Możliwość zastosowania zwolnienia przedmiotowego – ulga na własne cele mieszkaniowe dot. spłaty kredytu i remontu.

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 lipca 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 3 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 3 sierpnia 2024 r. (data wpływu 3 sierpnia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pani osobą fizyczną, obywatelką Rzeczypospolitej Polskiej a Pani miejscem zamieszkania jest terytorium Polski. W tym kraju ma Pani jednocześnie rezydencję podatkową.

(...) 2020 r. w drodze darowizny otrzymała Pani od swoich rodziców lokal mieszkalny znajdujący się przy ul. A 1 w D (zwany dalej „Lokalem A”).

W sierpniu 2020 r. zawarła Pani związek małżeński.

Z chwilą zawarcia małżeństwa pomiędzy Panią a mężem z mocy prawa powstała wspólność majątkowa, nazywana również wspólnością ustawową. Przy czym nabyte przed ślubem mieszkanie przy ul. A 1 pozostało Pani odrębnym majątkiem prywatnym

Następnie 24 kwietnia 2023 r. wraz z mężem dokonała Pani nabycia innego lokalu mieszkalnego znajdującego się w D przy ul. B 2, który wszedł do majątku wspólnego obojga małżonków (zwany dalej „Lokalem B”). Cena zakupu wyniosła 930 000 zł. Zakup lokalu w dużej mierze sfinansowany został kredytem hipotecznym (w wysokości 744 000 zł) zaciągniętym w banku z siedzibą w Polsce. Celem zakupu wskazanego lokalu było i jest realizowanie własnych celów mieszkaniowych Pani oraz Pani męża.

(...) 2023 r. na podstawie aktu notarialnego dokonała Pani sprzedaży Lokalu A. Cena zbycia wyniosła 764 000 zł. Wskazana kwota uregulowana została przez kupującego w następujący sposób: zadatek w wysokości 76 400 zł odpowiadający 10% wartości sprzedaży otrzymany 25 maja 2023 r., tj. przed przeniesieniem własności Lokalu A; kwota 403 600 zł otrzymana z konta kupującego (...) lipca 2023 r.; kwota 284 000 zł otrzymana (...) lipca 2023 r. od banku, w którym kupujący zaciągnął kredyt hipoteczny na zakup lokalu A.

Ze środków pochodzących ze sprzedaży lokalu A (w tym zadatku otrzymanego przed przeniesieniem własności na podstawie aktu notarialnego) dokonała Pani następujących wydatków:

·(...) lipca 2023 r. na podstawie wystawionej imiennej faktury VAT nabyła Pani suszarkę wolnostojącą (tzw. duże AGD). Wydatek służył własnym celom mieszkaniowym w zakresie lokalu B i został w całości sfinansowany ze środków pochodzących z zadatku otrzymanego z tytułu sprzedaży lokalu A,

·(...) lipca 2023 r. na podstawie wystawionej imiennej faktury VAT nabyła Pani zabudowę kuchenną wraz ze sprzętem AGD za kwotę 41 645 zł. Całość wydatku składała się z: mebli kuchennych z blatem kamiennym oraz wyposażenia ADG do zabudowy kuchennej w postaci: piekarnika, indukcji, zmywarki, chłodziarko - zamrażarki, zlewu, baterii oraz dozownika. Wydatek służył własnym celom mieszkaniowym w zakresie lokalu B i został w całości sfinansowany ze środków pochodzących z zadatku otrzymanego z tytułu sprzedaży lokalu A,

·(...) lipca 2023 r. dokonała Pani częściowej spłaty kredytu hipotecznego zaciągniętego w ramach małżeńskiej wspólności majątkowej na zakup lokalu B. Kwota spłaty wyniosła 570 000 zł a środki, z których została dokonana spłata, pochodziły ze sprzedaży lokalu A.

Ponadto w ramach realizacji własnych celów mieszkaniowych w ramach Lokalu B po sprzedaży lokalu A ma Pani zamiar zakupić:

·filtr do wody (tzw. odwrócona osmoza) w zabudowie kuchennej, montowanego pod zlewem,

·rolety zewnętrzne na okna,

·klimatyzację.

Dodatkowo (...) sierpnia 2023 r. na podstawie aktu notarialnego w drodze darowizny mąż darował Pani udział wynoszący 6/10 lokalu B. Udział ten trafił do majątku osobistego Pani. W konsekwencji zwiększyła Pani udział we własności lokalu B do 60% w ramach majątku odrębnego a dodatkowo posiada w dalszym ciągu w ramach wspólności majątkowej wraz mężem wspólnie 40% własności lokalu B.

