Prawo do zastosowania zwolnienia od podatku dla usług doradztwa prawnego, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do zastosowania zwolnienia od podatku dla usług doradztwa prawnego, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Sp.k. („Wnioskodawca”, „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki komandytowej z siedzibą na terytorium Polski. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest głównie działalność prawnicza (PKD 69.10.Z). W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca świadczy na rzecz kontrahentów usługi bieżącej obsługi prawnej, w tym m.in. sporządzania opinii prawnych i podatkowych, opracowywania oraz opiniowania umów, reprezentowania klientów w postępowaniach sądowych i administracyjnych w charakterze pełnomocnika lub obrońcy, a także doradztwa transakcyjnego.

Co do zasady, usługi świadczone na rzecz kontrahentów Spółki opodatkowane są podstawową stawką VAT.

Spółka w ramach prowadzonej działalności świadczy usługi w zakresie doradztwa prawnego również na rzecz podmiotów działających na podstawie ustawy z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 681 ze zm.) („UFI”).

W ramach zawartych przez Wnioskodawcę umów, usługi doradztwa prawnego świadczone są między innymi na rzecz następujących podmiotów:

1)Towarzystwa Funduszy Inwestycyjnych, w rozumieniu art. 4 ust. 1 UFI („TFI”),

2)zarządzanych przez TFI funduszy inwestycyjnych, w tym w szczególności funduszy inwestycyjnych zamkniętych („FIZ”) w rozumieniu art. 3 ust. 4 pkt 2 UFI, oraz funduszy inwestycyjnych zamkniętych aktywów niepublicznych w rozumieniu art. 196 ust. 1 UFI („FIZAN”, łącznie jako „Fundusze”).

Zarówno TFI, jak i Fundusze są podmiotami posiadającymi siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Usługi doradztwa prawnego świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz TFI oraz Funduszy obejmują w szczególności:

• bieżące doradztwo prawne i podatkowe związane z działalnością TFI i Funduszy,
• sporządzanie opinii prawnych i podatkowych,
• sporządzanie lub opiniowanie umów i dokumentów korporacyjnych związanych z działalnością TFI i Funduszy,
• doradztwo prawne i podatkowe w zakresie transakcji rozważanych przez TFI i Fundusze,
• przeprowadzanie badań due diligence w ramach transakcji rozważanych przez TFI i Fundusze,
• reprezentację TFI i Funduszy przed sądami i urzędami, dalej łącznie jako „Usługi”.

Przedstawiony katalog Usług nie jest katalogiem zamkniętym. Niemniej jednak usługi te każdorazowo związane są z działalnością TFI lub Funduszy, których celem zasadniczo jest zapewnienie bezpieczeństwa prawnego działalności TFI i Funduszy oraz realizowanych przez nie przedsięwzięć. Wnioskodawca nie zrezygnował i nie zamierza zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania VAT usług zarządzania na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT.

Pytanie

Czy w opisanych okolicznościach Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz TFI i Funduszy podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a Ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanych okolicznościach Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz TFI i Funduszy, podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Dla określonych rodzajów towarów i usług przepisy ustawy o VAT przewidują zwolnienie z opodatkowania. Wyjątki od zasady opodatkowania VAT dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług wprowadza art. 43 ustawy o VAT zawierający katalog okoliczności, w ramach których określone świadczenia lub też dokonywanie świadczeń na rzecz określonych podmiotów podlegają zwolnieniu z VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi zarządzania funduszami inwestycyjnymi, alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych - w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi.

Stosownie zaś do art. 43 ust. 15 ustawy o VAT zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37- 41, nie mają zastosowania do:

1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2) usług doradztwa;

3) usług w zakresie leasingu.

W świetle powyższego, możliwość zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy o VAT uzależniona jest od łącznego spełnienia następujących warunków:

1) świadczone usługi powinny być kwalifikowane jako usługi zarządzania (warunek przedmiotowy), oraz

2) ww. usługi powinny być świadczone na rzecz funduszy inwestycyjnych, alternatywnych funduszy inwestycyjnych lub zbiorczych portfeli papierów wartościowych - w rozumieniu przepisów ustawy o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (warunek podmiotowy).

