Interpretacja indywidualna z dnia 19 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-2.4014.276.2022.4.MZ

Skutki podatkowe sprzedaży Przedmiotu Transakcji.

Interpretacja indywidualna  

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

14 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 14 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży Przedmiotu Transakcji. Uzupełnili go Państwo pismem z 14 października 2022 r. (wpływ 14 października 2022 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 grudnia 2022 r. (wpływ 13 grudnia 2022 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

X Spółka akcyjna;

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Opis zdarzenia przyszłego

Wstęp oraz charakterystyka stron planowanej Transakcji (zdefiniowanej poniżej)

Sprzedający (X Spółka akcyjna, Zainteresowany będący stroną postępowania) jest podmiotem podlegającym w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów (tj. jest rezydentem podatkowym), którego działalność gospodarcza w przeważającym zakresie polega na projekcji filmów. Sprzedający prowadzi działalność gospodarczą zarówno w oparciu o nieruchomości wynajmowane w centrach handlowych (przeważająca większość działających kin pod marką „A”) jak i nieruchomości własne (obecnie jest to (...) kin znajdujących się w budynkach wolnostojących).

Kupujący (Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, Zainteresowany niebędący stroną postępowania) jest podmiotem podlegającym w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów (tj. jest rezydentem podatkowym). Kupujący prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest nabywanie gruntów budowlanych na własny rachunek i realizowanie projektów deweloperskich w obszarze budownictwa mieszkaniowego. Wybudowane lokale mieszkalne i towarzyszące im lokale usługowe są sprzedawane w przeważającej mierze osobom fizycznym.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Kupujący planuje nabycie od Sprzedającego nieruchomości położonej w (…), wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego (dalej: „Transakcja”). W zależności od momentu uzyskania interpretacji podatkowej w ramach odpowiedzi na niniejszy wniosek, Zainteresowani podejmą starania by Transakcja została sfinalizowana w 2022 r.

Sprzedający oraz Kupujący będą w momencie zawarcia Transakcji, jak i w trakcie trwania Umowy najmu zwrotnego (zdefiniowanej poniżej) zarejestrowani w Polsce jako czynni podatnicy VAT (na moment składania wniosku Sprzedający jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, natomiast Kupujący złożył wniosek o rejestrację jako czynny podatnik VAT, natomiast rejestracja nie została ukończona). Zainteresowani nie są i na dzień Transakcji nie będą podmiotami powiązanymi na gruncie przepisów polskiego prawa podatkowego.

Opis Nieruchomości

Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym działek gruntu oznaczonych numerami ewidencyjnymi (…) zlokalizowanych w (…) (dalej: „Grunty”) oraz właścicielem posadowionego na nich budynku, stanowiącego odrębny od Gruntów przedmiot własności (adres budynku: …) – budynek kina z funkcją usługową (dalej: „Budynek”), a także właścicielem posadowionych na Gruntach budowli, stanowiącymi infrastrukturę towarzyszącą Budynku (dalej: „Budowle”). Dla obiektów tych Sąd (…) prowadzi księgę wieczystą o numerze (…), w dalszej części wniosku zwanych łącznie (tj. Grunt, Budynek i Budowle) jako „Nieruchomość”. Każda z działek Gruntu jest zabudowana, tj. nie występuje okoliczność, że jedna z działek Gruntu nie jest zabudowana ani Budynkiem, ani chociażby Budowlą.

Budowle, które posadowione są na Gruntach to budynek parkingu wielopoziomowego, pylon reklamowy oraz teren utwardzony.

Wymienione Budowle nie stanowią części składowych Budynku (nie są z nimi trwale związane), natomiast nie stanowią również rzeczy ruchomych.

