Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(...) na prawach powiatu (dalej: Miasto lub Wnioskodawca) jest jednostką samorządu terytorialnego - miastem na prawach powiatu w myśl art. 91 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 107). Miasto jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT).

Miasto realizuje zadania własne, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 40). Zadania te obejmują w szczególności sprawy gospodarki nieruchomościami.

Prezydent Miasta jest także organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami (art. 11 ust. 1 w zw. z art. 4 pkt 9b1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarcze nieruchomościami oraz art. 91 i 92 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym).

Zgodnie z art. 4 pkt 9c ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 344; dalej: u.g.n.), w Urzędzie Miasta prowadzone są sprawy gospodarki nieruchomościami stanowiącymi własność Miasta jak również wykonywane są zadania z zakresu administracji rządowej dotyczące gospodarki nieruchomościami Skarbu Państwa.

Miasto i Skarb Państwa zamierzają realizować wnioski o sprzedaż nieruchomości gruntowych oddanych w użytkowanie wieczyste w trybie bezprzetargowym, na rzecz ich użytkowników wieczystych, stosownie do art. 37 ust. 2 pkt 5 u.g.n. Zgodnie z tym przepisem nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Wnioski zarówno osób fizycznych jak i przedsiębiorców dotyczą głównie realizacji roszczenia o sprzedaży prawa własności tj. na podstawie przepisów epizodycznych art. 198g-198l u.g.n. Przepisy te weszły w życie w dniu 31 sierpnia 2023 r. na podstawie ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2023 r. poz. 1463, dalej: Ustawa Nowelizująca).

Zgodnie z art. 198g ust. 1 u.g.n., użytkownik wieczysty nieruchomości gruntowej w terminie 12 miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 1463) może wystąpić z żądaniem sprzedaży tej nieruchomości na jego rzecz.

Zgodnie z przepisami epizodycznymi art. 198g-198l u.g.n., na żądanie użytkownika wieczystego, do sprzedaży przeznaczane będą nieruchomości gruntowe, spełniające przesłanki określone w art. 198g ust. 2 u.g.n., tj.:

1)które zostały oddane w użytkowanie wieczyste przed dniem 31 grudnia 1997 r.;

2)jeżeli użytkownik wieczysty wykonał zobowiązanie określone w umowie o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste;

3)nieruchomości gruntowe zabudowane.

W przypadku niespełnienia przesłanek wynikających z przepisów epizodycznych sprzedaż nieruchomości gruntowych będzie mogła być realizowana na podstawie art. 32 u.g.n., który również został znowelizowany na podstawie Ustawy Nowelizującej.

Sprzedaży podlegały będą nieruchomości gruntowe oddane w użytkowanie wieczyste w różnych terminach (art. 198g-198l ugn - oddanie w użytkowanie wieczyste przed 01.01.1998 r. , art. 32 ugn - oddanie w użytkowanie wieczyste co najmniej 10 lat przed złożeniem wniosku o nabycie prawa własności). Ewentualne zabudowania znajdujące się na nieruchomościach gruntowych stanowią własność użytkowników wieczystych. Niniejszy wniosek dotyczy zatem sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz użytkownika wieczystego oddanych w użytkowanie wieczyste:

- do dnia 30 kwietnia 2004 r. oraz

- od dnia 1 maja 2004 r.

W obu przypadkach (tj. w przypadku sprzedaży nieruchomości gruntowej na podstawie przepisów epizodycznych art. 198g-198l u.g.n. oraz w przypadku sprzedaży nieruchomości gruntowych na podstawie art. 32 u.g.n.) nabycie prawa własności nieruchomości gruntowej przez użytkownika wieczystego jest odpłatne.

Sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego będzie każdorazowo potwierdzona aktem notarialnym.

16 listopada 2023 r. Rada Miasta (...) podjęła Uchwałę nr (...) w sprawie określenia szczegółowych warunków sprzedaży nieruchomości gruntowych stanowiących własność miasta (...), na rzecz ich użytkowników wieczystych, związanych z realizacją ww. roszczenia.

Zgodnie z powyższą uchwałą cenę nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu ustala się:

1) w przypadku zapłaty ceny jednorazowo - jako dwudziestokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży;

2) w przypadku rozłożenia ceny na raty - jako dwudziestopięciokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży.

16 kwietnia 2024 r. Wojewoda (...) podjął zarządzenie nr (...) w sprawie ustalenia zasad przeznaczania do sprzedaży nieruchomości gruntowych Skarbu Państwa oddanych w użytkowanie wieczyste oraz szczegółowych wytycznych sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkowników wieczystych.

Zgodnie z ww. zarządzeniem do sprzedaży przeznacza się nieruchomości, których dochody uzyskane z opłat rocznych (oszacowane na podstawie aktualnej wartości rynkowej) wnoszone do końca okresu użytkowania wieczystego będą mniejsze lub równe cenie, ustalonej zgodnie z art. 69 u.g.n.