Powyższe warunki zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy o VAT potwierdzają również organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, m.in. w interpretacji z dnia 29 kwietnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0114-KDIP4-3.4012.132.2024.1.RK. Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia usług zarządzania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy o VAT. Niemniej jednak wskazać należy, że omawiany przepis stanowi implementację do krajowego porządku prawnego przepisu art. 135 ust. 1 lit. g Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L z 2006 r. nr 347/1 ze zm., dalej: „Dyrektywa 112”), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają z VAT transakcje zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi, określonymi przez państwa członkowskie.

Tym samym usługi zarządzania zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy o VAT odpowiadają swym zakresem usługom określonym w art. 135 ust. 1 lit. g Dyrektywy 112, przy czym Dyrektywa 112 nie zawiera definicji pojęcia usług zarządzania.

Biorąc jednak pod uwagę, że w świetle orzecznictwa TSUE zwolnienia z art. 135 ust. 1 Dyrektywy 112 są autonomicznymi pojęciami prawa Unii w związku z czym powinny być zasadniczo interpretowane w sposób jednolity (tak m.in. Wyrok TSUE z dnia 9 grudnia 2015 r., C-595/13), celem prawidłowej wykładni ww. pojęcia należy odwołać się do przepisów prawa wspólnotowego i wydanego na jego podstawie orzecznictwa.

W pierwszej kolejności wskazać należy na przepisy Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2011/61/UE z 8 czerwca 2011 r. w sprawie zarządzających alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi i zmiany dyrektyw 2003/41/WE i 2009/65/WE oraz rozporządzeń (WE) nr 1060/2009 i (UE) nr 1095/2010 („Dyrektywa ZAFI”). Zgodnie z załącznikiem I do Dyrektywy ZAFI w odniesieniu do zarządzania funduszami wskazuje się m.in. administrowanie, w tym:

1) obsługa prawna i usługi w zakresie rachunkowości w zarządzaniu funduszami;

2) zapytania klientów;

3) wycena i wyznaczanie ceny w tym zeznania podatkowe;

4) monitorowanie przestrzegania uregulowań;

5) prowadzenie rejestru posiadaczy jednostek uczestnictwa i udziałów;

6) podział dochodu;

7) emisja i umarzanie jednostek uczestnictwa i udziałów;

8) ustalenia umowne, w tym wysyłanie świadectw;

9) przechowywanie ksiąg.

Do pojęcia zarządzania odwołują się również przepisy Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/65/WE z 13 lipca 2009 r. w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe („Dyrektywa UCITS”).

Jak wskazano w art. 6 ust. 2 Dyrektywy UCITS: „działalność związana z zarządzaniem UCITS obejmuje, do celów niniejszej dyrektywy, obowiązki, o których mowa w załączniku II”.

Załącznik II Dyrektywy UCITS, analogicznie jak przepisy Dyrektywy ZAFI, zakresem pojęcia zarządzania obejmuje m.in. „obsługę prawną i obsługę rachunkowo-księgową w zakresie zarządzania funduszem”.

Biorąc pod uwagę powyższe, czynności zarządzania funduszami obejmują, stosownie do Załącznika I Dyrektywy ZAFI oraz Załącznika II Dyrektywy UCITS, nie tylko działania stricte polegające na zarządzaniu funduszami, ale również działania z zakresu administracji, w tym obsługi prawnej. Wykładnia pojęcia „zarządzania funduszem” stanowi również przedmiot orzeczeń TSUE, w tym m.in. w wyroku z 7 marca 2013 r. w sprawie C-275/11, wyroku z 4 maja 2006 r. w sprawie C-169/04, wyroku z 9 grudnia 2015 r. w sprawie C-595/13.

