Działalność badawczo rozwojowa i koszty kwalifikowane.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

• prowadzony w latach 2024 - 2026 przez Spółkę Projekt opisany we wniosku spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w związku z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT- jest prawidłowe;
• Koszty Zatrudnienia Pracowników zaangażowanych w Projekt w części przypadającej na wykonywanie działalności badawczo-rozwojowej stanowią tzw. koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w związku z czym Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania ulgi badawczo-rozwojowej tych wydatków - z wyłączeniem części dotyczącej kosztów wynagrodzeń pracowników zatrudnionych w oparciu o umowy o pracę, obejmujących należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych za czas choroby, urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, do których ma zastosowanie interpretacja ogólna Ministra Finansów z 13 lutego 2024 r. nr DD8.8203.1.2021 (Dz. Urz. Min. Fin. z 2024 r. poz.16)- jest prawidłowe;
• Spółka jest uprawniona do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, to znaczy do odliczania 200% Kosztów zatrudnienia od podstawy opodatkowania CIT, w rozliczeniu za lata podatkowe 2024 - 2026, w którym przedmiotowe Wydatki ujmowane są jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT- jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z dnia 9 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi badawczo - rozwojowej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

I.Wnioskodawca

A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Wnioskodawca") jest (i) spółką kapitałową, (ii) mającą siedzibę i miejsce zarządu na terytorium Polski oraz (iii) posiadającą w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy w podatku CIT. Wnioskodawca jest również czynnym podatnikiem podatku VAT.

II.Działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę

Głównym przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę jest działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki. Przedmiotem pozostałej działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest m.in. działalność związana z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki oraz działalność powiązana, przetwarzanie danych, zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność, naprawa i konserwacja komputerów i urządzeń peryferyjnych.

Aby sprostać oczekiwaniom klientów, Wnioskodawca sukcesywnie prowadzi prace pozwalające na poszerzanie bazy produkcyjnej (m.in. wprowadzenie nowych produktów i usług - oprogramowania) i stały rozwój / udoskonalanie oprogramowania obecnych w ofercie Wnioskodawcy.

Wnioskodawca świadczy również usługi związane z zaprojektowaniem dedykowanego, wyspecjalizowanego oprogramowania dla firm oraz budowy infrastruktury IT. Dodatkowo, Spółka zapewnia przedsiębiorcom dostęp do profesjonalnego wsparcia IT, którego zadaniem jest utrzymywanie i rozwój istniejących systemów.

Usługi projektowania oprogramowania zapewniają komfort wyboru i gwarancję wysokiej jakości dostarczanego oprogramowania przez m.in.:

• indywidualny dobór optymalnego rozwiązania, uwzględniający oczekiwania klienta;
• testy typu Proof of Concept;
• projekt architektury;
• dostawę i konfigurację sprzętu i oprogramowania;
• parametryzację i strojenie systemu;
• dokumentację powykonawczą;
• utrzymanie systemu: aktualizację polityk, konsultacje techniczne, opiekę serwisową;
• opieka powdrożeniowa, doradztwo przy rozbudowie, aktualizacja systemu;
• audyty;
• szkolenia;
• outsourcing kompetencji i monitorowanie pracy systemów.

III.Projekt Wnioskodawcy obejmujący działalność badawczo-rozwojową

Ze względu na charakter działalności prowadzonej przez Spółkę (tj. indywidualny dobór optymalnego rozwiązania, uwzględniający oczekiwania klienta, zaprojektowanie tego rozwiązania i stworzenie oprogramowania) zdecydowana większość zespołu pracowników Wnioskodawcy zajmuje się opracowywaniem nowych produktów. W zależności od konkretnego zlecenia / projektu, pracownicy Wnioskodawcy mogą być zaangażowani w cały proces wytworzenia oprogramowania w ramach Projektu bądź tylko w poszczególne jego etapy. Prowadzone przez Wnioskodawcę prace w związku z Projektem spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w związku z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

Stosownie do treści art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe. Wobec tak sformułowanej definicji należy stwierdzić, że chcąc zakwalifikować daną działalność jako działalność badawczo-rozwojową należy przeprowadzić dwuetapową kwalifikację:

1)w pierwszym etapie należy sprawdzić czy dana działalność ma cechy działalności twórczej;

2)w drugim etapie należy sprawdzić czy działalność twórcza jest badaniami naukowymi lub pracami rozwojowymi w rozumieniu ustawy o CIT.

Wobec powyższego wnioskodawca wskazuje co następuje:

W kwestii działalności twórczej (1 etap kwalifikacji)

Szukając definicji działalności twórczej, do której nawiązuje zawarta w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT definicja działalności badawczo-rozwojowej, mając na względzie wykładnie autentyczną dokonaną w 2019 r. przez Ministerstwo Finansów w objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. DOTYCZĄCE PREFERENCYJNEGO OPODATKOWANIA DOCHODÓW WYTWARZANYCH PRZEZ PRAWA WŁASNOŚCI INTELEKTUALNEJ - IP BOX, należy sięgnąć do doktryny prawa autorskiego zgodnie z którą działalnością twórczą jest działalność człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu.

Przez wzgląd na powyższe należy wskazać, że w ramach działalności badawczo - rozwojowej prowadzonej w ramach Projektu opisanego we wniosku Spółka zbudowała system do analizy danych finansowych z użyciem standardów raportowania finansowego unikalny w skali kraju ze względu na jego skalę oraz możliwości jakie dzięki Systemowi zyskał klient. Należy, więc stwierdzić, że wytworzone Oprogramowanie posiada cechę nowości w skali kraju, a więc stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze. W żadnej instytucji w Polsce dotychczas nie prowadzono na taką skalę budowy systemu do analizy danych finansowych z użyciem standardów raportowania finansowego, który by zakładał istnienie jednego genetycznego modelu przetwarzania danych sprawozdawczych w różnych stosowanych formatach (XML, iXBRL, Excell) stosowanego do różnych inicjatyw sprawozdawczych Polski i EU. Projekt był prezentowany na forum organów EU.

W kwestii badań naukowych (2 etap kwalifikacji)

Działalność podejmowana w 2023 r. i zaplanowana na 2024 r. a opisana we wniosku nie była badaniami naukowymi w rozumieniu art. 4 § 2 Ustawa z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 574 z późn. zm.).