Od czerwca 2023 r. wraz z mężem rozpoczęła Pani spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na zakup lokalu B. Raty kredytu pobierane są z konta wspólnego Pani oraz męża. Źródłem spłaty pierwszych rat (przed sprzedażą lokalu A, tj. przed (...) lipca 2023 r.) były środki z zadatku dotyczącego sprzedaży lokalu A.

Uzupełnienie wniosku

Zbycie Lokalu A nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej.

Na pytanie:

W opisie sprawy podała Pani:

(...) 24 kwietnia 2023 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonała nabycia innego lokalu mieszkalnego znajdującego się w D przy ul. B 2, który wszedł do majątku wspólnego obojga małżonków (zwany dalej „Lokalem B”).

oraz

(...) 11 sierpnia 2023 r. na podstawie aktu notarialnego w drodze darowizny mąż Wnioskodawczyni darował Wnioskodawczyni udział wynoszący 6/10 lokalu B.

Wobec powyższego prosiliśmy, żeby Pani wskazała, czy w Pani małżeństwie obowiązuje ustawowa małżeńska wspólność majątkowa, czy ww. Lokal B nabyła Pani wraz z mężem w ramach majątkowej wspólności małżeńskiej, tj. stanowił/stanowi on majątek wspólny, bezudziałowy? Jeśli nie, to w jakim udziale nabyła Pani oraz Pani mąż ww. lokal 24 kwietnia 2023 r., zgodnie z aktem notarialnym, stwierdzającym nabycie tego lokalu.

Odpowiedziała Pani:

W moim małżeństwie obowiązuje ustawowa małżeńska wspólność ustawowa. Lokal B nabyłam wraz z mężem w ramach majątkowej wspólności małżeńskiej. Niemniej aktem notarialnym z dnia 11.08.2023 r. mój mąż za moją zgodą przekazał mi 6/10 lokalu B. Darowizna związana była faktem, iż środkami z majątku odrębnego pochodzącego ze zbycia lokalu A dokonałam częściowej spłaty kredytu hipotecznego zaciągniętego na lokal B. Poniosłam więc większy ciężar ekonomiczny wydatków związanych z nabyciem lokalu B a darowizna miała wyrównać tę dysproporcję. Tym samym 4/10 własności lokalu B znajduje się w dalszym ciągu w ramach ustawowej małżeńskiej wspólności ustawowej, tj. stanowi majątek wspólny/ bezudziałowy.

Kredyt został zaciągnięty przez Panią oraz męża w ramach małżeństwa na zakup lokalu B. Umowa kredytu została podpisana 18 kwietnia 2023 r. a celem był zakup lokalu mieszkalnego (Lokalu B) przeznaczonego na własne potrzeby mieszkaniowe Pani oraz męża. Za spłatę kredytu odpowiada Pani solidarnie ja z mężem z uwagi na fakt, że został zawarty w ramach małżeństwa.

Na pytanie:Czy z treści umowy kredytowej wynikało, że jako kredytobiorca odpowiada Pani solidarnie za zobowiązania z niej wynikające?

Odpowiedziała Pani:

Tak, wynika to z treści umowy.

Cały kredyt został przeznaczony na zakup lokalu B i wydatkowany został przez Panią i męża w ramach małżeństwa. Cała kwota została wydatkowana na zakup lokalu B.

Na pytanie: W opisie sprawy podała Pani:

Wnioskodawczyni po sprzedaży lokalu A ma zamiar zakupić: (...) klimatyzację.

Prosiliśmy, żeby Pani doprecyzowała, o jakie urządzenie/instalacje chodzi, jakie ma spełniać funkcje i gdzie ma się ona znajdować/w jakim miejscu będzie zainstalowana?

Odpowiedziała Pani:

Mowa o klimatyzacji z funkcją chłodzącą, która byłaby zamontowana stacjonarnie w salonie z aneksem kuchennym.

Na pytanie: Czy rolety, które ma Pani zamiar nabyć, będą posiadały prowadnice na stałe zamontowane do okien?

Odpowiedziała Pani:

Tak będą posiadały prowadnice na stałe zamontowane do okien.

Na pytanie: Czy posiada/będzie posiadała Pani wystawione na własne imię i nazwisko rachunki, faktury VAT lub inne udokumentowane rzetelne i wiarygodne dowody, potwierdzające poniesienie przez Panią wydatków ze środków pieniężnych uzyskanych z odpłatnego zbycia Lokalu A, na wydatki, o których mowa w Pani pytaniach nr 1 i nr 2?

Odpowiedziała Pani:

Tak, będę posiadała takie dokumenty spełniające warunki w pytaniu. Wydatki będą sfinansowane ze środków pochodzących ze zbycia lokalu A.

