Brak uznania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego za odpłatną dostawę towarów opodatkowaną podatkiem VAT.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego. Uzupełnili go Państwo pismem z 26 czerwca 2024 r. (wpływ 26 czerwca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Powiat jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną, co określa art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (tekst jednolity Dz. U. z 2024 poz. 107). Powiat jest jednostką samorządu terytorialnego zarejestrowaną jako podatnik VAT.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (jedn. tekst Dz. U. z 2023 r. poz. 344 ze zm.) Starosta reprezentuje Skarb Państwa w zakresie gospodarki nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa położonymi na terenie powiatu.

W zakresie czynności dokonywanych w myśl przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami w imieniu Skarbu Państwa przez starostę, podatnikiem podatku VAT obowiązanym do ewidencji i ujmowania w deklaracjach VAT czynności dotyczących własności Skarbu Państwa jest Powiat.

A. Spółka z o.o., ul. (…), (…) wystąpiła do Starosty (…) w trybie art. 198g ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jednolity Dz. U. z 2023 r. poz. 344 ze zm.) z żądaniem sprzedaży na jej rzecz nieruchomości położonej w (…), obejmującej działkę nr 1 o powierzchni 0,2805 ha, stanowiącej własność Skarbu Państwa, będącej w jej użytkowaniu wieczystym.

Starosta (…) działający imieniem Skarbu Państwa prowadzi postępowanie w przedmiotowej sprawie.

Prawo użytkowania wieczystego ww. nieruchomości zostało ustanowione przed dniem 1 maja 2004 r., tj. z dniem (…) 1990 r. na podstawie decyzji Wojewody (…) nr (…) z dnia (…) 1993 r. na rzecz poprzednika prawnego ww. spółki, tj. Przedsiębiorstwa C. (…), ul. (…). Budynki znajdujące się na ww. nieruchomości stanowiły odrębny od gruntu przedmiot własności ww. podmiotu. Sprzedaż nieruchomości gruntowej - działki nr 1 na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego dotyczy prawa użytkowania wieczystego gruntu ustanowionego przed 1 maja 2004 r.

Prawo użytkowania wieczystego gruntu było przedmiotem obrotu w 2002 r., kiedy to (…) Spółka z o.o. z siedzibą w (…) aktem notarialnym Rep. (…) z (…) 2002 r. nabyła ustanowione w 1990 r. ww. prawo użytkowania wieczystego wraz z prawem własności budynków znajdujących się na przedmiotowej nieruchomości.

Wartość ww. nieruchomości wynosi (…) zł.

Wartość ta ustalona została na podstawie operatu szacunkowego z (…) 2024 r.

Zgodnie z art. 198g ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami użytkownik wieczysty nieruchomości gruntowej w terminie 12 miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 r. poz. 1463) może wystąpić z żądaniem sprzedaży tej nieruchomości na jego rzecz.

Sprzedaż nieruchomości Skarbu Państwa oddanej w użytkowanie wieczyste na rzecz użytkownika wieczystego jest odpłatna a warunki jej sprzedaży określone zostały w art. 198h ww. ustawy ust. 1 w następujący sposób:

a) w przypadku zapłaty jednorazowo - jako dwudziestokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży;

b) w przypadku rozłożenia na raty - jako dwudziestopięciokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży.

Umowa sprzedaży nieruchomości - działki nr 1 zostanie zawarta w formie aktu notarialnego. Ponadto ustawa przewiduje możliwość zastosowania bonifikat zgodnie z art. 198k oraz że do ww. warunków sprzedaży zastosowanie mają przepisy o pomocy de minimis (art. 198l).

Wartość nieruchomości gruntowej obejmującej działkę nr 1 o powierzchni 0,2805 ha, położonej w (…) wynosi (…) zł (słownie: (…) złotych).

Stawka procentowa opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego ustalona jest w wysokości 3%. Opłata z tytułu użytkowania wieczystego nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a to z uwagi na fakt, iż prawo użytkowania wieczystego ustanowione zostało przed 1 maja 2004 r.

Użytkownik wieczysty w piśmie z (…) 2023 r. oświadczył, że chce ubiegać się o pomoc de minimis, że zapłata należności będzie jednorazowa lub rozłożona na raty.

Zatem w przypadku zapłaty jednorazowej cena nieruchomości wynosiłaby (…) zł netto. Natomiast w przypadku zapłaty w ratach cena sprzedaży zostaje wówczas rozłożona na raty nie dłużej niż na okres 10 lat.

Tryb i zasady sprzedaży zostały określone w art. 70 ustawy o gospodarce nieruchomościami, a w przypadku przedsiębiorców, gdy udzielona pomoc przekracza limit pomocy de minimis stosuje się dopłaty, o których mowa w art. 69a cytowanej ustawy.

Pytania

1. Czy w przypadku zawarcia umowy sprzedaży gruntu Skarbu Państwa na rzecz użytkownika wieczystego czynność ta opodatkowana jest podatkiem VAT?