W kwestii prac-badawczo rozwojowych (2 etap kwalifikacji)

W myśl art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Zgodnie z ujętą tam definicją prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia nowych zastosowań. Celem Projektu prowadzonego przez Wnioskodawcę jest wytworzenie nowatorskiego, unikalnego w skali kraju środowiska do prowadzenia analizy nadzorczej, wobec czego działalność tą Wnioskodawca kwalifikuje jako prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 §3 Ustawa z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 574 z późn. zm.). Działalność opisana we wniosku nie jest natomiast badaniami naukowymi w rozumieniu art. 4 §2 Ustawa z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 574 z późn. zm.).

Co istotne, działania podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach usług związanych z zaprojektowaniem dedykowanego, wyspecjalizowanego oprogramowania dla firm oraz budowy infrastruktury IT w ramach działalności badawczo-rozwojowej nie mają charakteru rutynowych i okresowych, ale są to działania obejmujące nabywanie, łączenie wiedzy merytorycznej personelu klienta z wiedzą techniczną personelu Spółki najpierw do planowania produkcji, a następnie do wytworzenia na tej podstawie oprogramowania stanowiącego odpowiedź na potrzeby klienta służące mu do realizacji jego wyspecjalizowanych zadań co spełnia warunek ustawowej definicji o działalności badawczo-rozwojowej. Działania są również podejmowane w sposób systematyczny i regularny, wobec czego Wnioskodawca wskazuje, że Projekt realizowany jest etapowo, co potwierdzane jest comiesięcznymi Protokołami Odbioru na podstawie harmonogramu ustalanego z Klientem. W ramach Projektu przewidziany został również dalszy rozwój środowiska, który będzie realizowany w następnych miesiącach i latach.

W oparciu o przedstawiony powyżej proces od początku 2024 r. do końca 2026 r. Spółka przy wykorzystaniu standardowych istniejących narzędzi informatycznych takich jak bazy danych, narzędzia integracji i systemy do tworzenia raportów tworzyła i będzie tworzyła indywidualne, konkretne środowisko do prowadzenia analizy nadzorczej dla (…) (dalej Projekt). Projekt był prowadzony w latach poprzednich, a na początku 2024 r. zostały zaproponowane nowe, dodatkowe cele projektu, których realizacja odbywa się / będzie się odbywać od stycznia 2024 r. aż do końca roku 2026 r. Ze względu na innowacyjność sytemu w skali kraju do wytworzenia Oprogramowania nie jest możliwe wykorzystanie żadnych gotowych schematów i rozwiązań, a prowadzenie Projektu nie sprowadza się do konfiguracji i integracji standardowych modułów, a wytworzenie nowego unikalnego narzędzia spełniającego założenia Projektu. Wytworzenie każdego komponentu Oprogramowania poprzedzone jest koncepcją i Proof of Concept.

Projekt realizowany był/jest etapowo, systematycznie w wyżej wskazanym okresie, w ramach poszczególnych etapów oddawane są funkcjonalności systemu informacji wewnętrznej lub sprawozdawczości dot. różnych obszarów rynku finansowego. Natomiast, wszelkie prace, które związane są z tworzeniem Oprogramowania, odbywają/odbywały się systematycznie w następujących po sobie etapach:

• budowa koncepcji i prototypów;
• projektowanie systemów informatycznych;
• tworzenie i konfiguracja oprogramowania - wymiana technologii bazodanowej, wdrażanie standardów raportowania, eliminacja aplikacji silosowych i zastępowanie ich otwartą architekturą zintegrowaną;
• tworzenie dokumentacji;
• instalacja oprogramowania i systemów;
• szkolenie autorskie, prezentacje, warsztaty;
• administrowanie systemami.

Możliwe jest również przenikanie się ze sobą wymienionych powyżej etapów w zależności od przebiegu procesu twórczego. System po osiągnięciu stanu bazowego będzie rozwijany horyzontalnie - poprzez dodawanie nowych inicjatyw sprawozdawczych z implementacją charakterystycznych dla nich cech, wertykalnie - poprzez doskonalenie metod akwizycji i udostępniania danych. Każdy przyrost dostarcza funkcjonalność dla Klienta, daje możliwość rewizji osiągniętych celów.

Budowane narzędzia przeprowadzona jest w następujący sposób:

• w ramach budowy systemu następuje wymiana technologii bazodanowej;
• wdrażane są standardy raportowania;
• wdrażane są jednolite narzędzia integracyjne;
• tworzone są systemy do obsługi inicjatyw sprawozdawczych w oparciu o generyczną architekturę;
• eliminowane są aplikacje silosowe, które zastępuje się otwartą architekturą zintegrowaną;
• wdrażane są modele do analizy wielowymiarowej.

Dostarczane w ramach Projektu Oprogramowanie umożliwia klientowi:

• łatwą komunikację z podmiotami zobowiązanymi oraz możliwość prostego przekazywania sprawozdań przez podmioty zobowiązane;
• szybszy dostęp do danych przesyłanych do Klienta;
• możliwość dostępu do pełnych danych wcześniej niedostępnych;
• możliwość dostępu do danych w jednolitym modelu DPM (Data Point Model);
• możliwość prowadzenia szerokich analiz wielowymiarowych.

Wytwarzany w związku z realizacją projektu System musi zapewniać:

• dużą wydajność i skalowalność poziomą - w związku z niewiadomymi przyszłymi potrzebami;
• maksymalną automatyzacje procesów, raportowanie i zarządzanie cyklem życia danych;
• możliwość użycia różnych narzędzi do analizy danych, systemów raportowych, systemów analizy ad hoc, platform Iow codę;
• możliwość weryfikacji użycia w pracy nadzorczej technik Data Science i Machinę Learning.

W roku 2024 Klient zdecydował o rozszerzeniu funkcjonalności Oprogramowania o:

• możliwość tworzenia reguł walidacji sprawozdań i danych o charakterze technicznym i biznesowym na 3 poziomach;
• maksymalną re-używalność komponentów (architektura usługowa);
• maksymalne wyeliminowanie komponentów monolitycznych;
• architekturę typu „Customer centeric”;
• możliwość pracy z różnymi typami danych: dane ustrukturyzowane, semi-ustrukturyzowane i nieustrukturyzowane;
• możliwość pracy z plikami sprawozdawczymi o różnej wielkości aż do plików o rozmiarze kilku GB (Giga Byte).