Na pytanie: Czy w przeszłości dokonywała Pani nabycia innych nieruchomości i odpłatnego ich zbycia? Jeżeli tak, prosiliśmy, żeby Pani podała daty zakupu, sprzedaży i celu w jakim były nabywane i zbywane.

Odpowiedziała Pani:

Nie, nie zbywałam w przeszłości innych lokali.

Pytania

1.Czy kwota wydatków na zabudowę kuchenną wraz ze sprzętem AGD, oraz suszarkę wolnostojącą (tzw. duże AGD) dotyczących lokalu B poniesiona przed zbyciem lokalu A, udokumentowana fakturami VAT i pokryta środkami (zadatkiem) ze zbycia lokalu A, będzie uprawniała do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT?

2.Czy kwota wydatków na filtr do wody (tzw. odwrócona osmoza) w zabudowie kuchennej, montowanego pod zlewem, rolet zewnętrznych na okna oraz klimatyzacji, które zostaną poniesione po sprzedaży lokalu A, będzie uprawniała do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT?

3.Czy nadpłata kredytu hipotecznego dotyczącego lokalu B, w wysokości 570 tysięcy złotych, sfinansowana ze środków uzyskanych ze zbycia lokalu A będzie uprawniała do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT?

4.Czy wydatki na spłaty rat kredytu na zakup lokalu B, sfinansowane przed sprzedażą lokalu A, tj. przed 25 lipca 2023 r. z zadatku pochodzącego z późniejszej sprzedaży lokalu A, a po 25 lipca 2023 r. sfinansowane ze środków ze sprzedaży lokalu A, zaciągniętego w ramach wspólności majątkowej, pobierane z konta wspólnego Pani oraz męża, będą uprawniały do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT?

Niniejsza interpretacja nie dotyczy możliwości zastosowania ulgi mieszkaniowej wobec wydatków poniesionych na zabudowę kuchenną wraz ze sprzętem AGD.

W tym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pani stanowisko w sprawie

Ad 1.

Pani zdaniem kwota wydatków na zabudowę kuchenną wraz ze sprzętem AGD oraz suszarkę wolnostojącą (tzw. duże AGD) dotyczących lokalu B poniesiona przed zbyciem lokalu A, udokumentowana fakturami VAT i pokryta środkami (zadatkiem) ze zbycia lokalu A będzie uprawniała do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.

W zakresie pytania nr 1 należy ustalić trzy zasadnicze kwestie: 1. czy wskazane wydatki są wydatkami zasadnymi z punktu widzenia realizacji własnych celów mieszkaniowych; 2. czy fakt poniesienia wskazanych wydatków przed sprzedażą lokalu A, ale z zadatku dotyczącego sprzedaży lokalu A uprawnia do skorzystania ze zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT; 3. czy fakt, że środki na sfinansowanie zakupu wskazanych wydatków pochodzą ze zbycia lokalu A stanowiącego majątek odrębny uprawnia Panią do skorzystania z ulgi w zakresie wydatkowania środków na własne cele mieszkaniowego w ramach lokalu B stanowiącego częściowo Pani majątek wspólny i męża.

W zakresie zagadnienia nr 1 odnieść należy się do Interpretacji Ogólnej nr DD2.8202.4.2020 Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 13 października 2021 r., z której wynika, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy PIT wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. Rodzaje wydatków realizowanych w ramach celów mieszkaniowych określa art. 21 ust. 25 ustawy o PIT. Pani zdaniem wydatki wymienione w pytaniu są określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy PIT, tzn. znajdują się w katalogu wydatków poniesionych na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, a tym samym spełniają funkcję wydatków na cele mieszkaniowe, które mogą korzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.

Ustawa PIT nie definiuje określenia „remont” ani „budowa”. Z uwagi na brak doprecyzowania konkretnych wydatków zaliczanych do tych pojęć, podczas oceny poniesionych wydatków pod kątem prawa do zastosowania zwolnienia, dotychczas posiłkowano się przepisami ustawy - Prawo budowlane. Zgodnie z art. 3 pkt 6 Prawa budowlanego, ilekroć mowa jest o budowie - należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Natomiast zgodnie z pkt 8 tego przepisu, przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. W praktyce więc przy rozpatrywaniu przesłanek pozwalających na skorzystanie z ulgi mieszkaniowej, zarówno w przypadku remontu, budowy, jak i wykończenia nieruchomości ponoszone są wydatki o zbliżonym charakterze. Jak wskazano w Interpretacji Ogólnej o której mowa wyżej, wydatki będące podstawą do skorzystania z ulgi mieszkaniowej muszą zatem uwzględniać społeczny cel przedmiotowego zwolnienia, a tym samym nie mogą być kwalifikowane w oderwaniu od realiów społecznych. Co istotne, z uwagi na nieostry charakter pojęcia „własnych celów mieszkaniowych” należy uznać, że sam „cel mieszkaniowy” w danym budynku (lokalu) realizowany jest pośrednio dzięki możliwości zabezpieczenia i realizacji w nim podstawowych potrzeb życiowych człowieka.

Projektując omawiane zwolnienie podatkowe, ustawodawca nie miał na celu zawężenia katalogu wydatków mieszkaniowych wyłącznie do tych wydatków, które wiążą się z przygotowaniem budynku (lokalu) do tzw. „stanu surowego zamkniętego”. Własny cel mieszkaniowy polegać ma bowiem na możliwości zamieszkiwania i funkcjonowania w budynku (lokalu), czyli normalnej ludzkiej egzystencji. W praktyce zaspokojenie własnych celów (potrzeb) mieszkaniowych polega więc także na realizacji prac remontowych/wykończeniowych obejmujących swym zakresem zakup podstawowych sprzętów gospodarstwa domowego. Takimi sprzętami Pani zdaniem są zabudowa kuchenna wraz ze sprzętem AGD oraz suszarka wolnostojąca (tzw. duże AGD).

W zakresie zagadnienia nr 2 odnieść się należy do przepisów z innych ustaw. Kwestia zadatku regulowana jest bowiem w art. 394 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu zadatek dany przy zawarciu umowy ma to znaczenie, że w razie niewykonania umowy przez jedną ze stron, druga strona może bez wyznaczenia terminu dodatkowego od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a jeżeli sama go dała, może żądać sumy dwukrotnie wyższej. W razie wykonania umowy zadatek ulega zaliczeniu na poczet świadczenia strony, która go dała; jeżeli zaliczenie nie jest możliwe, zadatek ulega zwrotowi. Zadatek nie uległ zwrotowi bowiem doszło do finalnego przeniesienia własności (zbycia) lokalu B, a więc wydatek na cele mieszkaniowe (zabudowa kuchenna + sprzęt AGD oraz suszarka wolnostojąca) sfinansowany został środkami ze zbycia lokalu B. Podobnie stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 17 lutego 2020 roku, sygn. akt II FPS 4/19. Sąd orzekł, że kwota zadatku otrzymana przy zawarciu przedwstępnej umowy odpłatnego zbycia nieruchomości wydatkowana na cele mieszkaniowe korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy, jeżeli następnie doszło do zawarcia umowy przyrzeczonej przenoszącej własność nieruchomości, a kwota zadatku została zaliczona na poczet ceny jej odpłatnego zbycia.

Odnośnie zagadnienia nr 3 w zakresie tematyki współwłasności wskazać należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy.

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy - z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Jak wynika z art. 33 pkt 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego - do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa.

Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością - art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Stosownie natomiast do art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego - oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Tym samym fakt, iż w zakresie lokalu B przysługuje Pani częściowa współwłasność nie powinna wykluczać na gruncie wskazanych przepisów możliwość zaliczenia poniesionych przez Panią wydatków na realizację własnych celów mieszkaniowych. Nie zmienia tego również fakt, iż (...) sierpnia 2023 r. na podstawie aktu notarialnego w drodze darowizny Pani mąż darował Pani udział wynoszący 6/10 lokalu B. Udział ten trafił do Pani majątku osobistego. Jak wskazano bowiem w treści stanu faktycznego w konsekwencji zwiększyła Pani swój udział we własności lokalu B do 60% w ramach majątku odrębnego, a dodatkowo posiada w dalszym ciągu w ramach wspólności majątkowej wraz mężem wspólnie 40% własności lokalu B.

Ad 2.

Pani zdaniem, kwota wydatków na zakup filtru do wody (tzw. odwrócona osmoza) w zabudowie kuchennej, montowanego pod zlewem, rolet zewnętrznych na okna oraz klimatyzacji, które zostaną poniesione po sprzedaży lokalu A, będzie uprawniała do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT. W zakresie pytania nr 2 należy ustalić dwie zasadnicze kwestie: 1. czy wskazane wydatki są wydatkami zasadnymi z punktu widzenia realizacji własnych celów mieszkaniowych; 2. czy fakt, że środki na sfinansowanie zakupu wskazanych wydatków pochodzą ze zbycia lokalu A stanowiącego majątek odrębny uprawnia Panią do skorzystania z ulgi w zakresie wydatkowania środków na własne cele mieszkaniowego w ramach lokalu B stanowiącego częściowo Pani majątek wspólny i męża.

Uzasadnienie do kwesty nr 1 (zasadność wydatków) przedstawiła Pani formułując swoje stanowisko do pytania nr 1. Jak bowiem wskazano w Interpretacji Ogólnej nr DD2.8202.4.2020 Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 13 października 2021 r., o której mowa wyżej, wydatki będące podstawą do skorzystania z ulgi mieszkaniowej muszą zatem uwzględniać społeczny cel przedmiotowego zwolnienia, a tym samym nie mogą być kwalifikowane w oderwaniu od realiów społecznych. Co istotne, z uwagi na nieostry charakter pojęcia „własnych celów mieszkaniowych” należy uznać, że sam „cel mieszkaniowy” w danym budynku (lokalu) realizowany jest pośrednio dzięki możliwości zabezpieczenia i realizacji w nim podstawowych potrzeb życiowych człowieka. Projektując omawiane zwolnienie podatkowe, ustawodawca nie miał na celu zawężenia katalogu wydatków mieszkaniowych wyłącznie do tych wydatków, które wiążą się z przygotowaniem budynku (lokalu) do tzw. „stanu surowego zamkniętego”. Własny cel mieszkaniowy polegać ma bowiem na możliwości zamieszkiwania i funkcjonowania w budynku (lokalu), czyli normalnej ludzkiej egzystencji. W praktyce zaspokojenie własnych celów (potrzeb) mieszkaniowych polega więc także na realizacji prac remontowych/wykończeniowych obejmujących swym zakresem zakup podstawowych sprzętów gospodarstwa domowego. Takimi sprzętami zdaniem Pani są filtr do wody (tzw. odwrócona osmoza) w zabudowie kuchennej, montowany pod zlewem, rolety zewnętrzne na okna oraz klimatyzacja. W odniesieniu do kwestii nr 2 (wydatek mieszkaniowy realizowany w ramach wspólności majątkowej), pragnie Pani powtórzyć swoje stanowisko przedstawione przy odpowiedzi na pytanie nr 1, iż fakt przysługiwania Pani w zakresie lokalu B częściowej współwłasność nie powinien wykluczać możliwości zaliczenia poniesionych przez Panią wydatków na realizację własnych celów mieszkaniowych. Nie zmienia tego również fakt, iż 11 sierpnia 2023 r. na podstawie aktu notarialnego w drodze darowizny mąż darował Pani udział wynoszący 6/10 lokalu B. Udział ten trafił do Pani majątku osobistego. Jak wskazano bowiem w treści stanu faktycznego w konsekwencji zwiększyła Pani swój udział we własności lokalu B do 60% w ramach majątku odrębnego, a dodatkowo posiada Pani w dalszym ciągu w ramach wspólności majątkowej wraz mężem wspólnie 40% własności lokalu B.

Ad 3.

Pani zdaniem, nadpłata kredytu hipotecznego dotyczącego lokalu B, w wysokości 570 tysięcy złotych, sfinansowana ze środków uzyskanych ze zbycia lokalu A będzie uprawniała do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT. Podobnie jak w zakresie poprzedniego pytania również tu należy ustalić dwie zasadnicze kwestie: 1. czy wskazane wydatki są wydatkami zasadnymi z punktu widzenia realizacji własnych celów mieszkaniowych; 2. czy fakt, że środki na sfinansowanie splata kredytu pochodzą ze zbycia lokalu A stanowiącego majątek odrębny uprawnia Panią do skorzystania z ulgi w zakresie wydatkowania środków na własne cele mieszkaniowego w ramach lokalu B, stanowiącego częściowo Pani majątek wspólny i męża W odniesieniu do kwestii nr 1 odpowiedź na pytanie znajduje się bezpośrednio w przepisach. Otóż w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o PIT jako wydatki na cele mieszkaniowego wymieniono wydatki na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Spełnia Pani wskazane w przepisie warunki, bowiem kredyt hipoteczny zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia lokalu A i został zaciągnięty w banku mającym siedzibę w Polsce. W odniesieniu do kwestii nr 2 (wydatek mieszkaniowy realizowany w ramach wspólności majątkowej) pragnie Pani powtórzyć swoje stanowisko przedstawione przy odpowiedzi na pytanie nr 1, iż fakt przysługiwania Pani w zakresie lokalu B częściowej współwłasność nie powinien wykluczać możliwości zaliczenia poniesionych przez Panią wydatków na realizację własnych celów mieszkaniowych. Nie zmienia tego również fakt, iż (...) sierpnia 2023 r. na podstawie aktu notarialnego w drodze darowizny mąż darował Pani udział wynoszący 6/10 lokalu B. Udział ten trafił do Pani majątku osobistego. Jak wskazano bowiem w treści stanu faktycznego w konsekwencji zwiększyła Pani swój udział we własności lokalu B do 60% w ramach majątku odrębnego, a dodatkowo posiada Pani w dalszym ciągu w ramach wspólności majątkowej wraz mężem wspólnie 40% własności lokalu B.

Ad 4.

