Interpretacja indywidualna z dnia 9 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.682.2022.3.KC

Dokonywanie odliczeń w ramach tzw. ulgi prorodzinnej za 2021 r.

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 listopada 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 1 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy dokonywania odliczeń w ramach tzw. ulgi prorodzinnej za 2021 r. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 grudnia 2022 r. (data wpływu). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

(...) marca 2021 r. Sąd Okręgowy orzekł rozwód pomiędzy Panią (tj. M. I.) a P. I. Wcześniej, tj. od połowy kwietnia 2020 r. była Pani z mężem w separacji faktycznej. Od tamtej pory jest Pani matką samotnie wychowującą dwójkę małoletnich dzieci: D. I., który ma 16 lat (ur. ...) oraz P. I., który ma 14 lat (ur. ...).

Od czasu separacji oraz przez cały 2021 r. synowie zamieszkują z Panią, to Pani sprawuje władzę rodzicielską nad nimi. Chodzi Pani do szkoły na wywiadówki, wozi dzieci do szkoły i dodatkowe zajęcia, dba o ich zdrowie, leczenie, organizuje im czas wolny, ponosi wszelkie koszty utrzymania dzieci, w tym dodatkowe zajęcia, ubezpieczenia, przybory szkolne (wyprawki), obiady, odzież podstawową, sportową, wycieczki, zachcianki życia codziennego. Pani jest zawsze w pogotowiu i dzieci mogą zawsze na Panią liczyć. Dzieci spędzają z Panią wszystkie uroczystości rodzinne, święta, weekendy, wakacje. Pani dba o ich prawidłowy rozwój fizyczny, edukacyjny oraz duchowy.

Mimo iż ojciec dzieci nie ma odebranej władzy rodzicielskiej oraz ustalonych kontaktów z dziećmi to jednak w ogóle się nimi nie interesuje. Nie ma z nimi kontaktu, nie widuje się z nimi, nie bierze udziału w ich życiu, nie uczestniczy w ich wychowywaniu. Wprost przeciwnie, np. widząc ich na mieście, kiedy wracali ze szkoły, czy spotykali się z kolegami, udawał że ich nie zna, nawet się nie witał. Przez cały 2021 r. nie miał kontaktu z dziećmi. Płaci zasądzone alimenty, jednak zawsze się z nimi spóźnia. Poza alimentami, dzieci nie dostają od ojca żadnych pieniędzy. Aż do dzisiaj stan ten jest niezmienny. Skoro ojciec dzieci, poza obowiązkowymi alimentami nie łoży na dzieci, w ogóle się nimi nie interesuje, nie kontaktuje się z nimi, w żaden sposób, nawet przez jeden dzień 2021 r. nie wykonywał władzy rodzicielskiej, dokonała Pani odliczenia 100% ulgi prorodzinnej za 2021 r. Jednocześnie ojciec dzieci dokonał odliczenia w wysokości 50% i z tego powodu urząd skarbowy wzywa Panią do zwrotu nienależnie pobranej przez Panią ulgi.

W myśl art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych celem nabycia przez podatnika (rodzica) prawa do odliczenia ulgi prorodzinnej konieczne jest zarówno posiadanie władzy rodzicielskiej nad dzieckiem jak i faktyczne jego wychowywanie, gdyż samo posiadanie władzy nie oznacza jej wykonywania. W celu nabycia prawa do odliczenia ulgi niewystarczające jest że podatnik (rodzic) wykazuje, że jest rodzicem posiadającym władzę rodzicielską nad dzieckiem i wypełnia swoje obowiązki alimentacyjne. Art. 27f ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówi, że do nabycia prawa do odliczenia ulgi konieczne jest w szczególności wychowywanie przez podatnika (rodzica) swojego dziecka (wykonywanie pieczy nad dzieckiem, zarządzanie majątkiem oraz reprezentowanie dziecka). Ulga prorodzinna powinna być udzielona osobom, które faktycznie wykonują władzę rodzicielska, a nie są tylko dysponentami. Należy odróżnić treść władzy rodzicielskiej od jej wykonywania, gdyż samo posiadanie władzy nie oznacza jej wykonywania. Organ przed ustaleniem proporcji odliczenia kwoty ulgi powinien w każdym przypadku w sposób jednoznaczny wyjaśnić, który z rodziców faktycznie wykonywał władzę rodzicielską. Nie można automatycznie stosować rozliczenia w równych częściach, tylko w oparciu o treść rozstrzygnięcia o władzy rodzicielskiej w wyroku orzekającym rozwód.