W szczegółowych wytycznych zarządzenia wskazano, że:

- w przypadku rozłożenia na raty pierwszej opłaty za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste opłata ta powinna być na dzień sprzedaży uiszczona w całości,

- użytkownik wieczysty do dnia zawarcia umowy sprzedaży zwrócił wydatkowane lub konieczne do wydatkowania przez Skarb Państwa koszty przygotowania nieruchomości do sprzedaży, w tym koszty sporządzenia operatu szacunkowego oraz opłaty wynikającej z art. 36 ust. 4 ustawy z dnia 27 marca 2003r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, której wysokość zostanie ustalona w drodze decyzji wydawanej na pod-stawie art. 37 ust. 7 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,

- użytkownik wieczysty pokryje koszty sporządzenia aktu notarialnego oraz opłaty sądowej.

Zarządzenie (...) Wojewody (...) uchyliło wcześniejsze zarządzenie (...) z dnia 9.11.2023, nie miej w powołanym powyżej zakresie oba zarządzenia są tożsame.

Z uwagi na nowelizację przepisów u.g.n., do której doszło z dniem 31 sierpnia 2023 r. - w tym zmiany brzmienia art. 32 u.g.n. stanowiącego o sprzedaży prawa własności gruntu na rzecz użytkownika wieczystego oraz wprowadzeniu przepisów epizodycznych art. 198g-198l u.g.n., statuującego roszczenie użytkownika wieczystego o wykup prawa własności gruntu, Miasto powzięło wątpliwość w zakresie opodatkowania tych transakcji podatkiem VAT.

Pytania

1. Czy sprzedaż nieruchomości gruntowych w trybie określonym przepisami u.g.n. wprowadzonymi Ustawą Nowelizującą (art. 198g i art. 32 u.g.n.) - w świetle przepisów ustawy o VAT będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?

2. W przypadku, w którym odpowiedź na pytanie 1 jest pozytywna, kiedy powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT dla sprzedaży nieruchomości gruntowych w trybie określonym przepisami u.g.n. wprowadzonymi Ustawą Nowelizującą (art. 198g i art. 32 u.g.n.)?

Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług

1. Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości gruntowych na rzecz użytkowników wieczystych w trybie określonym przepisami u.g.n. wprowadzonymi Ustawą Nowelizującą (art. 198g i art. 32 u.g.n.) - w świetle przepisów ustawy o VAT będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

2. Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy w podatku VAT dla sprzedaży nieruchomości gruntowych w trybie określonym przepisami u.g.n. wprowadzonymi Ustawą Nowelizującą (art. 198g i art. 32 u.g.n.) powstanie w momencie dostawy nieruchomości gruntowej, tj. w momencie podpisania aktu notarialnego z tytułu sprzedaży nieruchomości gruntowej, chyba że przed podpisaniem aktu notarialnego Miasto otrzyma całość lub część zapłaty - wówczas obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Ad.1.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: Kodeks cywilny).

W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego: W granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

W myśl art. 237 ww. Kodeksu cywilnego: Do przeniesienia użytkowania wieczystego stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 u.g.n.: Z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.

Przepis art. 27 u.g.n. daje dyspozycję, że: Sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej.

Z art. 31 u.g.n. wynika, że oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej zabudowanej następuje z równoczesną sprzedażą położonych na tej nieruchomości budynków i innych urządzeń.

Na mocy art. 32 ust. 1 u.g.n., nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem art. 32 ust. 1a i ust. 3 u.g.n.

W myśl art. 32 ust. 1a u.g.n., nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Skarbu Państwa może być sprzedana użytkownikowi wieczystemu za zgodą wojewody. Zgody wojewody nie wymaga sprzedaż na rzecz użytkownika wieczystego nieruchomości, o których mowa w art. 51 ust. 2 i art. 57 ust. 1 u.g.n.

Stosownie do art. 32 ust. 2 u.g.n., z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

Jak stanowi art. 32 ust. 3 u.g.n., w odniesieniu do nieruchomości gruntowej oddanej w użytkowanie wieczyste przeniesienie własności tej nieruchomości, w drodze umowy, między Skarbem Państwa a jednostką samorządu terytorialnego oraz między jednostkami samorządu terytorialnego może nastąpić za powiadomieniem jej użytkownika wieczystego.

W świetle art. 37 ust. 1 u.g.n., z zastrzeżeniem art. 37 ust. 2 i 3 u.g.n., nieruchomości są sprzedawane lub oddawane w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu.

Jak stanowi art. 37 ust. 2 pkt 5 u.g.n., nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Stosownie natomiast do art. 71 ust. 1 i ust. 2 u.g.n.: Za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne. Pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste.

Mocą Ustawy Nowelizującej zostały wprowadzone zmiany w niektórych przepisach u.g.n.

Na podstawie art. 3 pkt 5 Ustawy Nowelizującej:

„w art. 32:

a)w ust. 1 dodaje się zdanie drugie w brzmieniu:

„Sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego nie może nastąpić przed upływem 10 lat od dnia zawarcia umowy o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste”.

b)po ust. 1a dodaje się ust. 1b i 1c w brzmieniu:

1b. Wojewoda - w odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa albo odpowiednia rada albo sejmik - w odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego ustalają, odpowiednio w drodze zarządzenia albo uchwały, zasady przeznaczania do sprzedaży nieruchomości gruntowych oddanych w użytkowanie wieczyste oraz szczegółowe wytyczne sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkowników wieczystych, kierując się w szczególności:

1)potrzebami społeczności lokalnej oraz interesem publicznym, w tym potrzebą zapewnienia rezerw terenów na realizację celów publicznych i pod budownictwo mieszkaniowe;

2)ładem przestrzennym;

3)racjonalnością ekonomiczną;

4)stanem realizacji postanowień umowy o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste, w tym celu, na który nieruchomość została oddana w użytkowanie wieczyste;

5)okresem pozostałym do wygaśnięcia prawa użytkowania wieczystego na skutek upływu okresu ustalonego w umowie o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste;

6)potencjałem inwestycyjnym nieruchomości gruntowej na potrzeby realizacji celów publicznych, budownictwa mieszkaniowego lub celów użyteczności publicznej.

