Zwolnienie od podatku VAT sprzedaży przewłaszczonych na zabezpieczenie kredytu działek niezabudowanych. Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT zwrotnego przeniesienia na rzecz dłużnika pozostałych niesprzedanych nieruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

-zwolnienia od podatku VAT sprzedaży przez Państwa przewłaszczonych na zabezpieczenie kredytu działek niezabudowanych nr 1, 2 i 3,

-niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT zwrotnego przeniesienia na rzecz Dłużnika pozostałych niesprzedanych nieruchomości.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 19 sierpnia 2024 r. (wpływ 20 sierpnia 2024 r.) i 27 sierpnia 2024 r. (wpływ 27 sierpnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Zabezpieczeniem spłaty kredytu udzielonego dłużnikowi (rolnik indywidualny), jest przeniesienie na rzecz Banku własności nieruchomości rolnych stanowiących, jako całość, gospodarstwo rolne (nieruchomości rolne obejmujące zabudowania gospodarskie oraz grunty rolne niezabudowane, łącznie opisane w kilku księgach wieczystych). Z uwagi na brak spłaty rat kredytu doszło do wypowiedzenia umowy, a całość wierzytelności została postawiona w stan natychmiastowej wymagalności. W następstwie wypowiedzenia umowy kredytowej, Bankowi przysługuje prawo zaspokojenia się z całego gospodarstwa, nie mniej jednak, Bank zamierza w pierwszej kolejności podjąć działania zmierzające do sprzedaży jedynie kilku działek wchodzących w skład jednej z przewłaszczonych nieruchomości, których szacunkowa łączna wartość rynkowa pozwoli doprowadzić do całkowitej spłaty zadłużenia. Po wycenie nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego Bank przystąpi do sprzedaży wytypowanych działek w trybie przetargu ofertowego. Z uwagi na wartość przewłaszczonej nieruchomości, która przekracza znacznie wysokość zadłużenia, Wnioskodawca spodziewa się, że sprzedaż części nieruchomości (działek rolnych niezabudowanych) wystarczy do całkowitej spłaty wierzytelności. W tej sytuacji powstanie po stronie Banku konieczność zwrotnego przeniesienia własności (aktem notarialnym) pozostałych nieruchomości stanowiących zorganizowaną część gospodarstwa rolnego na rzecz dłużnika.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku z 19 sierpnia 2024 r. podano:

1. … z siedzibą w … jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

2. Dłużnik wymieniony we wniosku nie prowadzi działalności gospodarczej (jest rolnikiem indywidualnym).

3.Dłużnik nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

4.Dłużnik zaciągnął kredyt w dniu … r., natomiast celem finansowania była konsolidacja kredytów i pożyczek wraz z zaległymi zobowiązaniami z innego rodzaju instytucji, zakup gruntów rolnych o pow. 0,50 ha, dz. ew. nr … położona w miejscowości …, bieżące potrzeby gospodarstwa w wysokości około … zł, tj. zakup nawozów, środków ochrony roślin, nasion kukurydzy, paliwa na cele rolnicze, zwierząt do hodowli, zapłata kosztów związanych z przeniesieniem własności nieruchomości oraz zapłata prowizji do wnioskowanego kredytu.

5.Na pytanie o treści: „Czy w stosunku do nieruchomości, o których mowa we wniosku, zawarli Państwo umowę przewłaszczenia na zabezpieczenie nieruchomości? Jeśli tak, proszę podać:

a)kiedy zawarli Państwo umowę przewłaszczenia nieruchomości?

b)czy ww. umowa o przewłaszczenie nieruchomości została zawarta w formie aktu notarialnego?

c)jakie składniki majątkowe gospodarstwa rolnego dłużnika są przedmiotem przewłaszczenia?

d)jakie składniki majątkowe gospodarstwa rolnego dłużnika nie są przedmiotem przewłaszczenia?”,

Wnioskodawca podał, że nieruchomości, których dotyczy wniosek zostały przewłaszczone na zabezpieczenie kredytu z ad 4.