W wyroku w sprawie C-169/04 TSUE stwierdził, że: „pojęcie zarządzania funduszami powierniczymi, o których mowa w tym przepisie obejmuje usługi w zakresie administracyjnego zarządzania i prowadzenia rachunkowości funduszy świadczone przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią, jeżeli - gdy oceniać je globalnie - tworzą one odrębną całość oraz są specyficzne i istotne dla zarządzania tymi funduszami”.

Z kolei w orzeczeniu w sprawie C-595/13 TSUE pokreślił, że: „Poza czynnościami polegającymi na zarządzaniu portfelem do szczególnych funkcji przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania należą funkcje administrowania samymi przedsiębiorstwami zbiorowego inwestowania, takie jak te wymienione w załączniku II do dyrektywy UCITS w rubryce Administracja (...) nie tylko zarządzanie inwestycjami, wiążące się z wyborem i zbywaniem aktywów będących przedmiotem takiego zarządzania, lecz również usługi administracyjne i rachunkowe, takie jak obliczanie kwoty dochodów i ceny jednostek uczestnictwa lub udziałów funduszu, wycena aktywów, rachunkowość, przygotowywanie deklaracji w celu podziału dochodów, dostarczanie informacji i dokumentacji na temat rachunków okresowych i deklaracji podatkowych, statystyk i podatku VAT, a także opracowywanie prognoz przychodów wchodzą w zakres pojęcia 'zarządzania' specjalnym funduszem inwestycyjnym w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 6 szóstej dyrektywy”. W świetle powyższego orzecznictwa TSUE nie ulega wątpliwości, że usługi zarządzania obejmują również usługi z zakresu działań administracyjnych, w zakres których - zgodnie z przepisami ww. Dyrektyw - wchodzą również usługi obsługi prawnej. Na „zarządzanie funduszami” składa się zatem szereg usług, świadczonych również przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią. Warunkiem jest, aby tworzyły one „odrębną całość” oraz były „specyficzne i istotne dla zarządzania tymi funduszami”.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że na gruncie Dyrektywy ZAFI oraz UCITS brak jest definicji pojęcia obsługi prawnej. Niemniej jednak, posiłkując się treścią przepisów ustaw korporacyjnych dotyczących zawodów prawniczych wskazać należy, że zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 26 maja 1982 r. Prawo o adwokaturze (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1184 ze zm., „Prawo o adwokaturze”) zawód adwokata polega na świadczeniu pomocy prawnej, w tym w szczególności na udzielaniu porad prawnych, sporządzaniu opinii prawnych, opracowywaniu projektów aktów prawnych oraz występowaniu przed sądami i urzędami. Na analogiczny zakres wskazuje art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o radcach prawnych (t.j.: Dz. U. z 2022 r. poz. 1166 ze zm., dalej: „Ustawa o radcach”).

W konsekwencji, Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz TFI i Funduszy odpowiadają swoim zakresem czynnościom, o których mowa w art. 4 Prawa o adwokaturze oraz art. 6 ust. 1 Ustawy o radcach.

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że Usługi świadczone na rzecz TFI i Funduszy charakteryzuje odrębność i istotność dla zarządzania TFI i Funduszami biorąc pod uwagę, że swoim zakresem obejmują one bieżącą obsługę prawną i podatkową niezbędną dla prawidłowego funkcjonowania tych podmiotów. Doradztwo transakcyjne świadczone w ramach Usług zapewnia natomiast bezpieczeństwo prawne projektów realizowanych przez TFI i Fundusze. Usługi te jako związane bezpośrednio z działalnością TFI i Funduszy mają zatem realny wpływ na funkcjonowanie TFI i Funduszy umożliwiając im prawidłowe działanie w tym zakresie.

Zdaniem Wnioskodawcy, Usługi świadczone na rzecz TFI i Funduszy stanowią zatem usługi „obsługi prawnej”, o których mowa w Dyrektywach ZAFI i UCITS, a tym samym objęte są zwolnieniem z VAT usługi zarządzania funduszami z art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy o VAT.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że Usługi świadczone na rzecz TFI i Funduszy nie stanowią usług doradczych. Skoro bowiem zarówno w załączniku I do Dyrektywy ZAFI, jak i w załączniku II do Dyrektywy UCITS obsługę prawną wskazano w katalogu czynności zarządzania funduszami, to brak jest zdaniem Wnioskodawcy podstaw uzasadniających zakwalifikowanie obsługi prawnej jako usług doradczych.