1c. Przepisu ust. 1b nie stosuje się w odniesieniu do nieruchomości, którymi gospodaruje Agencja Mienia Wojskowego”.

Na podstawie art. 3 pkt 8 Ustawy Nowelizującej art. 69 u.g.n. otrzymuje zaś brzmienie:

„Art. 69.

1. Cenę nieruchomości gruntowej niewykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu, ustala się jako dwudziestokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży. Przepisy art. 68 i art. 68a stosuje się odpowiednio.

2. Cenę nieruchomości gruntowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu, ustala się w wysokości nie niższej niż dwudziestokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży, jednak nie wyższej niż wartość nieruchomości gruntowej określona na dzień zawarcia umowy sprzedaży.

3. Jeżeli dotychczas nie obowiązywała opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej, właściwy organ ustala cenę, o której mowa w ust. 1 i 2, przyjmując stawkę procentową określoną w art. 72 ust. 3 stosownie do celu wynikającego ze sposobu korzystania z nieruchomości gruntowej”.

Zgodnie z art. 3 pkt 9 Ustawy Nowelizującej po art. 69 u.g.n. dodaje się art. 69a w brzmieniu:

„Art. 69a.

1. W przypadku nieruchomości gruntowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu, za dzień udzielenia pomocy publicznej uznaje się dzień zawarcia umowy sprzedaży. Wartość pomocy publicznej odpowiada różnicy między wartością nieruchomości gruntowej a ceną tej nieruchomości.

2. W przypadku gdy wartość pomocy publicznej przekracza limit pomocy de minimis, pomocy udziela się do tego limitu i stosuje się dopłatę do wartości nieruchomości gruntowej przyjętej do ustalenia jej ceny. Wysokość dopłaty jest ustalana w umowie sprzedaży nieruchomości gruntowej.

3. Dopłata, o której mowa w ust. 2, może zostać uiszczona w:

1)pełnej wysokości w terminie 14 dni od dnia nabycia nieruchomości gruntowej;

2)ratach rocznych płatnych przez okres nie dłuższy niż 20 lat, wnoszonych od roku następującego po roku nabycia nieruchomości gruntowej;

3)kwocie pozostałej do spłaty w przypadku, o którym mowa w pkt 2, na wniosek nabywcy nieruchomości, złożony w każdym czasie trwania okresu, na jaki dopłata została rozłożona na raty.

4. Do dopłaty wnoszonej w formie rat przepis art. 70 ust. 3a stosuje się odpowiednio”.

Na podstawie art. 3 pkt 14 Ustawy Nowelizującej w u.g.n. dodano „Dział VIa. Przepisy epizodyczne dotyczące roszczenia o sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego”, tj. art. 198g - art. 198I u.g.n. w brzmieniu:

„Dział VIa

Przepisy epizodyczne dotyczące roszczenia o sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wie-czystego

Art. 198g.

1. Użytkownik wieczysty nieruchomości gruntowej w terminie 12 miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 1463) może wystąpić z żądaniem sprzedaży tej nieruchomości na jego rzecz.

2. Żądanie sprzedaży, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje:

1) jeżeli nieruchomość została oddana w użytkowanie wieczyste po dniu 31 grudnia 1997 r.;

2) jeżeli użytkownik wieczysty nie wykonał zobowiązania określonego w umowie o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste;

3) w odniesieniu do gruntów położonych na terenie portów i przystani morskich w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o portach i przystaniach morskich (Dz.U. z 2022 r. poz. 1624 oraz z 2023 r. poz. 261);

4) jeżeli grunt jest wykorzystywany na prowadzenie rodzinnego ogrodu działkowego w rozumieniu art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych;

5) w odniesieniu do nieruchomości gruntowej niezabudowanej.

3. Nie zawiera się umowy sprzedaży nieruchomości, o której mowa w ust. 1, jeżeli toczy się postępowanie o rozwiązanie umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste.

4. Przepisy ust. 1-3 stosuje się odpowiednio do użytkowania wieczystego powstałego w inny sposób niż w drodze umowy zawartej w formie aktu notarialnego.

Art. 198h.

1.W odniesieniu do nieruchomości gruntowych stanowiących własność Skarbu Państwa cenę nieruchomości ustala się:

1) w przypadku zapłaty ceny jednorazowo - jako dwudziestokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży;

2) w przypadku rozłożenia ceny na raty - jako dwudziestopięciokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży.

2. W odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego cenę nieruchomości ustala się w wysokości nie niższej niż dwudziestokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży, jednak nie wyższej niż wartość nieruchomości gruntowej określona na dzień zawarcia umowy sprzedaży.

