Przejęcie przedsiębiorstwa w spadku - ustalenie wartości początkowej podlegających amortyzacji środków trwałych oraz prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 8 sierpnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 8 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca (…) i jego siostra (…) są jedynymi spadkobiercami ustawowymi po (…) – ich matce, która zmarła w dniu (...)2024 r. (dalej: „Spadkodawczyni”).

Spadkodawczyni do śmierci prowadziła jednoosobową działalność gospodarczą, wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej: „CEIDG”) pod firmą: (…).

Działalność gospodarcza Spadkodawczyni była prowadzona przy użyciu zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych. W ramach tej działalności Spadkodawczyni wykonywała usługi montażu instalacji sanitarnych oraz prowadziła sklep instalacyjny. Przedmiot działalności gospodarczej Spadkodawczyni według kodów PKD obejmował:

1)PKD 43.22.Z – Wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych (wpisane w CEIDG jako przeważająca działalność gospodarcza);

2)PKD 41.20.Z – Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych;

3)PKD 46.73.Z – Sprzedaż hurtowa drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego;

4)PKD 46.74.Z – Sprzedaż hurtowa wyrobów metalowych oraz sprzętu i dodatkowego wyposażenia hydraulicznego i grzejnego;

5)47.52.Z – Sprzedaż detaliczna drobnych wyrobów metalowych, farb i szkła prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach;

6)PKD 59.12.Z – Działalność postprodukcyjna związana z filmami, nagraniami wideo i programami telewizyjnymi.

Spadkodawczyni była zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

W dniu (...)2024 r. został sporządzony notarialny akt poświadczenia dziedziczenia, stwierdzający, że na podstawie ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny spadek po zmarłej (…) nabyli Wnioskodawca i jego siostra – (…) w udziałach do 1/2 części spadku każde z nich, z ograniczeniem odpowiedzialności za długi (przyjęcie z dobrodziejstwem inwentarza). Nabycie spadku zostało zgłoszone w urzędzie skarbowym i objęte jest zwolnieniem od podatku od spadków i darowizn.

Ponadto w dniu (...)2024 r. sporządzony został akt notarialny dokumentujący powołanie Wnioskodawcy na zarządcę sukcesyjnego dla zmarłej (…) prowadzącej do chwili śmierci przedsiębiorstwo pod firmą (…). Zarząd sukcesyjny został wpisany do CEIDG w dniu (...)2024 r.

Działalność prowadzonego przez Spadkodawczynię przedsiębiorstwa pod firmą (…) jest kontynuowana na zasadach zarządu sukcesyjnego, jako przedsiębiorstwo w spadku (dalej: „Przedsiębiorstwo w Spadku”), pod zarządem sukcesyjnym Wnioskodawcy.

Z chwilą powstania Przedsiębiorstwa w Spadku objęło ono z mocy prawa składniki materialne i niematerialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej Spadkodawczyni, stanowiące mienie Spadkodawczyni w chwili jej śmierci. Ponadto, z mocy prawa, Przedsiębiorstwo w Spadku obejmuje także składniki materialne i niematerialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej, nabyte od chwili śmierci Spadkodawczyni przez zarządcę sukcesyjnego albo na podstawie czynności, o których mowa w art. 13 ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (dalej: „Ustawa o Zarządzie Sukcesyjnym”).

Obecnie w skład Przedsiębiorstwa w Spadku wchodzą następujące składniki majątkowe i niemajątkowe:

1)własność ruchomości, w tym trzy samochody (stanowiące środki trwałe), narzędzia i towary;

2)prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z działalnością gospodarczą Przedsiębiorstwa w Spadku;

3)środki pieniężne;

4)wierzytelności;

5)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo w Spadku jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, rozliczającym się na zasadach podatku liniowego (19%) oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wymienione wyżej składniki majątkowe i niemajątkowe Przedsiębiorstwo w Spadku wykorzystuje do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Poza Przedsiębiorstwem w Spadku w skład masy spadkowej po zmarłej (…) wchodzą składniki majątku prywatnego, których nie obejmuje niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Ze względu na to, że zarząd sukcesyjny to rozwiązanie o charakterze tymczasowym, zgodnym zamiarem Wnioskodawcy i jego siostry jest ostateczne uregulowanie sytuacji prawnej Przedsiębiorstwa w Spadku poprzez przekazanie go w całości Wnioskodawcy do dalszego prowadzenia w niezmienionym zakresie, w oparciu o wszystkie składniki materialne i niematerialne, które wchodzą w jego skład.

