Interpretacja indywidualna z dnia 11 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-2.4012.529.2022.1.RST

Możliwość zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla dostawy towarów na rzecz Kontrahenta zagranicznego, w sytuacji gdy na towarach wykonywane będą usługi na terytorium kraju.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla dostawy towarów na rzecz Kontrahenta zagranicznego, w sytuacji gdy na towarach wykonywane będą usługi na terytorium kraju.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca - Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz zarejestrowanym podatnikiem VAT-UE. Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej produkuje, a następnie sprzedaje opakowania kartonowe, zarówno odbiorcom krajowym, jak i odbiorcom zagranicznym.

W najbliższym czasie Wnioskodawca zamierza sprzedawać produkowane opakowania podatnikom podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego UE innym niż terytorium RP (dalej zwanymi „Kontrahentami” lub „Kontrahentem”). Powyższa sprzedaż będzie realizowana przy udziale innych - wskazanych przez Kontrahentów - polskich podmiotów zarejestrowanych na potrzeby VAT w Polsce (dalej zwanym „Podmiotami trzecimi” lub „Podmiotem trzecim”), w ten sposób, że produkowane przez Wnioskodawcę opakowania rozłożone „na płasko” i ułożone na paletach, zostaną dostarczane Podmiotowi trzeciemu, który będzie te opakowania kartonowe rozkładał, po czym zapakuje do nich produkty wyprodukowane przez siebie i zakupione przez Kontrahenta lub produkty dostarczone przez Kontrahenta, które następnie - po zapakowaniu, zaklejeniu opakowań i oznaczeniu etykietami - będą wysyłane przez Podmiot trzeci na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż RP (tj. do Kontrahenta lub innego podmiotu wskazanego przez Kontrahenta) i wywożone do tego państwa.

Wnioskodawca udokumentuje ww. sprzedaż opakowań fakturą VAT wystawioną na Kontrahenta, zwaną dalej „Fakturą”, a następnie wykaże ww. dostawę w deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej za okres, w którym wystawił Fakturę, jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zapłata za opakowania kartonowe nastąpi nie później niż 60 dni od dnia ich wydania (przez co rozumieć się będzie dostarczenie opakowań do Podmiotu trzeciego), przelewem na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

Podmiot trzeci dostarczy do Wnioskodawcy oświadczenie, że dostarczone opakowania - po wykonaniu na nich usług (rozłożeniu, zapakowaniu w nie wyrobów, zaklejeniu i oznaczeniu etykietami) - zostały wywiezione z terytorium kraju (Polski) na terytorium innego, wskazanego w oświadczeniu, państwa członkowskiego UE. Również Kontrahent dostarczy Wnioskodawcy potwierdzenie, że opakowania objęte Fakturą zostały dostarczone Kontrahentowi lub innemu wskazanemu w potwierdzeniu podmiotowi na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż RP.

W efekcie Wnioskodawca będzie posiadał następujące dokumenty, potwierdzające, że towary przekazywane Podmiotowi trzeciemu, po wykonaniu na nich usług przez ten Podmiot, zostały wywiezione z terytorium RP:

1.kopię wystawionej Faktury VAT,

2.oświadczenie Podmiotu trzeciego, że dostarczone opakowania - po wykonaniu na nich usług - zostały wywiezione z terytorium kraju (Polski) na terytorium innego, wskazanego w oświadczeniu, państwa członkowskiego UE,

3.potwierdzenie Kontrahenta, że opakowania objęte Fakturą zostały dostarczone Kontrahentowi lub innemu wskazanemu w potwierdzeniu podmiotowi na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż RP,

4.potwierdzenie dokonania zapłaty za Fakturę.

Pytanie

Czy w opisanym powyżej stanie faktycznym Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania stawki VAT 0% do dostawy opakowań kartonowych na rzecz Kontrahenta?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem na powyższe pytanie należy udzielić odpowiedzi twierdzącej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1.odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2.eksport towarów;

3.import towarów na terytorium kraju;

4.wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5.wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 u.p.t.u., przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Według art. 13 ust. 2 u.p.t.u., przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

2.osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

3.podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;

4.podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Zgodnie z brzmieniem ust. 6 tego artykułu, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl ust. 2 tego przepisu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według regulacji § 7 ust. 1 rozporządzenia z 25 marca 2020 r., obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do towarów nabywanych przez podatnika podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, w przypadku gdy towary te są przeznaczone do wykonania na nich usług na rzeczowym majątku ruchomym na terytorium kraju, a następnie do wywozu na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Stosownie do brzmienia ust. 2 powyższego paragrafu, przepis ust. 1 stosuje się, pod warunkiem że podatnik dokonujący dostawy towarów:

1.składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE;

2.przekaże, nabyte przez podatnika podatku od wartości dodanej, towary podmiotowi, który wykonuje usługi na rzeczowym majątku ruchomym;

3.wykaże w deklaracji podatkowej oraz w informacji podsumowującej za okres, w którym wystawił fakturę stwierdzającą dokonanie dostawy towarów, tę dostawę jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów;

4.otrzyma zapłatę na rachunek bankowy w terminie 60 dni od dnia wydania towaru; otrzymanie zapłaty w terminie późniejszym uprawnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego;

5.posiada dokumenty, z których wynika, że towary przekazywane podmiotowi, który wykonuje usługi na rzeczowym majątku ruchomym, zostaną po wykonaniu tych usług wywiezione z terytorium kraju.

Pojęcie „świadczenia usług na ruchomym majątku rzeczowym” nie zostało zdefiniowane na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Przez ruchomy majątek rzeczowy należy rozumieć towary niebędące nieruchomościami. Za usługi na ruchomym majątku rzeczowym uznaje się m.in. naprawę rzeczy ruchomych, usługi serwisowe i gwarancyjne związane z ww. rzeczami, instalację, montaż i demontaż rzeczy ruchomych, przetwarzanie i uszlachetnianie.

Uwzględniając zatem te ostatnie regulacje, nie powinno budzić wątpliwości, że w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym, sprzedawane przez Wnioskodawcę opakowania są - w rozumieniu § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia - przeznaczone do wykonania na nich usług przez Podmiot trzeci (tj. rozłożenia, zapakowania w nie produktów, zaklejenia i oznaczenia etykietami), a następnie do wywozu na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Zważywszy nadto, że opakowania te są nabywane przez Kontrahenta, będącego podatnikiem podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania stawki podatku w wysokości 0%, pod warunkiem jednak spełnienia warunków opisanych w § 7 ust. 2 rozporządzenia z 25 marca 2020 r., tj.

1.jeżeli będzie zarejestrowany jako podatnik VAT UE,

2.przekaże nabyte opakowania Podmiotowi trzeciemu,

3.wykaże w deklaracji podatkowej i w informacji podsumowującej za okres, w którym wystawił Fakturę, tę dostawę jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów,

4.otrzyma zapłatę na rachunek bankowy w terminie 60 dni od dnia wydania opakowań oraz

5.będzie posiadał dokumenty, z których wynika, że opakowania przekazywane Podmiotowi trzeciemu zostaną po wykonaniu usług wywiezione z terytorium RP.

W świetle opisanego zdarzenia przyszłego nie budzi wątpliwości, że warunki opisane pod punktami 1-4 będą spełnione. Odnosząc się do ostatniego z ww. warunków, należy zauważyć, że jakkolwiek ustawodawca nie wskazał wprost, jakie dokumenty potwierdzają powyższe okoliczności, to - w ocenie Wnioskodawcy - wskazane przez niego dokumenty w opisie zdarzenia przyszłego (tj. kopia Faktury, oświadczenie Podmiotu trzeciego o wywiezieniu opakowań z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego, potwierdzenie zrealizowania dostawy przez Kontrahenta oraz potwierdzenie zapłaty za Fakturę) - łącznie spełniają wymogi z § 7 ust. 2 pkt 5 ww. rozporządzenia. Dodać należy, że prawidłowość ww. stanowiska Wnioskodawcy potwierdzają m.in. - wydane na gruncie zbliżonych stanów faktycznych - interpretacje Dyrektora IS w Bydgoszczy z 3 września 2014 r., ITPP3/443-272/14/AT i z 31 lipca 2012 r., ITPP2/443-554/12/EK, Dyrektora IS w Łodzi z 11 sierpnia 2014 r., IPTPP2/443-407/14-4/JN, Dyrektora IS w Poznaniu z 10 września 2014 r., ILPP4/443-291/14-4/EWW, Dyrektora IS w Katowicach z 16 listopada 2016 r., 2461-IBPP4.4512.97.2016.1.LG i Dyrektora KIS z 25 listopada 2021 r., 0113-KDIPT1-2.4012.650.2021.2.KW.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2.eksport towarów;

3.import towarów na terytorium kraju;

4.wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5.wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy,

rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Towarami – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy,

są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na mocy art. 8 ust. 1 ustawy,

rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy wskazać, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy rozumiana jest przez ustawodawcę jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza bowiem wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każda inna transakcja, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Dokonanie dostawy towarów następuje zatem z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel. Natomiast wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 8 lutego 1990 r. w sprawie C- 320/88 wyjaśnił, co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”. W orzeczeniu tym wskazano, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów Trybunał posłużył się zatem terminem przeniesienia „własności” w sensie ekonomicznym, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Zatem „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy.

Według art. 13 ust. 1 ustawy,

przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2- 8.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy,

przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

2.osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

3.podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;

4.podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy,

wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Należy wskazać, że jeżeli wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu dostawy (tj. przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel) zachodzi wówczas wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie. Podkreślić należy, że zakwalifikowanie danej transakcji jako dostawy wewnątrzwspólnotowej, na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy, wymaga czasowego i materialnego związku pomiędzy dostawą danego towaru i jego transportem.

W kwestii dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów od dnia 1 stycznia 2020 r. zastosowanie mają przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz. Urz. UE L Nr 311 z 7.12.2018, s. 10), zwanego dalej rozporządzeniem 2018/1912. Rozporządzenie 2018/1912 ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. Rozporządzenie 2018/1912 wprowadza m.in. domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

I tak, zgodnie z treścią art. 45a wprowadzonego rozporządzeniem 2018/1912:

1.do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:

a.sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a) wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;

b.sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów:

i.pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz

ii.co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy.

Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b) ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.

2.Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.

3.Do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:

a.dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;

b.następujące dokumenty:

i.polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;

ii.dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;

iii.poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Jednakże wskazać należy, że niespełnienie warunków wprowadzonych rozporządzeniem 2018/1912 nie oznacza, że stawka 0% nie ma zastosowania. W takiej sytuacji dostawca może udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Zgodnie z art. 41 ust. 3 ustawy w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Natomiast w myśl art. 42 ust. 1 ustawy,

wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;

2.podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;

3.podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Warunki te muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju. Istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według stawki podatku tam właściwej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu uniknięcie zakłócania konkurencji, powodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania.

Należy zaznaczyć, że w myśl art. 42 ust. 1a ustawy,

stawka podatku, o której mowa w ust. 1, nie ma zastosowania, jeżeli:

1.podatnik nie dopełnił obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1; lub

2.złożona informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8;

- chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego.

Natomiast zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy,

dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2 są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),

2.(uchylony),

3.specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku,

4.(uchylony),

– z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Przy tym w myśl art. 42 ust. 11 ustawy,

w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;

2.dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;

3.dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;

4.dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Ponadto na podstawie § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2022 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2023 (Dz.U. z 2022 r. poz. 2495) zwanego dalej rozporządzeniem,

obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów nabywanych przez podatnika podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, w przypadku gdy towary te są przeznaczone do wykonania na nich usług na rzeczowym majątku ruchomym na terytorium kraju, a następnie do wywozu na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Stosownie do § 5 ust. 2 ww. rozporządzenia,

przepis ust. 1 stosuje się, pod warunkiem że podatnik dokonujący dostawy towarów:

1. składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE;

2. przekaże, nabyte przez podatnika podatku od wartości dodanej, towary podmiotowi, który wykonuje usługi na rzeczowym majątku ruchomym;

3. wykaże w deklaracji podatkowej oraz w informacji podsumowującej za okres, w którym wystawił fakturę stwierdzającą dokonanie dostawy towarów, tę dostawę jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów;

4. otrzyma zapłatę na rachunek bankowy w terminie 60 dni od dnia wydania towaru; otrzymanie zapłaty w terminie późniejszym uprawnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego;

5. posiada dokumenty, z których wynika, że towary przekazywane podmiotowi, który wykonuje usługi na rzeczowym majątku ruchomym, zostaną po wykonaniu tych usług wywiezione z terytorium kraju.

Zatem przy spełnieniu wszystkich warunków wskazanych w § 5 ust. 2 rozporządzenia z dnia 2 grudnia 2022 r. stawka podatku w wysokości 0% znajduje zastosowanie w stosunku do dostawy towarów nabywanych przez podatnika podatku od wartości dodanej, zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, w przypadku gdy towary te są przeznaczone do wykonania na nich usług na rzeczowym majątku ruchomym na terytorium kraju, a następnie do wywozu na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Z opisu sprawy wynika, że Państwa Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz zarejestrowanym podatnikiem VAT-UE. Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej produkuje, a następnie sprzedaje opakowania kartonowe, zarówno odbiorcom krajowym, jak i odbiorcom zagranicznym. W najbliższym czasie Spółka zamierza sprzedawać produkowane opakowania podatnikom podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego UE innym niż terytorium RP (dalej zwanymi „Kontrahentami” lub „Kontrahentem”). Powyższa sprzedaż będzie realizowana przy udziale innych - wskazanych przez Kontrahentów - polskich podmiotów zarejestrowanych na potrzeby VAT w Polsce (dalej zwanym „Podmiotami trzecimi” lub „Podmiotem trzecim”), w ten sposób, że produkowane przez Wnioskodawcę opakowania rozłożone „na płasko” i ułożone na paletach, zostaną dostarczane Podmiotowi trzeciemu, który będzie te opakowania kartonowe rozkładał, po czym zapakuje do nich produkty wyprodukowane przez siebie i zakupione przez Kontrahenta lub produkty dostarczone przez Kontrahenta, które następnie - po zapakowaniu, zaklejeniu opakowań i oznaczeniu etykietami - będą wysyłane przez Podmiot trzeci na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż RP (tj. do Kontrahenta lub innego podmiotu wskazanego przez Kontrahenta) i wywożone do tego państwa.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy w opisanym powyżej stanie faktycznym Spółka będzie uprawniona do zastosowania stawki VAT 0% do dostawy opakowań kartonowych na rzecz Kontrahenta.

Cytowane wyżej przepisy rozporządzenia w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych, przewidują – po spełnieniu przewidzianych w nich warunków – możliwość zastosowania stawki podatku 0% dla szczególnego rodzaju wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, tj. w związku z zaistnieniem specyficznej sytuacji, gdy dostarczane towary są jednocześnie przeznaczone do wykonania na nich usług na rzeczowym majątku ruchomym na terytorium kraju, a następnie do ich wywozu na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Mając na uwadze okoliczności przedstawione we wniosku oraz wątpliwości Państwa Spółki należy zauważyć, że pojęcie „świadczenia usług na ruchomym majątku rzeczowym” nie zostało zdefiniowane na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Przez ruchomy majątek rzeczowy należy rozumieć towary niebędące nieruchomościami. Za usługi na ruchomym majątku rzeczowym uznaje się m.in. naprawę rzeczy ruchomych, usługi serwisowe i gwarancyjne związane z ww. rzeczami, instalację, montaż i demontaż rzeczy ruchomych, przetwarzanie i uszlachetnianie. W przypadku usług na ruchomym majątku rzeczowym są one wykonywane na rzeczach ruchomych należących do nabywcy usługi. Świadczone przez Podmiot trzeci usługi polegające na rozłożeniu opakowań kartonowych, zapakowaniu do nich produktów, a następnie zaklejeniu opakowań i oznaczeniu etykietami wpisują się w definicją usług na rzeczowym majątku ruchomym.