Wobec powyższego należy stwierdzić, że działalność prowadzona w ramach Projektu ma charakter innowacyjny i twórczy. Pracownicy Spółki w ramach działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej w ramach Projektu zarówno zwiększyli jak i wykorzystali zasoby swojej wiedzy celem wytworzenia Oprogramowanie, które będzie miało, wskazane powyżej, a unikalne w skali kraju zastosowania.

W toku prowadzonych prac w ramach Projektów powstają wyniki w postaci unikalnych kodów źródłowych, kodów wynikowych, skryptów, struktur baz danych, a także dokumentacji projektowych i technicznych. Oprócz wskazanych elementów w postaci dokumentacji projektowej oraz technicznej, każdy z etapów Projektu jest odpowiednio utrwalany - zarówno na potrzeby Spółki jak i jej klientów prowadzone są m.in. odpowiednie ewidencje, które zawierają informacje o osobach zaangażowanych w dany Projekt oraz o wykonywanych przez nich zadaniach w ciągu każdego dnia. Należy również zauważyć, że Projekt powadzony jest na podstawie harmonogramów ustalanych z klientem i punktów kontrolnych. W konsekwencji należy stwierdzić, że prowadzona przez spółkę działalność badawczo - rozwojowa ma charakter uporządkowany, zaplanowany, metodyczny i ukierunkowany na osiągnięcie określonych celów, a konkretnie:

• pomóc Klientowi w zastaniu liderem we wdrożeniu nowych standardów sprawozdawczości na poziomie instytucji EU;
• sprostanie wymogom europejskich instytucji nadzorczych w zakresie sprawozdawczości finansowej;
• budowa hurtowni danych zawierającej informacje o podmiotach nadzorowanych;
• wytworzenie środowiska powstawania i eksploatacji własnych inicjatyw sprawozdawczych (taksonomie);
• wdrożenie najnowocześniejszych narzędzi i standardów wykorzystywanych w Business Inteligence, sprawozdawczości finansowej i Data Science.

Taki zestaw celów i funkcjonalności wymaganych od tworzonego Oprogramowania dowodzi, że w wyniku prowadzenia Projektu dokonuje się postęp technologiczny - powstaje oprogramowanie, które posiadające unikalny zestaw funkcjonalności i umożliwia Klientowi automatyzację procesów, usprawnienie realizacji sprawowanych funkcji nadzoru nad rynkiem finansowym. Co było niemożliwe z wykorzystaniem jakiegokolwiek innego oprogramowania dostępnego wcześniej na rynku, wobec czego tym bardziej nie jest możliwe zastosowanie żadnych gotowych schematów i rozwiązań.

W Projekcie, wykorzystywane są jedynie standardowe, gotowe moduły takie jak bazy danych, narzędzie integracji, systemy do tworzenia raportów. Nie są wykorzystywane gotowe systemy, schematy, wobec czego konieczne jest wykorzystanie znanych języków programowania takich jak Java, Python, C# i ETL oraz technologii bazodanowych oraz metod testowania w sposób całkowicie unikalny i niestandardowy do stworzenia zupełnie nowego systemu. W toku prowadzonych prac w ramach Projektów powstają wyniki w postaci unikalnych kodów źródłowych, kodów wynikowych, skryptów, struktur baz danych, a także dokumentacji projektowych i technicznych.

Tak opisana we wniosku działalność niewątpliwie nosi znamiona działalności badawczo - rozwojowej, gdyż w ramach usług świadczonych dla Klienta końcowego związanych z zaprojektowaniem dedykowanego oprogramowania do nadzoru rynku finansowego nie ma charakteru rutynowych i okresowych, ale są to działania obejmujące nabywanie, łączenie wiedzy merytorycznej personelu klienta z wiedzą techniczną personelu Spółki najpierw do planowania produkcji, a następnie do wytworzenia na tej podstawie oprogramowania stanowiącego odpowiedź na potrzeby klienta służące mu do realizacji jego wyspecjalizowanych zadań. Natomiast, wytworzone w ramach prowadzonej przez Spółkę opisanej we wniosku działalności badawczo-rozwojowej oprogramowanie jest unikalne zarówno ze względu na skalę jego zastosowania jak i dostępne funkcjonalności.

Jak wykazano w odpowiedzi na powyższe pytania działalność podejmowana w ramach realizacji Projektu opisanego we wniosku jest działalnością twórczą obejmującą prowadzenie prac badawczo-rozwojowych. Projekt realizowany był/jest etapowo, systematycznie w wyżej wskazanym okresie, w ramach poszczególnych etapów oddawane są funkcjonalności systemu informacji wewnętrznej lub sprawozdawczości dot. różnych obszarów rynku finansowego. Spółka rozpoczęła prace nad Oprogramowaniem opisanym we wniosku w 2020 roku, rozwijała je w ramach Projektu w latach 2021 - do dnia złożenia wniosku oraz planuje je rozwijać w latach 2024 - 2026, co również wskazuje na systematyczność prowadzonej działalności badawczo - rozwojowej również w większej perspektywie czasu.

Spółka na podstawie prowadzonej ewidencji prac jest również w stanie wyraźnie wyodrębnić część twórczą pracy nad oprogramowaniem od części wdrożeniowej i serwisowej, jeżeli takie występują w ramach realizacji Projektu. Wobec czego do prac badawczo - rozwojowych nie są zaliczane te części pracy nad projektem, które obejmują:

• rutynowe i okresowe zmiany,
• czynności wdrożeniowe w zakresie opracowywanych już produktów i usług,
• produkcję seryjna/produkcję komercyjną,
• bieżącą operacyjną działalność gospodarczą,
• działalność wspomagającą/pomocniczą, wykraczającą poza zakres prac B+R,
• testowania, badanie i ocenianie gotowego produktu,
• czynności serwisowe, utrzymaniowe systemów,
• promowanie ulepszeń.