W tym celu Wnioskodawca zamierza założyć jednoosobową działalność gospodarczą oraz zarejestrować się jako podatnik VAT czynny. Następnie Wnioskodawca i jego siostra dokonają nieodpłatnego działu spadku (tj. bez obowiązku świadczenia spłat bądź dopłat przez którąkolwiek ze stron), w ramach którego Wnioskodawca nabędzie całość Przedsiębiorstwa w Spadku do dalszego prowadzenia.

W wyniku planowanego nieodpłatnego działu spadku Wnioskodawca otrzyma majątek, którego wartość będzie przekraczać wartość udziału Wnioskodawcy w spadku. Zgodnie z zamiarem Wnioskodawcy i jego siostry powyższe czynności zostaną dokonane przed upływem dwóch lat od dnia śmierci Spadkodawczyni.

Po dokonaniu tych czynności Wnioskodawca będzie prowadzić działalność gospodarczą w celu kontynuacji działalności gospodarczej Spadkodawczyni, obecnie prowadzonej w formie Przedsiębiorstwa w Spadku.

Zakres działalności gospodarczej Wnioskodawcy będzie tożsamy z przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Spadkodawczynię. Działalność ta będzie prowadzona w oparciu o wszystkie składniki materialne i niematerialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej, wchodzące w skład Przedsiębiorstwa w Spadku. W działalności gospodarczej Wnioskodawcy składniki te będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych

1.W jaki sposób (tj. od jakiego momentu, w jakiej proporcji i w jakiej wysokości) Wnioskodawca – po przejęciu Przedsiębiorstwa w Spadku do dalszego prowadzenia w ramach swojej jednoosobowej działalności gospodarczej – powinien ustalić wartość początkową podlegających amortyzacji środków trwałych?

2.Czy Wnioskodawca – po przejęciu Przedsiębiorstwa w Spadku do dalszego prowadzenia w ramach swojej jednoosobowej działalności gospodarczej – będzie miał prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 1 – po przejęciu Przedsiębiorstwa w Spadku do dalszego prowadzenia w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, powinien on określić wartość początkową środków trwałych nabytych w drodze spadku w takiej proporcji ich wartości, w jakiej pozostawał udział Wnioskodawcy we własności tych składników majątku wynikający z dziedziczenia (tj. 1/2 części spadku), według wartości rynkowej z dnia nabycia spadku.

Natomiast w tej części, w której środki trwałe Wnioskodawca nabędzie nieodpłatnie w drodze działu spadku, powinien on określić ich wartość początkową w ustalonej proporcjonalnie części wartości rynkowej z dnia zawarcia umowy o dział spadku.

Środki trwałe Wnioskodawca powinien wprowadzić do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych najpóźniej w dniu przyjęcia ich do używania.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (dalej: „KC”) spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów tej ustawy.

Z art. 924 i 925 KC wynika, że spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. A zatem z chwilą śmierci spadkodawcy należące do niego prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego. Data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy decyduje zaś o tym, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Natomiast postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Jednocześnie z art. 1035 KC wynika, że jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Niemniej w świetle art. 1036 KC istnieje możliwość rozporządzenia przez spadkobierców prawem lub rzeczą należącą do spadku, mimo istnienia współwłasności, jeśli następuje to za zgodną wolą wszystkich spadkobierców.

Z kolei – jak wynika z art. 1037 § 1 i § 3 KC – dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy przedsiębiorstwo, umowa o dział spadku powinna być zawarta w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi. Jeżeli jednak w skład przedsiębiorstwa wchodzi nieruchomość albo przedsiębiorstwo jest objęte zarządem sukcesyjnym, umowa o dział spadku powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Artykuł 1038¹ KC stanowi, że w przypadku gdy w skład spadku wchodzi przedsiębiorstwo, dział spadku obejmuje to przedsiębiorstwo z uwzględnieniem potrzeby zapewnienia kontynuacji prowadzonej przy jego wykorzystaniu działalności gospodarczej, chyba że spadkobiercy oraz małżonek spadkodawcy, któremu przysługuje udział w przedsiębiorstwie, nie osiągnęli porozumienia co do kontynuacji tej działalności. Instytucja działu spadku znajduje zastosowanie w przypadku, gdy spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Dział spadku odbywa się według tych samych zasad co zniesienie współwłasności w częściach ułamkowych (art. 210-212 w zw. z art. 1035 KC).