Potwierdzenie prawidłowości kwalifikacji usług obsługi prawnej świadczonych na rzecz funduszy inwestycyjnych jako usług zarządzania funduszami objętych zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy o VAT znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych, m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 kwietnia 2024 r., 0114-KDIP4-3.4012.132.2024.1.RK; interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 lutego 2024 r., 0114-KDIP4-3.4012.6.2024.1.APR; interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 września 2023 r., 0114-KDIP4-3.4012.329.2023.1.KŁ.

Tym samym uznać należy, że Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz TFI i Funduszy spełniają kryterium przedmiotowe warunkujące możliwość zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy o VAT.

Jednocześnie, w świetle przedstawionego stanu faktycznego w odniesieniu do świadczonych przez Wnioskodawcę Usług Wnioskodawca wskazuje, że spełniony jest również warunek podmiotowy.

Zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy o VAT odnosi się bowiem do usług zarządzania funduszami inwestycyjnymi, alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych - w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi.

Stosownie zaś do art. 3 ust. 4 UFI fundusz inwestycyjny może prowadzić działalność jako:

• fundusz inwestycyjny otwarty;
• alternatywny fundusz inwestycyjny: specjalistyczny fundusz inwestycyjny otwarty albo fundusz inwestycyjny zamknięty.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, FIZ oraz FIZAN prowadzą działalność jako fundusze inwestycyjne zamknięte (FIZ) w rozumieniu art. 3 ust. 4 pkt 2 UFI oraz fundusze inwestycyjne zamkniętych aktywów niepublicznych (FIZAN) w rozumieniu art. 196 ust. 1 UFI.

Jednocześnie, zgodnie z art. 4 ust. 1 UFI, Towarzystwo tworzy fundusz inwestycyjny, zarządza nim i reprezentuje fundusz w stosunkach z osobami trzecimi, zaś stosownie do art. 4 ust. 2 UFI organem funduszu inwestycyjnego jest towarzystwo, utworzone zgodnie z przepisami ustawy.

Tym samym, w odniesieniu zarówno do Usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Funduszy, jak i na rzecz TFI spełniona zostanie wynikająca z art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy o VAT przesłanka podmiotowa.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy w opisanych okolicznościach Usługi świadczone na rzecz TFI i Funduszy mieszczą się w zakresie czynności zarządzania funduszami inwestycyjnymi, a tym samym podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361) – zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy:

Na podstawie art. 43 ust. 15 ustawy:

Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega wykładni rozszerzającej. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie zwrócić należy uwagę na przepis art. 43 ust. 22 ustawy, zgodnie z którym,

Stosownie zaś do ust. 23 ww. przepisu,

Powyższe przepisy umożliwiają wybór opodatkowania określonych usług, które dotychczas obligatoryjnie korzystały ze zwolnienia od podatku – w tym m.in. właśnie usług zarządzania określonych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy, przy czym możliwość wyboru opcji opodatkowania dotyczy wyłącznie usług świadczonych na rzecz innych podatników, przy zachowaniu warunków określonych w art. 43 ust. 22 i 23 ustawy.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że prowadzą Państwo działalność gospodarczą w formie spółki komandytowej z siedzibą na terytorium Polski. Są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Przedmiotem Państwa działalności gospodarczej jest głównie działalność prawnicza (PKD 69.10.Z). W ramach prowadzonej działalności, świadczą Państwo na rzecz kontrahentów usługi bieżącej obsługi prawnej, w tym m.in. sporządzania opinii prawnych i podatkowych, opracowywania oraz opiniowania umów, reprezentowania klientów w postępowaniach sądowych i administracyjnych w charakterze pełnomocnika lub obrońcy, a także doradztwa transakcyjnego.

