Uznanie zespołu składników majątkowych za ZCP i wyłączenia transakcji z opodatkowania.

Interpretacja indywidualna  – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 sierpnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z Działem zajmującym się budową bloku mieszkalnego przekazywanych  w drodze aportu do Spółki z o.o. za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu  art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji wyłączenia planowanej transakcji z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 27 września 2024 r. (wpływ 30 września 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką osobową. Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT). Przeważającą działalnością gospodarczą Wnioskodawcy jest świadczenie usług transportowych.

Wnioskodawca 10 lat temu nabył tytuł własności do gruntu – działki przeznaczone pod tereny mieszkaniowe, tj.:

- który wchodzi w skład majątku prowadzonej działalności gospodarczej. Jednakże, Wnioskodawca faktycznie z gruntu nie korzysta oraz nie użytkuje go (gruntu) na potrzeby działalności gospodarczej.

W konsekwencji posiadania tytułu własności do gruntu, z którego Wnioskodawca faktycznie nie korzysta, Wnioskodawca postanowił zmienić dotychczasowy stan rzeczy i rozszerzyć prowadzoną działalność gospodarczą na działalność polegającą na budowie bloku mieszkalnego, a następnie sprzedaży mieszkań. W tym celu Wnioskodawca „przygotował” grunt, aby rozpocząć na nim budowę bloku mieszkalnego.

W szczególności Wnioskodawca:

• uzyskał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego,
• poczynił przygotowania do uzyskania pozwolenia na budowę,
• poczynił przygotowania w pracach zmiennych na gruncie, zlecił wykonanie ekspertyz geologicznych,
• zlecił wykonanie koncepcji budowalnej, a następnie projektu budowalnego,
• negocjuje warunki budowy z podwykonawcami i generalnym wykonawcą.

Z ekonomicznego punktu widzenia działalność polegająca na świadczeniu usług transportowych nijak łączy się, tj. jest zupełnie odmienna od działalności polegającej na budowie bloku mieszkalnego.

W związku z powyższym, w celu uzyskania spójności w prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca wyodrębnił Dział zajmujący się wyłącznie budową bloku mieszkalnego (dalej jako: Dział).

Dział został wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w ramach działalności Wnioskodawcy. W ramach Działu przypisane będą określone osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę oraz w formie umowy zlecenia.

Dział ten ma za zadanie budowę bloku mieszkalnego, a następnie sprzedaż mieszkań.  Do działalności Działu, przypisane są należności, zobowiązania i wierzytelności w obrocie handlowym.

Ponadto, Dział będzie wyodrębniony na płaszczyźnie finansowej, ponieważ w jego posiadaniu znajdą się odrębne: środki pieniężne, w tym środki na odrębnym rachunku bankowym oraz jest prowadzona odrębna ewidencja księgowa. Dział posiada również własny budżet wyodrębniony w strukturze finansów Wnioskodawcy.

Dział został wyposażony w aktywa wykorzystywane wyłącznie do działalności, takie jak: komputery, laptopy, telefony, maszyny i sprzęt do robót ziemnych, flagi masztowe, banery, windery reklamowe, tablice reklamowe, nośniki informacji wizualnej.

Z uwagi na rozwój Działu oraz plany oddzielenia funkcji zarządzania wartościami niematerialnymi i prawnymi od działalności usług transportowych, Wnioskodawca rozważa wniesienie Działu jako wkład niepieniężny (aport) do odrębnej Spółki, celem oddzielenia powyższej działalności od struktur Wnioskodawcy. Jak zostało wyżej wskazane, działalność polegająca na świadczeniu usług transportowych zupełnie nie łączy się, nie jest powiązana  z działalnością polegającą na budowie bloku mieszkalnego. Dlatego też, uzasadnionym dla Wnioskodawcy jest zbycie Działu do innej Spółki, aby zachować spójność prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca w związku tym wskazuje, że Dział jest zdolny do bycia samodzielnym podmiotem w obrocie gospodarczym, posiada niezbędne aktywa, wartości materialne, niematerialne, posiada własne zobowiązanie i po przeniesieniu Działu do Spółki, nabywca będzie w stanie kontynuować, bez angażu dodatkowych aktywów działalność Wnioskodawcy.

