Obowiązki podatkowe związane z opłatami dodatkowymi pobieranymi z tytułu korzystania przez użytkownika z roweru niezgodnie z regulaminem.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowni Państwo

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

-nieprawidłowe – w zakresie nieuznania opłat dodatkowych pobieranych z tytułu korzystania przez użytkownika z roweru niezgodnie z regulaminem – w części przypadającej na Państwa Stowarzyszenie - za wynagrodzenie z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

-prawidłowe – w zakresiedokumentowania przez Państwa ww. opłat.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy :

-nieuznania opłat dodatkowych pobieranych z tytułu korzystania przez użytkownika z roweru niezgodnie z regulaminem – w części przypadającej na Stowarzyszenie – za wynagrodzenie z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

-dokumentowania przez Państwa ww. opłat,

-sposobu rozliczenia transakcji (wartości) w rejestrze sprzedaży.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 czerwca 2024 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Są Państwo stowarzyszeniem podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Są Państwo również wpisani do rejestru przedsiębiorców, z uwagi na prowadzenie działalności gospodarczej.

Na podstawie umowy z dnia … r. w rezultacie udzielenia zamówienia publicznego, w trybie dialogu konkurencyjnego na podstawie przepisów ustawy Prawo zamówień publicznych, realizują Państwo inwestycję polegającą na uruchomieniu, zarządzaniu i eksploatacji Systemu … (...) na terenie … gmin Obszaru … (dalej „System”).

Usługa obejmowała również zapewnienie usługi, polegającej na zarządzaniu i kompleksowej eksploatacji Systemu, między innymi w taki sposób, aby każda osoba mogła zarejestrować się w systemie i korzystać z niego, tj. wypożyczyć rower, według taryfy ustalonej przez Wnioskodawcę.

Wykonawcą Systemu jest podmiot prawa … – …, S.A. z siedzibą w …, .... Wykonawca (Operator) jest podmiotem posiadającym numer NIP– … (dalej „Wykonawca” lub „Operator”).

Umowa została zawarta na okres … miesięcy i jej realizacja została podzielona na 4 etapy, przy czym zgodnie z § … ust. … i … Umowy – … – i w ramach zarządzania i obsługi Systemu, Wykonawca zapewni pełną obsługę Systemu w zakresie jego prawidłowego funkcjonowania, obsługi klientów i realizacji obowiązków względem Wnioskodawcy.

Tytułem wynagrodzenia za realizację Umowy, Wykonawca otrzymuje umówione wynagrodzenie ryczałtowe, określone w § … Umowy.

Oprócz tego, w ramach funkcjonowania, Wnioskodawca i Operator w ramach umowy określiły, że Przychód Zamawiającego (Wnioskodawcy) stanowi ...

Zgodnie bowiem z § … ust. … Umowy, Przychód Zamawiającego (Wnioskodawcy) stanowi ...

Natomiast jak ustalono w § … ust. … Umowy – przychód Wykonawcy stanowi … (maksymalna wysokość opłat określona umownie). Wykonawca przedstawia kwotę przychodu z ...

Powyższe postanowienie zatem określa zasady podziału zysku z tytułu realizacji usług związanych z wypożyczaniem rowerów w ramach Systemu.

Natomiast jak wynika z regulaminu opublikowanego m.in. na stronie internetowej Systemu - „Umowa” oznacza ...

Zatem na rzecz ostatecznego odbiorcy – osoby fizycznej usługę zgodnie z regulaminem świadczą Zamawiający i Wykonawca łącznie.

Jak dodatkowo ustalono w § … ust. … Umowy – Operator będzie przekazywał do Zamawiającego (Wnioskodawcy) całość opłat, o których mowa w ust. … i … (opłaty abonamentowe, etc.) i należności te przelewane będą na bieżąco, każdego dnia na rachunek bankowy wskazany przez Zamawiającego.

Tym samym w ramach umowy strony ustaliły, że w toku funkcjonowania Systemu strony będą uprawnione do udziału w przychodach w ten sposób, że:

-Zamawiający (Wnioskodawca) uzyskuje przychód z …;

-Operator uzyskuje przychód z dodatkowych opłat nakładanych na użytkowników (w tym na użytkowników, którzy zostawili rower poza stacją).

Niemniej jednak, w toku funkcjonowania Systemu, Operator zwrócił się do Wnioskodawcy, o podniesienie opłat za pozostawienie roweru poza stacją, w celach prewencyjnych (aby zmniejszyć ilość naruszeń regulaminu).

W piśmie z dnia … r. o nr … Zamawiający (Wnioskodawca) w odpowiedzi na wniosek Wykonawcy, wyrazili zgodę na zwiększenie opłaty za pozostawienie roweru poza stacją z X zł do Y zł, pod warunkiem, że cała nadwyżka wynikająca ze zmiany taryfikatora (dodatkowe X zł) trafia do Zamawiającego.