3. Jeżeli w dniu wystąpienia z żądaniem zawarcia umowy nie obowiązywała opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej albo toczy się postępowanie w sprawie aktualizacji stawki procentowej opłaty rocznej, właściwy organ ustala cenę, o której mowa w ust. 1 i 2, przyjmując stawkę procentową określoną w art. 72 ust. 3 stosownie do celu wynikającego ze sposobu korzystania z nieruchomości gruntowej.

Art. 198i.

1. Odpowiednia rada albo sejmik w terminie 4 miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw określi, w drodze uchwały, szczegółowe warunki sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkowników wieczystych albo zobowiąże, w drodze uchwały, organ wykonawczy do indywidualnego określania tych warunków w drodze zarządzenia.

2. W razie niepodjęcia uchwał w terminie, o którym mowa w ust. 1, przepis art. 198h ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Art. 198j.

1. Jeżeli w okresie 12 miesięcy przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw użytkownik wieczysty przyjął ofertę nowej wysokości opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego zawartą w wypowiedzeniu albo właściwy organ nie odmówił aktualizacji tej opłaty na żądanie użytkownika wieczystego, do ustalenia ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu przyjmuje się wartość nieruchomości, która była podstawą ustalenia zaktualizowanej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego.

2. Przepis ust. 1 stosuje się także w przypadku, gdy w okresie 12 miesięcy przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw wartość nieruchomości została określona na potrzeby ustalenia opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego.

Art. 198k.

1. W odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa właściwy organ udziela na wniosek bonifikaty w wysokości 90% od ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej osobie fizycznej:

1)w stosunku do której orzeczono niepełnosprawność:

a)w stopniu umiarkowanym lub znacznym lub

b)przed ukończeniem 16 roku życia lub

2)zamieszkującej w dniu wystąpienia z żądaniem sprzedaży z osobami, o których mowa w pkt 1 lit. a lub b, będącej opiekunem prawnym lub przedstawicielem ustawowym tych osób, lub

3)będącej członkiem rodziny wielodzietnej w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 5 grudnia 2014 r. o Karcie Dużej Rodziny (Dz.U. z 2021 r. poz. 1744, z 2022 r. poz. 2140, 2243 i 2754 oraz z 2023 r. poz. 1234 i 1429) i uprawnionej do posiadania Karty Dużej Rodziny.

2. W odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego właściwy organ udziela na podstawie uchwały odpowiedniej rady albo sejmiku bonifikaty od ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu.

3. W uchwale rady albo sejmiku, o której mowa w ust. 2, określa się warunki udzielania bonifikat i wysokość stawek procentowych, uwzględniając w szczególności:

1)okoliczności, o których mowa w ust. 1, oraz przypadki, o których mowa w art. 68;

2)realizację przez użytkownika wieczystego celów publicznych, budownictwa mieszkaniowego lub celów użyteczności publicznej oraz potrzeb społeczności lokalnej;

3)długość okresu trwania użytkowania wieczystego;

4)terminową realizację celu określonego w umowie o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste, w szczególności terminową zabudowę;

5)brak zaległości w regulowaniu zobowiązań z tytułu opłat rocznych za użytkowanie wieczyste oraz podatku od nieruchomości.

Art. 198l. Przepisy niniejszego działu stosuje się z uwzględnieniem przepisów o pomocy publicznej. Udzielenie pomocy publicznej wymaga spełnienia warunków udzielenia pomocy de minimis określonych we właściwych przepisach prawa Unii Europejskiej dotyczących pomocy de minimis.”

W ocenie Miasta, Ustawa Nowelizująca wprowadziła do u.g.n. istotne zmiany w zakresie procedowania sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych. W szczególności, w art. 32 ust. 1 u.g.n. dodano zdanie drugie w brzmieniu: „Sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego nie może nastąpić przed upływem 10 lat od dnia zawarcia umowy o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste.” Wprowadzono zatem warunek, który musi być spełniony aby w ogóle mogło dojść do sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego. Jak wynika z uzasadnienia do „Rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz niektórych innych ustaw" (druk sejmowy nr 3146, uzasadnienie str. 14-15): art. 32 ust. 1 u.g.n. „uzupełniono o istotną z punktu widzenia zasady prawidłowej gospodarki normę zapewniającą stabilność stosunków prawnorzeczowych. Kierując się również standardami ochrony własności publicznej, a w szczególności konstytucyjną ochroną mienia samorządów, wykluczono możliwość zbywania na rzecz użytkowników wieczystych tych gruntów, wobec których umowa użytkowania wieczystego została zawarta stosunkowo niedawno, a tym samym nie zapewniła publicznemu właścicielowi adekwatnych dochodów z opłat rocznych oraz dokonania oceny ewentualnej zasadności przywrócenia nieruchomości do zasobu po wygaśnięciu użytkowania wieczystego. Brak takiej regulacji mógłby spowodować ubieganie się o sprzedaż gruntu przez użytkowników wieczystych, którzy dotąd nie zrealizowali celu umowy, co mogłoby umożliwić skuteczne uchylanie się od zastrzeżonego w umowie obowiązku. Czyniłoby to iluzoryczną tę formę oddania gruntu publicznego do korzystania, gdyż użytkowanie wieczyste ma charakter celowy. Brak cezury czasowej sprzedaży gruntu na rzecz użytkownika wieczystego powodowałby po stronie samorządów permanentny stan niepewności co do realizowania wcześniej określonych celów zagospodarowania terenów. Na konieczność eliminowania przez ustawodawcę tego rodzaju skutków obowiązujących regulacji zwracał uwagę Trybunał Konstytucyjny m.in. w wyroku o sygn. K 29/13 z dnia 10 marca 2015 r.