Prawo użytkowania wieczystego działki nr (…), na mocy umowy z (...) grudnia 1997 r. (Rep. …) zostało nabyte od Gminy (…) przez spółkę przejętą w 2005 r. przez Sprzedającego (dalej: „Pierwotny Użytkownik Wieczysty”). Prawo użytkowania wieczystego działki nr (…) (obecny numer ewidencyjny), Sprzedający nabył na mocy umowy z 3 grudnia 2008 r. (Rep. …) zawartej z Miastem (…). Przed dniem przejęcia Pierwotnego Użytkownika Wieczystego, na działce (…) oraz (…) (obecny numer) Pierwotny Użytkownik Wieczysty na mocy decyzji o pozwoleniu na budowę z 2 kwietnia 1998 r., wzniósł przedmiotowy Budynek i Budowle (na działce oznaczonej aktualnie numerem (…) Pierwotny Użytkownik Wieczysty prowadził prace budowlane na podstawie zawartej z Gminą (…) umowie dzierżawy).

Budynek i Budowle zostały przekazane do użytkowania w 1999 r. Od tego czasu Nieruchomość służy działalności w zakresie projekcji filmów oraz komercyjnego wynajmu powierzchni wchodzącej w skład Nieruchomości.

Po dokonaniu nabycia prawa użytkowania wieczystego Gruntów oraz wniesieniu na Gruntach Budynku i Budowli, przeznaczone one były na prowadzenie działalności gospodarczej Sprzedającego polegającej m.in. na projekcji filmów, podlegającej opodatkowaniu VAT (wyjątkiem była sprzedaż biletów przed akcesją Polski do Unii Europejskiej – wówczas sprzedaż biletów podlegała zwolnieniu z VAT). Ponadto Sprzedający prowadził i prowadzi na Nieruchomości działalność w postaci wynajmu pomieszczeń i innych powierzchni podmiotom trzecim jako najemcom. Usługi najmu pomieszczeń i powierzchni świadczone przez Sprzedającego były oraz są w dalszym ciągu opodatkowane VAT. Budowle nie są bezpośrednio wynajmowane najemcom, ale pełnią rolę pomocniczą wobec Budynku, w którym powierzchnia jest przeznaczona na wynajem, służąc jego prawidłowemu funkcjonowaniu. Budowle są przez okres dłuższy niż dwa lata użytkowane dla celów działalności gospodarczej Sprzedającego, opodatkowanej podatkiem VAT, polegającej na projekcji filmów oraz komercyjnym wynajmie powierzchni w Nieruchomości. Pewne powierzchnie Nieruchomości nigdy nie były wynajmowane, a niektóre nie były i nie są nawet bezpośrednio użytkowane przez najemców lub ich klientów (np. pomieszczenia sieci technicznej, magazyny, klatki schodowe, czy też korytarze w ramach Budynku, które są użytkowane na potrzeby własne Sprzedającego – wyjątkiem jest jeden z najemców, korzystający z korytarza wewnątrz Budynku, w celu dokonania dostaw do wynajmowanego przez siebie lokalu). Innymi słowy, cała powierzchnia Nieruchomości jest albo wynajmowana najemcom albo jest użytkowana na potrzeby własne Sprzedającego. Reasumując, Nieruchomość nie była (z zastrzeżeniem wyjątku przytoczonego powyżej, dotyczącego sprzedaży biletów przed akcesją Polski do Unii Europejskiej) i ani do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego na cele działalności zwolnionej z podatku VAT, niepodlegającej VAT ani też na cele niezwiązane z działalnością gospodarczą Sprzedającego.

W kolejnych latach po wzniesieniu Budynku i Budowli, Sprzedający ponosił wydatki na ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, jednak wydatki te w przeciągu co najmniej ostatnich trzech lat od daty złożenia niniejszego wniosku nie były równe ani nie przekroczyły (ani sumarycznie, ani jednorazowo) i na datę planowanej Transakcji nie będą równe ani nie przekroczą 30% wartości początkowej każdego z tych obiektów (Budynku i Budowli). Jeżeli w okresie wcześniejszym (tj. wcześniej niż trzy lata temu, licząc od dnia złożenia niniejszego wniosku) były poniesione wydatki na ulepszenie Budynku lub Budowli, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej tych ulepszanych obiektów (Budynku i Budowli), to z pewnością na moment złożenia niniejszego wniosku upłynął okres co najmniej dwóch lat od ich ponownego pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy o VAT, tj. ulepszane Budynek i Budowle – po ich ulepszeniu, gdzie wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, były oddanie do użytkowania pierwszemu użytkownikowi lub rozpoczęto je użytkować na potrzeby własne, a od tego momentu upłynął okres dłuższy niż dwa lata.