Jednocześnie Wykonawca podkreśla, że pomimo, że praca nad Oprogramowaniem trwa już kilka lat Oprogramowanie wytwarzane w ramach Projektu nie znajduje się w fazie serwisowej/utrzymania, a jest ciągle w fazie rozwoju, na co wskazuje fakt, że od początku roku 2024 zespół realizujący Projekt powiększył się o specjalistę ds. tworzenie taksonomii i głównego projektanta integracji systemu, co wynika z koniecznością sprostania nowym wymaganiom Klienta związanych z dalszym rozwojem Oprogramowania. Wszelkie działania prowadzone w ramach Projektu zmierzają do rozwoju użyteczności i funkcjonowania Systemu.

Z całą mocą należy podkreślić, że w żadnej instytucji w Polsce dotychczas nie prowadzono na taką skalę budowy oprogramowania do analizy danych finansowych z użyciem standardów raportowania finansowego.

W konsekwencji, wytwarzane w skutek prowadzenia Projektu Oprogramowania ma cechę nowości w skali kraju, a tym bardziej w skali przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Wobec powyżej przedstawionych argumentów Wnioskodawca uznaje, że opisana wyżej działalność stanowi działalność twórczą będącą pracami rozwojowymi, a więc działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o CIT.

IV.Wydatki na działalność badawczo - rozwojową prowadzoną przez Wnioskodawcę

W związku z prowadzonymi pracami w ramach Projektu, Wnioskodawca w latach 2024 - 2026 r. ponosił i będzie ponosił koszty zatrudnienia Pracowników wykonujących w ramach umowy o pracę prace badawczo-rozwojowe w ramach Projektów (m.in. informatyków, architektów systemu, specjalistów ds. hurtowni danych, programistów, testerów). W szczególności Wnioskodawca poniósł i będzie ponosił koszty pracownicze obejmujące:

a.wynagrodzenie zasadnicze oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych, które Wnioskodawca jako płatnik zalicza do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.), („ustawa o PIT");

b.składki z tytułu należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2020 r. Poz. 266 ze zm.) („ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych”);

c.premie, bonusy i nagrody, które Wnioskodawca jako płatnik zalicza do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy PIT;

d.ekwiwalent za niewykorzystany urlop;

e.diety i inne należności za czas podróży służbowej;

f.wydatki związane z zapewnieniem Pracownikom uczestnictwa w szkoleniach podnoszących kwalifikacje zawodowe;

g.wydatki związane z zapewnieniem Pracownikom innych świadczeń o charakterze niepieniężnym (ubezpieczenie na życie, karnety sportowe, bony i karty podarunkowe, itp.);

h.należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych w związku z usprawiedliwioną nieobecnością pracownika, w tym urlopów pracowniczych.

Powyżej wymienione koszty będą zwane dalej również Kosztami Zatrudnienia.

W stosunku do pracowników zaangażowanych w działalność badawczo-rozwojową, a więc Pracowników zaangażowanych w Projekt nie jest prowadzona ewidencja czasu pracy ze względu na to, że w Wnioskodawca stosuje wobec Pracowników zadaniowy czas pracy, a jedynym zadaniem Pracowników zaangażowanych w Projekt jest praca w ramach określonej powyżej działalności badawczo-rozwojowej. Wszystkie opisane powyżej wydatki pracownicze stanowią po stronie Pracowników przychody ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, aczkolwiek niektóre z nich mogą w całości lub w części podlegać zwolnieniu z opodatkowania. Na potrzeby Projektu Wnioskodawca prowadzi rejestr alokowanych do Projektu pracowników zaangażowanych w pełnym wymiarze czasu pracy oraz powiązany z nim szczegółowy rejestr wykonywanych w ramach realizacji Projektu czynności oraz nieobecności Pracowników, które wykazywane są na co miesięcznych Protokołach Odbioru Projektu zatwierdzanych każdorazowo przez Klienta. W konsekwencji, co do zasady, Pracownicy delegowani do realizacji Projektu poświęcają się tylko jemu w ramach swojego czasu pracy. Jeżeli w ramach Projektu była realizowana działalność nie mająca znamion działalności badawczo-rozwojowej Spółka zidentyfikuje to w ramach ewidencji prac prowadzonych w Projekcie i nie zaliczy wynagrodzenia należną za tę część prac do kosztów kwalifikowanych.

Koszty Zatrudnienia zaliczone zostały przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 4g, art. 15 ust. 4h, art. 16 ust. 1 pkt 57 i art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o CIT.

V.Ewidencja kosztów kwalifikowanych

Ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel, wobec czego w ramach ulgi B+R, Wnioskodawca zamierza zaliczyć do kosztów kwalifikowanych Koszty Zatrudnienia w części w jakiej dany pracownik wykonywał działalność badawczo rozwojową. W konsekwencji, jeżeli przykładowo w danym miesiącu 90% wszystkich zadań pracownika stanowiły prace nad Projektem badawczo-rozwojowym. Wnioskodawca zaliczy 90% Kosztów Zatrudnienia danego pracownika w danym miesiącu do kosztów kwalifikowanych.

Zgodnie z Interpretacja Ogólna nr DD8.8203.1.2021 Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2024 r. (Dz.Urz.MF.2024.16) do Kosztów Zatrudnienia Wnioskodawca zmierza również zaliczyć koszty obowiązkowe ponoszone przez Wnioskodawcę związane z usprawiedliwioną nieobecnością pracowników badawczo - rozwojowych w pracy.

Wnioskodawca alokuje koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą na kontach rodzajowych, takich jak: wynagrodzenia pracowników, amortyzacja, czy też świadczenia na rzecz pracowników. Pozwala to na wyodrębnienie wydatków związanych z pracami rozwojowymi wykonywanymi w ramach działalności badawczo- rozwojowej. Tym samym, możliwe jest wyodrębnienie kontrolingowo kosztów wynagrodzeń, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych („WNiP”) w ramach prowadzonej ewidencji.