Należy przy tym podkreślić, że proponowany 10-letni okres karencji gwarantuje publicznemu właścicielowi gruntu odpowiednie dochody z opłat rocznych z tytułu użytkowania wieczystego, umożliwiając skuteczne planowanie wpływów do budżetu’’.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawodawca w wyraźny sposób różnicuje więc:

- instytucję umowy użytkowania wieczystego, która powinna zapewnić właścicielowi gruntów ochronę jego własności (własności publicznej) oraz zapewniać właścicielowi adekwatne dochody (tj. wpływy do budżetu). Jak wynika z zacytowanego fragmentu uzasadnienia, umowa użytkowania wieczystego ma także charakter celowy, m.in. w zakresie celów zagospodarowania terenów;

- od instytucji sprzedaży gruntu na rzecz użytkownika wieczystego.

Zgodnie natomiast z dodanym art. 32 ust. 1b u.g.n., wojewoda - w odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa albo odpowiednia rada albo sejmik - w odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego ustalają, odpowiednio w drodze zarządzenia albo uchwały, zasady przeznaczania do sprzedaży nieruchomości gruntowych oddanych w użytkowanie wieczyste oraz szczegółowe wytyczne sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkowników wieczystych. W kontekście tej regulacji prawnej w uzasadnieniu do „Rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz niektórych innych ustaw” (druk sejmowy nr 3146, uzasadnienie str. 15) wskazano: „(...) przepis zawiera upoważnienie dla organów stanowiących jednostek samorządu terytorialnego i wojewodów do podejmowania uchwał i zarządzeń określających zasady przeznaczania do sprzedaży gruntów oddanych w użytkowanie wieczyste oraz szczegółowe warunki sprzedaży nieruchomości na rzecz użytkowników wieczystych. Wydanie zarządzenia będzie obligatoryjne dla wojewodów oraz organów stanowiących jednostek samorządu terytorialnego. Celem tej regulacji jest zapewnienie jednolitych, transparentnych, równych oraz celowych z punktu widzenia prawidłowej gospodarki zasad sprzedaży gruntów oddanych w użytkowanie wieczyste. Przepis określa przykładowe kryteria, którymi właściwe organy będą mogły kierować się w swoich uchwałach lub zarządzeniach. W aktach tych, które będą miały charakter generalny, zostaną określone wytyczne dla organu wykonawczego m.in. co do zasad kwalifikowania nieruchomości do sprzedaży, a także wymiaru należności z tytułu nabycia przez użytkownika wieczystego własności gruntu oraz kształtowania innych warunków umowy, takich jak: rozłożenie ceny na raty, płatności w ratach dopłaty do wartości rynkowej nieruchomości. Organy stanowiące, określając przesłanki kwalifikowania nieruchomości do sprzedaży, mogą kierować się np. potrzebami społeczności lokalnej, szeroko pojętym interesem publicznym bądź potrzebą zabezpieczenia rezerwy terenów na realizację celów publicznych i pod budownictwo mieszkaniowe. Podkreślić jednak należy, że akty prawa miejscowego wydawane na podstawie omawianego upoważnienia ustawowego nie będą mogły modyfikować warunków określonych w regulacjach ustawowych, w tym w szczególności w art. 69, art. 69a, art. 70 ustawy o gospodarce nieruchomościami, które mają charakter bezwzględnie obowiązujący w zakresie zasad i trybu sprzedaży gruntu na rzecz użytkownika wieczystego’’.

Konsekwencją takiego podejścia jest zdaniem Wnioskodawcy konieczność traktowania sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego jako odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - dostawy towarów rozumianej jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, do której dochodzi w momencie sprzedaży gruntu, ale czynności odrębnej od uprzedniego oddania gruntu w użytkowanie wieczyste, do którego odnosi się art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT.

Z kolei, w art. 69 u.g.n. Ustawa Nowelizująca wprowadziła zupełnie nowy mechanizm ustalania ceny sprzedaży gruntu publicznego na rzecz użytkownika wieczystego. Cenę nieruchomości gruntowej niewykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu, ustala się jako dwudziestokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży. Przepisy art. 68 i art. 68a stosuje się odpowiednio (art. 69 ust. 1 u.g.n.). Cenę nieruchomości gruntowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu, ustala się w wysokości nie niższej niż dwudziestokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży, jednak nie wyższej niż wartość nieruchomości gruntowej określona na dzień zawarcia umowy sprzedaży (art. 69 ust. 2 u.g.n.).

Podczas gdy w stanie prawnym obowiązującym do 30 sierpnia 2023 r. art. 69 u.g.n. wskazywał, że: „Na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży”.