Opis Transakcji

Sprzedający zamierza sprzedać Nieruchomość innemu, niepowiązanemu z nim podmiotowi z jednoczesnym zawarciem umowy najmu pomiędzy tym podmiotem (dalej: „Kupujący”) jako wynajmującym, a Sprzedającym jako najemcą, w odniesieniu do całej powierzchni Nieruchomości (w tym Budynku), z wyłączeniem powierzchni zajętych przez innych niż Sprzedający najemców (dalej: „Umowa najmu zwrotnego”). Wydanie Nieruchomości w ramach umowy sprzedaży nastąpi w dniu Transakcji, co zostanie potwierdzone pisemnym protokołem przekazania. W tym samym dniu Kupujący wyda Sprzedającemu Nieruchomość jako najemcy na podstawie Umowy najmu zwrotnego. Od tego momentu wszelkie korzyści, ciężary i ryzyka związane z posiadaniem Nieruchomości będą ponoszone przez Kupującego, z zastrzeżeniem postanowień Umowy najmu zwrotnego. Na podstawie tej umowy Kupujący odda Nieruchomość w najem, obciążając Sprzedającego czynszem najmu przez cały okres trwania umowy. Kupujący będzie uprawniony do dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych od Nieruchomości w okresie najmu. Na podstawie zawartej Umowy najmu zwrotnego, Sprzedający będzie mieć prawo do używania Nieruchomości (z wyłączeniem powierzchni zajętych przez innych niż Sprzedający najemców) przez okres Umowy najmu zwrotnego (w tym podnajmu wynajmowanej przez niego części Nieruchomości) – długość okresu obowiązywania Umowy Najmu zwrotnego wyniesie najprawdopodobniej co najmniej osiemnaście miesięcy z możliwością przedłużenia. Sprzedający będzie płacić czynsz do Kupującego na podstawie wystawionych przez Kupującego faktur VAT. Po zakończeniu Umowy najmu zwrotnego, nie będzie opcji przejścia własności Nieruchomości na Sprzedającego. W ramach Umowy najmu zwrotnego, Sprzedający zobowiąże się do zarządzania powierzchnią Nieruchomości, ale wyłącznie w zakresie jej bieżącego utrzymania (zakres tego zarządzania jest znacznie węższy od czynności zarządcy nieruchomości, o których mowa w art. 184b ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami i zawężony jest właściwie do utrzymania Nieruchomości w stanie niepogorszonym zgodnie z jej przeznaczeniem).

Po dokonaniu sprzedaży Nieruchomości Kupującemu, Sprzedający będzie kontynuował dotychczasową działalność na wynajmowanej przez siebie powierzchni (projekcje filmów oraz wynajem powierzchni komercyjnej – tj. działalność w całości opodatkowana VAT). W odniesieniu do powierzchni zajętej przez najemców, Kupujący z mocy prawa stanie się stroną tych umów – zastosowanie znajdzie art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jednolity Dz.U. 2020 poz. 1740 ze zm., dalej: „Kodeks Cywilny”), zgodnie z którym z dniem sprzedaży praw do Nieruchomości Kupujący wstąpi z mocy w prawa i  obowiązki Sprzedającego, wynikające z zawartych przez Sprzedającego przed dniem Transakcji umów najmu.

Po zakończeniu okresu obowiązywania Umowy najmu zwrotnego oraz umów najmu z pozostałymi najemcami Nieruchomości, Kupujący dokona rozbiórki Budynku oraz Budowli, a następnie będzie prowadzić na Gruntach działalność gospodarczą w zakresie realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i sprzedaży lokali mieszkalnych oraz towarzyszącym im lokali usługowych we wzniesionych budynkach zgodnie z obowiązującym Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego obszaru w rejonie ulicy (…). Po wygaśnięciu Umowy najmu zwrotnego, Nieruchomość ani żadna jej część nie stanie się własnością Sprzedającego.

W ramach planowanej Transakcji, oprócz przeniesienia prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości oraz własności Budynku i Budowli oraz praw i obowiązków Sprzedającego wynikających z zawartych umów najmu (które przejdą z mocy prawa zgodnie z art. 678 kodeksu cywilnego, Sprzedający przeniesie na Kupującego:

- część ruchomości znajdujących się na Nieruchomości, takie jak np. meble,

- prawa z zabezpieczeń najmowych, np. kaucje złożone przez poszczególnych najemców,

- dokumentację prawną (w tym oryginały lub kopie umów (np. umów najmu) i decyzji administracyjnych (np. pozwoleń na budowę), techniczną, projektową związaną z Nieruchomością, będącą w posiadaniu Sprzedającego.

Składniki majątkowe, opisane w niniejszym wniosku, które zostaną przeniesione na Kupującego wraz z Nieruchomością w ramach Transakcji będą dalej łącznie nazywane „Przedmiotem Transakcji”.

Należy również wskazać, że zgodnie z intencją Zainteresowanych żaden z poniższych elementów nie będzie podlegał zbyciu w ramach Transakcji:

- wyposażenie kin, w tym urządzenia służące do projekcji filmów;

- pozostałe nieruchomości będące własnością Sprzedającego (w tym (...) kin wolnostojących);

- stan magazynowy przekąsek i napojów;

- umowa o zarządzanie aktywami (nie została zawarta taka umowa przez Sprzedającego);

- umowa o zarządzanie Nieruchomością (property management agreement) – Sprzedający nie zatrudnia zarządcy nieruchomości (property managera), a zarządza Nieruchomością własnymi siłami;

- finansowania działalności Sprzedającego, w szczególności pożyczki od podmiotów powiązanych lub kredyty bankowe;

- indywidualizujące oznaczenia Sprzedającego (nazwa przedsiębiorstwa Sprzedającego);

- prawa i obowiązki wynikające z jakichkolwiek umów rachunku bankowego Sprzedającego;

- prawa i obowiązki wynikające z jakichkolwiek umów o świadczenie usług księgowych; prawnych i marketingowych Sprzedającego;

- środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych Sprzedającego, za wyjątkiem kaucji najemców;

- księgi rachunkowe i inne dokumenty (np. dokumenty handlowe, korporacyjne) Sprzedającego, związane z działalnością gospodarczą Sprzedającego;

- pracownicy Sprzedającego;

- wierzytelności Sprzedającego;

- należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem;

- zobowiązania podatkowe i inne zobowiązania Sprzedającego wynikające z tytułu rozliczeń publicznoprawnych;

- tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego w zakresie prowadzenia działalności polegającej na projekcji filmów;

- umowy ubezpieczenia działalności Sprzedającego.

Ze względu na fakt, że logotypy, oznakowanie Budynku oraz elementy elewacji są trwale związane z Nieruchomością, zostaną one również przeniesione na Kupującego. Demontowanie powyższych spowodowałoby nadmierne koszty finansowe, co z biznesowego punktu widzenia byłoby niekorzystne dla obu stron Transakcji. Forma prawna korzystania przez kupującego z tych składników nie została jeszcze ustalona. Kupujący w ramach Transakcji nie nabędzie żadnych praw do znaków towarowych Sprzedającego.

Przedmiotem Transakcji będzie Nieruchomość, będąca jedną z wielu lokalizacji w których Sprzedający, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie projekcji filmów. Po realizacji Transakcji przedsiębiorstwo Sprzedającego będzie dalej prowadziło dotychczasową działalność w zakresie projekcji filmów. Co więcej, liczba kin w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa Sprzedającego nie ulegnie zmianie, gdyż kino znajdujące się na terenie Nieruchomości w dalszym ciągu będzie prowadziło działalność.

Sprzedający wskazuje, że jego intencją jest kontynuowanie umów na dostawę mediów (w tym usług telekomunikacyjnych) z dostawcami jako ich stroną. Sprzedający wówczas będzie dokonywał refaktur kosztów mediów na najemców Nieruchomości. W przypadku braku możliwości kontynuacji umów na dostawę mediów, w zależności od wymogów poszczególnych dostawców mediów, Strony uzgodnią rozwiązanie i zawarcie nowych umów w imieniu i na rzecz Kupującego lub przeniesienie poszczególnych umów na Kupującego na warunkach cesji określonych w umowach z zewnętrznymi dostawcami. Intencją Sprzedającego jest także kontynuacja wszelkich umów serwisowych, które w ramach Transakcji nie przejdą na Nabywcę.

Ponadto, Zainteresowani wskazują, że dokumenty związane z Nieruchomością, które również mogą zostać przejęte przez Kupującego, w ocenie Sprzedającego nie stanowią know-how Sprzedającego związanego z działalnością gospodarczą Sprzedającego, lecz mają na celu wyłącznie potwierdzenie stanu technicznego Nieruchomości oraz stanowić będą podstawę do prawidłowego dokonania rozliczeń z najemcami oraz prawidłowego działania Nieruchomości.

Kupujący nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie projekcji filmów i Kupujący nie zamierza prowadzić takiej działalności w oparciu o nabytą od Sprzedającego Nieruchomość – po zakończeniu okresu obowiązywania Umowy najmu zwrotnego oraz umów najmu z pozostałymi najemcami Nieruchomości. Kupujący dokona rozbiórki Budynku oraz Budowli, a następnie będzie prowadzić na Gruntach działalność gospodarczą w zakresie realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i sprzedaży lokali mieszkalnych oraz towarzyszących im lokali usługowych.

W dotychczasowym przedsiębiorstwie Sprzedającego nie została utworzona odrębna, formalna komórka organizacyjna (dział, wydział, oddział) odpowiedzialna za prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o Nieruchomość, w szczególności na podstawie uchwały wspólników Sprzedającego bądź innego dokumentu (np. wewnętrznego regulaminu organizacyjnego lub struktury organizacyjnej Sprzedającego). Nie istnieją odrębne zapisy statutu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, które przypisane byłyby wyłącznie do Nieruchomości. W dniu złożenia niniejszego wniosku u Sprzedającego funkcjonuje dokument stanowiący regulamin korzystania z Budynku (dalej: „Regulamin”), który jest integralną częścią niektórych umów najmu. Regulamin jest dokumentem określającym dodatkowe (poza treścią umowy najmu) wzajemne prawa i obowiązki związane z najmem powierzchni. Regulamin nie jest dokumentem wyznaczającym ramy funkcjonowania Budynku jako formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do niej odrębnych ksiąg rachunkowych. Księgi rachunkowe Sprzedającego pozwalają na możliwie szeroki wgląd w zyskowność oraz sytuację finansową (a w konsekwencji na bieżącą ocenę rentowności działalności Sprzedającego prowadzonej w Nieruchomości), ponadto, generalnie przychody i koszty Sprzedającego można podzielić na takie, które da się przypisać do Nieruchomości. Teoretycznie możliwe byłoby przyporządkowanie odpowiednich kosztów czy przychodów w celu przygotowania uproszczonego rachunku zysków i strat, jak również bilansu (a więc także do ogólnego przyporządkowania należności i zobowiązań) tylko dla Nieruchomości. Niemniej, od strony praktycznej nie są prowadzone odrębne księgi rachunkowe, czy też nie sporządza się odrębnych sprawozdań finansowych dla Nieruchomości. Jednocześnie, w związku z tym, że Sprzedający prowadzi działalność polegającą na projekcji filmów w wielu nieruchomościach, w tym w (...) nieruchomościach należących do niego, dla poszczególnych miejsc prowadzenia działalności, tj. kin, dla celów zarządczych przygotowywane są odrębne budżety, analizy, podsumowania, pozwalające określić zyskowność oraz przepływy pieniężne poszczególnych nieruchomości.

Działalność związana z projekcją filmów stanowi główne źródło przychodu Sprzedającego. Działalność polegająca na wynajmie powierzchni Nieruchomości stanowi dodatkowe źródło przychodu Sprzedającego. W związku z utrzymaniem Nieruchomości Sprzedający ponosi m.in. koszty zarządu, mediów, administracyjne, bieżących napraw, konserwacji itd. Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością gospodarczą Sprzedającego, polegającą na projekcji filmów oraz na wynajmie Nieruchomości są zewidencjowane zgodnie z ogólnymi przepisami o rachunkowości. Sprzedający w celu zapewnienia obsługi Nieruchomości korzysta przede wszystkim z infrastruktury i własnych zasobów kadrowych.

Jak wskazano powyżej, poza Nieruchomością będącą przedmiotem Transakcji, Sprzedający jest właścicielem/użytkownikiem wieczystym innych nieruchomości. Nie jest planowane, by po przeprowadzeniu Transakcji, Sprzedający został zlikwidowany.

Zamiarem Sprzedającego jest opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości (dostawy Budynku, Budowli i ich części) podatkiem VAT wg stawki 23%.

Z uwagi na powyższe, w zakresie w jakim Budynek, Budowle lub ich części wchodzące w skład Nieruchomości podlegać będą na planowaną datę Transakcji zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Sprzedający i Kupujący zrezygnują z tego zwolnienia od podatku VAT i dokonają wyboru opodatkowania podatkiem VAT dostawy Budynku, Budowli i ich części wchodzących w skład Nieruchomości, przez złożenie przed dniem planowanej Transakcji (właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego) lub w dniu Transakcji (w akcie notarialnym) zgodnego oświadczenia Sprzedającego i Kupującego na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, że wybierają opodatkowanie VAT dostawy Budynku, Budowli i ich części wchodzących w skład Nieruchomości (dalej: „Rezygnacja przez Sprzedającego i Kupującego ze Zwolnienia od VAT i Wybór Opodatkowania VAT”).

Planowane Wykorzystanie Nieruchomości przez Kupującego

Kupujący jest podmiotem prowadzącym działalność deweloperską w obszarze budownictwa mieszkaniowego. W celu realizacji inwestycji deweloperskich Kupujący poszukuje co do zasady gruntów niezabudowanych w atrakcyjnych lokalizacjach, jednakże z uwagi na bardzo niską podaż takich nieruchomości Kupujący dopuszcza również zakup działek zabudowanych, które po dokonaniu wyburzeń i rozbiórki dotychczasowych obiektów będą mogły zostać wykorzystane do wzniesienia osiedla mieszkaniowego. W taki sposób ma być wykorzystana Nieruchomość. Docelowo bowiem Kupujący planuje wyburzyć znajdujący się na Nieruchomości Budynek i Budowle i wznieść budynki mieszkalne, w których będzie oferował do sprzedaży lokale mieszkalne oraz towarzyszące im lokale usługowe. Przyszła sprzedaż będzie opodatkowana według stawki 8% i 23% (przy założeniu sprzedaży lokali mieszkalnych o powierzchni użytkowej powyżej 150 m², lokali usługowych oraz odpowiednio miejsc postojowych).

Po nabyciu Kupujący będzie prowadził działalność w zakresie wynajmu Nieruchomości (działalność podlegająca opodatkowaniu według stawki 23% VAT), jednakże ta działalność będzie prowadzona zasadniczo jedynie przez okres wymagany do uzyskania odpowiednich pozwoleń na realizację projektu deweloperskiego oraz okres obowiązywania Umowy najmu zwrotnego, zawartej ze Sprzedającym oraz umów najmu zawartych z pozostałymi najemcami.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo m.in., że:

-intencją wnioskodawców jest otrzymanie interpretacji również w odniesieniu do dostawy rzeczy ruchomych, tj. potwierdzenia, że ich dostawa w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie zwolniona z VAT,

-intencją wnioskodawców jest otrzymanie interpretacji w zakresie całego Przedmiotu Transakcji, w tym również w zakresie wyłączenia z opodatkowania PCC sprzedaży rzeczy ruchomych, opisanych w przedmiotowym wniosku.

Pozostały opis zdarzenia przyszłego, który został przedstawiony przez Państwa w treści uzupełnienia wniosku, nie został przytoczony ponieważ nie jest istotny dla celów podatku od czynności cywilnoprawnych.

Pytanie (oznaczone we wniosku nr 4)

Czy w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, tj. w szczególności mając na uwadze Rezygnację przez Sprzedającego i Kupującego ze Zwolnienia od VAT i Wybór Opodatkowania VAT, sprzedaż Nieruchomości wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w opisie zdarzenia przyszłego w ramach planowanej Transakcji nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o PCC?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych, w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, tj. w szczególności mając na uwadze Rezygnację przez Sprzedającego i Kupującego ze Zwolnienia od VAT i Wybór Opodatkowania VAT, sprzedaż Nieruchomości wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w opisie zdarzenia przyszłego w ramach planowanej Transakcji nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o PCC.

Uzasadnienie

Zarówno orzecznictwo sądów administracyjnych (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lutego 2008 r., sygn. akt II FSK 1737/06) jak i orzecznictwo organów interpretacyjnych (por. np. interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 kwietnia 2014 r., Znak: IPPB2/436-89/14-2/LS oraz z 27 stycznia 2015 r., Znak: IPPB2/436-791/14-3/AF) potwierdzają, że opodatkowaniu PCC podlegają jedynie enumeratywnie określone w art. 1 ustawy o PCC typy czynności cywilnoprawnych. Innymi słowy, wskazany przepis ustawy o PCC zawiera numerus clausus czynności podlegających PCC.

W art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o PCC wymieniono jako czynność opodatkowaną umowę sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy o PCC, obowiązek podatkowy ciąży w takim przypadku na kupującym, który jest zobowiązany w przypadku sprzedaży nieruchomości do zapłaty podatku w wysokości 2% (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o PCC), obliczonego od wartości rynkowej zbywanych rzeczy (art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC).

Stosownie jednak do dyspozycji art. 2 pkt 4 ustawy o PCC, podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a)w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b)jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem, w szczególności, umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część.

Mając na uwadze treść przywołanego przepisu ustawy o PCC, w ocenie Zainteresowanych, w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, sprzedaż Nieruchomości wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w opisie zdarzenia przyszłego w ramach planowanej Transakcji nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o PCC.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach indywidualnych z 1 marca 2016 r., Znak: IPPB2/4514-588/15-2/KW1 oraz IPPB2/4514-590/15-2/KW1, a także z 26 lutego 2016 r., Znak: IPPB2/4514-586/15-2/KW1 oraz IPPB2/4514-587/15-4/KW1 potwierdził, że „(...) jeżeli transakcja sprzedaży nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, powyższa czynność będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych”. Do podobnej konkluzji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie doszedł także w interpretacji indywidualnej z 24 marca 2016 r., Znak: IPPB2/4514-601/15-4/AK, interpretacji indywidualnej z 2 marca 2016 r., Znak: IPPB2/4514-553/15-2/AK, zaś Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 11 maja 2017 r., Znak: 1462-IPPB2.4514.33.2017.2.LS oraz w interpretacji indywidualnej z 30 października 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-2.4014.158.2018.2.PB.

Z uwagi na powyższe, w ocenie Zainteresowanych, w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, sprzedaż Nieruchomości wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w opisie zdarzenia przyszłego w ramach planowanej Transakcji nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o PCC.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część uzasadnienia Państwa stanowiska, która odnosi się do podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe. 