VI.Pozostałe warunki skorzystania z ulgi B+R

Wnioskodawca dodatkowo wskazuje, że w 2024 r.:

1.rok podatkowy / rok obrotowy jest równy rokowi kalendarzowemu;

2.nie prowadził działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, jak również nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego;

3.koszty kwalifikowane poniesione przez Wnioskodawcę nie zostały Wnioskodawcy zwrócone w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym;

4.koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT;

5.w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, Wnioskodawca wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej;

6.Wnioskodawca wykaże w zeznaniu podatkowym za 2024 r. koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu;

7.kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczy limitów określonych w ustawy o CIT (tj. 100% kosztów kwalifikowanych);

8.Wnioskodawca nie uzyskał w 2023 r. przychodów ze źródła „zyski kapitałowe”;

9.Wnioskodawca wskazuje, że Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT;

10.za 2023 r. Wnioskodawca nie poniósł straty podatkowej w podatku CIT;

11.Wnioskodawca nie został utworzony:

a.w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników,

b.w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą lub spółki niebędącej osobą prawną,

c.przez osoby prawne, osoby fizyczne lub jednostki niemające osobowości prawnej, które wniosły na poczet kapitału podatnika uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa lub składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty co najmniej 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio art. 14,

d.przez osoby prawne, osoby fizyczne lub jednostki niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby lub jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby lub jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników.

VII.Otrzymane stanowisko wyrażone w interpretacji podatkowej wydanej na skutek niniejszego wniosku Wnioskodawca uwzględni w deklaracji CIT-8 za lata podatkowe 2024 - 2026.

VIII.Wnioskodawca wskazuje, że Krajowa Informacja Skarbowa potwierdziła, że prace prowadzone w ramach Projektu z tym, że od 2021 roku do końca roku 2023 stanowią działalność badawczo rozwojową oraz że koszty zliczane w poczet kosztów kwalifikowanych oraz sposób prowadzenia tej ewidencji jest prawidłowy (z tym jednak zastrzeżeniem, że latach poprzednich wnioskodawca nie zaliczał do kosztów kwalifikowanych wynagrodzeń za czas usprawiedliwionej nieobecności pracowników badawczo-rozwojowych w pracy.

Pisma Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 listopada 2022 r. znak 0114-KDIP2-1.4010.102.2022.3.MR oraz z dnia 11 maja 2023 r. znak 0111-KDIB1-3.4010.147.2023.1.JMS.

Pytania

1)Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, prowadzony w latach 2024 - 2026 przez Wnioskodawcę Projekt opisany powyżej spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w związku z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT?

2)Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym Koszty Zatrudnienia Pracowników zaangażowanych w Projekt w części przypadające na wykonywanie działalności badawczo-rozwojowej (wliczając w to wynagrodzenia za czas urlopów i za czas niezdolności do pracy) stanowią tzw. koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w związku z czym Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania ulgi badawczo-rozwojowej tych wydatków?

3)Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, przedstawionym we Wniosku, Wnioskodawca jest uprawniony do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, to znaczy do odliczania 200% Kosztów zatrudnienia od podstawy opodatkowania CIT, w rozliczeniu za lata podatkowe 2024 - 2026, w którym przedmiotowe Wydatki ujmowane są jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytania nr 1 i nr 3 oraz na pytanie nr 2 z wyłączeniem części dotyczącej kosztów wynagrodzeń pracowników zatrudnionych w oparciu o umowy o pracę, obejmujących należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych za czas choroby, urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, do których ma zastosowanie interpretacja ogólna Ministra Finansów z 13 lutego 2024 r. nr DD8.8203.1.2021 (Dz. Urz. Min. Fin. z 2024 r. poz.16). W tej części odnośnie do pytania nr 2 wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

Ad.1

Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, prowadzone przez Wnioskodawcę prace w związku z Projektem spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w związku z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

Stosownie do treści art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą m.in. prace rozwojowe. W myśl art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Zgodnie z ujętą tam definicją prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia nowych zastosowań. Celem Projektu prowadzonego przez Wnioskodawcę jest wytworzenie nowatorskiego, unikalnego w skali kraju środowiska do prowadzenia analizy nadzorczej. Ponieważ jak wskazano w stanie faktycznym, środowisko łączące wszystkie przewidywane w Projekcie funkcjonalności nie zostało wcześniej wytworzone, sprostanie oczekiwaniom Klienta możliwe jest jedynie w wyniku połączenia i wykorzystania wiedzy i umiejętności kilkuosobowego personelu Wykonawcy celem wytworzenia zupełnie nowego produktu jakim jest opisane środowisko informatyczne służące do analizy nadzorczej nad rynkiem finansowym w Polsce, dzięki któremu klient zyskuje środowisko umożliwiające mu tworzenie i eksploatację własnych inicjatyw sprawozdawczych (taksonomie), hurtownie danych zawierającą kompleksowe informacje o podmiotach nadzorowanych (w tym dane wcześniej niedostępne i zgodność z wymogami europejskich instytucji nadzorczych w zakresie sprawozdawczości finansowej.

W zakresie warunku dot. tego, że prowadzona działalność badawczo - rozwojowa musi mieć znamiona działalności twórczej należy się odwołać do Ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z definicją utworu zawartą w art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. W przypadku prac prowadzonych przez pracowników Wnioskodawcy te warunki są w oczywisty sposób spełnione, ponieważ efekty prac są rezultatem działań pracowników, w wyniku których powstają subiektywnie nowe wytwory intelektu. Wytworem tym jest unikalne w skali kraju oprogramowanie. W tym miejscu należy zaznaczyć, iż zgodnie z objaśnieniami Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX, prace badawczo-rozwojowe muszą się cechować twórczością w stopniu minimalnym (działanie twórcze na skale przedsiębiorstwa). W opinii Wnioskodawcy działalność opisana w stanie faktycznym charakteryzują stopniem twórczości co najmniej na skalę kraju.

Zdaniem Wnioskodawcy działalność podejmowana celem wytworzenia opisanego we wniosku Oprogramowania ma charakter innowacyjny i twórczy. Pracownicy Spółki w ramach działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej w ramach Projektu zarówno zwiększyli jak i wykorzystali zasoby swojej wiedzy celem wytworzenia systemu, który będzie miał unikalne w skali kraju zastosowania, które zostały wykazane w stanie faktycznym.

Zdaniem Wnioskodawcy w wyniku prowadzonego przez Spółkę Projektu dokonuje się postęp technologiczny - powstaje oprogramowanie szyte na miarę, które łączy funkcjonalności niedostępne wcześniej na Polskim rynku. W toku prowadzonych prac, w wyniku łączenia wiedzy programistycznej i tej dotyczącej technologii bazodanowych powstają wyniki w postaci unikalnych kodów źródłowych, kodów wynikowych, skryptów, struktur baz danych, a także dokumentacji projektowych i technicznych.