W Pani opinii, wydatki na spłaty rat kredytu na zakup lokalu B, sfinansowane przed sprzedażą lokalu A, tj. przed (...) lipcem 2023 r. z zadatku pochodzącego z późniejszej sprzedaży lokalu A, a po (...) lipcu 2023 r. sfinansowane ze środków ze sprzedaży lokalu A, zaciągniętego w ramach wspólności majątkowej, pobierane z konta wspólnego Pani oraz męża, będą uprawniały do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT. W zakresie pytania nr 4 należy ustalić trzy zasadnicze kwestie: 1. czy wskazane wydatki są wydatkami zasadnymi z punktu widzenia realizacji własnych celów mieszkaniowych; 2. Czy fakt spłaty pierwszych rat (przed (...) lipcem 2023r., tj. przed sprzedażą lokalu A) z zadatku dotyczącego sprzedaży lokalu A, uprawnia do skorzystania ze zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT; 3. czy fakt, że środki na sfinansowanie spłaty rat kredytu zaciągniętego na zakup lokalu B przez Panią oraz męża (pochodzące zarówno z zadatku przed sprzedażą lokalu A jak i ze środków ze sprzedaży lokalu A) dotyczą sprzedaży lokalu A, stanowiącego Pani majątek odrębny, uprawnia Panią do skorzystania z ulgi w zakresie wydatkowania środków na własne cele mieszkaniowe w ramach lokalu B. Pani zdaniem, odpowiedź na każdą z trzech powyższych kwestii jest twierdząca. Zatem spłata rat kredytu zarówno przez sprzedażą lokalu A (spłata sfinansowana zadatkiem) jak również dalsze spłaty kredytu już po sprzedaży lokalu A, będą uprawniały do zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT. Każda z podniesionych kwestii 1-3 została już przez Panią przedstawiona w ramach Pani stanowiska do Pytań 1-3. Podtrzymuje zatem Pani, że spłata rat kredytu zaciągniętego na zakup lokalu B stanowi wydatek na własne cele mieszkaniowe. Wydatek (spłata kredytu hipotecznego) został wymieniony wprost w przepisie ustawy o PIT. 

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja nie dotyczy możliwości zastosowania ulgi mieszkaniowej wobec wydatków poniesionych na zabudowę kuchenną wraz ze sprzętem AGD. W tym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c omawianej ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)innych rzeczy,

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Tym samym, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c cytowanej ustawy, stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment i sposób nabycia tej nieruchomości.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że w 2020 r. otrzymała Pani od rodziców do majątku odrębnego w formie darowizny mieszkanie. Następnie w 2023 r. sprzedała je Pani.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że skoro sprzedaż tego lokalu mieszkalnego dokonana została przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, stanowi ona dla Pani źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku od osób fizycznych.

Przechodząc więc do skutków podatkowych w zakresie dokonanej sprzedaży lokalu mieszkalnego należy wskazać, co następuje:

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 tej ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) (nie mylić z kosztem uzyskania przychodów) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie. Należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Pani lokal mieszkalny otrzymała nieodpłatnie, więc zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1)dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2)dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x (W / P) gdzie: D - dochód ze sprzedaży, W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, P - przychód ze sprzedaży.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały m.in. w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1)wydatki poniesione na:

a)nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b)nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c)nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d)budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e)rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

–położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

2)wydatki poniesione na:

a)spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,

b)spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,

c)spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b,

–w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

3)wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej:

a)budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, lub

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, lub udziału w tych prawach, lub

c)gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, lub

d)gruntu, udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w lit. a.

W myśl art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Zgodnie z art. 21 ust. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c.

W myśl art. 21 ust. 30 ww. ustawy:

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Przy czym w myśl art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Zawarte w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości. Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 tejże ustawy, w stosunku do dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości jest fakt wydatkowania środków z odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż, wyłącznie na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe.

Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy i dopisując ten przymiotnik przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Zgodnie natomiast z ust. 28 ww. przepisu:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

–przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Nadmienić trzeba też, że zgodnie z art. 21 ust. 30 omawianej ustawy:

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ponadto należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy. Wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego własnych celów mieszkaniowych.

W świetle powyższego, nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która np. posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób. Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu lokalu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego.

Ponadto wskazać należy, że z wykładni językowej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wynika, by dla skorzystania ze zwolnienia musiała zaistnieć chronologia zdarzeń (najpierw odpłatne zbycie, a następnie poniesienie wydatków na własne cele mieszkaniowe).