W ramach prowadzonej działalności świadczą Państwo usługi w zakresie doradztwa prawnego również na rzecz podmiotów działających na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi.

W ramach zawartych przez Wnioskodawcę umów, usługi doradztwa prawnego świadczone są między innymi na rzecz następujących podmiotów:

1) Towarzystwa Funduszy Inwestycyjnych, w rozumieniu art. 4 ust. 1 UFI (TFI),

2) zarządzanych przez TFI funduszy inwestycyjnych, w tym w szczególności funduszy inwestycyjnych zamkniętych (FIZ) w rozumieniu art. 3 ust. 4 pkt 2 UFI, oraz funduszy inwestycyjnych zamkniętych aktywów niepublicznych w rozumieniu art. 196 ust. 1 UFI (FIZAN, łącznie jako Fundusze).

Zarówno TFI, jak i Fundusze są podmiotami posiadającymi siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Usługi doradztwa prawnego świadczone przez Państwa na rzecz TFI oraz Funduszy obejmują w szczególności:

• bieżące doradztwo prawne i podatkowe związane z działalnością TFI i Funduszy,
• sporządzanie opinii prawnych i podatkowych,
• sporządzanie lub opiniowanie umów i dokumentów korporacyjnych związanych z działalnością TFI i Funduszy,
• doradztwo prawne i podatkowe w zakresie transakcji rozważanych przez TFI i Fundusze,
• przeprowadzanie badań due diligence w ramach transakcji rozważanych przez TFI i Fundusze,
• reprezentację TFI i Funduszy przed sądami i urzędami,

(łącznie jako Usługi).

Nie zrezygnowali i nie zamierzają Państwo zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania VAT usług zarządzania na podstawie art. 43 ust. 22 ustawy o VAT.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy przedstawione Usługi doradztwa prawnego, świadczone przez Państwa na rzecz TFI i Funduszy korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy.

W odniesieniu do kwestii objętej zakresem zadanego przez Państwa pytania, należy wskazać, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy, uzależnione jest od łącznego spełnienia dwóch warunków:

1) przedmiotowego – świadczone usługi powinny być kwalifikowane jako usługi zarządzania oraz

2) podmiotowego – ww. usługi zarządzania powinny być świadczone w odniesieniu do funduszy inwestycyjnych, alternatywnych funduszy inwestycyjnych i zbiorczych portfeli papierów wartościowych – w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia usług zarządzania. Jednakże przepis art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT stanowi implementację do krajowego porządku prawnego przepisu art. 135 ust. 1 lit. g) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 ze zm.), zgodnie z którym:

W kontekście ww. przepisu art. 135 ust. 1 lit. g) Dyrektywy 2006/112/WE, TSUE wielokrotnie wskazywał, że jego wykładnia powinna być dokonywana z uwzględnieniem kontekstu, w jaki się wpisuje, celów oraz układu tej dyrektywy oraz z uwzględnieniem zwłaszcza ratio legis zwolnienia, które przewiduje. TSUE przypominał ponadto, że zwolnienia od podatku stanowią wyjątki od ogólnej zasady, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie usługi świadczone odpłatnie przez podatnika, wobec czego należy dokonywać ich ścisłej wykładni. Ponadto zauważono, że zwolnienia przewidziane w art. 13 Szóstej Dyrektywy stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a zatem powinny zostać zdefiniowane z punktu widzenia prawa wspólnotowego, co ma na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich.