Przewłaszczenie na zabezpieczenie, jest to forma zabezpieczenia wierzytelności, która charakteryzuje się warunkiem do spełnienia. Po przeniesieniu własności nieruchomości na wierzyciela, dotychczasowy właściciel nieruchomości uzyskuje wpis w dziale III księgi wieczystej (prawa, roszczenia i ograniczenia) z roszczeniem o zwrotne przeniesienie własności nieruchomości po całkowitej spłacie kredytu. Do czasu spłaty kredytu wierzycielowi przysługuje warunkowe prawo własności nieruchomości, natomiast dłużnik jest jej wyłącznym użytkownikiem. Jedynie w przypadku zaprzestania spłaty i wypowiedzenia umowy kredytu (spełniony warunek przejęcia nieruchomości), wierzyciel staje się ostatecznie właścicielem nieruchomości i może się zaspokoić z tej nieruchomości do wysokości zadłużenia. W przypadku większej wartości nieruchomości niż zadłużenie, po dokonaniu całkowitej spłaty kredytu wierzyciel jest zobowiązany do zwrotu nie wykorzystanej części nieruchomości.

Ad a) Umowa przewłaszczenia nieruchomości na zabezpieczenie w formie aktu notarialnego została zawarta w dniu … r.

Ad b) Umowa przewłaszczenia nieruchomości na zabezpieczenie została zawarta w formie aktu notarialnego Repertorium A nr … .

Ad c) Przedmiotem przewłaszczenia na zabezpieczenia są nieruchomości gruntowe położone w miejscowości …, stanowiące jako całość gospodarstwo rolne (grunty rolne i zabudowania gospodarskie), opisane w:

1) KW nr …, na którą składają się następujące dz. ew.:dz. ew. nr 1, dz. ew. nr …, dz. ew. nr …, dz. ew. nr …, dz. ew. nr …, dz. ew. nr …, dz. ew. nr …, dz. ew. nr …,

2)KW nr … składającej się z dz. ew. nr …,

3)KW nr …, składającą się z dz. ew. nr … oraz dz. ew. nr …,

4) KW nr …, na którą składają się następujące dz. ew.: dz. ew. nr …, dz. ew. nr …, dz. ew. nr … .

Ad d) Jedynie skredytowana działka ew. o nr …, położona w miejscowości … .

6.Na pytanie: „Czy ww. umowa przewłaszczenia została wykonana? Jeśli tak, należy wskazać:

a)kiedy umowa ta została wykonana?

b)których składników majątku gospodarstwa rolnego dłużnika dotyczy?”,

Wnioskodawca podał, że tak, została wykonana.

Zgodnie z zapisami aktu notarialnego - umowa przewłaszczenia nieruchomości na zabezpieczenie z dnia … r., w przypadku wypowiedzenia umowy kredytowej (co miało miejsce w przedmiotowej sprawie) Bank będzie miał prawo do zaspokojenia swoich roszczeń z przedmiotu zabezpieczenia (sprzedaży nieruchomości objętych przewłaszczeniem), po upływie 30 dni od dnia zakończenia okresu wypowiedzenia umowy kredytowej.

Z uwagi na powyższe Bank uznaje, że umowa przewłaszczenia została wykonana po upływie 30 dni od dnia zakończenia okresu wypowiedzenia umowy kredytowej, gdyż wtedy Bank uzyskał prawo do sprzedaży przewłaszczonych nieruchomości (tj. w dniu … r.).

Jednocześnie Bank zamierza skorzystać ze swojego prawa do sprzedaży przewłaszczonych nieruchomości z ograniczeniem do wysokości stanu zadłużenia z tytułu umowy kredytu, dlatego zamierza dokonać sprzedaży jedynie trzech działek, a pozostałe nieruchomości zwrócić dłużnikowi (po spłacie całości zadłużenia).

Ad a) Umowa została wykonana w dniu … r. tj. po upływie 30 dni od dnia zakończenia okresu wypowiedzenia umowy kredytowej (zgodnie z zapisami aktu notarialnego - umowa przewłaszczenia nieruchomości na zabezpieczenie z dnia … r.).

