Interpretacja indywidualna z dnia 11 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.968.2022.3.AC

Ustalenie wartości początkowej środka trwałego oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych :

‒w części dotyczącej ustalenia wartości początkowej środka trwałego - jest nieprawidłowe.

‒w pozostałej części - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 października 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 7 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia wartości początkowej środka trwałego oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie- pismem z 19 grudnia 2022 r. ( data wpływu 20 grudnia 2022 r. ) oraz pismem z 30 grudnia 2022 r. ( data wpływu 5 stycznia 2023 r. )

Opis stanu faktycznego

Jest Pani wspólnikiem spółki cywilnej. Spółka cywilna w swoim przedmiocie działalności ma między innymi "roboty związane z budową dróg i autostrad", "hotele i inne obiekty zakwaterowania". Podatek dochodowy od osób fizycznych rozliczają wspólnicy spółki zgodnie z umową. Spółka w roku 2022 zakończyła inwestycję, polegającą na nadbudowie, rozbudowie i przebudowie wraz ze zmianą sposobu użytkowania budynku szwalni na cele hotelarsko-gastronomiczne (do stu miejsc noclegowych), parkingu do 30 miejsc wg projektu indywidualnego. Budynek szwalni został wcześniej nabyty przez Spółkę cywilną w celu przebudowy i rozbudowy nieruchomości z przeznaczeniem na obiekt hotelarsko-gastronomiczny. Budynek szwalni był wcześniej używany przez okres co najmniej 60 miesięcy. Od okresu wybudowania budynku szwalni upłynęło 40 lat.

Podczas realizacji inwestycji Spółka cywilna ponosiła szereg wydatków związanych z nadbudową, rozbudową i przebudową obiektu. Wydatki udokumentowane są fakturami. Część prac została wykonana we własnym zakresie przez Spółkę. Ze względu na stale rosnące koszty prowadzonej inwestycji wskutek m.in. wzrostu cen materiałów budowlanych, usług budowlanych, rzeczywisty koszt okazał się znacznie wyższy od planowanego. Po zakończeniu prac w kwietniu 2022 roku Spółka poinformowała Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego o zakończeniu prac związanych z rozbudową, nadbudową i przebudową wraz ze zmianą sposobu użytkowania budynku szwalni na cele hotelarsko-gastronomiczne (do stu miejsc noclegowych), parking do 30 miejsc. Inspektor poinformował następnie Spółkę o pozytywnym przyjęciu informacji i wydano zezwolenie na użytkowanie nieruchomości. Ze względu na to, że inwestycja trwała około 10 lat, doszło do znacznego zdewaluowania wartości samego obiektu. Spółka zleciła profesjonalnemu rzeczoznawcy sporządzenie operatu szacunkowego w celu określenia wartości godziwej nieruchomości dla celów rachunkowych w związku z dokonaniem odpisów amortyzacyjnych. Operat szacunkowy został sporządzony w kwietniu 2022 roku. Spółka przyjęła obiekt do używania w czerwcu 2022 roku. Wprowadzono do ewidencji środków trwałych budynek hotelarsko-gastronomiczny, wg klasyfikacji środków trwałych KŚT 109. Na podstawie art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zastosowano indywidualną stawkę amortyzacyjną 10%. Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 22g ust. 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ustalono wartość początkową środka trwałego w oparciu o oszacowaną wartość nieruchomości wynikającą z operatu szacunkowego.

Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego

1.W spółce cywilnej, której jest Pani wspólnikiem prowadzona jest podatkowa książka przychodów i rozchodów. Rozlicza się Pani z podatku dochodowego od osób fizycznych w formie podatku liniowego.

2.Spółka nabyła budynek szwalni w roku 2009.

3.Budynek szwalni był zakupiony przez spółkę w celach inwestycyjnych - do rozbudowy i przebudowy pod kątem budynku na cele hotelarsko-gastronomiczne. Budynek szwalni nie był wykorzystywany w celach prowadzonej działalności gospodarczej, jedynie jako zakup inwestycyjny.

4.Budynek szwalni nie był wprowadzony do ewidencji środków trwałych spółki i nie były dokonywane od niego odpisy amortyzacyjne.

5.Wydatki związane z inwestycją polegającą na nadbudowie, rozbudowie i przebudowie budynku szwalni ponoszone były w latach 2009-2022.