Zatem po podniesieniu opłaty za pozostawienie rowerów poza stacją Wnioskodawca jest uprawniony do połowy kwoty pobieranej od użytkowników.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, iż są zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z regulaminu dla użytkowników końcowych nie wynika, że płatność związana z nadwyżką wynikającą ze zmiany taryfikatora ma być dokonywana przez klientów na rzecz Wnioskodawcy.

W ramach umowy pomiędzy Państwem a Wykonawcą strony ustaliły, że w toku funkcjonowania Systemu strony będą uprawnione do udziału w przychodach w ten sposób, że:

-Zamawiający (Wnioskodawca) uzyskuje przychód z …;

-Operator uzyskuje przychód z dodatkowych opłat nakładanych na użytkowników (w tym na użytkowników, którzy zostawili rower poza stacją).

Niemniej w odniesieniu do rozliczeń opłat sankcyjnych, Strony dokonały zmiany ustaleń, na późniejszym etapie. Państwo bowiem udzielili zgody na podwyższenie stawki za pozostawienie rowerów poza wyznaczonymi miejscami, pod warunkiem, że całość nadwyżki będzie stanowiła należność przysługującą Państwu, co zostało określone w piśmie z dnia … r. o nr ...

Zatem z umowy wynika, że Zamawiający (Wnioskodawca) uzyskuje przychód z tytułu …, a Operator uzyskuje przychód z dodatkowych opłat nakładanych na użytkowników (w tym m.in. opłat sankcyjnych), niemniej zasada ta została zmodyfikowana w ten sposób, że połowa stawki opłaty sankcyjnej za pozostawienie roweru poza wyznaczonymi miejscami, przysługuje Wnioskodawcy.

W ramach umowy strony ustaliły, że w toku funkcjonowania Systemu strony będą uprawnione do udziału w przychodach w ten sposób, że:

-Zamawiający (Wnioskodawca) uzyskuje przychód z …;

-Operator uzyskuje przychód z dodatkowych opłat nakładanych na użytkowników (w tym na użytkowników, którzy zostawili rower poza stacją).

W umowie wskazano, że Wykonawca w ramach Przedmiotu Umowy będzie m.in. …, … oraz dokonywał … niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania Systemu.

Co więcej, w umowie znajduje się postanowienie, zgodnie z którym Wykonawca obowiązany jest do dokonywania …, w tym również …, …, zgodnie z wzorami ustalonymi przez strony, z zastrzeżeniem postanowień ...

Jednakże, strony wprost w treści umowy nie ustaliły sposobu wystawiania faktur VAT na rzecz odbiorców końcowych.

Strony jedynie ustaliły, że Wykonawca będzie przekazywał … na bieżąco, każdego dnia, na rachunek bankowy wskazany przez Zamawiającego (Wnioskodawcę) w ramach podziału zysku.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT zostały określone jedynie w zakresie rozliczenia wynagrodzenia ryczałtowego, które pozostaje poza dyspozycją niniejszego wniosku.

W umowie wskazano, że Wykonawca w ramach Przedmiotu Umowy będzie m.in. …, … oraz dokonywał … niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania Systemu.

Zatem technicznie, za rozliczenia z klientami odpowiada Operator.

Niemniej jednak, w treści regulaminu Systemu wskazano, Usługa oznacza …, na którym działa Wnioskodawca.

Zatem z treści Regulaminu wynika, że usługi w ramach Systemu świadczone są przez Wnioskodawcę oraz Wykonawcę wspólnie.

Jednakże w definicji Portfela wskazano, że ...

Dodatkowo, określono definicję Postępowania wyjaśniającego, przez które należy rozumieć ...

Klientem zgodnie z regulaminem jest natomiast osoba ...

Umowa z klientami (odbiorcami końcowymi) to natomiast umowa zawierana przez ...

Na pytanie: Na kogo zamierzają Państwo wystawiać faktury, o których mowa we wniosku?, wskazali Państwo: Na rzecz użytkowników systemu rowerów – odbiorców końcowych, którzy zażądają wystawienia faktury zgodnie z przepisami powszechnie obowiązującymi.

Aktualnie rozliczenie opłaty sankcyjnej zostało dokonane w ten sposób, że w przypadku zażądania przez klienta faktury – Wnioskodawca i Wykonawca wystawiają dwie odrębne faktury, każdy z tych podmiotów na kwotę X zł brutto. Do odbiorcy końcowego wysyłane są zatem dwie faktury – przez Wnioskodawcę i Operatora.

Następnie na pytanie: Czy pomiędzy Państwem a Operatorem – w związku z otrzymaną nadwyżką wynikającą ze zmiany taryfikatora - następuje dostawa towarów/świadczenie usług przez Państwa na rzecz Operatora?, wskazali Państwo: Nie, w ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca nie świadczy żadnej usługi na rzecz Operatora.