Z ugruntowanego orzecznictwa TSUE (m.in. w sprawach C-169/04, C-275/11, C-595/13) wynika, że celem zwolnienia z opodatkowania transakcji związanych z zarządzaniem funduszami powierniczymi, przewidzianego w art. 13 część B lit. d) pkt 6 Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 135 ust. 1 lit. g) Dyrektywy 2006/112/WE), jest w szczególności ułatwienie małym inwestorom inwestowania w papiery wartościowe za pomocą przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania. Celem pkt 6 tego przepisu jest zapewnienie neutralności podatkowej wspólnego systemu podatku VAT w kwestii wyboru między inwestowaniem bezpośrednim w papiery wartościowe, a inwestowaniem za pośrednictwem przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania. Z powyższego wynika, że transakcje, których dotyczy to zwolnienie, są typowe dla działalności, jaką wykonują przedsiębiorstwa zbiorowego inwestowania. Zatem art. 13 część B lit. d) pkt 6 Szóstej Dyrektywy poza czynnościami polegającymi na zarządzaniu zbiorowym portfelem obejmuje czynności, które polegają na zarządzaniu samymi przedsiębiorstwami zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe, takie jak te zamieszczone w załączniku II do zmienionej Dyrektywy Rady 85/611/EWG z 20 grudnia 1985 r. w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS) (85/611/EWG) w rubryce „Administracja”, które są czynnościami właściwymi przedsiębiorstwom zbiorowego inwestowania. Dyrektywa 85/611/EWG została zastąpiona dyrektywą 2009/65/WE z 13 lipca 2009 r. w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS).

Zgodnie z art. 6 ust. 2 Dyrektywy 2009/65/WE:

Załącznik II do tej dyrektywy określa funkcje wchodzące w skład zbiorowego zarządzania portfelem. Są to odpowiednio:

Wskazana wyżej definicja zarządzania ma zastosowanie również w odniesieniu do specjalnych funduszy inwestycyjnych innych niż objęte Dyrektywą UCITS. W pkt 38 wyroku w sprawie C-595/13 TSUE stwierdził, że spółki takie jak będące przedmiotem postępowania głównego, które zostały utworzone przez wielu inwestorów wyłącznie w celu zainwestowania zgromadzonego majątku w nieruchomości, nie mogą zostać uznane za przedsiębiorstwo zbiorowego inwestowania w rozumieniu Dyrektywy UCITS. W takich okolicznościach faktycznych, tj. w odniesieniu do funduszy innych niż objętych Dyrektywą UCITS, TSUE przytoczył definicję zarządzania funduszami, którą podał w wyroku C-169/04, a więc nawiązującą do Dyrektywy UCITS. W ww. wyroku w sprawie C-595/13 TSUE wskazał, że poza czynnościami polegającymi na zarządzaniu portfelem do szczególnych funkcji przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania należą funkcje administrowania samymi przedsiębiorstwami zbiorowego inwestowania, takie jak te wymienione w załączniku II do Dyrektywy UCITS w rubryce „Administracja”. Zdaniem TSUE, nie tylko zarządzanie inwestycjami, wiążące się z wyborem i zbywaniem aktywów będących przedmiotem takiego zarządzania, lecz również usługi administracyjne i rachunkowe, takie jak obliczanie kwoty dochodów i ceny jednostek uczestnictwa lub udziałów funduszu, wycena aktywów, rachunkowość, przygotowywanie deklaracji w celu podziału dochodów, dostarczanie informacji i dokumentacji na temat rachunków okresowych i deklaracji podatkowych, statystyk i podatku VAT, a także opracowywanie prognoz przychodów wchodzą w zakres pojęcia „zarządzania” specjalnym funduszem inwestycyjnym w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 6 Szóstej Dyrektywy.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz przedstawiony opis sprawy, uznać należy, że usługi doradztwa prawnego, które świadczą Państwo na rzecz TFI i Funduszy mieszczą się w definicji zarządzania w rozumieniu tego określenia zdefiniowanego przez TSUE. Opisane usługi zawierają się w załączniku II do Dyrektywy 2009/65/WE. W konsekwencji, spełniony zostanie warunek przedmiotowy dla zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) dla ww. usług.

Usługi te będą podlegały zwolnieniu od podatku pod warunkiem, że spełnione będzie kryterium podmiotowe. Drugim bowiem warunkiem określonym w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy o VAT jest warunek podmiotowy. Ww. zwolnieniu podlegają usługi zarządzania świadczone na rzecz funduszy inwestycyjnych, alternatywnych funduszy inwestycyjnych i zbiorczych portfeli papierów wartościowych w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi.