Wskazana zmiana w zakresie sposobu ustalania ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej użytkownikowi wieczystemu również wskazuje, w ocenie Miasta, na zamierzone różnicowanie przez prawodawcę dwóch czynności: (i) ustanowienia prawa użytkowania wieczystego oraz (ii) sprzedaży gruntu użytkownikowi wieczystemu. Co zdaniem, Wnioskodawcy powinno przekładać się na konsekwencje w podatku VAT w postaci traktowania sprzedaży gruntu na rzecz użytkownika wieczystego jako nowej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT i stanowiącej nową dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Odrębność w podatku VAT instytucji ustanowienia prawa użytkowania wieczystego od sprzedaży gruntów wynika także zdaniem Miasta z wprowadzonych Ustawą Nowelizującą przepisów epizodycznych (art. 198g - art. 198l u.g.n.). Przepisy te szczegółowo precyzują m.in.: pod jakimi warunkami użytkownik wieczysty może wystąpić z żądaniem sprzedaży na jego rzecz nieruchomości gruntowej (art. 198g u.g.n.); w jaki sposób ustala się cenę nieruchomości gruntowych stanowiących własność Skarbu Państwa (art. 198h ust. 1 u.g.n.) oraz stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego (art. 198h ust. 2 u.g.n.). Przepisy te nakładają także na radę lub sejmik obowiązek określenia w drodze w drodze uchwały szczegółowych warunków sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkowników wieczystych albo obowiązek zobowiązania, w drodze uchwały, organ wykonawczy do indywidualnego określania tych warunków w drodze zarządzenia (art. 198i ust. 1 u.g.n.).

Ponadto, z powołanych wyżej przepisów art. 15 ust. 6 ustawy o VAT wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami VAT w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Sprzedaż nieruchomości gruntowych na rzecz ich dotychczasowych użytkowników wieczystych realizowana będzie na podstawie aktów notarialnych, które stanowią umowy cywilnoprawny - w konsekwencji sprzedaż nieruchomości gruntowych w trybie określonym znowelizowanymi przepisami u.g.n. stanowić będzie odrębną od oddania gruntów w użytkowanie wieczyste czynność podlegającą opodatkowaniu VAT - niezależnie od tego, czy Miasto/Skarb Państwa będzie dokonywać sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego w sytuacji, w której prawo użytkowania wieczystego gruntu zostało ustanowione do 30 kwietnia 2004 r. jak i od 1 maja 2004 r.

W analizowanej sprawie nie sposób się także nie powołać na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w sprawie C-604/19 z dnia 25 lutego 2021 r., z którego wynika, że „(...) dyrektywę VAT należy interpretować w ten sposób, że przy przekształceniu prawa użytkowania wieczystego nieruchomości w prawo pełnej własności przewidzianym w przepisach krajowych w zamian za uiszczenie opłaty na rzecz gminy będącej właścicielem nieruchomości, co pozwala jej na uzyskanie z tego tytułu dochodu o charakterze stałym, z zastrzeżeniem weryfikacji, jakich powinien dokonać sąd odsyłający, owa gmina działa w charakterze podatnika w rozumieniu art. 9 ust. 1 owej dyrektywy, a nie jako organ władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 tej dyrektywy.” (patrz: pkt 86 wyroku).

Ponadto, jak wynika z opinii Rzecznik Generalnej z dnia 3 września 2020 r., wydanej przed analizowanym wyrokiem TSUE „Nawet jeśli, jak sugerują uwagi pisemne Rzeczypospolitej Polskiej, nakazane z mocy prawa przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w Polsce ma dotyczyć przede wszystkim, a nawet wyłącznie, nieruchomości należących do podmiotów prawa publicznego, art. 13 dyrektywy VAT nie ma znaczenia w niniejszej sprawie. Tło tej regulacji stanowi to, że niektóre rodzaje działalności, mimo iż mają charakter gospodarczy, są ściśle związane z wykonywaniem prerogatyw władzy publicznej, które są zastrzeżone wyłącznie dla podmiotów prawa publicznego. W takim przypadku można wykluczyć zakłócenie konkurencji. I tak, zgodnie z orzecznictwem Trybunału, podmioty prawa publicznego działają w charakterze organów władzy publicznej tylko wtedy, gdy działają w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego i gdy właśnie nie wykonują działalności na tych samych warunkach prawnych co prywatni przedsiębiorcy. Ani utrata własności, ani pobieranie opłaty z tytułu przekształcenia nie stanowią w niniejszym przypadku wykonywania władzy publicznej. Prawdą jest, że ustawa o przekształceniu nakłada na gminę obowiązek przeprowadzenia postępowania administracyjnego. Niemniej jednak opłata należna od dotychczasowych użytkowników wieczystych nie jest ustalana przez gminę jako organ władzy publicznej na podstawie właściwego dla niej reżimu prawnego w ramach postępowania administracyjnego”.

W ocenie Wnioskodawcy, również ww. wyrok TSUE potwierdza, że sprzedaż nieruchomości gruntowych na rzecz ich dotychczasowych użytkowników wieczystych stanowić będzie odrębną od oddania gruntów w użytkowanie wieczyste czynność podlegającą opodatkowaniu VAT - niezależnie od tego, czy Miasto/Skarb Państwa będzie dokonywać sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego w sytuacji, w której prawo użytkowania wieczystego gruntu zostało ustanowione do 30 kwietnia 2004 r. jak i od 1 maja 2004 r.