Operator jedynie przekazuje Wnioskodawcy połowę opłaty sankcyjnej na rzecz Wnioskodawcy, w ramach ustalonego podziału przez strony w ramach umowy oraz późniejszych ustaleń (dot. podziału z tytułu środków uzyskiwanych z podwyższonej opłaty sankcyjnej), który co do zasady stanowi, że:

-Zamawiający (Wnioskodawca) uzyskuje przychód z …;

-Operator uzyskuje przychód z dodatkowych opłat nakładanych na użytkowników (w tym na użytkowników, którzy zostawili rower poza stacją).

Na pytanie: Czy otrzymywana przez Państwa nadwyżka wynikająca ze zmiany taryfikatora (dodatkowe X zł) stanowi wypłatę wynagrodzenia przez Operatora na Państwa rzecz z tytułu ewentualnych czynności (świadczenia usług lub dostaw towarów)?, wskazali Państwo: W ocenie Wnioskodawcy, odpowiedź na pytanie pośrednio stanowi odpowiedź na zadane do tut. Organu pytanie dotyczące tego, czy opłaty o charakterze sankcyjnym za nieprawidłowe (niezgodne z regulaminem) korzystanie przez użytkowników z rowerów miejskich (np. za pozostawienie roweru poza wyznaczonymi strefami) stanowią po stronie Wnioskodawcy wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu VAT, w części przypadającej na Wnioskodawcę. Zmuszenie podatnika do odpowiedzi na ww. pytanie, będzie stanowiło dokonanie oceny własnego stanowiska – którą to ocenę ma dokonać tut. organ podatkowy.

Na kanwie wyroku z dnia 12 września 2023 r. I SA/Wr 119/23 – sąd wskazał wprost, że w sytuacji, gdy przedmiotem wniosku jest dokonanie oceny prawnej danego stanu faktycznego, to organ interpretacyjny nie powinien się od dokonania oceny uchylać i przerzucać tego obowiązku na wnioskodawcę poprzez zakwalifikowanie tej oceny jako elementu opisu stanu faktycznego.

Niemniej, Wnioskodawca wskazuje, z § … ust. … Umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Operatorem - Przychód Zamawiającego (Wnioskodawcy) stanowi ...

Natomiast jak ustalono w § … ust. … Umowy – przychód Wykonawcy stanowi … określonym w Regulaminie Systemu (maksymalna wysokość opłat określona umownie). Wykonawca przedstawia ….

Postanowienia te określają zasady podziału zysku pomiędzy Wnioskodawcą a Wykonawcą. W umowie Strony jedynie ustaliły sposób rozliczeń (techniczny) związany z tym, że to Operator (Wykonawca) będzie przekazywał do Zamawiającego (Wnioskodawcy) całość opłat, o których mowa w ust. … i … (opłaty abonamentowe etc.) i należności te przelewane będą na bieżąco, każdego dnia na rachunek bankowy wskazany przez Zamawiającego.

Analogiczny sposób strony stosują do rozliczania nałożonych opłat za pozostawienie roweru. Opłaty te nie zostały wprost wyszczególnione w umowie jako przysługujące Wnioskodawcy, niemniej jak wskazano w treści wniosku, Wnioskodawca udzielił zgody na zmianę stawki, pod warunkiem, że całość nadwyżki będzie stanowiła należność przysługującą Wnioskodawcy, co zostało określone w piśmie z dnia … r. o nr ...

Opisany sposób rozliczeń dotyczy tylko i wyłącznie podziału zysku pomiędzy stronami umowy i jest niezależny od wynagrodzenia m.in. za stworzenie oraz późniejszą obsługę systemu rowerów, które zostało określone w zawartej umowie na zasadach ryczałtowych.

Pytania

1.Czy opłaty o charakterze sankcyjnym za nieprawidłowe (niezgodne z regulaminem) korzystanie przez użytkowników z rowerów miejskich (np. za pozostawienie roweru poza wyznaczonymi strefami) stanowią po stronie Wnioskodawcy wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu VAT, w części przypadającej na Wnioskodawcę?

jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pyt. 1 okaże się negatywne

2.Czy Wnioskodawca będzie obowiązany do wystawienia faktury we własnym imieniu, w której wykaże całą cenę jednostkową, również w części przypadającej na Operatora, czy jedynie w zakresie części przypadającej na Wnioskodawcę?

jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pyt. 2 okaże się negatywne

3.Według jakiej wartości Wnioskodawca powinien ująć kwotę w rejestrze sprzedaży z faktury VAT, w której została określona również część ceny jednostkowej przypadająca na Operatora – czy również w części przypadającej na Operatora, czy jedynie w zakresie części przypadającej na Wnioskodawcę?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Opłaty o charakterze sankcyjnym za nieprawidłowe (niezgodne z regulaminem) korzystanie przez użytkowników z rowerów miejskich (np. za pozostawienie roweru poza wyznaczonymi strefami) nie stanowią czynności opodatkowanych VAT;

jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pyt. 1 okaże się negatywne

2.Wnioskodawca będzie obowiązany do wystawienia faktury we własnym imieniu, w której wykaże całą cenę jednostkowej, jedynie w części przypadającej na Wnioskodawcę;

jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pyt. 2 okaże się negatywne

3.Wnioskodawca powinien ująć kwotę w rejestrze sprzedaży z faktury VAT, w której została określona również część ceny jednostkowej przypadającą na Operatora, jedynie w zakresie części przypadającej na Wnioskodawcę.