Zgodnie z ustawową definicją prace rozwojowe nie obejmują działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do środowisk, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, wobec czego Wnioskodawca wskazuje, że prowadzony przez niego Projekt nie polega na utrzymaniu istniejącego środowiska informatycznego opierającym się na regularnym wgrywaniu aktualizacji systemowych, a na budowie nowego środowiska od podstaw. Oprogramowanie po osiągnięciu stanu bazowego będzie rozwijany horyzontalnie - poprzez dodawanie nowych inicjatyw sprawozdawczych z implementacją charakterystycznych dla nich cech, wertykalnie - poprzez doskonalenie metod akwizycji i udostępniania danych.

Działalność badawczo - rozwojowa powinna być również podejmowana w sposób systematyczny i regularny, wobec czego Wnioskodawca wskazuje, że Projekt realizowany jest etapowo od ponad czterech lat, co potwierdzane jest comiesięcznymi Protokołami Odbioru na podstawie harmonogramu ustalanego z Klientem. Dalszy rozwój środowiska, w tym realizacja nowych celów będzie realizowana w latach 2024 - 2026 objętych przedmiotowym wnioskiem.

Jednocześnie należy wskazać, że działalność badawczo - rozwojowa podejmowana przez Spółkę zdaniem Wnioskodawcy ma znamiona prac rozwojowych a nie badań naukowych.

W związku z powyższym, w odniesieniu do pytania pierwszego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku Koszty Zatrudnienia (tj. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 §1 ustawy o PIT oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności) Pracowników zaangażowanych w Projekt ponoszone w latach 2024 - 2026 r. stanowią tzw. koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w związku z czym Wnioskodawca jest uprawniony do uwzględniania w podstawie obliczania ulgi tych wydatków.

W ocenie Wnioskodawcy do kosztów kwalifikowanych należy również zaliczyć koszty poniesione przez Wnioskodawcę na podstawie odrębnych przepisów, m.in. tych dotyczących urlopu pracowniczego oraz wynagrodzenia chorobowego, a związane z usprawiedliwioną nieobecnością pracownika badawczo - rozwojowego w pracy, gdyż sąd one immanentnie związane ze stosunkiem pracy, a co za tym idzie, nie mogą być wyłączone z kosztów kwalifikowanych. Takie stanowisko podzielił również Minister Finansów w Interpretacja Ogólna Nr DD8.8203.1.2021 (Dz. Urz. MFz2024 r. poz. 16).

W ocenie Wnioskodawcy powyżej określone Koszty Zatrudnienia należy uznać za koszty kwalifikowane w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

W ocenie Wnioskodawcy nie należy wliczać do kosztów kwalifikowanych składek opłacanych z tytułu zatrudnieni a pracowników badawczo - rozwojowych na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń pracowniczych, gdyż z uwagi na podstawę prawną ich opłacania te koszty mieszczą się poza dyspozycją art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, w odniesieniu do pytania drugiego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku, w latach 2024 - 2026 Wnioskodawca jest uprawniony do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, to znaczy do odliczania 200% wydatków od podstawy opodatkowania CIT, w rozliczeniu za lata 2024 - 2026 w którym przedmiotowe Wydatki ujmowane są jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT.

Zgodnie z treścią obowiązującego w 2024 r. art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej kosztami kwalifikowanymi. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 ustawy o CIT).

Natomiast, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 ustawy o CIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Stosownie do treści art. 18d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć w przypadku Wnioskodawcy 200% kosztów, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d ustawy o CIT, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku CIT przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1)podatnik prowadził działalność badawczo-rozwojową;

2)podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową;

3)koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT;

4)koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT;

5)ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły dla podatnika koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów;

6)jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu;

7)w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo- rozwojowej;

8)podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu;

9)kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawy o CIT;

10)koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Spełnienie wszystkich powyższych warunków Wnioskodawca wykazał w stanie faktycznym opisanym we wniosku, wobec czego należy uznać, że Wnioskodawca jest uprawniony do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, to znaczy do odliczania kosztów kwalifikowanych od podstawy opodatkowania CIT, w rozliczeniu za rok podatkowy 2024 oraz w przypadku niezmienności przepisów prawnych w tym zakresie również rozliczeniach za lata podatkowe 2025 - 2026, w którym przedmiotowe koszty ujmowane będą jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT. Warto również dodać, że Wnioskodawca dwukrotnie otrzymał pozytywną opinię na wnioski o interpretację indywidualną dotyczące rozliczenia ulgi badawczo -rozwojowej dla tego Projektu za lata 2021-2023 (pisma Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 listopada 2022 r. znak 0114-KDIP2-1.4010.102.2022.3.MR oraz z dnia 11 maja 2023 r. znak 0111-KDIB1-3.4010.147.2023.1.JMS.).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku w zakresie ustalenia czy:

• prowadzony w latach 2024 - 2026 przez Spółkę Projekt opisany we wniosku spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w związku z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT- jest prawidłowe;
• Koszty Zatrudnienia Pracowników zaangażowanych w Projekt w części przypadające na wykonywanie działalności badawczo-rozwojowej stanowią tzw. koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w związku z czym Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania ulgi badawczo-rozwojowej tych wydatków - z wyłączeniem części dotyczącej kosztów wynagrodzeń pracowników zatrudnionych w oparciu o umowy o pracę, obejmujących należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych za czas choroby, urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, do których ma zastosowanie interpretacja ogólna Ministra Finansów z 13 lutego 2024 r. nr DD8.8203.1.2021 (Dz. Urz. Min. Fin. z 2024 r. poz.16) - jest prawidłowe;
• Spółka jest uprawniona do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, to znaczy do odliczania 200% Kosztów zatrudnienia od podstawy opodatkowania CIT, w rozliczeniu za lata podatkowe 2024 - 2026, w którym przedmiotowe Wydatki ujmowane są jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT- jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”, „uCIT”),

przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a.badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b.badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2023 r. poz. 742),

badania naukowe są działalnością obejmującą:

a.badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b.badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Natomiast, stosownie do treści art. 18d ust. 1 updop,