Ad.2.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT: Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT: Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Jak stanowi art. 27 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej.

W przypadku dostawy nieruchomości, obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z zasadą ogólną, wynikającą z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT - tj. z chwilą dokonania dostawy towarów. W ustawie o VAT brak jest bowiem szczególnego przepisu odnoszącego się do momentu powstania obowiązku podatkowego dla takich transakcji. W związku z powyższym, obowiązek podatkowy z tytułu dostawy nieruchomości powstaje z chwilą dokonania jej dostawy - tj. przeniesienia prawa do rozporządzania jak właściciel. Natomiast jeżeli przed dokonaniem dostawy otrzymano całość lub część zapłaty, wówczas obowiązek podatkowy - zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT - powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

W konsekwencji, zarówno dokonując sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz użytkownika wieczystego, w sytuacji gdy prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione do 30 kwietnia 2004 r. jak i od 1 maja 2004 r. obowiązek podatkowy powstanie w momencie dostawy tej nieruchomości, tj. w momencie podpisania aktu notarialnego z tytułu sprzedaży nieruchomości gruntowej, chyba że przed podpisaniem aktu notarialnego Miasto/Skarb Państwa otrzyma całość lub część zapłaty - wówczas obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT w odniesieniu do otrzymanej zapłaty.

Powyższe stanowisko potwierdzają wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) interpretacje indywidualne, np.:

- interpretacja indywidualna z dnia 20 grudnia 2023 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.560.2023.2.AG, w której DKIS stwierdził: „W myśl cytowanych wyżej przepisów art. 19a ust. 1 i ust. 8 ustawy VAT obowiązek podatkowy z tytułu dostawy lokali i budynków powstaje z chwilą dokonania dostawy tych budynków i lokali, tj. z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel. Co do zasady, będzie to miało miejsce w chwili podpisania aktu notarialnego. Jeżeli jednak przed podpisaniem tego aktu będzie miało miejsce wydanie tych budynków lub lokali, obowiązek podatkowy powstanie z tym dniem. Natomiast jeżeli przed dokonaniem dostawy zostanie uiszczona całość lub część należnej zapłaty, obowiązek powstanie z tą chwilą i w części otrzymanej zapłaty” (podkreślenie Wnioskodawcy);

- interpretacja indywidualna z dnia 7 grudnia 2023 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.641.2023.1.AWY,

- interpretacja indywidualna z dnia 12 lipca 2018 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.323.2018.2.KOM, w której DKIS wskazał, że „Przenosząc zatem powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że obowiązek podatkowy z tytułu dostawy nieruchomości powstał w momencie dokonania tej dostawy, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, czyli jak wskazał Wnioskodawca w dniu podpisania aktu notarialnego”.

Ocena stanowiska

Stanowisko Państwa w zakresie podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nimi jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061).

W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego:

Przepis ten, a także następne Kodeksu Cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel. Zatem z regulacji zawartych w tej ustawie wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344 ze zm.):

Przepis art. 27 ustawy o gospodarce nieruchomościami daje dyspozycję, że:

Na mocy art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W myśl art. 32 ust. 1a ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Stosownie do art. 32 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jak stanowi art. 32 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W świetle art. 37 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jak stanowi art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Zgodnie z art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W myśl art. 69a ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Stosownie natomiast do art. 71 ust. 1, ust. 2, ust. 3, ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Na podstawie art. 3 pkt 14 ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 r. poz. 1463) zostały wprowadzone zmiany w ustawie o gospodarce nieruchomościami. W ustawie o gospodarce nieruchomościami dodano Dział VIa Przepisy epizodyczne dotyczące roszczenia o sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego, tj.: od art. 198g do art. 198l ustawy o gospodarce nieruchomościami.

W myśl art. 198g ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Stosownie do art. 198i ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Zgodnie z art. 198j ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jak wynika z przepisów prawa, oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu jest czynnością odpłatną. Przy czym podkreślenia wymaga, że ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu przed 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.), grunt nie był towarem i ustanowienie prawa jego użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, od 1 maja 2004 r. ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy.

Potwierdza to m.in. treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 stycznia 2007 r., sygn. akt I FPS 1/06, w której uznano, iż:

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii ustalenia, czy sprzedaż przez Państwa w trybie określonym art. 198g ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że są Państwo czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Zamierzają Państwo realizować wnioski o sprzedaż nieruchomości gruntowych oddanych w użytkowanie wieczyste w trybie bezprzetargowym, na rzecz ich użytkowników wieczystych, stosownie do art. 37 ust. 2 pkt 5 u.g.n. Zgodnie z tym przepisem nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego. Sprzedaży podlegały będą nieruchomości gruntowe oddane w użytkowanie wieczyste w różnych terminach (art. 198g-198l ugn - oddanie w użytkowanie wieczyste przed 01.01.1998 r., art. 32 u.g.n - oddanie w użytkowanie wieczyste co najmniej 10 lat przed złożeniem wniosku o nabycie prawa własności). Ewentualne zabudowania znajdujące się na nieruchomościach gruntowych stanowią własność użytkowników wieczystych. Niniejszy wniosek dotyczy zatem sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz użytkownika wieczystego oddanych w użytkowanie wieczyste do dnia 30 kwietnia 2004 r. oraz od dnia 1 maja 2004 r.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że w wyniku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu) dochodzi do przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Użytkownik wieczysty może więc swobodnie korzystać z gruntu oraz czerpać z niego pożytki w sposób taki, jak w przypadku właściciela gruntu, może również „przenieść władztwo na inny podmiot” w taki sam sposób, w jaki właściciel dokonuje sprzedaży gruntu.