Pyt. 1

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak natomiast stanowi art. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z definicji, art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, odpłatnego świadczenia usług wynika, że ma ona charakter dopełniający definicję "dostawy towarów" i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania VAT transakcji wykonywanych przez podatników w ramach działalności gospodarczej, zgodnie z ogólnym założeniem, że opodatkowanym świadczeniem usług jest każda transakcja podatnika w ramach jego działalności gospodarczej, która nie została wymieniona jako dostawa towarów.

Aby uznać dane świadczenie za usługę w rozumieniu ustawy o VAT istotne jest spełnienie łącznie następujących warunków:

-w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

-świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Zatem, w świetle powyższego, należy stwierdzić, że opodatkowanie VAT wystąpi w ramach zdarzenia gospodarczego, w sytuacji, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy wykonaniem czynności (przez podatnika tego podatku w ramach takiej czynności) a otrzymanym świadczeniem wzajemnym w ten sposób, że otrzymane kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego i są wypłacane w konsekwencji wykonania świadczenia lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie powinno być należne za wykonanie świadczenia.

Zatem, aby można było mówić o podleganiu danej czynności opodatkowaniu VAT musi istnieć węzeł zobowiązaniowy, gdzie jedna ze stron transakcji będzie świadczyć określoną usługę (czynność) a druga będzie jej beneficjentem - przy czym, związek pomiędzy otrzymaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Tym samym, aby uznać daną czynność za usługę (odpłatne świadczenie) pomiędzy jej wykonawcą, a odbiorcą (beneficjentem) istnieje stosunek zobowiązaniowy i za tą usługę wypłacane jest wynagrodzenie.

W Państwa ocenie, nie sposób twierdzić, że opłaty za nieprawidłowe korzystanie przez użytkowników z rowerów miejskich (o charakterze sankcyjnym) stanowią wynagrodzenie za czynności opodatkowane VAT.

W Państwa opinii, w tym przypadku nie istnieje bowiem żaden związek pomiędzy jakimkolwiek konkretnym świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz użytkowników a otrzymanymi od użytkowników środkami pieniężnymi za niezgodne z regulaminem korzystanie z rowerów.

Co istotne, opłata ta wynika z regulaminu i stanowi niejako karę umowną uregulowaną w art. 483 Kodeksu cywilnego. Opłata ta stanowi bowiem sankcję za nienależyte wykonanie zobowiązania niepieniężnego (nieprzestrzeganie zobowiązań wynikających z regulaminu Systemu).

Zatem opłata ma tylko charakter odszkodowania/sankcji - mają stanowić rekompensatę za niewłaściwe korzystanie przez użytkowników z rowerów i nie są związane z jakimkolwiek świadczeniem dokonywanym przez Wnioskodawcę opodatkowanym VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 sierpnia 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej znak: 0114-KDIP4-1.4012.268.2020.1.RMA – „Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Podobnie wskazano w interpretacjach m.in. w interpretacjach z dnia 22 grudnia 2016 r. sygn. 2461-IBPP2.4512.735.2016.2.EJU; z dnia 10 marca 2016 r. sygn. IPPP1/4512-1283/15-2/BS; z dnia 17 maja 2016 r. sygn. IPPP1/4512-304/16-3/RK.

Co więcej, w odniesieniu do opodatkowania VAT opisywanego rodzaju opłat wypowiedział się wprost Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 13 września 2022 r. znak: 0114-KDIP4-1.4012.333.2022.2.APR, gdzie uznał stanowisko gminy za prawidłowe w części dotyczącej braku opodatkowania opłat o charakterze sankcyjnym za nieprawidłowe (niezgodne z regulaminem) korzystanie przez użytkowników z rowerów miejskich.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w przedmiotowej interpretacji potwierdził, że opłaty o charakterze sankcyjnym nie stanowią odpłatności za świadczenie usług w rozumieniu przepisów dotyczących podatku od towarów i usług. Są one naliczane tylko w sytuacjach, gdy użytkownik nie wywiązuje się z postanowień wynikających z regulaminu, natomiast nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usługi.

Co więcej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podkreślił, że odszkodowania oraz kary umowne nie należą do katalogu czynności podlegających opodatkowaniu. W szczególności nie stanowią odpłatności za świadczenie usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Płatności takie mają wyłącznie charakter rekompensaty za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania, zaś podmiot dokonujący płatności nie uzyskuje jakiegokolwiek świadczenia ekwiwalentnego do tej płatności. Zatem wskazane opłaty nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W podsumowaniu organ wskazał, że opłaty o charakterze sankcyjnym za nieprawidłowe (niezgodne z regulaminem) korzystanie przez użytkowników z rowerów miejskich nie są objęte zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, gdyż nie mieszczą się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Wobec powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nakładane opłaty sankcyjne z tytułu pozostawienia roweru poza wyznaczoną strefą, nie są opodatkowane VAT.

Pyt. 2

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Biorąc pod uwagę zatem fakt, że usługa jest świadczona przez Wnioskodawcę i Operatora, a Wnioskodawca partycypuje w udziale z tytułu opłat sankcyjnych, to w przypadku uznania opłat sankcyjnych za podlegające VAT – podstawę opodatkowania u Wnioskodawcy będzie stanowiła tylko połowa nakładanej na użytkownika końcowego sankcji. Bowiem to jest część, którą Wnioskodawca ma otrzymać.

Co więcej, jak stanowi art. 106e ustawy o VAT określającym szczegółowy katalog elementów, które faktura powinna zawierać, wskazano, że faktura powinna zawierać:

-cenę jednostkową usługi netto;

-sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

-kwotę należności ogółem.

Tym samym, zestawiając ww. przepisy należy uznać, że podstawę opodatkowania sprzedaży u Wnioskodawcy będzie stanowiła jedynie połowa otrzymywanej kwoty, co powoduje, że również na fakturze VAT powinna zostać ujęta jedynie połowa otrzymanej kwoty.

Pyt. 3

Zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy o VAT, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji podsumowującej, w szczególności dane dotyczące:

1.rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku;

2.kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty podatku naliczonego;

3.kontrahentów;

4.dowodów sprzedaży i zakupów.

Wobec powyższego, stoją Państwo na stanowisku, że na prawidłowe rozliczenie podatku VAT pozwoli sytuacja, w której Państwa Stowarzyszenie w informacji podsumowującej ujmie fakturę VAT według kwoty przysługującej Państwu – tj. na podanym przykładzie X zł brutto (... zł netto + ... zł VAT).

Pozwoli to bowiem na prawidłowe rozliczenie podatku VAT po Państwa stronie od realizowanej usługi. W przypadku konieczności ujęcia VAT od całości opłaty, tj. 23% od kwoty Y zł brutto spowoduje, że Wnioskodawca będzie obowiązany do zapłaty podwójnego VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

-nieprawidłowe – w zakresie nieuznania opłat dodatkowych pobieranych z tytułu korzystania przez użytkownika z roweru niezgodnie z regulaminem – w części przypadającej na Państwa Stowarzyszenie - za wynagrodzenie z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

-prawidłowe – w zakresie dokumentowania przez Państwa ww. opłat.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

-w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

-świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Co istotne, oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści na rzecz świadczącego usługę oraz gdy świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Powyższe stanowisko potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku C-16/93 z 3 marca 1994 r. pomiędzy R. J. Tolsma v. Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, Trybunał zauważył, że czynność podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy.

Natomiast w wyroku C-90/20 ws. Apcoa Parking Danmark, TSUE wskazał, że aby świadczenie usług można było uznać za odpłatne i wobec tego opodatkowane podatkiem VAT, to pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą musi istnieć stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych - usługi i wynagrodzenia, między którymi istnieje bezpośredni związek.

W konsekwencji, aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji odszkodowania. Zatem, w tym zakresie należy posiłkować się przepisami prawa cywilnego.

Odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto, między zdarzeniem, a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm., dalej: Kodeks cywilny) rozróżnia dwa rodzaje szkód: deliktową (wynikającą z czynów niedozwolonych) oraz kontraktową (wynikającą z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania umownego).

Zgodnie z art. 361 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:

Zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła.

W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

W myśl art. 363 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:

Naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jednakże gdyby przywrócenie stanu poprzedniego było niemożliwe albo gdyby pociągało za sobą dla zobowiązanego nadmierne trudności lub koszty, roszczenie poszkodowanego ogranicza się do świadczenia w pieniądzu.

Jeżeli naprawienie szkody ma nastąpić w pieniądzu, wysokość odszkodowania powinna być ustalona według cen z daty ustalenia odszkodowania, chyba że szczególne okoliczności wymagają przyjęcia za podstawę cen istniejących w innej chwili.

Według art. 471 Kodeksu cywilnego:

Dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów Kodeksu cywilnego szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika oraz na istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie – co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Zagadnienie kar umownych reguluje przepis art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że:

Można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Przepis wprowadzający karę umowną ma charakter bezwzględnie obowiązujący. Kara umowna może obejmować trzy grupy zdarzeń, a mianowicie: niewykonanie zobowiązania, nienależyte wykonanie zobowiązania w ogólności oraz konkretne uchybienia w zakresie sposobu wykonania zobowiązania. Ma na celu „naprawienie szkody”, a więc należy uznać, że jest ona swoistą postacią odszkodowania.