6.Nakłady na nadbudowę, rozbudowę i przebudowę szwalni na cele hotelarsko-gastronomicznej przekroczyły 30% ceny nabycia szwalni, przed wprowadzeniem obiektu do ewidencji środków trwałych.

7.Budynek szwalni zakupiony przez spółkę, był wykorzystywany przed jego nabyciem co najmniej 60 miesięcy.

Ponadto wskazała Pani, że budynek hotelarsko-gastronomiczny opisany we wniosku został sklasyfikowany zgodnie z Polską Klasyfikacja Obiektów Budowlanych, stanowiącą załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) ( Dz. U Nr 112, poz. 1316, ze zm.) pod numerem PKOB 1211 tj. budynki hoteli.

Pytania

1.Czy prawidłowo postąpiono w sytuacji gdy na podstawie art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zastosowano indywidualną stawkę amortyzacyjną 10%?

2.Czy Spółka miała prawo ustalić wartość początkową środka trwałego w oparciu o oszacowaną wartość nieruchomości wynikającą z operatu szacunkowego, opierając się na dyspozycji przepisu art. 22g ust. 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pani stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy z 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat - dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% - 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika. Stawka amortyzacji przy tak przyjętym okresie amortyzowania wynosi więc 10%.

Spółka w roku 2022 zakończyła inwestycję, polegającą na nadbudowie, rozbudowie i przebudowie wraz ze zmianą sposobu użytkowania budynku szwalni na cele hotelarsko-gastronomiczne (do stu miejsc noclegowych), parkingu do 30 miejsc wg projektu indywidualnego. Budynek szwalni został wcześniej nabyty przez Spółkę cywilną w celu przebudowy i rozbudowy nieruchomości z przeznaczeniem na obiekt hotelarsko-gastronomiczny. Budynek szwalni był wcześniej używany przez okres co najmniej 60 miesięcy. Od okresu wybudowania budynku szwalni upłynęło 40 lat.

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowo postąpiono w sytuacji gdy na podstawie art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zastosowano indywidualną stawkę amortyzacyjną 10% dla budynku hotelarsko-gastronomicznego, powstałego wskutek nadbudowy, rozbudowy i przebudowy wcześniej funkcjonującego budynku szwalni.

Ad. 2

Ze względu na to, że inwestycja trwała około 10 lat, doszło do znacznego zdewaluowania wartości samego obiektu. Spółka zleciła profesjonalnemu rzeczoznawcy sporządzenie operatu szacunkowego w celu określenia wartości godziwej nieruchomości dla celów rachunkowych w związku z dokonaniem odpisów amortyzacyjnych. Operat szacunkowy został sporządzony w kwietniu 2022 roku.

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 22g ust. 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ustalono wartość początkową środka trwałego w oparciu o oszacowaną wartość nieruchomości wynikającą z operatu szacunkowego.

Zatem zdaniem Wnioskodawcy, Spółka miała prawo ustalić wartość początkową środka trwałego w oparciu o oszacowaną wartość nieruchomości wynikającą z operatu szacunkowego, opierając się na dyspozycji przepisu art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani w wniosku w części dotyczącej ustalenia wartości początkowej środka trwałego jest nieprawidłowe, w pozostałej części jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na gruncie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2647 ze zm.) wskazać należy, ze zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Podatnik ma zatem możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków, pod warunkiem że mają one bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

‒pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

‒nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

‒być właściwie udokumentowany.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu – każdorazowo spoczywa na podatniku.

W myśl art. 22 ust. 8 powołanej ustawy:

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

a) nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

b) nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,

c) ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 cyt. ustawy:

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zatem, aby dany składnik majątku był uznany za środek trwały musi:

‒stanowić własność lub współwłasność podatnika,

‒zostać nabyty lub wytworzony we własnym zakresie przez podatnika,

‒być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

‒przewidywany okres jego używania musi być dłuższy niż rok,

‒być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak stanowi art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 22f ust. 1 ww. ustawy:

Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

W sytuacji, gdy podatnik zamierza amortyzować środek trwały lub wartość niematerialną i prawną istotnym jest ustalenie ich wartości początkowej. Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z art. 22f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi wartość początkowa środka trwałego oraz wartości niematerialnej i prawnej.

Sposób ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określa art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z uwzględnieniem ust. 2-18 uważa się w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia, a jeżeli były używane przez podatnika przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i nie były wcześniej amortyzowane – cenę ich nabycia, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 22g ust. 3 ww. ustawy:

Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Zgodnie z art. 22g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.