Ad b) Umowa przewłaszczenia dotyczy wszystkich nieruchomości wskazanych w odpowiedzi do punktu 5c), jednak jak wskazano powyżej Bank zamierza dokonać sprzedaży jedynie trzech działek wchodzących w skład nieruchomości KW … (do wysokości zadłużenia z tytułu umowy kredytowej).

7.Na pytanie o treści: „Czy w związku z przewłaszczeniem nieruchomości objętych wnioskiem mają Państwo możliwość rzeczywistego dysponowania ww. nieruchomościami?”, Wnioskodawca podał, że zgodnie z zapisami aktu notarialnego - umowa przewłaszczenia nieruchomości na zabezpieczenie z dnia … r., po upływie 30 dni od dnia zakończenia okresu wypowiedzenia umowy kredytowej (w przedmiotowej sprawie, jak wskazano powyżej, po dniu … r.), Bank uzyskał prawo do sprzedaży przewłaszczonych nieruchomości. Tym samym należy uznać, że Bank ma możliwość rzeczywistego dysponowania ww. nieruchomościami (przy czym należy wskazać, że ze swojego uprawnienia Bank zamierza korzystać jedynie do wysokości stanu zadłużenia z tytułu umowy kredytowej). Bank dotychczas nie dysponował tą nieruchomością.

Do czasu spłaty umowy kredytu lub jej wypowiedzenia, zgodnie z aktem notarialnym - umowa przewłaszczenia nieruchomości na zabezpieczenie z dnia … r., Bank miał zachować i posiadać prawo własności przewłaszczonych nieruchomości, aby być uprawnionym do zwrotnego przeniesienia własności na rzecz dłużnika.

8.Na pytanie: „Kto będzie stroną umów kupna-sprzedaży wytypowanych do sprzedaży działek niezabudowanych, o których mowa w pytaniu nr 1 wniosku, tj. Państwo jako wierzyciel czy dłużnik?”, Wnioskodawca podał, że Bank będzie stroną umów kupna-sprzedaży wytypowanych do sprzedaży działek jako wierzyciel.

9.Na pytanie: „Proszę podać:

a)numery ewidencyjne nieruchomości będących przedmiotem przewłaszczenia, stanowiących gospodarstwo rolne Państwa dłużnika?

b)numery ewidencyjne przewłaszczonych działek niezabudowanych, będących przedmiotem sprzedaży objętej wnioskiem, w odniesieniu do których oczekujecie Państwo interpretacji?”, Wnioskodawca wskazał:

Ad a) Numery działek ewidencyjnych zostały podane w Ad 5 c).

Ad b) Bank dopiero rozważa sprzedaż działek ew. o nr: 1, 2 i 3. Po uzyskaniu środków ze sprzedaży tych 3 działek i całkowitej spłacie zadłużenia, własność pozostałej części nieruchomości zostanie zwrotnie przeniesiona na dłużnika.

10.Na pytanie: „Czy na podstawie umowy przewłaszczenia nieruchomości, w celu zabezpieczenia spłaty zobowiązania, dłużnik przeniesie prawo własności ww. nieruchomości na Państwa rzecz?”, Wnioskodawca podał, że Dłużnik przeniósł prawo własności ww. nieruchomości na rzecz Banku w dniu zawarcia aktu notarialnego, jednakże Bank uzyskał prawo do rozporządzania nieruchomością po upływie 30 dni od zakończenia okresu wypowiedzenia (Bank zamierza sprzedać jedynie działki o nr: 1, 2 i 3), których szacunkowa wartość rynkowa powinna pozwolić Bankowi na całkowitą spłatę kredytu.

11.Na pytanie: „Czy przeniesienie przez dłużnika na Państwa rzecz prawa własności nieruchomości objętych pytaniem nr 1 będzie udokumentowane fakturą z wykazaną kwotą podatku?”, Wnioskodawca podał, że nie, Dłużnik nie wystawił i nie wystawi faktury (odp. dotyczy wszystkich działek planowanych do sprzedaży, tj. dz. o nr 1, 2 i 3).

12.Na pytanie: „Czy z tytułu przeniesienia przez dłużnika na Państwa rzecz prawa własności ww. nieruchomości będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego? Jeżeli nie, to należy wskazać przyczyny”. Wnioskodawca podał, że tak.