Pani dzieci nigdy nie były na podstawie orzeczenia Sądu umieszczone w żadnej instytucji, nigdy nie były Pani odebrane i przekazane komukolwiek pod opiekę.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

W wyroku rozwodowym z (...) marca 2021 r. władzę rodzicielską nad małoletnimi dziećmi sąd pozostawił obojgu rodzicom oraz ustalił miejsce zamieszkania małoletnich dzieci przy Pani (tj. ich matce).

W wyroku sąd nie orzekał o kontaktach ojca z dziećmi.

Miejsce zamieszkania małoletnich dzieci jest takie samo jak miejsce zamieszkania obydwojga rodziców (w myśl ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny).

W 2021 r. posiadała Pani władzę rodzicielską względem swoich dzieci.

W 2021 r. to wyłącznie Pani wykonywała władzę rodzicielską w stosunku do swoich małoletnich dzieci, sprawowała wyłączną pieczę nad nimi i ich majątkiem, zajmowała się ich wychowaniem, dbała o ich zdrowie i bezpieczeństwo, troszczyła się o ich prawidłowy rozwój fizyczny i psychiczny, realizowała obowiązek szkolny, uczestniczyła w ich życiu szkolnym i pozaszkolnym.

W 2021 r. wobec Pani dzieci nie miały zastosowania przepisy art. 30c. Z wniosku nie wynika, że miały zastosowanie przepisy ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Między Panią a ojcem dzieci nie doszło do żadnego porozumienia co do sposobu podziału ulgi prorodzinnej (nie utrzymuje Pani żadnych kontaktów z byłym mężem, ponieważ znęcał się nad Panią psychicznie i fizycznie). W listopadzie 2022 r. zakończyła się sprawa z art. 207 wyrokiem skazującym Pani byłego męża.

W 2021 r. uzyskiwała Pani dochody z tytułu umowy o pracę.

Pytanie

Czy za 2021 rok przysługiwało Pani prawo do dokonania odliczeń ulgi prorodzinnej wynikającej z art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w pełnej wysokości na dwoje małoletnich dzieci?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie przysługiwało Pani prawo do dokonania odliczeń ulgi prorodzinnej wynikającej z art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na dwoje małoletnich dzieci w pełnej wysokości, ponieważ w 2021 r. wyłącznie Pani sprawowała władzę rodzicielską nad swoimi dziećmi.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 27f ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1)wykonywał władzę rodzicielską;

2)pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało;

3)sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

W myśl art. 27f ust. 2 cytowanej ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Odliczeniu podlega za każdy miesiąc kalendarzowy roku podatkowego, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do:

1)jednego małoletniego dziecka – kwota 92,67 zł, jeżeli dochody podatnika:

a)pozostającego przez cały rok podatkowy w związku małżeńskim i jego małżonka, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 112 000 zł,

b)niepozostającego w związku małżeńskim, w tym również przez część roku podatkowego, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 56 000 zł, za wyjątkiem podatnika samotnie wychowującego małoletnie dziecko wymienionego w art. 6 ust. 4, do którego ma zastosowanie kwota dochodu określona w lit. a;

2)dwojga małoletnich dzieci – kwota 92,67 zł na każde dziecko;

3)trojga i więcej małoletnich dzieci – kwota:

a)92,67 zł odpowiednio na pierwsze i drugie dziecko,

b)166,67 zł na trzecie dziecko,

c)225 zł na czwarte i każde kolejne dziecko.

Na podstawie art. 27f ust. 2a przytoczonej ustawy:

Za dochody, o których mowa w ust. 2 pkt 1, uważa się dochody uzyskane łącznie w danym roku podatkowym, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30b i art. 30c, pomniejszone o kwotę składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a.

Stosownie do art. 27f ust. 2b powołanej ustawy:

Odliczenie, o którym mowa w ust. 2 pkt 2 lub 3, przysługuje podatnikowi określonemu w ust. 1, który co najmniej przez jeden dzień roku podatkowego wykonywał władzę, pełnił funkcję lub sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do więcej niż jednego dziecka.

Art. 27f ust. 2c wskazanej ustawy stanowi, że:

Odliczenie, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje, poczynając od miesiąca kalendarzowego, w którym dziecko:

1)na podstawie orzeczenia sądu zostało umieszczone w instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych;

2)wstąpiło w związek małżeński.

Według art. 27f ust. 3 powyższej ustawy:

W przypadku gdy w tym samym miesiącu kalendarzowym w stosunku do dziecka wykonywana jest władza, pełniona funkcja lub sprawowana opieka, o których mowa w ust. 1, każdemu z podatników przysługuje odliczenie w kwocie stanowiącej 1/30 kwoty obliczonej zgodnie z ust. 2 za każdy dzień sprawowania pieczy nad dzieckiem.

Na mocy art. 27f ust. 4 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. nadanym ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105) i mającym zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2021 r.:

Odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę podatnicy mogą odliczyć od podatku w dowolnej proporcji przez nich ustalonej. W przypadku braku porozumienia między podatnikami, którzy zgodnie z rozstrzygnięciem sądu wspólnie wykonują władzę rodzicielską nad małoletnim dzieckiem po rozwodzie lub w trakcie separacji (piecza naprzemienna), lub gdy miejsce zamieszkania dziecka jest takie samo jak miejsce zamieszkania obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim - kwotę tę podatnicy odliczają w częściach równych. W pozostałych przypadkach odliczenie w wysokości 100% stosuje podatnik, u którego dziecko ma miejsce zamieszkania w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 25 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu.

Stosownie do art. 26 § 1 powołanej ustawy:

Miejscem zamieszkania dziecka pozostającego pod władzą rodzicielską jest miejsce zamieszkania rodziców albo tego z rodziców, któremu wyłącznie przysługuje władza rodzicielska lub któremu zostało powierzone wykonywanie władzy rodzicielskiej.

W myśl art. 26 § 2 cytowanej ustawy:

Jeżeli władza rodzicielska przysługuje na równi obojgu rodzicom mającym osobne miejsce zamieszkania, miejsce zamieszkania dziecka jest u tego z rodziców, u którego dziecko stale przebywa. Jeżeli dziecko nie przebywa stale u żadnego z rodziców, jego miejsce zamieszkania określa sąd opiekuńczy.

Zatem z literalnego brzmienia art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że warunkiem zastosowania przez rodzica ulgi na małoletnie dziecko jest wykonywanie w stosunku do tego dziecka władzy rodzicielskiej.

Art. 27f ust. 7 powoływanej ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r., stanowi, że:

Przepisy art. 6 ust. 8 i 9 stosuje się odpowiednio do dzieci, o których mowa w ust. 1 i 6.

Wedle art. 93 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 ze zm.):

Władza rodzicielska przysługuje obojgu rodzicom.

Z art. 95 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego wynika, że:

Władza rodzicielska obejmuje w szczególności obowiązek i prawo rodziców do wykonywania pieczy nad osobą i majątkiem dziecka oraz do wychowania dziecka, z poszanowaniem jego godności i praw.

Na gruncie art. 97 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Jeżeli władza rodzicielska przysługuje obojgu rodzicom, każde z nich jest obowiązane i uprawnione do jej wykonywania.

Podkreślić należy, że samo posiadanie władzy rodzicielskiej jest niewystarczające do zastosowania przedmiotowej preferencji. Dla nabycia prawa do ulgi konieczne jest zarówno posiadanie przez rodzica władzy rodzicielskiej nad małoletnim dzieckiem, jak i jej faktyczne wykonywanie, czyli wykonywanie wszystkich obowiązków, dzięki którym dziecko wychowywane jest w sposób zapewniający jego prawidłowy rozwój, w szczególności sprawowanie faktycznej pieczy nad dzieckiem i jego wychowywanie, troszczenie się o fizyczny i duchowy rozwój dziecka, a więc zapewnienie/zabezpieczenie wszystkich potrzeb dziecka od bytowych po edukacyjne, rozwojowe, zdrowotne i emocjonalne.

Wykonywanie władzy rodzicielskiej należy zatem odnieść do konkretnych okoliczności faktycznych, w oparciu o zachowania i konkretną aktywność rodziców wobec dziecka.

Wykonywać pieczę (zgodnie z definicją Wielkiego Słownika Języka Polskiego oraz słownika synonimów) – to m.in. sprawować nad kimś lub czymś bezpośrednią, osobistą opiekę, troszczyć się, baczyć, czuwać, nadzorować.

W konsekwencji, samo płacenie alimentów na dziecko oraz sporadyczne spotkania z małoletnim dzieckiem nie są rozstrzygające dla uznania, że rodzic wykonuje władzę rodzicielską. Jeżeli władza rodzicielska przysługuje formalnie obojgu rodzicom, a tylko jeden z rodziców faktycznie ją wykonuje, to z odliczenia całości kwoty może skorzystać tylko ten rodzic.

Podkreślenia wymaga także, że stosownie do art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ulga na małoletnie dzieci przysługuje rodzicom, jeżeli wykonują władzę rodzicielską. Ponadto w myśl art. 27 ust. 4 wskazanej ustawy, kwotę przysługującej ulgi mogą odliczyć od podatku w dowolnej proporcji przez nich ustalonej. W przypadku braku porozumienia między podatnikami, którzy zgodnie z rozstrzygnięciem sądu wspólnie wykonują władzę rodzicielską nad małoletnim dzieckiem po rozwodzie lub w trakcie separacji (piecza naprzemienna), lub gdy miejsce zamieszkania dziecka jest takie samo jak miejsce zamieszkania obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim – kwotę tę podatnicy odliczają w częściach równych. W pozostałych przypadkach odliczenie w wysokości 100% stosuje podatnik, u którego dziecko ma miejsce zamieszkania w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro w 2021 r. wyłącznie Pani wykonywała władzę rodzicielską względem małoletnich dzieci, które z Panią zamieszkiwały od czasu separacji natomiast ojciec dzieci – jak Pani twierdzi – nie wykonywał wobec nich władzy rodzicielskiej, uznać należy, że przysługuje Pani ulga prorodzinna na małoletnie dzieci, wynikająca z art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w pełnej wysokości w rozliczeniu za rok 2021.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W toku postępowania w sprawie wydania interpretacji tut. organ nie przeprowadza jakiegokolwiek postępowania dowodowego, a informacje niezbędne do wydania interpretacji czerpie wyłącznie z przedstawionego przez stronę opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. W rezultacie w wydanej interpretacji organ nie rozstrzyga, który z rodziców i w jakim zakresie wykonuje władzę rodzicielską. Poczynienie pełnych ustaleń faktycznych na okoliczność, czy rodzic małoletniego dziecka faktycznie wykonywał w stosunku do dziecka władzę rodzicielską i ewentualnie w jakim okresie, jest możliwe wyłącznie w postępowaniu podatkowym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).