Natomiast stosownie do treści art. 22g ust. 9 ustawy:

Jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych, o których mowa w ust. 8, przez biegłego, powołanego przez podatnika.

Jak stanowi art. 22g ust. 17 ustawy:

Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Wydatki na ulepszenie środka trwałego to wydatki poniesione w danym roku podatkowym na jego przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację, których suma przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Wyliczenie zawarte w powyższym przepisie stanowi katalog zamknięty, co oznacza, że tylko wydatki związane chociaż z jedną z tych prac, które w konsekwencji skutkują wymienionymi efektami, czyli przebudową, rozbudową, rekonstrukcją, adaptacją lub modernizacją środka trwałego, mogą zostać uznane za wydatki ulepszające ten środek. Przebudowa to rezultat prac budowlanych, którego istotą jest zmiana struktury wewnętrznej obiektu już istniejącego, niepowodująca jednak zwiększenia ani jego powierzchni, ani też kubatury. Rozbudowa to wykonanie prac, które powodują powiększenie środka trwałego. Rekonstrukcja zaś to ponowna budowa, w efekcie której nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego stanu poprzedniego, zazwyczaj dotyczy to elementów zużytych lub zniszczonych. Adaptacja natomiast polega na przystosowaniu obiektu do nowej funkcji, której dotychczas nie pełnił, a modernizacja to unowocześnienie, tj. wyposażenie obiektu, bądź jego elementów składowych w takie urządzenia lub cechy, których wcześniej nie miał, a które są wytworem nowszej myśli technicznej. Wynikiem ulepszenia musi być wzrost wartości użytkowej środka trwałego w stosunku do wartości z dnia jego przyjęcia do używania. Ponadto, warunkiem zaliczenia wydatków na ulepszenie do wydatków zwiększających wartość środka trwałego w powyższym rozumieniu jest uzyskanie wymiernych korzyści tego ulepszenia.

Możliwość ustalenia wartości początkowej środka trwałego poprzez wycenę dokonaną przez podatnika lub przez biegłego dotyczy jedynie przypadków, w których środek trwały odpowiednio został nabyty przed dniem założenia ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz brak jest możliwości ustalenia tej wartości (w przypadku nabycia) lub w przypadku, gdy został wytworzony przez podatnika we własnym zakresie. Przepis art. 22g ust. 9 cyt. ustawy nie ma służyć podnoszeniu rynkowej wartości nieruchomości dzięki odwołaniu się do ich aktualnych cen na rynku nieruchomości.

Niemożność ustalenia wartości początkowej środka trwałego zgodnie z generalną zasadą powinna mieć przy tym charakter obiektywny, a więc dotyczyć, np. tych sytuacji, w których podatnik nie posiada – bo nie musiał posiadać – stosownych dokumentów stwierdzających wysokość poniesionych przez niego wydatków na nabycie lub wytworzenie określonego składnika majątku. Użycie formuły „podatnik nie może ustalić” w omawianym przepisie obejmuje także takie stany faktyczne, kiedy z przyczyn niezawinionych przez podatnika, od niego niezależnych, nie może ustalić kosztu wytworzenia środka trwałego według normy zawartej w art. 22g ust. 4 omawianej ustawy podatkowej. Muszą to być więc okoliczności wyjątkowe, obiektywnie szczególne.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w Pani sytuacji wartością początkową budynku hotelarsko-gastronomicznego jest suma ceny nabycia budynku szwalni, wynikająca z aktu notarialnego oraz poniesionych wydatków na jego ulepszenie, którą należy ująć w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Wobec tego w tej części Pani stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 tej ustawy:

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Jak stanowi art. 22h ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Sposób ustalenia stawki amortyzacyjnej dla środków trwałych uzależniony jest od tego, do jakiego rodzaju środków trwałych, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT), (Dz. U. z 2016 r., poz. 1864), określony środek zostanie zakwalifikowany. Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalania stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. W Klasyfikacji Środków Trwałych za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Wskazać przy tym należy, że kwalifikacji środka trwałego do określonej grupy Klasyfikacji Środków Trwałych dokonuje sam podatnik. Kwestii tej nie regulują przepisy prawa podatkowego, a tylko te przepisy, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Podatnik, w przypadku wątpliwości dotyczących odpowiedniej klasyfikacji, może zwrócić się o dokonanie klasyfikacji do Urzędu Statystycznego.