Z cytowanego wyżej art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że kara umowna jest dodatkowym zastrzeżeniem umownym, wprowadzanym do umowy w ramach swobody kontraktowania, mającym na celu wzmocnienie skuteczności więzi powstałej między stronami w wyniku zawartej przez nie umowy i służy realnemu wykonaniu zobowiązań (wyrok SN z 8 sierpnia 2008 r., sygn. akt V CSK 85/08). Przewidziany umową obowiązek zapłaty kary umownej ma w stosunku do zasadniczego obowiązku dłużnika wynikającego z tej umowy charakter uboczny (akcesoryjny).

Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, że jeżeli płatności o charakterze odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań i kar umownych nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. Ustalanie statusu wypłacanego odszkodowania, jako podlegającego bądź nie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem.

Z opisu sprawy wynika, że Państwa Stowarzyszenie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Realizują Państwo inwestycję polegającą uruchomieniu, zarządzaniu i eksploatacji Systemu … (System). Wykonawcą Systemu jest podmiot …, S.A.

Z podpisanej pomiędzy Państwem a Wykonawcą umowy wynika, że w toku funkcjonowania Systemu strony będą uprawnione do udziału w przychodach w ten sposób, że:

-Zamawiający (Wnioskodawca) uzyskuje przychód z …;

-Operator uzyskuje przychód z dodatkowych opłat nakładanych na użytkowników (w tym na użytkowników, którzy zostawili rower poza stacją).

W odniesieniu do rozliczeń opłat sankcyjnych, Strony dokonały zmiany ustaleń, na późniejszym etapie. Udzielili Państwo zgody na podwyższenie stawki za pozostawienie rowerów poza wyznaczonymi miejscami, pod warunkiem, że całość nadwyżki będzie stanowiła należność przysługującą Państwu. Z treści Regulaminu wynika, że usługi w ramach Systemu świadczone są przez Państwa oraz Wykonawcę wspólnie.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy opłata dodatkowa pobierana z tytułu korzystania przez użytkownika z roweru niezgodnie z regulaminem – w części przypadającej na Państwa Stowarzyszenie - będzie stanowiła wynagrodzenie z tytułu wykonywania przez Państwa czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W ww. wyroku w sprawie C‑90/20, Trybunał orzekł, że „jeśli chodzi o warunek dotyczący istnienia świadczeń wzajemnych w rozumieniu orzecznictwa przytoczonego w pkt 27 niniejszego wyroku, wydaje się, że warunek ten jest spełniony. Uiszczenie opłat za parkowanie oraz stosownie do okoliczności, kwoty odpowiadającej opłatom kontrolnym za nieprawidłowe parkowanie stanowi bowiem wynagrodzenie za udostępnienie miejsca parkingowego.

Co się tyczy, po drugie, warunku, zgodnie z którym wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy w rozumieniu orzecznictwa przytoczonego w pkt 27 niniejszego wyroku, należy zauważyć, podobnie jak uczynił to rzecznik generalny w pkt 51 opinii, że kierowca, który uiszcza te opłaty kontrolne, skorzystał z miejsca parkingowego lub strefy parkowania, a wysokość tych opłat kontrolnych wynika z tego, że warunki zaakceptowane przez danego kierowcę zostały spełnione.

W związku z tym łączna kwota, jaką kierowcy zobowiązali się zapłacić w zamian za świadczoną przez Apcoa usługę parkingową – w stosownych przypadkach wraz z opłatami kontrolnymi za nieprawidłowe parkowanie – stanowi warunki, na jakich faktycznie skorzystali oni z miejsca parkingowego, (…).

W rezultacie wydaje się, że te opłaty kontrolne mogą mieć bezpośredni związek z usługą parkingową i w konsekwencji można je uznać za integralną część całkowitej kwoty, którą kierowcy zobowiązali się zapłacić Apcoa, decydując się na zaparkowanie swojego pojazdu na jednym z parkingów, którymi spółka ta zarządza (…).

Otóż jest tak w niniejszym przypadku, ponieważ, jak zauważył rzecznik generalny w pkt 66 opinii, pobieranie przez Apcoa opłat kontrolnych za nieprawidłowe parkowanie i parkowanie przez danego kierowcę w szczególnych okolicznościach, które określiła ta spółka, a które pociągają za sobą takie podwyższone opłaty za parkowanie, są ze sobą powiązane. Konieczność przeprowadzenia kontroli nieprawidłowego parkowania i w konsekwencji nałożenie takich opłat kontrolnych nie może bowiem mieć miejsca, jeżeli usługa udostępnienia miejsca parkingowego nie została wcześniej wykonana.

Ponadto należy stwierdzić, że w sprawie zakończonej wyrokiem z dnia 18 lipca 2007 r., Société thermale d’Eugénie-les-Bains (C 277/05, EU:C:2007:440), rozpatrywana usługa nie została wyświadczona. Tymczasem w sprawie rozstrzyganej w postępowaniu głównym usługa udostępnienia miejsca parkingowego została wykonana”.

W opinii Rzecznika Generalnego w sprawie C‑295/17 w pkt 34 wskazano, „Nie ma jednak znaczenia, w jaki sposób prawo krajowe traktuje opłatę wyrównawczą. Jak podkreśliły również Komisja i Portugalia podczas rozprawy, z punktu widzenia przepisów o VAT nie ma znaczenia, czy jest to roszczenie o odszkodowanie z tytułu deliktu czy kara umowna, ani czy jest to określane jako odszkodowanie, rekompensata czy wynagrodzenie. Ocena, czy płatność jest dokonywana w zamian za dostawę lub usługę, jest kwestią z zakresu prawa Unii, która musi być rozstrzygana odrębnie od oceny dokonywanej na mocy prawa krajowego(15)”.

Zaś w pkt 56 Rzecznik wskazał: „Artykuł 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy 2006/112/WE należy interpretować w ten sposób, że zapłata kwoty ustalonej z góry w przypadku przedterminowego rozwiązania umowy powoduje powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od wartości dodanej, jeżeli należy ją uznać za wynagrodzenie za już wykonane usługi i nie ogranicza się do naprawienia poniesionej szkody majątkowej.

Dla takiej interpretacji nie ma znaczenia, czy przy zawarciu umów z okresem lojalnościowym pośrednik otrzymuje wyższe wynagrodzenie niż w przypadku umów bez takiego okresu lojalnościowego. Nie ma również znaczenia, że kwota ta w świetle prawa krajowego jest traktowana jako kara umowna.”

Odnosząc się do Państwa wątpliwości objętych pytaniem nr 1, stwierdzenia wymaga, że opłata dodatkowa pobierana z tytułu korzystania przez użytkowników z rowerów miejskich niezgodnie z regulaminem nie będzie stanowić kary umownej czy też odszkodowania, lecz będzie to wynagrodzenie za świadczenie przez Państwa usług wypożyczenia roweru.

Z powyższych orzeczeń TSUE wynika, że świadczenie usług dokonywane jest „odpłatnie” tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości wyodrębnionej usługi świadczonej usługobiorcy. Tak jest w przypadku, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym.

Wskazania wymaga, że w przedmiotowej sprawie pomiędzy Państwem a użytkownikiem roweru będzie dochodziło do nawiązania stosunku prawnego w oparciu o zawartą umowę cywilnoprawną dot. wypożyczenia roweru za wynagrodzeniem. Będą Państwo udostępniać rower użytkownikowi, a użytkownik będzie uiszczał opłatę za wypożyczenie roweru. Ponadto na podstawie zawartej umowy użytkownicy będą zobowiązani do korzystania z roweru zgodnie z zapisami regulaminu. Natomiast w przypadku, gdy użytkownik naruszy zasady ustanowione w regulaminie (np. pozostawienie roweru poza wyznaczonymi strefami), to poniesie opłatę dodatkową, do której Państwo będą uprawnieni w połowie jej wysokości.

Zatem w analizowanej sprawie główny warunek dotyczący istnienia świadczeń wzajemnych zostanie spełniony. Uiszczenie opłaty za wypożyczenie roweru oraz w określonych okolicznościach, kwoty odpowiadającej opłacie pobieranej z tytułu korzystania przez użytkownika z roweru niezgodnie z regulaminem (np. pozostawienie roweru poza wyznaczonymi strefami), stanowić będzie bowiem wynagrodzenie za wypożyczenie roweru. Użytkownik roweru, który będzie uiszczał powyższą opłatę, skorzystał z wypożyczonego roweru, a wysokość tej dodatkowej opłaty wynika z tego, że warunki zaakceptowane przez danego użytkownika wynikające z regulaminu nie zostaną spełnione. W związku z tym kwota, jaką użytkownik roweru zobowiąże się zapłacić w zamian za świadczoną przez Państwa usługę wypożyczenia roweru – w określonych przypadkach wraz z dodatkową opłatą pobieraną z tytułu korzystania przez użytkownika z roweru niezgodnie z regulaminem – stanowić będzie warunki, na jakich faktycznie skorzysta on z wypożyczonego roweru.

W rezultacie otrzymywana przez Państwa opłata dodatkowa - nadwyżka wynikająca ze zmiany taryfikatora (dodatkowe X zł) będzie miała bezpośredni związek z usługą wypożyczenia roweru i w konsekwencji należy ją uznać za integralną część całkowitej kwoty, którą użytkownik zobowiąże się zapłacić Państwu, decydując się na wypożyczenie roweru.

Ponadto, pobranie opłaty dodatkowej nie będzie możliwe, gdy wcześniej nie zostanie wykonana usługa wypożyczenia roweru, zatem obowiązek zapłaty opłaty dodatkowej za nieprzestrzeganie regulaminu będzie stanowić jeden z warunków skorzystania z usługi. W konsekwencji, opłata dodatkowa oraz opłata za usługę wypożyczenia roweru są ze sobą powiązane i łącznie będą stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług – opodatkowane VAT.