13.Na pytanie: „Czy działki niezabudowane, które mają być przedmiotem sprzedaży, objęte pytaniem nr 1 wniosku, od dnia przeniesienia ich przez dłużnika na Państwa rzecz do dnia sprzedaży będą wykorzystywane przez Państwa wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług?”, Wnioskodawca podał, że działki, które zostaną przejęte na własność Banku są niezabudowane i zostaną zaewidencjonowane bilansowo jako aktywa do zbycia i przeznaczone na sprzedaż - nie będą wykorzystywane w działalności operacyjnej (odp. dotyczy wszystkich działek planowanych do sprzedaży, tj. dz. o nr 1, 2 i 3).

14.Na pytanie: „W jaki sposób Państwo będziecie wykorzystywali działki niezabudowane objęte pytaniem nr 1 wniosku, w całym okresie ich posiadania, tj. od momentu przeniesienia przez dłużnika na Państwa rzecz prawa własności ww. działek, aż do momentu sprzedaży?”, Bank nie wykorzystuje w żaden sposób tych nieruchomości, gdyż są one nadal w użytkowaniu dłużnika, który wykorzystuje je w celach rolnych (odp. dotyczy wszystkich działek planowanych do sprzedaży, tj. dz. o nr 1, 2 i 3).

15.Na pytanie: „Kiedy zamierzacie Państwo sprzedać działki niezabudowane na rzecz osób trzecich?”, Wnioskodawca podał, że Bank zamierza sprzedać działki niezwłocznie po przeprowadzeniu procedury wykreślenia w dziale III księgi wieczystej roszczenia dłużnika o zwrotnym przeniesieniu własności nieruchomości po całkowitej spłacie kredytu (odp. dotyczy wszystkich działek planowanych do sprzedaży, tj. dz. o nr 1, 2 i 3).

16.Na pytanie: „Czy ww. przewłaszczone działki niezabudowane na dzień sprzedaży będą objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego? Jeżeli tak, to należy wskazać:

a)jakie jest przeznaczenie tych działek wynikające z ww. planu?

b)czy w ww. miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla działek będących przedmiotem sprzedaży są wyznaczone linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania, np. linie rozgraniczające oddzielające część działki stanowiącej tereny rolne od części działki przeznaczonej pod zabudowę?”,

Wnioskodawca podał, że cała przewłaszczona na Bank nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (Uchwała Rady Gminy … nr … z dnia 2005-08-30) - (odp. dotyczy wszystkich działek planowanych do sprzedaży, tj. dz. o nr 1, 2 i 3).

Ad a) dz. nr 1 oznaczenie Ps, dz. nr 2 oznaczenie R i dz. nr 3 oznaczenie R. Ad b) Brak linii rozgraniczających oddzielających część działki stanowiącej tereny rolne od części działki przeznaczonej pod zabudowę (odp. dotyczy wszystkich działek planowanych do sprzedaży, tj. dz. o nr 1, 2 i 3).

17.Na pytanie: „Czy na dzień sprzedaży dla ww. działek zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy? Jeśli tak, proszę wskazać jakie jest przeznaczenie tych działek zgodnie z wydaną decyzją o warunkach zabudowy?”, Wnioskodawca podał, że Bank nie wnosił i nie będzie wnosił o wydanie takiej decyzji (odp. dotyczy wszystkich działek planowanych do sprzedaży, tj. dz. o nr 1, 2 i 3).

Nadto w uzupełnieniu wniosku z 27 sierpnia podano:

1.a) według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wszystkie 3 działki o nr: 1, 2 i 3 mają przeznaczenie jako użytki rolne, w tym:

-dz. nr 1 o łącznej pow. … ha w części wynoszącej … ha stanowi pastwiska klasy IV, a w części wynoszącej … ha stanowi nieużytki rolne;

-dz. nr 2 o łącznej pow. … ha w części wynoszącej … ha stanowi grunty orne klasy IIIb, w części wynoszącej … ha stanowi grunty orne klasy IVa, w części wynoszącej … ha stanowi pastwiska klasy III, w części wynoszącej … ha stanowi grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych klasy IVa i w części wynoszącej … ha stanowi nieużytki rolne;

-dz. nr 3 o pow. … ha stanowi grunty orne klasy IIIb.

b) zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nie przewidująjakiejkolwiek zabudowy na działkach nr: 1, 2 i 3.

