Skutki podatkowe zbycia lokalu mieszkalnego oraz lokalu użytkowego.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych:

–w części dotyczącej zbycia lokalu użytkowego nr 2 z przynależnościami oraz udziałem w gruncie i w częściach wspólnych– jest nieprawidłowe,

–w części dotyczącej zbycia lokalu mieszkalnego nr 1 z przynależnościami oraz udziałem w gruncie i w częściach wspólnych – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 sierpnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 31 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości. Uzupełnił go Pan pismem z 13 września 2024 r. (wpływ 17 września 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

(...) 1993 r. nabył Pan wraz z małżonką samodzielny lokal mieszkalny nr 1 o powierzchni (...) m² znajdujący się na parterze budynku w X, ul. A1 wraz z udziałem w użytkowaniu wieczystym działki, na której posadowiony jest budynek (akt notarialny Rep. A nr (...) z (...) 1993 r.).

Postanowieniem Sądu z (...) 1995 r., sygn. akt (...) nastąpiło zniesienie wspólności ustawowej między małżonkami.

(...) 1995 r. orzeczono Pana rozwód.

(...) 1996 r. zawarł Pan z byłą żoną umowę ustanowienia odrębnej własności lokali i umowę o częściowy podział majątku dorobkowego – akt notarialny Rep. A nr (...) z (...) 1996 r.

W wyniku tej umowy nastąpiło wyodrębnienie następujących lokali:

1)użytkowy nr 1 o łącznej powierzchni (...) m² – stanowiący odtąd wyłączną własność Pana byłej żony;

2)użytkowy nr 2 o łącznej powierzchni (...) m² – stanowiący odtąd Pana wyłączną własność;

3)mieszkalny nr 1 o łącznej powierzchni (...) m² – stanowiący odtąd Pana wyłączną własność.

Z własnością lokali związany jest oczywiście udział w gruncie oraz wszelkich częściach wspólnych budynku.

Decyzją z (...) 1996 r. wydaną przez Urząd Miejski w X udzielono Panu pozwolenia na zmianę sposobu użytkowania lokalu z biurowego na sklep z (...) oraz na wykonanie drzwi wejściowych w miejsce okna.

Po wykonaniu niezbędnych prac remontowych w 1997 r. przeniósł Pan prowadzoną dotychczas w innej lokalizacji działalność gospodarczą (sklep z (...)) do Pana lokalu przy ul. A2. Lokal mieszkalny, którego również był Pan właścicielem zajmowała lokatorka z przydziału aż do swojej śmierci, a następnie stał on pusty, gdyż był w bardzo złym stanie technicznym, a Pan nie dysponował środkami finansowymi na jego remont.

Działalność gospodarczą prowadził Pan w ww. lokalu nieprzerwanie do (...) 2021 r., kiedy to nastąpiła całkowita likwidacja.

Lokal nigdy nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych, jak również nigdy nie był amortyzowany i żadne koszty związane z jego nabyciem nie stanowiły kosztów uzyskania przychodu z działalności gospodarczej.

W rejestrze lokali prowadzonym przez Prezydenta Miasta X rzeczony lokal figuruje jako niemieszkalny. W Wydziale Ksiąg Wieczystych posiada numer KW (...) (lokal stanowiący odrębną nieruchomość) – jako lokal niemieszkalny.

W trakcie użytkowania lokalu na cele działalności gospodarczej nie przeprowadzał Pan żadnych prac modernizacyjnych, nie ponosił Pan też żadnych kosztów związanych z adaptacją, czy też podwyższaniem jego wartości użytkowej. Wydatki na utrzymanie lokalu ograniczały się do bieżących napraw i konserwacji.

Podatek od nieruchomości opłacany był przez te lata według stawki dla lokali niemieszkalnych.

(...) 2024 r. na mocy aktu notarialnego Rep. A nr (...) sprzedał Pan całą ww. nieruchomość, w skład której wchodziły dwa lokale – mieszkalny i użytkowy z przynależnościami (strych i piwnica) oraz udziałem w gruncie i w częściach wspólnych.