W myśl art. 210 KC każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Z art. 211 i 212 KC wynika, że zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą Naczelnego Sądu Administracyjnego nabycie w drodze spadku nie jest równoważne pojęciowo z nabyciem w drodze działu spadku, jeżeli następstwem przeprowadzonego działu jest uzyskanie przez spadkobiercę udziału w majątku spadkowym przewyższającego jego pierwotny udział wynikający z porządku dziedziczenia.

W wyroku z dnia 5 kwietnia 2023 r., sygn. II FSK 1370/22 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że dział spadku i zniesienie wspólności majątku spadkowego jest nową – w stosunku do nabycia w drodze spadku – podstawą nabycia, wówczas, gdy w ich wyniku podatnik otrzymuje nieruchomość (udział w nieruchomości), której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Podobne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny zajął też m.in. w wyrokach: z dnia 3 kwietnia 2014 r., sygn. II FSK 984/12; z dnia 4 grudnia 2014 r., sygn. II FSK 3034/12; z dnia 27 stycznia 2022 r., sygn. II FSK1227/19; z dnia 11 października 2023 r., sygn. II FSK 324/21.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, przyjąć należy, że w sytuacji, w której wskutek dokonania działu spadku dany spadkobierca uzyskuje majątek ponad swój udział w spadku wynikający z porządku dziedziczenia (czyli dochodzi do zwiększenia majątku tego spadkobiercy), dział spadku jest odrębnym od nabycia spadku tytułem (zdarzeniem prawnym) nabycia udziałów w masie spadkowej. Sytuacja majątkowa takiego spadkobiercy przed dokonaniem działu spadku jest bowiem odmienna od sytuacji powstałej w wyniku dokonania działu spadku.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawa o PIT”) w razie nabycia środka trwałego w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób – za jego wartość początkową uważa się wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia (art. 22g ust. 8 Ustawy o PIT).

Jednocześnie w myśl art. 22g ust. 16 Ustawy o PIT przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Przy czym, w myśl art. 19 ust. 3 Ustawy o PIT, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Natomiast z art. 22g ust. 11 Ustawy o PIT wynika, że w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku.

Zgodnie z przedstawionym w niniejszym wniosku opisem zdarzenia przyszłego nabycie przez Wnioskodawcę Przedsiębiorstwa w Spadku nastąpiło częściowo w wyniku nabycia spadku, a częściowo nastąpi w wyniku planowanego działu spadku, który zostanie dokonany przez Wnioskodawcę i jego siostrę.

W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, po przejęciu przez Wnioskodawcę Przedsiębiorstwa w Spadku do dalszego prowadzenia w ramach jego jednoosobowej działalności gospodarczej wartość początkową poszczególnych środków trwałych należy ustalić w zróżnicowany sposób – tj. inny dla części nabytej w drodze spadku po Spadkodawczyni, a w inny – dla części nabytej w drodze działu spadku, który zostanie dokonany przez Wnioskodawcę i jego siostrę.

Biorąc pod uwagę przytoczone wyżej przepisy Ustawy o PIT, zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkową środków trwałych nabytych w drodze spadku powinien on określić w takiej proporcji ich wartości, w jakiej pozostawał jego udział we własności tych składników majątku, według wartości rynkowej z dnia nabycia spadku (czyli w dacie śmierci Spadkodawczyni) zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 Ustawy o PIT.

A zatem nabyte w drodze spadku po Spadkodawczyni środki trwałe Wnioskodawca może wycenić według wartości rynkowej z dnia nabycia przez niego spadku, z zastosowaniem art. 19 Ustawy o PIT, nie wyższej jednak niż ich wartość określona dla celów podatku od spadków i darowizn. Przy czym, przy określeniu wartości początkowej środków trwałych Wnioskodawca powinien uwzględnić proporcję ich wartości, w jakiej pozostaje udział nabyty przez Wnioskodawcę w spadku we własności tych składników majątku (tj. 1/2 części spadku).

Natomiast w tej części, w której środki trwałe zostaną nabyte przez Wnioskodawcę nieodpłatnie w drodze działu spadku, wartość początkową należy ustalić również zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 Ustawy o PIT, tj. w ustalonej proporcjonalnie części wartości rynkowej środka trwałego z dnia zawarcia umowy nieodpłatnego działu spadku. Przy czym za datę nabycia należy przyjąć dzień zawarcia umowy o dział spadku.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 2 – po przejęciu Przedsiębiorstwa w Spadku do dalszego prowadzenia w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, będzie on mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od tej części wartości początkowej środków trwałych, w której środki te zostały nabyte przez Wnioskodawcę w drodze spadku.