Ponadto z wniosku wynika, że ww. dostawa towarów dokonywana na rzecz Kontrahenta unijnego będzie stanowiła dla Państwa Spółki wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy, którą Spółka wykaże w deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej za okres w którym wstawiła fakturę. Zatem w związku z powyższym należy stwierdzić, że w sytuacji gdy Państwa Spółka będąca zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT UE w ramach dostawy towarów na rzecz Kontrahenta z innego kraju Unii Europejskiej, będącego podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w swoim kraju – będzie najpierw przekazywała te towary na terenie Polski celem wykonania na nich usług na ruchomym majątku rzeczowym, a następnie towary te będą wywożone na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska, to Państwa Spółka (zarejestrowana jako podatnik podatku VAT UE) przy spełnieniu pozostałych warunków wynikających z § 5 ust. 2 powołanego rozporządzenia, będzie miała prawo uznać dostawę na rzecz Kontrahenta jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i zastosować stawkę podatku VAT 0% na podstawie posiadanych dokumentów, o których mowa we wniosku.

Odnośnie spełnienia przesłanek o których mowa w § 5 ust. 2 rozporządzenia, jak wskazaliście Państwo we wniosku Spółka udokumentuje ww. sprzedaż opakowań Fakturą wystawioną na Kontrahenta, a następnie wykaże ww. dostawę w deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej za okres, w którym wystawiła Fakturę, jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Natomiast zapłata za opakowania kartonowe nastąpi nie później niż 60 dni od dnia ich wydania (przez co rozumieć się będzie dostarczenie opakowań do Podmiotu trzeciego), przelewem na rachunek bankowy Spółki. Ponadto Podmiot trzeci dostarczy do Spółki oświadczenie, że dostarczone opakowania - po wykonaniu na nich usług (rozłożeniu, zapakowaniu w nie wyrobów, zaklejeniu i oznaczeniu etykietami) - zostały wywiezione z terytorium kraju (Polski) na terytorium innego, wskazanego w oświadczeniu, państwa członkowskiego UE. Również Kontrahent dostarczy Spółce potwierdzenie, że opakowania objęte Fakturą zostały dostarczone Kontrahentowi lub innemu wskazanemu w potwierdzeniu podmiotowi na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż RP.

Przepis § 5 rozporządzenia nie wskazuje jakie dokumenty powinien posiadać w swojej dokumentacji dostawca, aby móc zastosować stawkę podatku 0%. Mówi on jedynie o konieczności posiadania dokumentów, z których wynika, że towary przekazane podmiotowi wykonującemu usługi na rzeczowym majątku ruchomym, zostaną po wykonaniu tych usług wywiezione z terytorium kraju. W przedmiotowej sprawie należy zatem uznać, że wskazane przez Państwa Spółkę oświadczenie Podmiotu trzeciego z którego wynikać będzie, że dostarczone opakowania - po wykonaniu na nich usług - zostały wywiezione z terytorium kraju (Polski) na terytorium innego, wskazanego w oświadczeniu, państwa członkowskiego UE oraz potwierdzenie Kontrahenta, że opakowania objęte Fakturą zostały dostarczone Kontrahentowi lub innemu wskazanemu w potwierdzeniu podmiotowi na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż RP, mogą stanowić dokumenty, o których mowa w ww. przepisie.

Na podstawie posiadanych dokumentów oraz czynności, które Spółka wykona w związku z dostawą towarów dokonaną na rzecz Kontrahenta należy stwierdzić że zostaną spełnione warunki, o których mowa w § 5 ust. 2 ww. rozporządzenia i Państwa Spółka będzie miała prawo do zastosowania stawki 0% dla dostawy towarów na rzecz Kontrahenta gdzie Podmiot Trzeci dokonuje usług na ruchomym majątku rzeczowym, przy czym wyrób finalny będzie transportowany na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż Polska.

W konsekwencji stanowisko Państwa Spółki należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 marca 2020 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1696) obowiązywało do 31 grudnia 2022 r. Natomiast od 1 stycznia 2023 r. obowiązuje Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2022 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2023 (Dz.U. z 2022 r. poz. 2495).

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).