadczenie to nie istniało bowiem na moment śmierci Spadkodawczyni i nie było przyznane na jej rzecz, a już bezpośrednio dla Pani, w wyniku postępowania, w którym to Pani brała udział i które toczyło się na Pani wniosek.

Z tego względu otrzymanie świadczenia za rezygnację z możliwości ubiegania się o zwrot wywłaszczonych nieruchomości oraz rezygnację z możliwości ubiegania się o odszkodowanie przysługujące w związku z uniemożliwieniem realizacji obowiązku zwrotu gruntów nie będzie opodatkowane podatkiem od spadków i darowizn. Świadczenie to nie weszło bowiem do masy spadkowej Pani babci. Opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlegało nabycie w spadku roszczenia o zwrot wywłaszczonej nieruchomości, jako prawo, które istniało na moment śmierci Spadkodawczyni.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

     Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

  - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

  - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.