Natomiast kosztów uzyskania przychodów nie będą stanowić odpisy amortyzacyjne od tej części wartości początkowej środków trwałych, w której zostaną one nabyte przez Wnioskodawcę nieodpłatnie w wyniku działu spadku.

W świetle z art. 22 ust. 1 Ustawy o PIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a Ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku, jeżeli:

−nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub

−dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub

−nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, lub

−nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

W zakresie pojęcia „nabycie w drodze spadku” mieszczą się niewątpliwie te sytuacje, w których własność przechodzi na spadkobiercę w drodze dziedziczenia, w wyniku zdarzenia, jakim jest otwarcie spadku (śmierć spadkodawcy). W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że w zakresie tego pojęcia nie mieści się nieodpłatne nabycie rzeczy i praw majątkowych w wyniku umowy o dział spadku w przypadku, gdy w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi do nabycia przez spadkobiercę rzeczy lub praw ponad odziedziczony udział w spadku.

W sytuacji, w której spadkobierca – w wyniku działu spadku – nabywa prawa majątkowe ponad udział przez siebie odziedziczony, dochodzi do przejścia na niego praw majątkowych, które wcześniej w drodze spadku przysługiwały innemu spadkobiercy. Nabycie nieodpłatnie, tj. w drodze działu spadku, nie mieści się w zakresie sposobu nabycia, który zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a Ustawy o PIT umożliwia zaliczenie odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów. Zatem odpisy amortyzacyjne od tej części wartości początkowej środków trwałych, w której środki te zostaną nabyte przez Wnioskodawcę nieodpłatnie w wyniku działu spadku, stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a Ustawy o PIT, nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Natomiast do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć odpisy amortyzacyjne od tej części wartości początkowej środków trwałych, w której środki te zostały przez niego nabyte w drodze spadku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Pan i Pana siostra jesteście jedynymi spadkobiercami ustawowymi po zmarłej w (...)2024 r. matce, która do śmierci prowadziła jednoosobową działalność gospodarczą. W (...)2024 r. został sporządzony notarialny akt poświadczenia dziedziczenia w udziałach do ½ części spadku przez Pana i Pana siostrę. W (...)2024 r. został też sporządzony akt notarialny dokumentujący powołanie Pana na zarządcę sukcesyjnego dla zmarłej matki prowadzącej do chwili śmierci przedsiębiorstwo (dalej: Przedsiębiorstwo w Spadku). Zamierza Pan założyć jednoosobową działalność gospodarczą. Następnie Pan i Pana siostra dokonacie nieodpłatnego działu spadku, w ramach którego Pan nabędzie całość Przedsiębiorstwa w Spadku do dalszego prowadzenia. Zakres Pana działalności gospodarczej będzie tożsamy z przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Spadkodawczynię i Przedsiębiorstwo w Spadku.

Pana wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia wartości początkowej podlegających amortyzacji środków trwałych po przejęciu Przedsiębiorstwa w Spadku do dalszego prowadzenia przez Pana w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od tych środków trwałych.

Przepis art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.) przesądza, że spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Natomiast stosownie do art. 925 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 1025 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Z przytoczonych przepisów Kodeksu cywilnego można wywieść, że z chwilą śmierci spadkodawcy wszystkie jego prawa i obowiązki, poza wyraźnie wskazanymi wyjątkami, ściśle związanymi z osobą spadkodawcy, przechodzą na spadkobierców.

Stosownie do art. 1035 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 1037 § 1 i § 3 Kodeksu cywilnego:

W myśl natomiast art. 1038¹ Kodeksu cywilnego:

Z instytucją działu spadku mamy więc do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Nie zmienia to faktu, że dział spadku jest zawsze konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Dział spadku jest więc czynnością wtórną do nabycia spadku, nie można nabyć własności rzeczy tylko i wyłącznie w drodze działu spadku, bez nabycia spadku.

Odnosząc się do Pana wątpliwości dotyczących ustalenia wartości początkowej, wyjaśniam, że zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochdoowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Stosownie natomiast do art. 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z kolei art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Regulacja art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi natomiast, że:

Zgodnie z art. 22h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak stanowi z kolei art. 22g ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 22g ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przy czym, na podstawie art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art.22g ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odnosząc się do sposobu ustalenia wartości początkowej środków trwałych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa w Spadku, którego działalność będzie Pan kontynuować, wskazuję, że wartość początkową poszczególnych środków trwałych należy ustalić w zróżnicowany sposób, inny dla części nabytej w drodze spadku po zmarłej Pana matce oraz inny dla nabycia w drodze nieodpłatnego działu spadku.

Wartość początkową środków trwałych nabytych w drodze spadku powinien Pan określić w takiej proporcji ich wartości, w jakiej pozostawał Pana udział we własności tych składników majątku, według wartości rynkowej z dnia nabycia spadku (data śmierci Pana matki), zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Innymi słowy, nabyte w drodze spadku środki trwałe wchodzące w skład Pana przedsiębiorstwa może Pan wycenić wg wartości rynkowej z dnia nabycia spadku, z zastosowaniem przepisu art. 19 tej ustawy, nie wyższej jednak niż ich wartość określona dla celów podatku od spadków i darowizn. Przy czym, przy określeniu wartości początkowej środków trwałych powinien Pan uwzględnić proporcję ich wartości, w jakiej pozostaje udział nabyty przez Pana w spadku we własności tych składników majątku.

Natomiast w tej części, w której środki trwałe zostaną nabyte nieodpłatnie w drodze działu spadku, wartość początkową powinien Pan ustalić również zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w ustalonej proporcjonalnie części wartości rynkowej środka trwałego z dnia zawarcia umowy nieodpłatnego działu spadku.

Podsumowanie: wartość początkową środków trwałych powinien Pan określi wg wartości rynkowej:

−dla środków trwałych nabytych w drodze spadku – określonej na dzień śmierci Pana mamy w takiej proporcji, w jakiej pozostawał Pana udział we własności tych środków wynikający z dziedziczenia (1/2 części spadku),

−dla środków trwałych nabytych w drodze działu spadku – określonej na dzień zawarcia umowy działu spadku również w proporcji, w jakiej nabył Pan te środki nieodpłatnie.

Środki trwałe powinien Pan wprowadzić do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych najpóźniej w dniu przyjęcia ich do używania.

Przechodząc natomiast do kwestii możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, wskazuję, że stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, winien, w myśl tego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

·pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami lub źródłem przychodów i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

·nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, enumeratywnie wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

·być właściwie udokumentowany.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podkreślam zatem, że w zakresie pojęcia „nabycie w drodze spadku” mieszczą się te sytuacje, w których własność przechodzi na spadkobiercę w drodze dziedziczenia, w wyniku zdarzenia, jakim jest otwarcie spadku (śmierć spadkodawcy).

Ponadto ww. przepis wskazuje, że jeżeli podatnik nabywa środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne nieodpłatnie, a nabycie to nie stanowi przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw, dochód z tego tytułu jest wolny od podatku dochodowego od osób fizycznych, nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn lub od dochodu tego zaniechano poboru podatku, wówczas dokonywane przez podatnika odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów podatkowych. Jednak przepis ten zawiera jeden wyjątek. Tym wyjątkiem jest nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w drodze spadku.

A zatem, zgodnie z ww. przepisem, odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych nabytych w drodze spadku nie podlegają wyłączeniu, na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z kosztów uzyskania przychodów.

Tym samym od tej części wartości początkowej środków trwałych, w której środki te nabyte zostały przez Pana w drodze spadku, odpisy amortyzacyjne mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Natomiast nieodpłatnego nabycia środków trwałych przez Pana w wyniku umowy o dział spadku nie należy traktować w taki sam sposób jak nabycie w drodze dziedziczenia. Dział spadku jest bowiem zniesieniem współwłasności, co doprowadzić może do nabycia rzeczy lub praw ponad odziedziczony udział w spadku. W sytuacji, w której spadkobierca w wyniku działu spadku nabywa prawa ponad udział przez siebie odziedziczony, dochodzi do przejścia praw majątkowych, które wcześniej w drodze spadku przeszły na innego spadkobiercę. Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku jest nabyciem tych rzeczy.

Zatem, na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdzam, że nabycie nieodpłatnie, tj. w drodze działu spadku, nie mieści się w zakresie sposobu nabycia, który umożliwia zaliczenie odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodów. Zatem odpisy amortyzacyjne od tej części wartości początkowej środków trwałych, w której środki te zostaną przez Pana nabyte nieodpłatnie w wyniku działu spadku, stosownie do tego przepisu, nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Podsumowanie:odpisy amortyzacyjne od ustalonej w powyższy sposób wartości początkowej środków trwałych – z wyjątkiem tej części odpisów, które odpowiadają udziałowi nabytemu w drodze nieodpłatnego działu spadku – będzie Pan mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję także, że wniosek w zakresie podatku od towarów i usług podlega odrębnemu rozstrzygnięciu.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzeń przyszłych i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).