Wskazał Pan, że nie prowadzi działalności gospodarczej oraz że odpłatne zbycie będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Uzupełnienie opisu zdarzenia

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan:

–Pełny zakres prowadzonej działalności gospodarczej: PKD 4762Z – Sprzedaż detaliczna gazet i artykułów piśmienniczych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach;

–Forma opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej na moment likwidacji: zasady ogólne - skala podatkowa (podatkowa księga przychodów i rozchodów);

–Nie sprzedawał Pan dotychczas i nie będę sprzedawać innych nieruchomości;

–Posiada Pan jedynie spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położonego w X, ul. B2, w którym obecnie zamieszkuje;

–Nie zamierza Pan nabywać żadnych innych nieruchomości.

Pytanie

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego zasadnym jest twierdzenie, że transakcja sprzedaży będąca przedmiotem wniosku nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż:

–nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane (...) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (...),

–nie stanowi przychodu w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychodu z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi (...) podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą (...)?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, sprzedaż nieruchomości składającej się z lokalu mieszkalnego i użytkowego z przyległościami oraz udziału w gruncie i częściach wspólnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym w rozumieniu ustawy z dnia (...) 1991 o podatku dochodowym, ponieważ:

–jej nabycie nastąpiło w 1996 r., a więc odpłatne zbycie dokonane w 2024 r. przekracza pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 rzeczonej ustawy, jak również nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej,

–zbywana nieruchomość nigdy nie stanowiła środka trwałego w prowadzonej działalności gospodarczej, nie była ujęta w ewidencji środków trwałych i nie dokonywano od niej odpisów amortyzacyjnych, jak również nie dokonywano nakładów mających na celu podniesienie wartości użytkowej omawianego lokalu.

Zgodnie z Uchwałą Siedmiu Sędziów NSA z 17 lutego 2014 r., aby można było uznać przychód ze sprzedaży za przychód z działalności gospodarczej, muszą być spełnione łącznie dwie przesłanki:

1)sprzedaż musi dotyczyć środka trwałego,

2)ujętego w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Żadna z powyższych przesłanek w omawianej sytuacji nie została spełniona.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku:

–w części dotyczącej zbycia lokalu użytkowego nr 2 z przynależnościami oraz udziałem w gruncie i w częściach wspólnych – jest nieprawidłowe,

–w części dotyczącej zbycia lokalu mieszkalnego nr 1 z przynależnościami oraz udziałem w gruncie i w częściach wspólnych – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z jego treścią:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Tym samym, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c cytowanej ustawy, stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Wobec tego, w przypadku sprzedaży nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment i sposób nabycia tych nieruchomości i praw.

Art. 10 ust. 2 pkt 3 omawianej ustawy stanowi, że:

Przepisów ust. 1 pkt 8 ustawy nie stosuje się do składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

W myśl art. 10 ust. 3 ustawy:

Przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, czy też prawa wieczystego użytkowania gruntów mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy, spełnione muszą zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

–taki składnik majątku nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,

–nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy:

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

a)środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

b)składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,

c)składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,

d)składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W przytoczonym art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienione zostały szczególne kategorie przychodów, które – w przypadku uzyskania ich przez podatnika – stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Takimi przychodami są m.in. przychody uzyskane z odpłatnego zbycia składników majątku, tj. środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, co wynika z treści art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy.

W stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2014 r. przepis ten wskazywał, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących środkami trwałymi - ujętych w ewidencji środków trwałych.

Od 1 stycznia 2015 r. przepis ten stanowi jednak, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą (…).

Zmiana treści powyższego przepisu wynikała z przyjętej ostatecznie przez sądy administracyjne linii orzeczniczej, ukształtowanej uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 lutego 2014 r., sygn. akt II FPS 8/13. W ocenie Sądu, poprzednie brzmienie art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmowało swoim zakresem przychód z odpłatnego zbycia wyłącznie tych składników majątku, które podatnik wprowadził do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a nie wszystkich składników majątku. Tym samym, przychód ze sprzedaży składników majątku spełniających ustawową definicję środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, których podatnik nie ujął w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie stanowił przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, mimo że zbyciu podlegały składniki majątku w rzeczywistości służące tej działalności, a nie celom prywatnym podatnika. Ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 1328), ustawodawca doprecyzował brzmienie ww. przepisu i objął jego zakresem skutki podatkowe odpłatnego zbycia wszystkich składników majątku spełniających ustawowe kryteria uznania ich za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, bez względu na to, czy podatnik wpisał je do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, czy też nie. Jak wynika z uzasadnienia do projektu ww. ustawy zmieniającej, zmiana dotycząca sposobu ustalenia przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej ma charakter doprecyzowujący. Jej celem jest wyraźne wskazanie, że zbycie składnika majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej stanowi przychód z tej działalności. Dotyczy to składników, które z uwagi na przewidywany okres ich używania krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych, jak również składników, których podatnik -– pomimo takiego obowiązku – nie ujął w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Podkreślić należy, że ww. przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., nie reguluje ani kwestii kwalifikowania składnika majątku do kategorii środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, ani obowiązku ujmowania go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Reguluje on wyłącznie kwestię skutków podatkowych zbycia wskazanych w nim składników majątku, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że co do zasady regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. objęty został przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego oraz wartości niematerialnej i prawnej, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził, czy też nie wprowadził te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej.

Art. 14 ust. 2c stanowi, że:

Do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

W świetle cytowanych powyżej przepisów zauważyć należy, że przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi w prowadzonej działalności gospodarczej (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy) stanowią przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ustawy.

Natomiast przychody ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnych nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej także w sytuacji, gdy podlegały one wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej działalności.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera bezpośredniej i legalnej definicji środków trwałych, dokonuje natomiast ich podziału na podlegające i niepodlegające amortyzacji. Definicja pojęcia środki trwałe wywodzi się z ustawy o rachunkowości, gdzie zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 tejże ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o środkach trwałych - rozumie się przez to, z zastrzeżeniem pkt 17, rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. Zalicza się do nich w szczególności:

a) nieruchomości - w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego (…).

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

a)budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

b)maszyny, urządzenia i środki transportu,

c)inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do art. 22 ust. 8 ww. ustawy:

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do art. 22c pkt 1 ww. ustawy amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów zwane również środkami trwałymi.

Z powyższego wynika, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają możliwości uznania danego składnika majątku za środek trwały od ujęcia go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania jego amortyzacji (zwłaszcza, że część środków trwałych objęta jest ustawowym wyłączeniem z amortyzacji podatkowej).

Stosownie do art. 22d ust. 2 ustawy podatkowej:

Składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Stosownie do art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

W myśl art. 22 f ust. 4 ww. ustawy:

Jeżeli tylko część nieruchomości lub lokalu użytkowego jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowana lub wydzierżawiana, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości lub lokalu odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości lub lokalu.

W świetle powyższego, zaliczenie przychodu ze sprzedaży składnika majątku wykorzystywanego w prowadzonej działalności do przychodów z działalności gospodarczej jest możliwe, jeśli spełnione zostaną łącznie następujące warunki:

–składnik majątku wykorzystywano dla celów prowadzonej działalności gospodarczej,

–składnik ten stanowi/stanowił środek trwały w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

–składnik majątku podlegał ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że(...) 1993 r. nabył Pan wraz z małżonką samodzielny lokal mieszkalny nr 1 o powierzchni (...) m² znajdujący się na parterze budynku w X, ul. A1 wraz z udziałem w użytkowaniu wieczystym działki, na której posadowiony jest budynek. Postanowieniem Sądu z (...) 1995 r. nastąpiło zniesienie wspólności ustawowej między małżonkami. (...) 1995 r. orzeczono Pana rozwód. (...) 1996 r. zawarł Pan z byłą żoną umowę ustanowienia odrębnej własności lokali i umowę o częściowy podział majątku dorobkowego. W wyniku tej umowy nastąpiło wyodrębnienie następujących lokali:

1)użytkowy nr 1 – stanowiący odtąd wyłączną własność Pana byłej żony;

2)użytkowy nr 2 – stanowiący odtąd Pana wyłączną własność;

3)mieszkalny nr 1 – stanowiący odtąd Pana wyłączną własność.

Z własnością lokali związany jest oczywiście udział w gruncie oraz wszelkich częściach wspólnych budynku. Decyzją z (...) 1996 r. wydaną przez Urząd Miejski w X udzielono Panu pozwolenia na zmianę sposobu użytkowania lokalu z biurowego na sklep z (...) oraz na wykonanie drzwi wejściowych w miejsce okna. Po wykonaniu niezbędnych prac remontowych w 1997 r. przeniósł Pan prowadzoną dotychczas w innej lokalizacji działalność gospodarczą (sklep (...)) do Pana lokalu przy ul. A2. Lokal mieszkalny, którego również był Pan właścicielem zajmowała lokatorka z przydziału aż do swojej śmierci, a następnie stał on pusty, gdyż był w bardzo złym stanie technicznym, a Pan nie dysponował środkami finansowymi na jego remont. Działalność gospodarczą prowadził Pan w ww. lokalu nieprzerwanie do (...) 2021 r., kiedy to nastąpiła całkowita likwidacja. Lokal nigdy nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych, jak również nigdy nie był amortyzowany i żadne koszty związane z jego nabyciem nie stanowiły kosztów uzyskania przychodu z działalności gospodarczej. W rejestrze lokali prowadzonym przez Prezydenta Miasta X lokal figuruje jako niemieszkalny. W Wydziale Ksiąg Wieczystych posiada numer KW (...) (lokal stanowiący odrębną nieruchomość) – jako lokal niemieszkalny. Podatek od nieruchomości opłacany był przez te lata według stawki dla lokali niemieszkalnych. (...) 2024 r. sprzedał Pan całą ww. nieruchomość, w skład której wchodziły dwa lokale – mieszkalny i użytkowy z przynależnościami (strych i piwnica) oraz udziałem w gruncie i w częściach wspólnych. Na moment likwidacji działalności gospodarczej, dochody z działalności gospodarczej opodatkowywał Pan na zasadach ogólnych (skala podatkowa, podatkowa księga przychodów i rozchodów).

W opisanym zdarzeniu, w momencie rozpoczęcia przez Pana prowadzenia działalności gospodarczej w lokalu użytkowym nr 2, lokal ten powinien zostać ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ponieważ spełniała definicję środka trwałego.

Skoro wykorzystywał Pan ten lokal użytkowy w swojej działalności gospodarczej od 1997 r. do (...) 2021 r., to okres jego używania wynosił ponad rok. Wobec tego, nie budzi wątpliwości, że stanowił on środek trwały. Fakt ten wynika z samej definicji środka trwałego.

Bez znaczenia pozostaje fakt, że lokal użytkowy nr 2 nie został ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Bez względu na to, czy został spełniony obowiązek – wynikający z art. 22d ust. 2 ww. ustawy – wprowadzenia składnika majątku do tej ewidencji, czy też nie, kwota uzyskana ze sprzedaży tego lokalu użytkowego – zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – stanowi przychód z działalności gospodarczej.

Końcowo nadmienić trzeba, że stosownie do art. 24 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy:

(…) dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b, a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

W konsekwencji, odpłatne zbycie (...) 2024 r. opisanego w zdarzeniu:

–lokalu użytkowego nr 2 z przynależnościami oraz udziałem w gruncie i w częściach wspólnych będzie skutkować powstaniem przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

–lokalu mieszkalnego nr 1 z przynależnościami oraz udziałem w gruncie i w częściach wspólnych nie będzie skutkować powstaniem przychodu, bowiem pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, liczony od końca roku, w którym nabył Pan ten lokal mieszkalny, tj. 1993 r. niewątpliwie upłynął.

Wobec tego stanowisko Pana:

–w części dotyczącej zbycia lokalu użytkowego nr 2 z przynależnościami oraz udziałem w gruncie i w częściach wspólnych– jest nieprawidłowe,

–w części dotyczącej zbycia lokalu mieszkalnego nr 1 z przynależnościami oraz udziałem w gruncie i w częściach wspólnych – jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).