Bez znaczenia staje się także fakt, że w toku funkcjonowania Systemu będą Państwo uprawnieni do udziału w przychodach, m.in. w ten sposób, że opłatę dodatkową otrzymają Państwo w części przypadającej na Państwa, tj. w formie nadwyżki wynikającej ze zmiany taryfikatora (dodatkowe X zł).

Tym samym, opłata dodatkowa pobierana z tytułu korzystania przez użytkownika z roweru niezgodnie z regulaminem (np. pozostawienie roweru poza wyznaczonymi strefami), będzie stanowić wynagrodzenie z tytułu wykonywania przez Państwa czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, opłata dodatkowa - w części przypadającej na Państwa - pobierana z tytułu korzystania przez użytkownika z roweru niezgodnie z regulaminem będzie stanowić wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, opodatkowane VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem, Państwa stanowisko objęte pytaniem nr 1 jest nieprawidłowe.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do tego przepisu:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że w przypadku świadczenia usług za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego (bądź dokonywanego w innej dopuszczalnej prawem formie) pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) towarów, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. świadczenia usług). Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji, tj. konkretnej wykonanej usługi. Przepisy art. 29a ust. 6 wymieniają elementy, które powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Kwestie dotyczące dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług uregulowane są w dziale XI ustawy.

W myśl art. 106a ustawy:

Przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1) sprzedaży, z wyjątkiem:

a) przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów,

b) czynności rozliczanych w procedurach szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tych rozdziałów jest państwo członkowskie inne niż Rzeczpospolita Polska;

2) dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

a) państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,

b) państwa trzeciego;

3) dostawy towarów i świadczenia usług rozliczanych w procedurach szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a i 7, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby tych procedur, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tych rozdziałów jest Rzeczpospolita Polska;

4) sprzedaży na odległość towarów importowanych, rozliczanej w procedurze szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 9, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby tej procedury, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tego rozdziału jest Rzeczpospolita Polska.

Stosownie natomiast do art. 106b ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Zatem ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT.

Na podstawie art. 106b ust. 3 ustawy:

Na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, b) czynności, o których mowa w art. 106a pkt 3 i 4,

1a) otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) przypadku, gdy zapłata dotyczy czynności, o których mowa w art. 19a ust. 1b i ust. 5 pkt 4 oraz art. 106a pkt 3 i 4,

b) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

2) sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118 – jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Zgodnie z powyższym, na zgłoszone w odpowiednim terminie żądanie nabywcy (niebędącego podatnikiem), podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż.

Elementy jakie powinna zawierać faktura wymienione zostały w art. 106e ust. 1 ustawy.

Faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku od towarów i usług, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Podkreślenia wymaga, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jednocześnie, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

W tym miejscu zauważenia wymaga, że kwestię zawierania umów reguluje ww. ustawa. Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 353(1) Kodeksu cywilnego:

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

W rozpatrywanej sprawie – jak Państwo wskazali - usługę na rzecz ostatecznego odbiorcy (osoby fizycznej), zgodnie z regulaminem świadczą Państwo i Wykonawca łącznie. W ramach ustalonego podziału przez strony w ramach umowy oraz późniejszych ustaleń, Państwa Stowarzyszenie uzyskuje przychód z … oraz kwotę z podziału środków uzyskiwanych z podwyższonej opłaty sankcyjnej. Natomiast Operator uzyskuje przychód z dodatkowych opłat nakładanych na użytkowników (w tym na użytkowników, którzy zostawili rower poza stacją).

Zatem z okoliczności sprawy wynika, że każda ze stron, która działa w określonym zakresie jest samodzielnym i niezależnym podmiotem.

W świetle powyższego stwierdzenia wymaga, że w analizowanym przypadku na gruncie podatku od towarów i usług Państwa Stowarzyszenie oraz Wykonawcę (Operatora) należy traktować jako odrębnych podatników podatku od towarów i usług, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Powyższe oznacza, że działając w ramach przedmiotu Umowy, powinni Państwo stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur dokumentujących wykonywane przez Państwa czynności.

Zatem Państwa Stowarzyszenie, zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług, stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, będzie miał obowiązek wystawić – na żądanie nabywcy - fakturę we własnym imieniu, w której wykaże wartość opłaty dodatkowej w części przypadającej na Państwa Stowarzyszenie.

W konsekwencji stanowisko objęte pytaniem nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Z uwagi na uznanie za prawidłowe stanowiska Państwa w zakresie pytania nr 2, odstąpiłem od udzielenia odpowiedzi na pytanie nr 3. Pytanie i stanowisko dotyczące pytania nr 3 było sformułowane warunkowo i oczekiwali Państwo na nie odpowiedzi wyłącznie, gdyby stanowisko w zakresie pytania nr 2 zostało ocenione negatywnie.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji zauważenia wymaga, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tutejszy Organ nie jest nimi związany. Jednocześnie w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości w wydanych interpretacjach, Szef KAS może z urzędu zmienić interpretację indywidualną.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres : Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP : /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).