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego nr 1 wskazać należy, że w celu stwierdzenia czy Państwa działalność spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano), przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania naukowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo działalność związaną z doradztwem w zakresie informatyki. Przedmiotem pozostałej Państwa działalności gospodarczej jest m.in. działalność związana z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki oraz działalność powiązana, przetwarzanie danych, zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność, naprawa i konserwacja komputerów i urządzeń peryferyjnych. Aby sprostać oczekiwaniom klientów, sukcesywnie prowadzą Państwo prace pozwalające na poszerzenie bazy produkcyjnej (m.in. wprowadzenie nowych produktów i usług - oprogramowania) i stały rozwój / udoskonalanie oprogramowania obecnego w Państwa ofercie. Wskazali Państwo, że w ramach Projektu opisanego we wniosku Spółka zbudowała system do analizy danych finansowych z użyciem standardów raportowania finansowego unikalny w skali kraju ze względu na jego skalę oraz możliwości jakie dzięki Systemowi zyskał klient, który stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze. W wyniku prowadzonego przez Państwa Projektu dokonuje się postęp technologiczny - powstaje oprogramowanie niedostępne wcześniej na polskim rynku.

Dodatkowo, w wyniku prowadzonego przez Spółkę Projektu dokonuje się postęp technologiczny - powstaje oprogramowanie, posiadające unikalny zestaw funkcjonalności i umożliwia Klientowi automatyzację procesów, usprawnienie realizacji sprawowanych funkcji nadzoru nad rynkiem finansowym. Co było niemożliwe z wykorzystaniem jakiegokolwiek innego oprogramowania dostępnego wcześniej na rynku, wobec czego tym bardziej nie jest możliwe zastosowanie żadnych gotowych schematów i rozwiązań.

Projekt realizowany był/jest etapowo, systematycznie we wskazanym we wniosku okresie, w ramach poszczególnych etapów oddawane są funkcjonalności systemu informacji wewnętrznej lub sprawozdawczości dot. różnych obszarów rynku finansowego. Spółka rozpoczęła prace nad Oprogramowaniem opisanym we wniosku w 2020 roku, rozwijała je w ramach Projektu w latach 2021 - do dnia złożenia wniosku oraz planuje je rozwijać w latach 2024 - 2026, co również wskazuje na systematyczność prowadzonej działalności badawczo - rozwojowej również w większej perspektywie czasu.

Jednocześnie Spółka podkreśla, że pomimo, że praca nad Oprogramowaniem trwa już kilka lat Oprogramowanie wytwarzane w ramach Projektu nie znajduje się w fazie serwisowej/ utrzymania, a jest ciągle w fazie rozwoju, na co wskazuje fakt, że od początku roku 2024 zespół realizujący Projekt powiększył się o specjalistę ds. tworzenie taksonomii i głównego projektanta integracji systemu, co wynika z koniecznością sprostania nowym wymaganiom Klienta związanych z dalszym rozwojem Oprogramowania. Wszelkie działania prowadzone w ramach Projektu zmierzają do rozwoju użyteczności i funkcjonowania Systemu.

Działania podejmowane przez Spółkę w ramach usług związanych z zaprojektowaniem dedykowanego, wyspecjalizowanego oprogramowania dla firm oraz budowy infrastruktury IT w ramach działalności badawczo-rozwojowej nie mają charakteru rutynowych i okresowych, ale są to działania obejmujące nabywanie, łączenie wiedzy merytorycznej personelu klienta z wiedzą techniczną personelu Spółki najpierw do planowania produkcji, a następnie do wytworzenia na tej podstawie oprogramowania stanowiącego odpowiedź na potrzeby klienta służące mu do realizacji jego wyspecjalizowanych zadań co spełnia warunek ustawowej definicji o działalności badawczo-rozwojowej.

Pracownicy Spółki w ramach działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej w ramach Projektu zarówno zwiększyli jak i wykorzystali zasoby swojej wiedzy celem wytworzenia Oprogramowania, które będzie miało zastosowanie unikalne w skali kraju.

W toku prowadzonych prac w ramach Projektów powstają wyniki w postaci unikalnych kodów źródłowych, kodów wynikowych, skryptów, struktur baz danych, a także dokumentacji projektowych i technicznych. Oprócz wskazanych elementów w postaci dokumentacji projektowej oraz technicznej, każdy z etapów Projektu jest odpowiednio utrwalany - zarówno na potrzeby Spółki jak i jej klientów prowadzone są m.in. odpowiednie ewidencje, które zawierają informacje o osobach zaangażowanych w dany Projekt oraz o wykonywanych przez nich zadaniach w ciągu każdego dnia. Opracowywane w ramach prac objętych wnioskiem oprogramowanie będzie się odznaczać oryginalnym twórczym charakterem oraz ma cechę nowości w skali kraju, a tym bardziej w skali Państwa przedsiębiorstwa.

W ocenie Organu opisane w stanie faktycznym/ zdarzeniu przyszłym prace prowadzone w ramach Projektu opisanego we wniosku, wypełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w związku z art. 4a pkt 26 updop.

Zatem, stanowisko Państwa w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2 updop.

Na podstawie art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

Stosownie do treści art. 18d ust. 5 updop,

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 18d ust. 6 updop,

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Z art. 18d ust. 7 updop wynika, że kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Według brzmienia art. 18d ust. 8 updop,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Natomiast, stosownie do art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym,

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2.koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,

3.koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 u.p.d.o.p.,

4.ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy u.p.d.o.p., przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5.jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6.w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7.podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8.kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o CIT,

9.koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Przedmiotem Państwa wątpliwości objętych zakresem pytania nr 2 jest kwestia uznania Kosztów Zatrudnienia Pracowników zaangażowanych w Projekt w części przypadającej na wykonywanie działalności badawczo-rozwojowej (wliczając w to wynagrodzenia za czas urlopów i za czas niezdolności do pracy) za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, w związku z czym Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania ulgi badawczo-rozwojowej tych wydatków.