Co do zasady środek trwały podlega amortyzacji według stawki amortyzacyjnej określonej w Wykazie stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie bowiem do przepisu art. 22i ust. 1 tej ustawy:

Odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje również możliwość ustalenia przez podatnika indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika. Kwestię tę uregulowano w art. 22j ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 22j ust. 1 ww. ustawy,

Podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż:

1) dla środków trwałych zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji:

a) 24 miesiące - gdy ich wartość początkowa nie przekracza 25.000 zł,

b) 36 miesięcy - gdy ich wartość początkowa jest wyższa od 25.000 zł i nie przekracza 50.000 zł,

c) 60 miesięcy - w pozostałych przypadkach;

2) dla środków transportu, w tym samochodów osobowych - 30 miesięcy;

3) dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 - 10 lat, z wyjątkiem:

a) trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,

b) kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych i budynków zastępczych

- dla których okres amortyzacji - nie może być krótszy niż 3 lata;

4) dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% - 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Ustawodawca wskazał w art. 22j ust. 2 i 3 ww. ustawy, jakie środki trwałe należy uznać za używane i ulepszone, przy czym definicje te dotyczą środków trwałych wskazanych w art. 22j ust. 1 pkt 1, 2 i 3, nie w pkt 4.

Jak wynika z powyższego przepisu, indywidualną stawkę amortyzacyjną dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% można ustalić, jeżeli ww. budynki (lokale) nie były wcześniej wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, a ponadto spełniają równocześnie jeden z warunków przewidzianych w tym przepisie, czyli są używane lub ulepszone.

Ustawodawca nie określił, jakie warunki muszą zostać spełnione, aby te środki trwałe można było uznać za używane lub ulepszone. Tym samym należy przyjąć, że przez używanie środka trwałego należy rozumieć jego eksploatowanie (użytkowanie) przed dniem nabycia przez podatnika. Natomiast wydatki na ulepszenie środków trwałych to nakłady poczynione na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację (w tym wydatki na nabycie części składowych i preferencyjnych), których skutkiem jest wzrost wartości użytkowej mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Aby zastosować indywidualną stawkę amortyzacyjną dla budynku niemieszkalnego, dla którego stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5%, po raz pierwszy wprowadzonego do ewidencji, podatnik musi wykazać, że budynek ten (lokal) był wcześniej używany lub ulepszony.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka w której jest Pani wspólnikiem w roku 2022 zakończyła inwestycję, polegającą na nadbudowie, rozbudowie i przebudowie wraz ze zmianą sposobu użytkowania budynku szwalni na cele hotelarsko-gastronomiczne. Budynek szwalni został nabyty w 2009 r. przez Spółkę cywilną w celu przebudowy i rozbudowy nieruchomości z przeznaczeniem na obiekt hotelarsko-gastronomiczny. Budynek szwalni nie był wykorzystywany w celach prowadzonej działalności gospodarczej, jedynie jako zakup inwestycyjny. Budynek szwalni nie był wprowadzony do ewidencji środków trwałych spółki i nie były dokonywane od niego odpisy amortyzacyjne. Wydatki związane z inwestycją polegającą nadbudowie, rozbudowie i przebudowie budynku szwalni ponoszone były w latach 2009-2022. Budynek szwalni zakupiony przez Spółkę, był wykorzystywany przed jego nabyciem co najmniej 60 miesięcy. Ze względu na to, że inwestycja trwała około 10 lat, doszło do znacznego zdewaluowania wartości samego obiektu. Spółka zleciła profesjonalnemu rzeczoznawcy sporządzenie operatu szacunkowego w celu określenia wartości godziwej nieruchomości dla celów rachunkowych w związku z dokonaniem odpisów amortyzacyjnych. Operat szacunkowy został sporządzony w kwietniu 2022 roku. Spółka przyjęła obiekt do używania w czerwcu 2022 roku. Wprowadzono do ewidencji środków trwałych budynek hotelarsko-gastronomiczny, wg klasyfikacji środków trwałych KŚT 109.

Ustawodawca w przepisie art. 22j ust. 1 pkt 4 ww. ustawy określił minimalne okresy dokonywania odpisów amortyzacyjnych przy zastosowaniu stawek indywidualnych, określając tym samym maksymalne stawki amortyzacyjne. Dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% minimalny okres amortyzacji należy ustalić poprzez pomniejszenie okresu 40 lat o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia oddania budynku po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podatnika. Ponadto okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Wobec tego w tej części Pani stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).