Interpretacja indywidualna z dnia 5 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT1.4011.707.2022.1.MK

1) Obowiązek pobierania przez spółkę, będącą płatnikiem, zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów wypłacanych komplementariuszom z tytułu udziału w jej zysku w formie zaliczek na poczet zysku. 2) Ustalenie momentu powstania tego obowiązku.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe w części odnoszącej się do pytania pierwszego i nieprawidłowe w części odnoszącej się do pytania drugiego.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

9 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 7 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania: X Sp. z o.o. (ul. (...))

2)Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

•A.A. (ul. (...));

•B.B. (ul. (...));

•C.C. (ul. (...)).

Opis zdarzenia przyszłego

Zainteresowany będący stroną postępowania (art. 14r ust. 2 ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa; dalej: OP), zwany we wniosku „Wnioskodawcą”, jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w związku z czym, stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: UPDOP), Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wspólnikami Wnioskodawcy są wyłącznie osoby fizyczne mające zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: UPDOF) miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Decyzją wspólników Wnioskodawca zostanie poddany przekształceniu, o którym mowa art. 576 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: „KSH”). W wyniku dokonania wskazanego wyżej przekształcenia Wnioskodawca zmieni formę prawną ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na spółkę komandytową. Jednocześnie opisane przekształcenie spowoduje, że wspólnicy Wnioskodawcy, którzy przed przekształceniem posiadali udziały w kapitale zakładowym Wnioskodawcy, po przekształceniu Wnioskodawcy w spółkę komandytową będą mieć status komplementariuszy (dalej zwani jako: „Komplementariusze”). Zatem osoby określane w tym wniosku jako Komplementariusze będą osobami fizycznymi mającymi miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej stosownie do art. 3 ust. 1 UPDOF.

Osoby wskazane wyżej jako Komplementariusze występują w ramach tego wniosku o interpretację indywidualną na podstawie art. 14r ust. 1-2 OP jako zainteresowani niebędący stroną postępowania.

W skład majątku Wnioskodawcy wchodzą udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej jako: „Udziały”). Wnioskodawca zamierza w przyszłości odpłatnie zbyć Udziały na rzecz podmiotu trzeciego - na podstawie umowy sprzedaży Udziałów. Biorąc pod uwagę złożoność zagadnień biznesowych i prawnych związanych z transakcją sprzedaży Udziałów umowa sprzedaży Udziałów zostanie zawarta już po dokonaniu opisanego wyżej przekształcenia formy prawnej Wnioskodawcy w spółkę komandytową stosownie do art. 576 KSH.

Ponadto Wnioskodawca zakłada, że cena sprzedaży, którą uzyska za Udziały będzie na tyle wysoka, że spowoduje powstanie zysku po stronie Wnioskodawcy. Osiągnięty w ten sposób zysk Wnioskodawca wypłaci swoim wspólnikom, w tym w szczególności zysk ze sprzedaży Udziałów zostanie wypłacony Komplementariuszom.

Potencjalnie jest również możliwe, że opisany powyżej zysk ze sprzedaży Udziałów zostanie wypłacony wspólnikom Wnioskodawcy, w tym w szczególności Komplementariuszom, przed zakończeniem danego roku podatkowego, tytułem zaliczek na poczet podziału zysku Wnioskodawcy. Zatem w takiej sytuacji zysk ze sprzedaży Udziałów zostanie wypłacony Komplementariuszom jeszcze w trakcie trwania roku podatkowego Wnioskodawcy, podczas którego ten zysk został osiągnięty. W przypadku wypłaty Komplementariuszom wskazanych wyżej zaliczek z zysku wynikającego ze sprzedaży Udziałów Wnioskodawca będzie mieć wątpliwości, czy od wypłaconych zaliczek będzie obowiązany jako płatnik pobrać zryczałtowany podatek na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 6a UPDOF.

Pytania

1.Czy w przypadku dokonania opisanej w zdarzeniu przyszłym wypłaty przez Wnioskodawcę na rzecz Komplementariuszy zysku osiągniętego ze sprzedaży Udziałów, w odniesieniu do opodatkowania tych wypłat na rzecz Komplementariuszy zastosowanie będą mieć przepisy art. 30a ust. 1 pkt 4 UPDOF oraz art. 30a ust. 6a UPDOF?