Wskazują Państwo, że w związku z prowadzonymi pracami w ramach Projektu, Spółka w latach 2024 - 2026 r. ponosiła i będzie ponosiła koszty zatrudnienia Pracowników wykonujących w ramach umowy o pracę prace badawczo-rozwojowe w ramach Projektów (m.in. informatyków, architektów systemu, specjalistów ds. hurtowni danych, programistów, testerów). W szczególności Spółka poniosła i będzie ponosiła koszty pracownicze obejmujące:

a.wynagrodzenie zasadnicze oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych, które Wnioskodawca jako płatnik zalicza do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.), („ustawa o PIT");

b.składki z tytułu należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2020 r. Poz. 266 ze zm.) („ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych”);

c.premie, bonusy i nagrody, które Wnioskodawca jako płatnik zalicza do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy PIT;

d.ekwiwalent za niewykorzystany urlop;

e.diety i inne należności za czas podróży służbowej;

f.wydatki związane z zapewnieniem Pracownikom uczestnictwa w szkoleniach podnoszących kwalifikacje zawodowe;

g.wydatki związane z zapewnieniem Pracownikom innych świadczeń o charakterze niepieniężnym (ubezpieczenie na życie, karnety sportowe, bony i karty podarunkowe, itp.);

h.należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych w związku z usprawiedliwioną nieobecnością pracownika, w tym urlopów pracowniczych.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 226, dalej: „updof”),

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy podnieść, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (...).

Z treści wniosku wynika, że zamierzają Państwo zaliczyć do kosztów kwalifikowanych wydatki, przedstawione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, w części przypadającej na faktycznie przepracowany czas pracy pracowników zaangażowanych w Projekt. Wszystkie opisane wydatki pracownicze stanowią po stronie Pracowników przychody ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

Ponadto przez opisane we wniosku koszty pracowników zatrudnionych, na podstawie umowy o pracę, należy rozumieć poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych.

Zarówno wydatki pracownicze, jak i składki, zaliczone zostały przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów w podatku CIT, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 4g, art. 15 ust. 4h, art. 16 ust. 1 pkt 57 i art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o CIT oraz w przypadku zaliczenia tych wydatków w poczet kosztów kwalifikowanych są one wpisywane do odpo­wiedniego rejestru proporcjonalnie do zaangażowania danego pracownika w działalność badawczo-rozwojową.

Spółka wyłącza z kosztów kwalifikowanych składki na Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Wskazać także należy, że składkami na ubezpieczenia społeczne, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1230 ze zm.), o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, należnymi z tytułów wymienionych w art. 12 ust. 1 updop i finansowanymi (w całości lub w części) przez płatnika, są składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz wypadkowe.

Natomiast obowiązek i zasady odprowadzania składek na Fundusz Pracy nakłada na pracodawców ustawa z 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 735), zaś składki na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych uregulowane są w ustawie z 13 lipca 2006 r. o ochronie roszczeń pracowniczych w razie niewypłacalności pracodawcy (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1087). Zatem, składki te nie zostały uregulowane w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych z dnia 13 października 1998 r., a tylko takie mogą stanowić koszty kwalifikowane, w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 updop. W ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych w niektórych artykułach są tylko wskazane sytuacje, w których do składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych stosuje się tę ustawę, ale składki te nie są przepisami tej ustawy określone.

Wobec tego mogą Państwo zaliczyć do kosztów kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop, a tym samym odliczyć w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ust. 1 updop wskazane we wniosku i jego uzupełnieniu koszty pracowników zatrudnionych w oparciu o umowy o pracę ponoszone przez Państwa oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Zasadnie również nie zamierzają Państwo zaliczać do kosztów kwalifikowanych ulgi na działalność badawczo-rozwojową kosztów składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

W związku z powyższym mogą Państwo zaliczyć do kosztów kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poniesione w latach 2024 - 2026 koszty pracownicze, o których mowa w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym dotyczące pracowników zaangażowanych w Projekt (tj. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust.1 ustawy o PIT oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności, o których mowa w ustawie z 13 października 1998 r. o Systemie Ubezpieczeń Społecznych) za wyjątkiem części dotyczącej kosztów wynagrodzeń pracowników zatrudnionych w oparciu o umowy o pracę, obejmujących należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych za czas choroby, urlopu lub innej usprawiedliwionej nieobecności oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, do których ma zastosowanie interpretacja ogólna Ministra Finansów z 13 lutego 2024 r. nr DD8.8203.1.2021 (Dz. Urz. Min. Fin. z 2024 r. poz.16). Prawidłowo także nie zaliczyli Państwo do kosztów kwalifikowanych składek na Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Zatem, stanowisko Państwa w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 3 dotyczą ustalenia czy są Państwo uprawnieni do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, to znaczy do odliczania 200% Kosztów zatrudnienia od podstawy opodatkowania CIT, w rozliczeniu za lata podatkowe 2024 - 2026, w którym przedmiotowe Wydatki ujmowane są jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT.

Z art. 18d ust. 7 ustawy o CIT wynika, że kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2.w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3.w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Ponadto, zgodnie z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

W myśl wyżej powołanego art. 18d ust. 5 ustawy o CIT, ustawodawca wskazał, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Z kolei, art. 9 ust. 1b ustawy CIT, wskazuje na konieczność wyodrębnienia w ewidencji rachunkowej kosztów działalności B+R - co też w zakresie prowadzonego Projektu Spółka czyni.

W rezultacie, podatnikowi podatku CIT przysługuje prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym pod warunkiem, że:

1.poniósł koszty na działalność B+R w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT,

2.koszty działalności B+R stanowiły dla niego koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,

3.koszty działalności B+R mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT,

4.w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

5.wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

6.kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o CIT,

7.koszty kwalifikowane nie zostały mu zwrócone w jakiekolwiek formie.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że Spółka spełnia wszystkie z powyższych warunków oraz nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 18d ust. 3a. W związku z powyższym obejmuje ją dyspozycja przytoczonego art. 18d ust. 7 pkt 3 dotycząca pozostałych podatników i Spółce przysługuje prawo do obniżenia podstawy opodatkowania o 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
• zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie wskazać należy, że wydana interpretacja odnosi się ściśle do przedmiotu pytań. Inne kwestie wynikające z własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji Podatkowej - rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i/lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).