2. Czy do ceny sprzedaży ustalonej w trybie art. 198h ustawy o gospodarce nieruchomościami należy doliczyć podatek VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Sprzedaż nieruchomości gruntowej - działki 1 na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego nie będzie stanowić dostawy towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2024 r poz. 361) nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług gdyż doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego. Sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości, stanowić będzie jedynie zmianę tytułu prawnego do tej nieruchomości i nie wpływa na „władztwo rzeczy”, które użytkownik wieczysty uzyskał przed 1 maja 2004 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Co istotne, przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Ponadto, czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec tego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, iż oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Aby określić możliwość zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy, który wyłącza organy władzy publicznej z grona podatników podatku od towarów i usług, konieczne jest określenie, czy zadania realizowane przez te organy są zadaniami, dla których zostały powołane w ramach reżimu publicznoprawnego, czy też są to czynności wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Oznacza to, że decydującą przesłanką przesądzającą o uznaniu, bądź nieuznaniu organu władzy publicznej za podatnika tego podatku jest zachowanie się tego organu jako organu władzy publicznej, bądź jako podatnika w stosunku do określonych świadczeń.

Wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

1)podmiotem jest wyłącznie organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ,

2)wykonywane są czynności, które związane są wyłącznie z realizacją zadań nałożonych na ten podmiot przepisami prawa, do realizacji których został on powołany.

Innymi słowy, organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach – gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań (co wynika z pierwszej części art. 15 ust. 6 ustawy) oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Wyłączenie z grona podatników podatku od towarów i usług organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasady konkurencji.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego:

Przepis ten, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel. Zatem z regulacji zawartych w tej ustawie wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344 ze zm.):

Zgodnie z art. 27 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Na podstawie art. 31 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W myśl art. 32 ust. 1a ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Według art. 32 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W świetle art. 37 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jak stanowi art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Stosownie natomiast do art. 71 ust. 1 i 2 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Na podstawie art. 3 pkt 14 ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 r. poz. 1463) zostały wprowadzone zmiany w ustawie o gospodarce nieruchomościami. W ustawie o gospodarce nieruchomościami dodano Dział VIa „Przepisy epizodyczne dotyczące roszczenia o sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego”, tj.: od art. 198g do art. 198l ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Zgodnie z art. 198g ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W myśl art. 198h ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jak wynika z powołanych przepisów oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste jest czynnością odpłatną, gdyż ustawodawca w ustawie o gospodarce nieruchomościami przewidział w tym zakresie dwa rodzaje odpłatności, tj. pierwszą opłatę oraz opłaty roczne.

Przy czym, ustanowienie prawa użytkowania wieczystego przed 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 1993 r. Nr 11 poz. 50 ze zm.), grunt nie był towarem i ustanowienie prawa jego użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, od 1 maja 2004 r. ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Państwo jako jednostka samorządu terytorialnego posiadają osobowość prawną i są Państwo zarejestrowani jako podatnik VAT. Starosta reprezentuje Skarb Państwa w zakresie gospodarki nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa położonymi na terenie powiatu.

A. Spółka z o.o. wystąpiła do Państwa w trybie art. 198g ustawy o gospodarce nieruchomościami z żądaniem sprzedaży na jej rzecz nieruchomości położonej w (…), obejmującej działkę nr 1 o powierzchni 0,2805 ha, stanowiącej własność Skarbu Państwa, będącej w jej użytkowaniu wieczystym.

Prawo użytkowania wieczystego ww. nieruchomości zostało ustanowione przed dniem 1 maja 2004 r., tj. z dniem (…_ 1990 r. na rzecz poprzednika prawnego ww. spółki, tj. Przedsiębiorstwa Państwowej Komunikacji Samochodowej w (…). Budynki znajdujące się na ww. nieruchomości stanowiły odrębny od gruntu przedmiot własności ww. podmiotu.

A. Spółka z o.o. z siedzibą w (…) aktem notarialnym z (…) 2002 r. nabyła ustanowione w 1990 r. ww. prawo użytkowania wieczystego wraz z prawem własności budynków znajdujących się na przedmiotowej nieruchomości.

Sprzedaż nieruchomości Skarbu Państwa oddanej w użytkowanie wieczyste na rzecz użytkownika wieczystego jest odpłatna a umowa sprzedaży nieruchomości - działki nr 1 zostanie zawarta w formie aktu notarialnego.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W analizowanej sprawie skoro prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed wprowadzeniem przepisów, którymi ustawodawca objął tę czynność opodatkowaniem, to nie podlegało ono opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W związku z tym, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej, o której mowa we wniosku, na rzecz użytkownika wieczystego, będzie w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości i będzie stanowiła jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpłynie na „władztwo rzeczy”, które użytkownik już uzyskał.

W konsekwencji, w analizowanej sprawie sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego, będąca w istocie czynnością przekształcenia, w trybie określonym w art. 198g ustawy o gospodarce nieruchomościami, prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności tej nieruchomości, nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, w związku z czym, nie będzie stanowiła odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, w opisanej sytuacji czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej (ustanowionego przed 1 maja 2004 r.) w prawo własności ww. nieruchomości na wniosek użytkowników wieczystych, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Państwa stanowisko jest zatem prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).