2.Na pytanie: „Czy w związku ze zwrotnym przeniesieniem przez Państwa na rzecz Dłużnika niesprzedanych nieruchomości, o których mowa we wniosku, otrzymają Państwo jakiekolwiek wynagrodzenie? Jeśli, tak to jakie?”, Wnioskodawca podał, że w związku z planowaną sprzedażą działek nr: 1, 2 i 3, Bank będzie mógł się zaspokoić jedynie do wysokości zadłużenia, tj. odzyskać wierzytelność w postaci udzielonego przez Bank kapitału kredytu oraz zwrotu poniesionych przez Bank kosztów. Jedynym przychodem Banku będzie spłata należnych Bankowi odsetek od udzielonego kredytu. Jeżeli po spłacie ww. zobowiązań na rzecz Banku pozostanie nadwyżka kwoty uzyskanej ze sprzedaży przedmiotowych działek, to zostanie ona, podobnie jak i pozostała część nieruchomości, zwrócona dłużnikowi. W związku z powyższym Bank nie otrzyma wynagrodzenia za zwrotne przeniesienie niesprzedanych nieruchomości.

Pytania

1)Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę przewłaszczonej na zabezpieczenie kredytu nieruchomości, stanowiącej grunty rolne, będzie zwolniona z podatku VAT?

2)Czy w przypadku, gdy wierzytelność zostanie całkowicie spłacona w wyniku sprzedaży części nieruchomości (działek), a pozostaną niesprzedane nieruchomości, które Wnioskodawca będzie musiał zwrócić dłużnikowi, to czy takie zwrotne przeniesienie własności nieruchomości, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Banku (wierzyciela) zarówno planowane transakcje sprzedaży poszczególnych działek wchodzących w skład przewłaszczonej nieruchomości, jak i zwrotne przeniesienie własności nieruchomości nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwolniona jest od podatku dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Typowy grunt rolny nie mieści się w zakresie tego pojęcia, w związku z czym sprzedaż gruntu rolnego może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

Ocenastanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, nieruchomość (zarówno zabudowana jak i niezabudowana) będąc rzeczą spełnia zawartą w tym przepisie definicję towaru, a jej zbycie jest traktowane jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika tego podatku.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 powołanej powyżej ustawy:

Zatem, odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza więc czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług – oraz czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

Należy też zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę owego faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego).

Odnosząc się do opisanego zdarzenia przyszłego i obowiązujących w tym zakresie przepisów należy wskazać, że umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie należy do umów nienazwanych i jest zawierana na podstawie przepisów art. 155, art. 156 oraz art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061).

Zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 156 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 353 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 353¹ Kodeksu cywilnego:

Natomiast w myśl art. 453 ustawy Kodeks cywilny:

Zatem dłużnik za zgodą wierzyciela może dla zwolnienia się z zobowiązania spełnić inne świadczenia. Świadczenie w miejsce wykonania może być dokonywane w ramach wszelkiego typu zobowiązań o charakterze cywilnoprawnym (tj. wynikających z czynności prawnych). Zakres modyfikacji dotychczasowego zobowiązania uzależniony jest jedynie od ogólnie obowiązujących przepisów, ale to od uznania stron zależy, jakie świadczenie zgodzi się przyjąć wierzyciel w miejsce dotychczasowego i jakie dłużnik będzie mógł wykonać.

W związku z powyższym uznać należy, że samo zawarcie umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności nie jest czynnością skutkującą powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT.