W analizowanej sprawie, dostawą towaru w rozumieniu przepisów ustawy było ustanowienie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości dla pierwotnego użytkownika wieczystego – z tą chwilą nastąpiło przeniesienie na użytkownika wieczystego prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel.

Zatem skoro prawo użytkowania wieczystego w odniesieniu do nieruchomości objętych wnioskiem ustanowiono przed 1 maja 2004 r., a więc przed wprowadzeniem przepisów, którymi ustawodawca objął tę czynność opodatkowaniem, to nie podlegało ono opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Okoliczności faktyczne sprawy świadczą, że przeniesienie na użytkownika wieczystego prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel w odniesieniu do przedmiotowych nieruchomości nastąpiło w chwili objęcia przez pierwotnego użytkownika prawa wieczystego użytkowania tej nieruchomości.

Zatem, sprzedaż nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie zostanie spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy doszło już do dostawy tych nieruchomości na rzecz użytkowników wieczystych.

Wobec tego sprzedaż nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości, stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do tej nieruchomości, nie wpływa natomiast na „władztwo rzeczy”, które użytkownicy wieczyści uzyskali przed 31 grudnia 1997 r. W konsekwencji, sprzedaż nieruchomości na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych, nie może być traktowana jako sprzedaż tego samego towaru.

Tym samym, sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, na podstawie art. 198g ustawy o gospodarce nieruchomościami, które użytkownicy wieczyści uzyskali 31 grudnia 1997 r., nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Państwa wątpliwości dotyczą także kwestii ustalenia, czy sprzedaż przez Państwa w trybie określonym art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego jest czynnością podlegającą opodatkowaniu co do użytkowania wieczystego ustanowionego do dnia 30 kwietnia 2004 r. oraz co do użytkowania wieczystego ustanowionego po dniu 1 maja 2004 r.

Z opisu sprawy wynika, że sprzedaż nieruchomości gruntowych realizowana w trybie art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami będzie dotyczyć nieruchomości gruntowych oddanych w użytkowanie wieczyste zarówno do 30 kwietnia 2004 r. jak i po 1 maja 2004 r.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata (opłata, płatność), co wynika wprost z art. 5 ust. 1 ustawy.

Powtórzyć jeszcze raz należy, że w wyniku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu) dochodzi do przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Użytkownik wieczysty może więc swobodnie korzystać z gruntu oraz czerpać z niego pożytki w sposób taki, jak w przypadku właściciela gruntu, może również „przenieść władztwo na inny podmiot” w taki sam sposób, w jaki właściciel dokonuje sprzedaży gruntu.

Zatem, jak rozstrzygnięto powyżej, sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej transakcji nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego.

W konsekwencji czynność sprzedaży nieruchomości będącej wcześniej przedmiotem użytkowania wieczystego, nie podlega opodatkowaniu jako ponowna dostawa towarów, ani żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym, czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów w prawo własności gruntów, dla których prawo to ustanowiono zarówno do dnia 30 kwietnia 2004 r, jak i po dniu 30 kwietnia 2004 r., nie będzie podlegać opodatkowaniu jako ponowna dostawa towaru, ani żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT - jest to kontynuacja dokonanej już dostawy towarów.

Zatem mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że sprzedaż nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych, na podstawie art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami, co do użytkowania wieczystego ustanowionego do dnia 30 kwietnia 2004 r. nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jak również sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych, na podstawie art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami co do użytkowania wieczystego ustanowionego po 1 maja 2004 r. nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako ponowna dostawa.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

W konsekwencji uznania Państwa stanowiska za nieprawidłowe w zakresie pytania nr 1 oraz z uwagi na charakter warunkowy pytania nr 2, nie udzielono odpowiedzi na pytanie nr 2.

Końcowo należy zauważyć, że wyrok z 25 lutego 2021 r. C-604/19 dotyczy opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej w prawo własności, dokonanego z mocy prawa na podstawie ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 2040). Ww. wyrok nie ma zastosowania w analizowanym przypadku, ponieważ przedmiotowy wniosek dotyczy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości jej użytkownikowi wieczystemu na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Podkreślić należy, że wydana interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie postawionego przez Państwa pytania, stąd wszelkie inne kwestie poruszone we wniosku a nieobjęte pytanie, w szczególności, kwestia opodatkowania wynagrodzenia z tytułu przekształcenia prawa własności gruntu ustanowionego po dniu 1 maja 2004 r. nie była przedmiotem rozstrzygnięcia, gdyż w tym zakresie nie sformułowano pytania i nie przedstawiono stanowiska.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, jak również w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U z 2024 r., poz. 935.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji