Interpretacja indywidualna z dnia 4 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-1.4012.565.2022.1.WK

Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku wynajmu na cele mieszkaniowe lokali użytkowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku wynajmu na cele mieszkaniowe lokali użytkowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółdzielnia jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Prowadzi między innymi działalność polegającą na zarządzaniu nieruchomościami własnymi oraz stanowiącymi mienie jej członków i innych osób oraz na wynajmowaniu nieruchomości na własny rachunek. Usługi świadczone przez Spółdzielnię sklasyfikowane są w grupie 68.20 PKWiU. Zarządzane przez Spółdzielnię nieruchomości stanowią lokale mieszkalne, garaże, lokale użytkowe, tereny niezabudowane.

Przedmiotem zapytania są dwa lokale o powierzchni 51 m² i 65 m² znajdujące się na drugiej kondygnacji budynku mieszkalno-usługowego. Budynek ten sklasyfikowany jest w grupie 112 PKOB (łączna powierzchnia budynku wynosi 6 625 m², w tym 4 762 m² to powierzchnia lokali mieszkalnych). Zgodnie z Miejskim Planem Zagospodarowania Przestrzennego budynek znajduje się na terenie zabudowy mieszkaniowej wysokiej z usługami wbudowanymi w dwie pierwsze kondygnacje nadziemne budynku.

Lokale będące przedmiotem zapytania powstały w wyniku podziału jednego lokalu o pow. 116 m², z przeznaczeniem na najem na cele mieszkaniowe. Z uwagi na położenie lokali, tj. druga kondygnacja oraz z uwagi na zapisy w MPZP lokale po podziale otrzymały status lokali użytkowych.

Łącznie w budynku znajduje się 12 lokali o statusie użytkowym i 196 lokali mieszkalnych.

Zarząd Spółdzielni, biorąc pod uwagę sytuację na rynku najmu, podjął decyzję o wynajęciu powstałych po przebudowie lokali na cele mieszkalne. W tym celu zamierza wyposażyć je w armaturę sanitarną oraz w niezbędne meble i sprzęt AGD. Lokale te będą w pełni dostosowane do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych. Spółdzielnia planuje zawrzeć umowy najmu opisanych wyżej lokali z osobami fizycznymi na czas nieokreślony. W umowach najmu zawarty zostanie zapis, iż najem będzie służył wyłącznie zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych.

Pytanie

Czy wynajęcie na cele mieszkaniowe i na własny rachunek lokali, które mają charakter mieszkaniowy, a jednocześnie posiadają status lokali użytkowych korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Spółdzielni, wynajęcie opisanych powyżej lokali na cele mieszkaniowe korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.).

W ocenie Spółdzielni, najem stanowi świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zdaniem Spółdzielni, opisane lokale mają charakter mieszkalny, zostaną wyposażone w niezbędne urządzenia, które zapewniają możliwość stałego pobytu osób, w celu zaspokojenia ich potrzeb mieszkaniowych. Oznaczenie omawianych lokali, jako użytkowe wynika wyłącznie z konieczności wypełnienia wymogów zawartych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, a nie stanowi o charakterze tych lokali.

Podsumowując, omawiane lokale mają charakter mieszkalny, będą wynajmowane na cele mieszkalne, a nadto wynajmowane będą na rachunek własny Spółdzielni. Spełnione są zatem wszystkie przesłanki dające podstawę do zwolnienia usługi najmu opisanych lokali na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Należy jednak zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Z powołanego przepisu wynika, że w rozumieniu ustawy podatnikami mogą być osoby prawne, osoby fizyczne jak również jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawa z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług najem stanowi świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy:

W oparciu o powołany wyżej przepis, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest uzależnione od spełnienia przesłanek:

• obiektywnych, dotyczących charakteru wynajmowanych nieruchomości oraz
• subiektywnych, dotyczących przeznaczenia wynajmowanych nieruchomości (cel mieszkaniowy).

Ponadto, zwolnienie, które znajduje się w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, stanowi implementację z art. 135 ust. 1 lit. l Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 ze zm.). Przepis powyższy stanowi, że Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: „(…) dzierżawę i wynajem nieruchomości”.

Krajowe ustawodawstwo stanowi o zwolnieniu z opodatkowania usługi najmu pod warunkiem jego mieszkaniowego przeznaczenia.

Należy ponadto zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy:

Jak wynika z wyżej powołanych przepisów, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych, dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych, dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). Przepis art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i od podmiotu nabywającego tę usługę.

W związku z tym, zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze innym niż mieszkalny oraz nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy.

Powyższe wskazuje, że przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

-świadczenie usługi na własny rachunek,

-charakter mieszkalny nieruchomości,

-mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1048).

Stosownie do art. 2 ust. 1 ww. ustawy:

Jak stanowi art. 2 ust. 1a cyt. ustawy:

W myśl art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali:

Zgodnie z art. 2 ust. 3 ww. ustawy:

W tym miejscu należy zwrócić również uwagę, że zwolnienie od podatku od towarów i usług, w tym zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, dla wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym, stanowi wyjątek od zasady określonej w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa pkt 1 ustawy, jaką jest opodatkowanie.

W związku z tym powinno być interpretowane ściśle, przede wszystkim zgodnie z literalnym brzmieniem wprowadzających je przepisów (vide np. wyrok NSA z dnia 12 czerwca 1992 r., sygn. SA/Po 596/92). W żadnym razie nie powinno ono być interpretowane w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu zastosowania zwolnienia.

Ponadto, zgodnie natomiast z § 3 pkt 2, pkt 4 , pkt 9, pkt 10, pkt 11, pkt 13, pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1225 ze zm.), ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o:

Wątpliwości Państwa dotyczą zwolnienia od podatku wynajmu dwóch lokali, które mają status lokali użytkowych, na cele mieszkaniowe.

Odnosząc się do regulacji prawnych oraz przedstawionego przez Państwa opisu sprawy zaznaczenia wymaga, że – jak wskazano powyżej – świadczenie usług najmu korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w przypadku spełnienia łącznie warunków wskazanych w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Zatem zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy, nieruchomości – co istotne – o charakterze mieszkalnym, na cele mieszkaniowe.

W analizowanej sprawie wskazali Państwo w opisie sprawy, że przedmiotem zapytania są dwa lokale o powierzchni 51 m² i 65 m² znajdujące się na drugiej kondygnacji budynku mieszkalno-usługowego. Budynek ten sklasyfikowany jest w grupie 112 PKOB (łączna powierzchnia budynku wynosi 6 625 m², w tym 4 762 m² to powierzchnia lokali mieszkalnych). Zgodnie z Miejskim Planem Zagospodarowania Przestrzennego budynek znajduje się na terenie zabudowy mieszkaniowej wysokiej z usługami wbudowanymi w dwie pierwsze kondygnacje nadziemne budynku. Lokale będące przedmiotem zapytania powstały w wyniku podziału jednego lokalu o pow. 116 m², z przeznaczeniem na najem na cele mieszkaniowe. Z uwagi na położenie lokali, tj. druga kondygnacja oraz z uwagi na zapisy w MPZP lokale po podziale otrzymały status lokali użytkowych. Zarząd Spółdzielni zamierza wyposażyć je w armaturę sanitarną oraz w niezbędne meble i sprzęt AGD. Lokale te będą w pełni dostosowane do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych. Spółdzielnia planuje zawrzeć umowy najmu opisanych wyżej lokali z osobami fizycznymi na czas nieokreślony. W umowach najmu zawarty zostanie zapis, iż najem będzie służył wyłącznie zaspakajaniu potrzeb mieszkaniowych.

Mając na uwadze wyżej przytoczone przepisy oraz powyższy opis sprawy należy stwierdzić, że w odniesieniu do usług, które Państwo planują świadczyć, tj. wynajem dwóch lokali, które to lokale z uwagi na ich położenie, tj. druga kondygnacja oraz z uwagi na zapisy w MPZP, po ich podziale otrzymały status lokali użytkowych, nie będą spełnione wymienione wyżej przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Z treści wniosku wynika, że przedmiotem wynajmu będą dwa lokale o statusie lokali użytkowych. Jednakże, sam fakt, że lokale użytkowe będą w pełni dostosowane do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych, tj. będą wyposażone w armaturę sanitarną oraz w niezbędne meble i sprzęt AGD, nie powoduje, że te lokale użytkowe stają się lokalami mieszkalnymi, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali.

W rezultacie, w sprawie będącej przedmiotem wniosku, świadczone przez Państwa usługi nie będą spełniały przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Podsumowując, wynajęcie na cele mieszkaniowe i na własny rachunek lokali, które mają charakter mieszkaniowy, a jednocześnie posiadają status lokali użytkowych, nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

W związku z powyższym, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).