Jednakże w przypadku niewywiązania się z zawartej umowy np. umowy kredytu (braku spłaty kredytu) kredytodawca może zadecydować o skorzystaniu z zapisów umowy i przejęciu przedmiotów zabezpieczenia oraz swobodnie dysponować przewłaszczoną rzeczą, a dokonana dostawa nabiera odpłatnego charakteru.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt ustawy o podatku od towarów i usług, należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Innymi słowy, pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy. Jednocześnie należy podkreślić, że dla celów powstania obowiązku podatkowego dokonanie czynności następuje z chwilą jej faktycznego dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment. W konsekwencji postanowienia umów cywilnoprawnych o uznaniu dostawy towarów za dokonaną pozostają bez znaczenia dla celów powstania obowiązku podatkowego, mogą pełnić jedynie funkcję pomocniczą w przypadku zaistnienia wątpliwości.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości objętych pytaniem nr 1 wniosku, w pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z zapisami umowy przewłaszczenia nieruchomości na zabezpieczenie z … r. i wypowiedzeniem Dłużnikowi umowy kredytowej, mają Państwo prawo do zaspokojenia swoich roszczeń z przedmiotu zabezpieczenia stanowiącego gospodarstwo rolne Dłużnika, tj. sprzedaży nieruchomości objętych przewłaszczeniem po upływie 30 dni od dnia zakończenia okresu wypowiedzenia umowy kredytowej. W związku z wykonaniem wypowiedzenia umowy kredytowej, tj. … r. uzyskali Państwo prawo do rozporządzania tymi nieruchomościami. Podkreślić należy, że zamierzacie Państwo skorzystać ze swojego prawa do sprzedaży przewłaszczonych nieruchomości rolnych z ograniczeniem do wysokości stanu zadłużenia z tytułu umowy kredytu. W tej sytuacji do sprzedaży w trybie przetargu ofertowego zamierzają Państwo przeznaczyć jedynie działki nr 1, 2 i 3 wchodzące w skład przewłaszczonego gospodarstwa rolnego. Jak podano we wniosku – to Państwo będziecie stroną umowy sprzedaży działek nr 1, 2 i 3 wytypowanych do sprzedaży na rzecz osób trzecich. Pozostałe niesprzedane nieruchomości zamierzacie Państwo zwrócić dłużnikowi (po spłacie całości zadłużenia).

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że w niniejszej sprawie działki niezabudowane nr 1, 2 i 3 będące przedmiotem sprzedaży pochodzące z przewłaszczenia gospodarstwa rolnego, spełniają definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż przez Państwa będzie traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, podlegająca opodatkowaniu tym podatkiem.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Odnosząc się do istoty pytania nr 1 wniosku, należy wskazać, że zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei, zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów), będących na przykład gruntami rolnymi, czy leśnymi.

Należy ponadto zauważyć, że według art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 - Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen - „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33 ustawy, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z okoliczności sprawy wynika, że według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wszystkie 3 działki o nr: 1, 2 i 3 mają przeznaczenie jako użytki rolne, w tym:

-dz. nr 1 o łącznej pow. … ha w części wynoszącej … ha stanowi pastwiska klasy IV, a w części wynoszącej … ha stanowi nieużytki rolne;

-dz. nr 2 o łącznej pow. … ha w części wynoszącej … ha stanowi grunty orne klasy IIIb, w części wynoszącej … ha stanowi grunty orne klasy IVa, w części wynoszącej … ha stanowi pastwiska klasy III, w części wynoszącej … ha stanowi grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych klasy IVa i w części wynoszącej … ha stanowi nieużytki rolne;

-dz. nr 3 o pow. … ha stanowi grunty orne klasy IIIb.