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna z 18 stycznia 2023 r. Znak: 0111-KDIB3-1.4012.789.2022.3.IK.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 111 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy:

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy:

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Wartość rynkową określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy, w myśl którego: 

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów – umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ww. ustawy:

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo użytkowania wieczystego.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika m.in., że

przedmiotem sprzedaży jest Nieruchomość, którą Kupujący – Zainteresowany niebędący stroną postępowania nabędzie na podstawie umowy sprzedaży od Sprzedającego – Zainteresowanego będącego stroną postępowania. Nieruchomość, będąca przedmiotem sprzedaży będzie obejmować prawo użytkowania wieczystego działek gruntu o numerach ewidencyjnych (…) („Grunty”) oraz prawo własności posadowionych na Gruntach:  Budynku kina z funkcją usługową („Budynek”) oraz budowli, stanowiących infrastrukturę towarzyszącą Budynku („Budowle”). Zainteresowani podejmą starania by Transakcja została sfinalizowana w 2022 r. W ramach planowanej Transakcji Sprzedający przeniesie również na Kupującego część ruchomości znajdujących się na Nieruchomości, takie jak np. meble oraz prawa z zabezpieczeń najmowych, dokumentację prawną, decyzje administracyjne, techniczne, projektowe. W zakresie w jakim Budynek, Budowle lub ich części wchodzące w skład Nieruchomości podlegać będą na planowaną datę Transakcji zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Sprzedający i Kupujący zrezygnują z tego zwolnienia od podatku VAT i dokonają wyboru opodatkowania podatkiem VAT dostawy Budynku, Budowli i ich części wchodzących w skład Nieruchomości, przez złożenie przed dniem planowanej Transakcji (właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego) lub w dniu Transakcji (w akcie notarialnym) zgodnego oświadczenia Sprzedającego i Kupującego na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, że wybierają opodatkowanie VAT dostawy Budynku, Budowli i ich części wchodzących w skład Nieruchomości. Intencją Zainteresowanych jest otrzymanie interpretacji w zakresie całego Przedmiotu Transakcji, w tym również w zakresie wyłączenia z opodatkowania PCC sprzedaży rzeczy ruchomych.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak  w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy planowana transakcja  – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 stycznia 2023 r. Znak: 0111-KDIB3-1.4012.789.2022.3.IK, wydanej dla Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że „(…) przedmiot planowanej Transakcji nie stanowi ani przedsiębiorstwa, ani ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W konsekwencji, planowana Transakcja nie będzie objęta wyłączeniem przewidzianym w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT jako zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP Sprzedającego, a tym samym przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. (…) skoro dostawa Budynku i Budowli nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy i od pierwszego zasiedlenia danego obiektu do dnia transakcji upłynął okres dłuższy niż 2 lata, spełnione są przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. (…) jeśli przed dokonaniem dostawy przedmiotowej Nieruchomości Zainteresowani będący zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi złożą, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dla dostawy budynków i budowli, to transakcja dostawy Budynku i Budowli będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT. Przy czym uwzględniając zapis art. 29a ust. 8 ustawy, sprzedaż gruntu (prawa wieczystego użytkowania), na którym posadowione są Budynek i Budowle będzie również opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji planowana sprzedaż Budynku i Budowli wraz z gruntem (prawem użytkowania wieczystego działek nr …) będzie czynnością opodatkowaną podatkiem podatku od towarów i usług stawką właściwą dla przedmiotu dostawy, gdyż dla tej dostawy nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku na mocy przepisów przewidzianych w ustawie o podatku od towarów i usług. (…) dostawa rzeczy ruchomych nie będzie korzystała ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. (…) sprzedaż dokumentacji prawnej, praw z zabezpieczeń najmowanych, decyzji nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. (…).”

A zatem, skoro opisana we wniosku sprzedaż Przedmiotu Transakcji będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie z tego podatku zwolniona, gdyż w takim zakresie w jakim Transakcja podlegałaby zwolnieniu od podatku, nastąpi rezygnacja z prawa do zwolnienia, to w powyższej sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wobec powyższego na Kupującym – Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawarcia ww. umowy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

X Spółka akcyjna (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t .j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).