Celem działalności Spółki po przeniesieniu Działu będzie zakończenie budowy bloku mieszkalnego, a następnie sprzedaż mieszkań. W zamyśle Wnioskodawcy, wyodrębnienie Działu, spowodowałoby korzyści ekonomiczne organizacji, takie jak:

• uproszczenie struktury wewnętrznej działalności Wnioskodawcy,
• większą dyskrecję w zakresie działań dystrybucyjnych, oraz
• możliwość przeniesienia mniej cennych handlowo towarów do podmiotu specjalizującego się w sprzedaży takich towarów.

Wyodrębniony Dział zostanie wniesiony jako wkład niepieniężny do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W ramach tego podmiotu prawnego, wyodrębniony Dział będzie kontynuował dotychczas prowadzoną działalność gospodarczą polegającą na budowie bloku mieszkalnego, a następnie jego sprzedaży.

Podsumowując, dojdzie do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (wyodrębnionego Działu) do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która będzie kontynuowała dotychczasową działalność Działu - zakończenie budowy bloku mieszkalnego, a następnie jego sprzedaż.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

W nadesłanym uzupełnieniu w odpowiedzi na pytanie:

Czy działalność związana z Działem zajmującym się budową bloku mieszkalnego na moment przeniesienia stanowić będzie niezależne przedsiębiorstwo, które samodzielnie realizuje zadania gospodarcze, prowadzi działalność gospodarczą – w jakim zakresie? - wskazaliście Państwo:

Odp. Działalność związana z Działem zajmującym się budową bloku mieszkalnego na moment przeniesienia będzie stanowić niezależne przedsiębiorstwo, które samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą, co będzie wynikać z zakresu działalności, jaką będzie prowadzić Dział.

Wynika to z faktu, jak już zostało wspomniane w stanie faktycznym, iż Dział jest wyodrębniony finansowo, organizacyjnie oraz funkcjonalnie.

Dział posiada niezbędne aktywa, wartości materialne, niematerialne, posiada własne zobowiązanie i po przeniesieniu Działu do Spółki, nabywca będzie w stanie kontynuować, bez angażu dodatkowych aktywów działalność Wnioskodawcy.

Natomiast przede wszystkim samodzielność realizacji przejawia się w tym, iż Dział obecnie prowadzi działalność gospodarczą polegającą na budowie bloku mieszkalnego. Należy podkreślić, iż trwają już prace przygotowawcze, ziemne, organizacyjne oraz inne związane  z budową bloku mieszkalnego, a w konsekwencji należy uznać, że Dział na podstawie posiadanych przez siebie aktywów, realizuje samodzielnie własne zadania gospodarcze. Dodatkowo, jak już zostało wskazane w stanie faktycznym, Dział:

• uzyskał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego,
• poczynił przygotowania do uzyskania pozwolenia na budowę,
• poczynił przygotowania w pracach zmiennych na gruncie, zlecił wykonanie ekspertyz geologicznych,
• zlecił wykonanie koncepcji budowalnej, a następnie projektu budowalnego,
• negocjuje warunki budowy z podwykonawcami i generalnym wykonawcą.

Pytanie ostatecznie sformułowane w nadesłanym do wniosku uzupełnieniu

Czy wniesienie Działu jako wkładu niepieniężnego (aport) do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie stanowiło czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zgodnie z dyspozycją art. 6 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku  od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361, dalej jako: ustawa o VAT), jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy?

Państwa stanowisko ostatecznie sformułowane w nadesłanym do wniosku uzupełnieniu

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wniesienie Działu, jako wkładu niepieniężnego (aport) do Spółki z ograniczoną odpowiedzialności będzie stanowiło czynność zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyłączoną przedmiotowo z opodatkowania podatkiem od towarów  i usług, zgodnie z dyspozycją art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5  ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Dodatkowo należy podkreślić, iż termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności.

W ramach, których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamiane, darowizne, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu, ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT winien on być interpretowany ściśle.

Co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu Cywilnego) lub zorganizowanej jego części zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, że przepisów ustawy nie stosuje się transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w celu ustalenia, czy czynność wskazana przez Wnioskodawcę w zdarzeniu przyszłym, polegająca na aporcie opisanego w stanie faktycznym Działu zajmującego się zakończeniem budowy mieszkalnego, a następnie jego sprzedaży jest wyłączona z opodatkowania VAT, kluczowe jest określenie, czy aport Działu opisanego w stanie faktycznym stanowi „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, za zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania

W rozumieniu powyższej regulacji prawnej i zgodnie ze stanowiskiem władz skarbowych (por. m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 czerwca 2009 r., sygn. ILPB3/423-209/09-2/EK), aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, łącznie powinny być spełnione następujące warunki:

• musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

• zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
• składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);
• zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie wskazane zadania.

Innymi słowy, do uznania zespołu składników majątkowych za ZCP nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej. Musi ona dodatkowo odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Muszą również istnieć składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania.

Nie ulega wątpliwości, iż na Dział składają się składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania funkcjonalnie i organizacyjnie związane z prowadzoną działalnością Działu, w szczególności:

• aktywa rzeczowe wykorzystywane do prowadzenie działalności gospodarcze, tj.: komputery, laptopy, telefony, maszyny i sprzęt do robót ziemnych, flagi masztowe, banery, windery reklamowe, tablice reklamowe, nośniki informacji wizualnej,
• należności i prawa z tytułu usług świadczonych przez Dział - do Działu mającego za zadanie budowę bloku mieszkalnego a następnie sprzedaż mieszkań przypisane są należności, zobowiązania i wierzytelności w obrocie handlowym,
• środki pieniężne, w tym odrębny rachunek bankowy, własny budżet oraz odrębnie prowadzona ewidencja księgowa,
• składniki niematerialne, tzn.: własny logotyp, zarejestrowane domeny internetowe oraz know-how,
• umowy z kontrahentami dotyczące wyłącznie budowy bloku mieszkalnego - faktycznie nie są w ogóle związane, nie dotyczą usług transportowych.

Wymienione powyżej składniki majątkowe stanowią zespół, tj. są wyodrębnione w strukturze Spółki i stanowią zorganizowaną wewnętrznie całość, przeznaczoną do prowadzenia własnej działalności gospodarczej polegającej na budowie bloku mieszkalnego, a następnie sprzedaży mieszkań.

Powyższe wskazuje, że spełniony jest warunek istnienia składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, wchodzących w skład Działu.

Rozważając kwestię wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć na uwadze, czy ZCP występuje w strukturze podatnika w sposób, który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze, np. w postaci Działu, czy wydziału przedsiębiorstwa zbywcy (por. wyrok NSA z 22 marca 2019 r., sygn. akt I FSK 784/17).

Dział jest wyodrębniony organizacyjnie. Stanowi on odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa. Do Działu przyporządkowane są osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę oraz umowie zlecenia. Dział posiada również własne aktywa rzeczowe, tj.: komputery, laptopy, telefony, maszyny i sprzęt do robót ziemnych, flagi masztowe, banery, windery reklamowe, tablice reklamowe, nośniki informacji wizualnej.

W kontekście powyższego, fakt wyodrębnienia organizacyjnego Działu w strukturach Spółki nie budzi wątpliwości.

Dział spełnia również przesłankę wyodrębnienia finansowego. Zgodnie z interpretacjami podatkowymi m.in: znak 0114-KDIP2-1.4010.413.2018.4.JF, 0111-KDIB2-1.4010.267.2017.1.MJ, wyodrębnienie finansowe jest to sytuacja, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, w posiadaniu Działu znajdują się: środki pieniężne, w tym środki na odrębnym rachunku bankowym oraz prowadzona jest odrębna ewidencja księgowa. Ponadto Dział posiada swój własny budżet wyodrębniony w strukturze finansów Wnioskodawcy.

W kontekście powyższego, spełniony jest również warunek wyodrębnienia finansowego Działu w strukturach Wnioskodawcy.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne, zgodnie z ustaloną praktyką organów podatkowych, m.in. interpretacja podatkowa znak 0111-KDIB2-1.4010.376.2018.4.BKD: „oznacza przeznaczenie zorganizowanych części przedsiębiorstwa do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna więc stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna posiadać zdolność funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, a więc umożliwiać podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Wnioskodawca w swojej działalności oferuje usługi transportowe. Jednakże z uwagi na fakt posiadania tytułu własności do gruntu, z którego Wnioskodawca faktycznie nie korzysta, Wnioskodawca planuje rozszerzyć prowadzoną działalność gospodarczą na działalność polegającą na budowie bloku mieszkalnego, a następnie sprzedaży mieszkań. Wyżej wymienione formy działalności w ogóle się ze sobą nie łączą, nie są powiązane oraz wymagają innego podejścia do ich prowadzenia.

Taka okoliczność pozwala na stwierdzenie, że wyodrębniony Dział realizuje swoje własne zadania gospodarcze, czyli budowę bloku mieszkalnego a następnie sprzedaż mieszkań, ponieważ owa działalność nie ma nic wspólnego z usługami transportowymi - działa odrębnie. Ponadto składniki majątkowe wymienione w zdarzeniu przyszłym jasno wskazują, że Dział obejmuje elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych. Dział realizuje obecnie określone działania gospodarcze, inne niż pozostała część Spółki. Jest w stanie samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze, ponieważ zatrudnia własnych pracowników, jest wyodrębniony finansowo oraz posiada inne składniki materialnych i niematerialnych wskazujących na jej samodzielność.

W związku z powyższym, wydzielony Dział będzie spełniał wszystkie przesłanki uznania go za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa w ramach definicji wypływającej z przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Dlatego też, w związku z faktem, iż wyodrębniony Dział jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa należy uznać, iż jego wniesienie jako wkład niepieniężny do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanowi transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel,  np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia  (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

W wyroku z 11 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 79/17, który choć dotyczył ustaleń  w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, NSA przedstawił wskazówki, co należy rozumieć jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Należy zaznaczyć, że definicja tego pojęcia jest identyczna w dwóch podatkach (podatku VAT i podatku dochodowym od osób prawnych). I tak:

1)w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć m.in. na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze;

2)wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie;

3)wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. (…) Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa. Przy ocenie wyodrębnienia określonych składników majątkowych pod uwagę należy brać sytuację istniejącą w podmiocie wnoszącym wkład, w którym winny one stanowić pewną całość.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4.zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2.faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że:

W wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że:

Mając na uwadze powyższe orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że:

• w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie świadczenia usług transportowych są Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT,
• jesteście Państwo właścicielem gruntu, tj. działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6,
• ww. grunty stanowią tereny mieszkalne oraz nigdy nie były użytkowane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej,
• postanowiliście Państwo rozszerzyć prowadzoną działalność transportową o działalność polegającą na budowie bloku mieszkalnego, a następnie sprzedaży mieszkań, w tym celu Państwa Spółka przygotowała ww. grunt, tj.:
• uzyskała miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego,
• poczyniła przygotowania do uzyskania pozwolenia na budowę,
• poczyniła przygotowania zmiennych na gruncie, tj. zleciła wykonanie ekspertyz geologicznych,
• zleciła wykonanie koncepcji budowalnej (projektu budowlanego),
• negocjuje warunki budowy z podwykonawcami i generalnym wykonawcą.

W celu uzyskania spójności w prowadzonej działalności gospodarczej, wyodrębniliście Państwo Dział zajmujący się wyłącznie budową bloku mieszkalnego. Ww. Dział zamierzają Państwo wnieść aportem do Spółki z o.o.

Dodatkowo, z wniosku wynika, że:

• przedmiotowy Dział został wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie  w ramach Państwa przedsiębiorstwa,
• do ww. Działu przypisane są/będą określone osoby zatrudnione na podstawie umowy  o pracę oraz umowy zlecenia,
• do Działu zajmującego się budową bloku mieszkalnego przypisane są także należności, zobowiązania i wierzytelności,
• Dział posiada odrębne środki pieniężne, w tym środki na odrębnym rachunku bankowym, a także odrębny budżet, dla Działu prowadzona jest odrębna ewidencja księgowa,
• Dział – jak Państwo wskazali we wniosku oraz jego uzupełnieniu – jest zdolny do bycia samodzielnym podmiotem w obrocie gospodarczym – posiada odrębne aktywa wartości materialne, posiada własne zobowiązania oraz realizuje samodzielnie własne zadania gospodarcze,
• Dział został wyposażony w aktywa wykorzystywane włącznie do działalności związanej  z budową bloku mieszkalnego, tj.: komputery, laptopy, telefony, sprzęt do robót ziemnych, flagi masztowe, banery, tablice reklamowe, nośniki informacji,
• działalność związana z Działem zajmującym się budową bloku mieszkalnego na moment przeniesienia będzie stanowić niezależne przedsiębiorstwo, które samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą,
• Nabywca będzie w stanie kontynuować bez angażowania dodatkowych aktywów działalność prowadzoną dotychczas przez Państwa – tj. wybudowanie bloku mieszkalnego, a następnie jego sprzedaż,
• celem działalności Spółki z o.o. po przeniesieniu Działu będzie kontynuacja dotychczasowej działalności polegającej na budowie bloku mieszkalnego.

Państwa wątpliwości w sprawie dotyczą tego, czy wniesienie aportem do Spółki z o.o. majątku związanego z Działem zajmującego się budową bloku mieszkalnego będzie stanowiło transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyłączoną  z opodatkowania podatkiem VAT na gruncie art. 6 pkt 1 ustawy.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym,  że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u Zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po przeniesieniu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Nabywcę, w oparciu o nabyte składniki.

Analiza przedstawionego opisu, który przedstawili Państwo we wniosku, prowadzi do wniosku, że zespół składników materialnych i niematerialnych związany z Działem zajmującym się budową bloku mieszkalnego stanowić będzie na dzień aportu zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ odznaczać się będzie odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym oraz będzie obejmował zobowiązania.

Jak bowiem wskazali Państwo we wniosku oraz jego uzupełnieniu przedmiot aportu będzie obejmował wszystkie składniki przypisane do Działu zajmującego się budową bloku mieszkalnego, a także wszelkie zobowiązania i wierzytelności przypisane do ww. Działu. Będące przedmiotem aportu do Spółki z o. o. składniki materialne i niematerialne przypisane do Działu zajmującego się budową bloku mieszkalnego będą stanowiły funkcjonalnie odrębną całość i będą obejmowały elementy niezbędne do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiący przedmiot aportu ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej Państwa działalności jako Dział zajmujący się budową bloku mieszkalnego. Dział jest niezależny od reszty Państwa przedsiębiorstwa – zgodnie z Państwa wskazaniem – Dział na podstawie przypisanych aktywów – realizuje samodzielnie własne zadania gospodarcze. Tym samym warunek wyodrębnienia organizacyjnego Działu zajmującego się budową bloku mieszkalnego należy uznać za spełniony.

Z kolei o wyodrębnieniu finansowym świadczy to, że w ramach Działu przypisane są odrębne środki pieniężne, w tym środki na odrębnym rachunku bankowym, a także dla ww. Działu prowadzona jest odrębna ewidencja księgowa. Dodatkowo, Dział posiada własny budżet wyodrębniony w Państwa strukturze.

Wyodrębnienie nastąpi również na płaszczyźnie funkcjonalnej, gdyż zespół składników majątkowych będący przedmiotem niniejszego wniosku stanowi funkcjonalnie samodzielną jednostkę gospodarczą w postaci Działu odpowiedzialnego za budowę bloku mieszkalnego.

Co istotne w sprawie, nabywca zespołu składników materialnych i niematerialnych wskazanych we wniosku będzie w stanie kontynuować bez angażowania dodatkowych aktywów działalność związaną z budową bloku mieszkalnego, i późniejszą jego sprzedażą. Zatem, w rozpatrywanej sprawie należy uznać, że zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, będący przedmiotem aportu do odrębnej Spółki stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Tym samym należy zgodzić się z Państwem, że zespół składników materialnych i niematerialnych związany z Działem zajmującym się budową bloku mieszkalnego spełniać będzie przesłanki do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy i w związku z tym jego aport do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Państwa stanowisko uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo  o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).