Podstaw ku temu nie daje użyty w przepisie zwrot „począwszy od dnia odpłatnego zbycia”, który należy uznać za element normy wyznaczającej termin wydatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Termin ten, jak z przepisu wynika, ma charakter terminu przewidzianego, ustalonego jako końcowy, tj. terminu, który kończy się z upływem trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest zatem wydatkowanie w tym terminie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, pod rygorem wygaśnięcia prawa do zwolnienia podatkowego. Natomiast z przepisu nie wynika, by ustawodawca uzależniał je od uprzedniego chronologicznie odpłatnego zbycia nieruchomości.

Decydujący w tym kontekście jest bowiem warunek wydatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości – z zastrzeżeniem, że nie nastąpiło to w wykonaniu działalności gospodarczej - na własne cele mieszkaniowe w terminie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie, a nie wydatkowanie tego przychodu po uprzednim zbyciu nieruchomości.

W określonych przypadkach zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być objęte również przychody uzyskane na poczet ceny sprzedaży (zadatek, zaliczka, przedpłata) i wydatkowane na własne cele mieszkaniowe przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży, jeżeli ich otrzymanie przez sprzedawcę zostało udokumentowane w sposób przyjęty w obrocie cywilnoprawnym. Zadatek, zaliczka czy wpłata części lub całości ceny, które zostały otrzymane tytułem umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości zbywanej, a następnie wydatkowane na cele mieszkaniowe wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przed zawarciem przyrzeczonej umowy sprzedaży mogą być uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe.

Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 lutego 2020 r. sygn. II FPS 4/19 dotyczącą rozstrzygnięcia, czy podatnik zawierając umowę przedwstępną, mocą której otrzymuje zadatek (zaliczkę) pozwalający na dokonanie zakupu innej nieruchomości realizuje cel mieszkaniowy, Podatnik spełnia warunki do uzyskania prawa do ulgi, pomimo tego, że zakłócona zostaje chronologia czynności prawnych. Do zakupu nieruchomości na własne cele mieszkaniowe dochodzi bowiem przed odpłatnym zbyciem nieruchomości generującym dochód w rozumieniu przepisów ustawy.

Jak wskazano w uchwale, skoro środki pochodzące z otrzymanego zadatku (zaliczki) w momencie zawarcia umowy przenoszącej własność zalicza się na poczet ceny, to stanowią one przychód (dochód) z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. Powyższe oznacza, że środki wydatkowane z otrzymanego zadatku (zaliczki) są środkami wydatkowanymi z przychodu (dochodu) uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że decydującym warunkiem dla realizacji prawa do ulgi z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy jest wydatkowanie dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na własne cele mieszkaniowe w terminie dwóch lat (obecnie trzech) od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie, a nie wydatkowanie tego dochodu po uprzednim zbyciu nieruchomości.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 wskazuje, że chodzi w nim o wydatkowanie dochodu, który został uzyskany z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, bowiem jego treść odnosi się jedynie do źródła przychodu, a nie do preferowanej kolejności dokonywanych transakcji.

Wydatkowanie środków na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 ustawy przed zbyciem nieruchomości, nie niweczy prawa do zwolnienia podatkowego.

Odnosząc się do art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego lokalu mieszkalnego, wskazać trzeba, że przepisy ustawy o podatku dochodowym nie definiują pojęcia „remontu” „rozbudowy” czy „budowy”, nie określają również jakiego rodzaju wydatki wchodzą w zakres tego zwolnienia. Wymienione pojęcie rozumieć należy zatem w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji.

Stosownie do art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.), przez budowę należy rozumieć:

(…) wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Budowa realizowana jest na podstawie pozwolenia na budowę, a kończy się z chwilą zakończenia robót budowlanych (budowy) i uzyskania pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 7 ww. ustawy, przez roboty budowlane należy rozumieć:

(…) budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Natomiast stosownie do art. 3 pkt 7a tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o przebudowie – należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego ().

W świetle natomiast przepisu art. 3 pkt 8 ww. ustawy Prawo budowlane, przez „remont” należy rozumieć:

(…) wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Niemniej jednak, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odwołuje się do tego przepisu. Tym samym, definicja „remontu” funkcjonująca na gruncie Prawa budowlanego nie może być wprost przenoszona na grunt omawianej ustawy podatkowej.

Może być natomiast uwzględniona jako jeden z elementów służących ustaleniu znaczenia pojęcia „remontu” dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

W orzecznictwie przyjmuje się, że za wydatki spełniające kryteria art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można uważać, w szczególności, wykonanie robót budowlanych w istniejącym lub nowopowstałym budynku/lokalu mieszkalnym wraz z wymianą/instalacją składników wyposażenia technicznego budynku lub lokalu (np. instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego).

Stosownie do wyżej wskazanej definicji remontu, za „remont” budynku mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać prace dotyczące tego budynku jako nieruchomości i jej części składowych (tj. wszystkiego, co nie może być odłączone od budynku bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego), służące utrzymaniu budynku we właściwym stanie, doprowadzeniu go do pożądanej zdolności użytkowej, modernizacji jego elementów składowych.