Jak Państwo podali - zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nie przewidują jakiejkolwiek zabudowy na działkach nr: 1, 2 i 3.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro niezabudowane działki będące przedmiotem sprzedaży według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego stanowią użytki rolne i zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nie przewidują jakiejkolwiek zabudowy na ww. działkach, to przedmiotowe działki nr: 1, 2 i 3 nie stanowią terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Tym samym dostawa działek niezabudowanych nr: 1, 2 i 3 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zatem oceniając całościowo Państwa stanowisko do pytania nr 1 należało uznać je za nieprawidłowe. Jakkolwiek zasadnie wskazali Państwo na przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to jednak nie można utożsamiać czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT z czynnościami korzystającymi ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. W okolicznościach niniejszej sprawy - jak zostało wyjaśniono powyżej - sprzedaż przez Państwa działek niezabudowanych nr 1, 2 i 3 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy i jednocześnie korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z kolei odnosząc się do kwestii objętej pytaniem nr 2 należy wskazać, że - jak Państwo podali - przewłaszczenie na zabezpieczenie, jest to forma zabezpieczenia wierzytelności, która charakteryzuje się warunkiem do spełnienia. Po przeniesieniu własności nieruchomości na wierzyciela, dotychczasowy właściciel nieruchomości uzyskuje wpis w dziale III księgi wieczystej (prawa, roszczenia i ograniczenia) z roszczeniem o zwrotne przeniesienie własności nieruchomości po całkowitej spłacie kredytu. Do czasu spłaty kredytu wierzycielowi przysługuje warunkowe prawo własności nieruchomości, natomiast dłużnik jest jej wyłącznym użytkownikiem. Jedynie w przypadku zaprzestania spłaty i wypowiedzenia umowy kredytu (spełniony warunek przejęcia nieruchomości), wierzyciel staje się ostatecznie właścicielem nieruchomości i może się zaspokoić z tej nieruchomości do wysokości zadłużenia. W przypadku większej wartości nieruchomości niż zadłużenie, po dokonaniu całkowitej spłaty kredytu wierzyciel jest zobowiązany do zwrotu niewykorzystanej części nieruchomości.

W niniejszej sprawie z uwagi na wartość przewłaszczonej nieruchomości, która przekracza znacznie wysokość zadłużenia, spodziewają się Państwo, że sprzedaż części nieruchomości (działek rolnych niezabudowanych) wystarczy do całkowitej spłaty wierzytelności. W tej sytuacji powstanie po Państwa stronie konieczność zwrotnego przeniesienia własności (aktem notarialnym) pozostałych nieruchomości stanowiących gospodarstwo rolnego na rzecz Dłużnika.

Należy również podkreślić, że cechą przewłaszczenia na zabezpieczenie jest to, że nie powoduje ono wyłączenia z normalnego użytkowania rzeczy. Przedmiot umowy pozostaje w posiadaniu zbywcy do używania i korzystania jako rzeczy cudzej. Jak Państwo podali - nie wykorzystujecie w żaden sposób przewłaszczonych nieruchomości, gdyż są one nadal w użytkowaniu Dłużnika, który wykorzystuje je w celach rolnych. W związku z planowaną sprzedażą działek nr: 1, 2 i 3, Państwa Bank będzie mógł się zaspokoić jedynie do wysokości zadłużenia, tj. odzyskać wierzytelność w postaci udzielonego przez Państwa kapitału kredytu oraz zwrotu poniesionych przez Państwa kosztów. Jedynym Państwa przychodem będzie spłata należnych odsetek od udzielonego kredytu. Jeżeli po spłacie ww. zobowiązań na rzecz Państwa pozostanie nadwyżka kwoty uzyskanej ze sprzedaży przedmiotowych działek, to zostanie ona, podobnie jak i pozostała część nieruchomości, zwrócona Dłużnikowi. W związku z powyższym Państwo nie otrzymacie wynagrodzenia za zwrotne przeniesienie niesprzedanych nieruchomości.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa w kontekście niniejszej sprawy należy wskazać, że w sytuacji kiedy wierzytelność zostanie całkowicie spłacona w wyniku sprzedaży części nieruchomości (działek nr 1, 2 i 3 ), a pozostaną niesprzedane nieruchomości, które zgodnie z zawartą umową o przewłaszczenie są Państwo zobowiązani zwrócić Dłużnikowi, to takie zwrotne przeniesienie własności pozostałych niesprzedanych nieruchomości nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym oceniając całościowo Państwa stanowisko dotyczące kwestii objętej pytaniem nr 2, należało uznać je za nieprawidłowe. Jakkolwiek wskazali Państwo, że zwrotne przeniesienie własności pozostałych niesprzedanych nieruchomości nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to jednak w swej argumentacji odnoszą się Państwo do zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT ww. transakcji na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Jak wskazano powyżej czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT nie należy utożsamiać z czynnościami korzystającymi ze zwolnienia od podatku VAT.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).