Pod pojęciem przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi należy rozumieć przepisy ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 681 ze zm.) – dalej jako u.f.i., a także akty wykonawcze wydane na podstawie przepisów tej ustawy.

Zgodnie z art. 1 u.f.i.:

Stosownie do art. 38 ust. 1 u.f.i.:

Jak stanowi art. 39 ust. 1 u.f.i.:

W myśl art. 5 u.f.i.:

Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 9 u.f.i.:

Jak stanowi art. 2 pkt 7 u.f.i.:

U.f.i. wyraźnie rozróżnia zatem pojęcie „funduszu inwestycyjnego” oraz „funduszu zagranicznego”.

Zagraniczne alternatywne fundusze inwestycyjne zostały zdefiniowane w u.f.i. pod pojęciem „unijnego AFI”. Zgodnie z art. 2 pkt 10b u.f.i.:

Ilekroć w ustawie jest mowa o unijnym AFI - rozumie się przez to alternatywny fundusz inwestycyjny, który został zarejestrowany jako alternatywny fundusz inwestycyjny przez właściwy organ w państwie członkowskim lub uzyskał zezwolenie właściwego organu w państwie członkowskim na prowadzenie działalności jako alternatywny fundusz inwestycyjny, a w przypadku braku wymogu uzyskania zezwolenia lub rejestracji ‑ prowadząc taką działalność, ma siedzibę na terytorium państwa członkowskiego.

Natomiast na potrzeby u.f.i. za alternatywny fundusz inwestycyjny uznaje się fundusze inwestycyjne typu „specjalistyczny fundusz inwestycyjny otwarty” oraz „fundusz inwestycyjny zamknięty” (art. 3 ust. 4 pkt 2 u.f.i.) oraz alternatywną spółkę inwestycyjną (art. 8a ust. 1 u.f.i.).

Mając powyższe na uwadze, fundusze zagraniczne oraz unijne AFI nie mieszczą się w zakresie pojęciowym „fundusze inwestycyjne, alternatywne fundusze inwestycyjne (…) w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi”, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy o VAT.

Uwzględniając powyższe, ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy o VAT mogą korzystać czynności zarządzania funduszami z siedzibą w Polsce. W konsekwencji, powyższe zwolnienie nie znajdzie zastosowania do funduszy mających siedzibę za granicą.

Działalność funduszy inwestycyjnych jest regulowana przepisami ww. ustawy o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi.

Stosownie do art. 4 ust. 1 u.f.i.:

W myśl art. 4 ust. 2 u.f.i.:

W myśl art. 3 ust. 1 u.f.i.:

Jak stanowi art. 3 ust. 3 u.f.i.:

Zgodnie z art. 3 ust. 4 u.f.i.:

Zgodnie z art. 2 pkt 10a u.f.i.:

Jak wynika z art. 196 ust. 1 u.f.i.:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że zawierają Państwo umowy z podmiotami działającymi na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi. W przedmiotowej sprawie świadczą Państwo usługi na rzecz Towarzystwa Funduszy Inwestycyjnych w rozumieniu art. 4 ust. 1 u.f.i. oraz zarządzanych przez TFI, Funduszy inwestycyjnych zamkniętych w rozumieniu art. 3 ust. 4 pkt 2 u.f.i. (FIZ) i funduszy inwestycyjnych zamkniętych aktywów niepublicznych w rozumieniu art. 196 ust. 1 u.f.i (FIZAN). Zarówno TFI, jak i Fundusze są podmiotami posiadającymi siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z uwagi na powołane przepisy ustawy o funduszach inwestycyjnych należy stwierdzić, że również przesłanka podmiotowa uprawniająca do zastosowania zwolnienia od podatku, dotycząca świadczenia usług doradztwa prawnego została spełniona.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz wnioski płynące z powołanych powyżej przepisów jak również orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że usługi doradztwa prawnego, które Państwo świadczą, mieszczą się w zakresie czynności zarządzania funduszami inwestycyjnymi, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) ustawy. W konsekwencji, podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie ww. artykułu.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.)

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).