„Remontem” w rozumieniu omawianego przepisu jest również tzw. wykończenie np. lokalu mieszkalnego, a więc prace służące doprowadzeniu do zdolności użytkowej nowo wybudowanego lokalu mieszkalnego.

W każdym przypadku remont dotyczy „materii” lokalu mieszkalnego, a więc jego ścian, podłóg, sufitu, okien, drzwi, wyposażenia technicznego takiego jak instalacje: wodna, kanalizacyjna, elektryczna, grzewcza, gazowa bądź innych elementów trwale połączonych konstrukcyjnie z elementami budowlanymi budynku czy lokalu mieszkalnego.

Wydatki na prace wykończeniowe lokalu mieszkalnego mieszczą się zatem w zakresie wydatków na własne cele mieszkaniowe, jeśli stanowią stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatki, np. na remont własnego lokalu mieszkalnego.

Z opisu sprawy wynika, że (...) kwietnia 2023 r. wraz z mężem dokonała Pani nabycia lokalu mieszkalnego znajdującego się w D przy ul. B 2, który wszedł do majątku wspólnego Pani i męża. Celem zakupu wskazanego lokalu było i jest realizowanie własnych celów mieszkaniowych Pani oraz Pani męża.

Ze środków pochodzących ze sprzedaży lokalu A, stanowiącego Pani odrębny majątek:

·(...) lipca 2023 r. na podstawie wystawionej imiennej faktury VAT nabyła Pani suszarkę wolnostojącą (tzw. duże AGD). Wydatek służył własnym celom mieszkaniowym w zakresie lokalu B i został w całości sfinansowany ze środków pochodzących z zadatku otrzymanego z tytułu sprzedaży lokalu A,

·w ramach realizacji własnych celów mieszkaniowych w ramach Lokalu B ma Pani zamiar zakupić filtr do wody (tzw. odwrócona osmoza) w zabudowie kuchennej, montowanego pod zlewem, rolety zewnętrzne na okna oraz klimatyzację.

Wyjaśniła Pani, że klimatyzacja będzie zamontowana stacjonarnie w salonie z aneksem kuchennym, zaś rolety, które ma Pani zamiar nabyć, będą posiadały prowadnice na stałe zamontowane do okien.

Wobec powyższego, przeznaczając część kwoty uzyskanej ze sprzedaży lokalu A (stanowiącego Pani majątek osobisty), nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło jego odpłatne zbycie, na wydatki wymienione we wniosku, tj. suszarkę wolnostojącą (tzw. duże AGD), filtr do wody w zabudowie kuchennej, rolety zewnętrzne na okna oraz klimatyzację, jest Pani uprawniona do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu sprawy wynika również, że wraz z mężem (...) kwietnia 2023 r. zawarła Pani umowę kredytu na zakup lokalu mieszkalnego (Lokalu B), zaciągniętym w banku z siedzibą w Polsce, przeznaczonego na własne potrzeby mieszkaniowe. Za spłatę kredytu odpowiada Pani solidarnie z mężem. Cały kredyt został przeznaczony na zakup lokalu B i wydatkowany został przez Panią i męża w ramach małżeństwa.

W związku z powyższym, wydatkując środki uzyskanie ze sprzedaży Lokalu A na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie Lokalu B, spełnia Pani warunki do skorzystania ze zwolnienia,o którym mowa w ww. art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym zaznaczyć, że w przypadku współwłasności wszyscy współwłaściciele są właścicielami całej rzeczy, ale żaden z nich nie jest właścicielem całości. Niepodzielność wspólnego prawa własności oznacza, że żaden ze współwłaścicieli nie ma fizycznie wydzielonej części rzeczy na swoją wyłączną własność. Zarówno rzecz jako całość, jak i każda część rzeczy należy do wszystkich współwłaścicieli. Biorąc to pod uwagę, a w szczególności brzmienie cytowanego uprzednio art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego wprost wynika, że przez własny budynek rozumie się budynek stanowiący własność lub współwłasność podatnika, uznać należy, że przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania można uwzględnić całą kwotę jaka została wydatkowała na remont lokalu mieszkalnego, przez osobę, która jest jego współwłaścicielem bez jej ograniczania do wysokości udziału we współwłasności w tym budynku.

Wobec powyższego Pani stanowisko uznaję zaprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja ta nie rozstrzyga o skuteczności dokonanej 11 sierpnia 2023 r. darowizny, którą Pani mąż darował Pani udział wynoszący 6/10 lokalu B. Kwestia ta pozostaje bez wpływu na niniejsze rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

•  Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).