2.Czy w przypadku dokonania przez Wnioskodawcę wypłaty na rzecz Komplementariuszy zysku osiągniętego ze sprzedaży Udziałów w postaci zaliczki na poczet zysku Wnioskodawca nie będzie obowiązany jako płatnik pobierać zryczałtowanego podatku dochodowego od takiej wypłaty?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, na tak postawione pytania należy udzielić odpowiedzi twierdzącej.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych do pytania 1.

Przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową następuje w trybie art. 551 § 1 KSH, tj. spółka z o.o. może zostać przekształcona w inną spółkę handlową, w tym spółkę komandytową. Natomiast zgodnie z art. 553 § 1 KSH spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Po przekształceniu spółki Wnioskodawca zamierza sprzedać Udziały na rzecz osoby trzeciej, a uzyskany z tej transakcji zysk wypłacić Komplementariuszom. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że co do wypłaty tego zysku możliwe jest stosowanie regulacji wskazanej w art. 30a ust. 6a UPDOF.

W myśl art. 30a ust. 6a UPDOF, obliczony od przychodów osiąganych przez Komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej i komandytowo-akcyjnej, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału Komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 UPDOF, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Kwota tego pomniejszenia nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego od dochodu Komplementariusza.

Na skutek wejścia w życie przepisów ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r. poz. 2175 ze zm.), od 1 stycznia 2018 r. obowiązuje rozróżnienie źródeł przychodów na przychody ze źródeł kapitałowych oraz na przychody z innych źródeł. Przepis art. 7b ust. 1 UPDOP zawiera katalog przychodów klasyfikowanych jako przychody z zysków kapitałowych. Przepis ten zawiera zamkniętą definicję zysków kapitałowych, wymieniając pełny katalog przysporzeń zaliczanych do tego źródła.

Pozostałe przychody kwalifikowane są do innych źródeł. W tym miejscu należy zauważyć, że za przychody z zysków kapitałowych, na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a UPDOP, uważa się m.in. przychody ze zbycia udziału (akcji). W związku z przywołanymi wyżej przepisami Wnioskodawca uważa, że przychód ze sprzedaży posiadanych przez niego Udziałów powinien stanowić przychód z zysków kapitałowych zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a UPDOP. Takie zakwalifikowanie przychodów ze zbycia udziałów w spółce z o.o. zostało wskazane m.in. w interpretacji indywidualnej z 25 czerwca 2021 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (0114-KDIP2-2.4010.125.2021.1.AG).

W kontekście opisanych wyżej przepisów dotyczących źródeł przychodów przewidzianych w UPDOP należy zwrócić uwagę, że przepisy art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 6a UPDOF mają zastosowanie do opodatkowania wszelkiego rodzaju wypłat zysku do wspólników (dywidend) spółek, bez względu na źródło osiągnięcia tego zysku (przychodu) w ramach danej spółki. W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że odpłatne zbycie Udziałów na rzecz podmiotu trzeciego przez Wnioskodawcę w ramach umowy sprzedaży wygeneruje zysk, którego wypłata na rzecz Komplementariuszy będzie podlegała opodatkowaniu zgodnie z regulacją art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. 30a ust. 6a UPDOF.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych do pytania 2.

Zdaniem Zainteresowanych Wnioskodawca nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów wypłacanych Komplementariuszom z tytułu udziału w zysku Wnioskodawcy osiągniętego ze sprzedaży Udziałów w formie zaliczek na poczet zysku.

Wnioskodawca wskazuje, że obowiązek ten został założony w art. 41 ust. 4e UPDOF. Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, że pobór zryczałtowanego podatku powinien nastąpić z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e. Ustawodawca wprost zatem wskazał, w jaki sposób płatnik powinien obliczyć podatek. Aby pobrać podatek od podatnika płatnik powinien wcześniej dokonać prawidłowego jego obliczenia. Wobec powyższego Wnioskodawca chcąc pobrać zryczałtowany podatek od wypłat Komplementariuszom działu w zysku, powinien go wyliczyć z uwzględnieniem zasad przewidzianych w art. 30a ust. 6a-6e.

Jak wynika z art. 30a ust. 6a UPDOF, zryczałtowany podatek obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Literalna wykładnia art. 30a ust. 6a UPDOF - z uwagi na zawarcie przez ustawodawcę w ww. przepisie następujących sformułowań: „podatek należny” oraz „podatek za rok podatkowy” - pozwala stwierdzić, iż zamiarem ustawodawcy było to, że odliczenie od zryczałtowanego podatku naliczonego od przychodu komplementariusza z tytułu udziału w zysku podatku należnego zapłaconego przez spółkę komandytową odnosi się do roku podatkowego, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Skoro bowiem art. 30a ust. 6a UPDOF odnosi się do podatku należnego obliczonego według art. 19 UPDOP, to znaczy, że chodzi wyłącznie o zaliczenie na poczet podatku zryczałtowanego od przychodów komplementariusza z tytułu udziału w zysku spółki podatku dochodowego od osób prawnych mającego odzwierciedlenie/wynikającego z zeznania rocznego spółki komandytowej (CIT-8).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że zaliczkowa wypłata zysku w trakcie roku obrotowego nie rodzi po stronie spółki obowiązku poboru zaliczki na PIT. Nie byłby to bowiem podatek, a de facto zaliczka na podatek, którego ostateczne obliczenie jest możliwe dopiero po obliczeniu podatku spółki za dany rok.

Na powyższe zagadnienia związane ze stosowaniem art. 30a ust. 6a UPDOF uwagę zwrócił Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w uzasadnieniu wyroku z 3 grudnia 2020 r. sygn. akt II FSK 2048/18, w którym wskazał, że obowiązek podatkowy komplementariusza, powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 u.p.d.o.p. Dopiero wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza. W konsekwencji w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu.

Wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku spółka (...) nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki (...) za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Podsumowując, Wnioskodawca, w świetle literalnej wykładni omawianych przepisów, nie musi pobierać podatku od zaliczek wypłacanych Komplementariuszom aż do zakończenia roku podatkowego Wnioskodawcy. Dopiero wtedy znana będzie bowiem wysokość podatku należnego od zysku spółki komandytowej, przypadającego na danego Komplementariusza, o którą należy pomniejszyć podatek należny od Komplementariusza.

Wnioskodawca swoje stanowisko opiera na aktualnym i jednolitym orzecznictwie sądów administracyjnych dotyczącym wykładni art. 30a ust. 6a UPDOF, zgodnie z którym obowiązek podatkowy komplementariusza zarówno w spółce komandytowej, jak i komandytowo-akcyjnej przekształca się w zobowiązanie podatkowe dopiero w momencie obliczenia dochodu spółki, ponieważ wtedy dopiero znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza. Innymi słowy, powstanie obowiązku podatkowego nie oznacza jeszcze, że na podatniku ciąży obowiązek zapłaty podatku, ponieważ w tym celu musi powstać zobowiązanie podatkowe. Tym samym wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego.

Jako przykłady takich orzeczeń należy wskazać:

•wyrok WSA w Krakowie z 16 grudnia 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 828/21, w którym wskazano, iż wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku spółka komandytowa nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f;

•wyrok WSA w Gliwicach z 10 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 1126/21, w którym sąd stwierdził, iż należy wskazać, że ustawodawca nie wprowadził w przypadku zaliczkowej wypłaty zysku komplementariuszowi obowiązku pobierania przez spółkę zaliczek na podatek;

•wyrok WSA w Szczecinie z 21 października 2021 r., sygn. akt I SA/Sz 672/21, w którym orzeczono, iż wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku spółka komandytowa nie ma zatem obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.

Podkreślenia wymaga, że sądy administracyjne w wydawanych orzeczeniach zwracają uwagę, że organ interpretacyjny, wydając interpretacje indywidualne, powinien brać pod uwagę jednolitą linię orzeczniczą sądów administracyjnych i kierując się określoną w art. 14a OP zasadą dążenia do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego, powinien wydawać interpretacje indywidualne uwzględniające jednolitą linię orzeczniczą sądów. Dla przykładu wskazuję, na stanowisko NSA zaprezentowane w wyroku z 15 maja 2018 r., sygn. akt I FSK 990/16, w którym wskazano, iż (...) z postanowień art. 14e § 1 O.p. płynie wniosek, iż organy są zobowiązane do uwzględniania w ramach interpretacji indywidualnych orzeczeń sądów, w szczególności w sytuacji, gdy odnośnie zagadnienia, którego dotyczy dana Interpretacja Indywidualna, ukształtowała się jednolita linia orzecznicza.

Mając na uwadze powyższe Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, wydając interpretację podatkową w tej sprawie, w sytuacji, gdy w sprawach tożsamych do rozpoznawanej ukształtowała się jednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych, winien uwzględnić powołane przez Wnioskodawcę orzecznictwo w wydanym rozstrzygnięciu.

Biorąc więc pod uwagę powyższe uznać należy, że:

•przepisy UPDOF/UPDOP nie przewidują obowiązku pobrania podatku zryczałtowanego od wypłacanej komplementariuszowi zaliczki na poczet zysku spółki komandytowej albo komandytowo-akcyjnej;

•ustawodawca wprowadził zasadę jednokrotnego opodatkowania dochodów Komplementariuszy w spółce komandytowej bez jakichkolwiek wyjątków od tej zasady;

•w sytuacji, gdyby zaliczki wypłacone w trakcie roku przewyższały ostateczny wynik spółki, to odprowadzanie zryczałtowanego podatku w momencie wypłaty zaliczki powodowałoby opodatkowanie kwot niebędących przychodem Komplementariuszy;

•samo powstanie obowiązku podatkowego po stronie Komplementariusza w momencie zaliczkowej wypłaty na poczet zysku nie oznacza jeszcze, że na podatniku ciąży obowiązek zapłaty podatku, a na płatniku obowiązek jego pobrania i odprowadzenia do właściwego Urzędu Skarbowego (w tym celu musi powstać zobowiązanie podatkowe, do czego kluczowe jest poznanie wysokości podatku należnego spółki komandytowej za dany rok podatkowy),

to w konsekwencji, w przedstawionym w tym wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego od zaliczek na poczet zysku wypłacanych na rzecz Komplementariuszy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651):

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Jednym z przepisów, który ustanawia obowiązki płatnika jest art. 41 ust. 4e ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647). Zgodnie z tym przepisem:

Spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.

Spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c ustawy to spółki komandytowe i spółki komandytowo-akcyjne, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Polski.

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Przychody uzyskane z dywidend i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych zostały określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy – są przychodami z kapitałów pieniężnych, powstają w momencie ich faktycznego uzyskania przez podatnika.

Według art. 24 ust. 5 ustawy dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

•przychody z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości (pkt 1);

•dochód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1 (pkt 1a);

•odsetki od udziału kapitałowego wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e (pkt 9).

Ustawodawca nie wymienił wśród przykładowych dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych wypłaty zaliczek na poczet dywidendy ani zaliczek na poczet zysku. Niemniej jednak wypłata tego rodzaju należności na rzecz wspólnika spółki w rozumieniu art. 5a pkt 28 ustawy jest traktowana jako faktyczne uzyskanie przychodu z udziału w zyskach takiej spółki. Wypłata zaliczki na poczet udziału w zyskach spółki powoduje więc powstanie przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

Spółka komandytowa, która dokonuje wypłaty należności z tytułu działu w zyskach na rzecz komplementariusza – osoby fizycznej, ma obowiązek poboru zryczałtowanego 19% podatku dochodowego od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 30a ust. 6a-6e ustawy. Wynika to z art. 41 ust. 4e ustawy.

Zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy:

Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

A zatem w przypadku przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, zryczałtowany 19% podatek dochodowy pomniejsza się o kwotę, która odpowiada iloczynowi:

•procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i

•podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Kwota takiego pomniejszenia nie może jednak przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 (art. 30a ust. 6b ustawy).

Wykładnia literalna art. 30a ust. 6a ustawy prowadzi do wniosku, że kwotę pomniejszenia podatku można ustalić dopiero, gdy znana jest wartość podatku dochodowego od osób prawnych należnego od dochodu spółki za rok podatkowy, w którym uzyskany został zysk dzielony między wspólników. Przesądza o tym użycie przez ustawodawcę w treści art. 30a ust. 6a sformułowania „za rok podatkowy”.

Nie ma zatem możliwości stosowania tego pomniejszenia w odniesieniu do wypłacanych wspólnikom w trakcie roku podatkowego zaliczek na poczet udziału w zysku za ten rok (zaliczek na poczet zysku, jaki spółka może osiągnąć w tym roku podatkowym). Ustawa nie pozwala bowiem na ustalenie kwoty pomniejszenia w oparciu o zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych należne od dochodu spółki, obliczone zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za okres do momentu wypłaty zaliczki na poczet udziału w zysku.

Regulacja art. 30a ust. 6a ustawy uwzględnia zależność pomiędzy dochodem (zyskiem) uzyskanym przez spółkę w danym roku podatkowym a przychodami wspólników z udziału w zysku spółki za ten rok podatkowy. Ustawodawca ukształtował omawiane uprawnienie uwzględniając „modelowy” system podziału zysków, tj. następującą sekwencję zdarzeń:

•Spółka w trakcie roku uzyskuje dochody, które opodatkowuje podatkiem dochodowym;

•po zakończeniu roku obrotowego i roku podatkowego spółka ustala swój zysk i ustala podatek dochodowy należny za dany rok podatkowy;

•po ustaleniu wyników za dany rok obrotowy spółka podejmuje decyzję o podziale zysków za dany rok;

•wypłata zysków za dany rok „wynika” z uzyskania dochodów (zysków) za ten rok.

Na mocy art. 30a ust. 6c ustawy:

Przepisy ust. 6a i 6b stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.

Przepis art. 30a ust. 6c ww. ustawy określa zakres „czasowy” uprawnienia komplementariusza do omawianego pomniejszenia. Kwota wyliczona zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy w oparciu o wartość podatku należnego od dochodu spółki za dany rok podatkowy może pomniejszać podatek od wypłat uzyskiwanych przez wspólnika z udziału w zyskach spółki za ten rok podatkowy – w okresie do 6 lat od końca tego roku podatkowego.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz przedstawione zdarzenie Państwa Spółka – zgodnie z art. 41 ust. 4e ustawy – będzie obowiązana pobierać jako płatnik zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów wypłacanych komplementariuszom z tytułu udziału w jej zysku w formie zaliczek na poczet zysku.

Momentem powstania tego obowiązku będzie moment wypłaty komplementariuszom przychodu z udziału w zyskach osoby prawnej. Pobór podatku przez płatnika następuje bowiem „u źródła”. Taka zasada jest podstawą konstrukcji instytucji płatnika podatku. Ustawa nie zawiera przepisów szczególnych, które pozwalałyby na „odroczenie” lub przesunięcie momentu poboru podatku.

Jednocześnie na moment wypłaty przez Państwa zaliczek na poczet zysku nie będzie możliwości faktycznego pomniejszenia wartości pobieranego zryczałtowanego podatku dochodowego o kwoty pomniejszenia, o którym mowa w art. 30a ust. 6a-6c ustawy. Nie będzie bowiem jeszcze znana kwota podatku należnego od dochodu spółki komandytowej, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku (zaliczka na poczet udziału w zysku) został uzyskany. Jako płatnik powinni więc Państwo pobierać podatek według stawki 19%, bez pomniejszeń.

Pobranie zryczałtowanego podatku bez pomniejszenia nie oznacza przy tym, że jako płatnik nie uwzględnicie Państwo przepisów art. 30a ust. 6a-6e ustawy PIT. Jako płatnik uwzględnicie treść tych przepisów, ale ponieważ na moment wypłaty zaliczki nie będzie jeszcze znana wartość należnego podatku CIT, to nie dokonacie faktycznego pomniejszenia. Płatnik, który stosuje przepis art. art. 41 ust. 4e ustawy uwzględnia te dane, które są mu znane. W Państwa przypadku, na moment wypłaty zaliczek należny podatek CIT nie będzie miał ustalonej wartości – więc jako płatnik powinniście go Państwo potraktować tak, jakby wynosił „zero”.

Brak podstaw do uwzględnienia kwoty pomniejszenia przez Państwa jako płatnika nie oznacza, że podatnik (komplementariusz, zainteresowany niebędący strona postępowania) nie będzie miał możliwości skorzystania z uprawnienia, o którym mowa w art. 30a ust. 6a-6c ustawy. Kwestia sposobu realizacji tego uprawnienia (w drodze stosownych wniosków do organu podatkowego) jest indywidualną sprawą każdego z komplementariuszy, a nie Państwa Spółki jako płatnika.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wyroki, które Państwo powołaliście dotyczą indywidualnych spraw odrębnych podmiotów. Niemniej jednak, w toku rozważań nad sposobem rozstrzygnięcia wniosku miałem na względzie także prezentowane w nich stanowiska i argumenty.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

X Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).