Możliwość skorzystania z preferencyjnego rozliczenia się jako osoba samotnie wychowująca dziecko i skorzystania z ulgi prorodzinnej za 2019 r. i lata następne, gdy oboje rodziców wychowują małoletnie dziecko, po prawomocnym ustanowieniu opieki naprzemiennej, porozumieniu co do odliczania i rezygnacji po stronie jednego.

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani:

1)ponownie rozpatruję sprawę Pani wniosku z 30 czerwca 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 4 lutego 2021 r. sygn. akt I SA/Sz 869/20 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 grudnia 2023 r. sygn. akt II FSK 426/21 i

2)stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 czerwca 2020 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości opodatkowania dochodów na zasadach przewidzianych dla osób samotnie wychowujących dzieci oraz skorzystania z ulgi prorodzinnej. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 września 2020 r. (wpływ 22 września 2020 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Jest Pani samotnie zamieszkującą matką małoletniego syna (11 lat), nie pozostającą w żadnym związku (panna) i w pełni niezależną, od kilku lat utrzymującą samodzielnie własne gospodarstwo domowe z jednego stosunku pracy z tytułu umowy o pracę.

Ze stosunku pracy ma Pani możliwość rozliczenia podatku dochodowego i odliczenia ulgi na dziecko na warunkach preferencyjnych (art. 6 ust. 4 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i przesłanki warunkujące ulgę w art. 6 ust. 4 tej ustawy w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 25 listopada 2010 r., nowelizującą przepis art. 6 ust. 4 i ust. 5 ustawy z dniem 1 stycznia 2011 r. oraz art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Na podstawie prawomocnego wyroku sądowego (postanowienie z dnia (...) 2019 r.) stanowi Pani nad synem opiekę naprzemienną wraz z ojcem dziecka, w systemie ustalonym przez Sąd w trybie „tydzień na tydzień” (w tygodnie parzyste u Pani, a u ojca w tygodnie nieparzyste), ferie zimowe i wakacje letnie – opieka w systemie 2/2 (co dwa tygodnie).

Zmuszona trudną sytuacją życiową związaną z problemami sformalizowania sprawowania opieki nad synem i porozumienia się w tej kwestii z ojcem dziecka – w 2018 r. zakupiła Pani własne 2-pokojowe mieszkanie (43,21 m²) z rynku pierwotnego od dewelopera w stanie surowym na kredyt na 30 lat. Mieszkanie to sama Pani urządziła. Od samego początku ponosi Pani wszelkie związane z wyposażeniem i utrzymaniem tego mieszkania koszty (raty kredytu, czynsz, prąd, podatek od nieruchomości i gruntu, opłata za księgi wieczyste/przekształcenie, media, ubezpieczenie mieszkania oraz ubezpieczenie na życie niezbędne do umowy z bankiem o kredyt z cesją na bank). Docelowo miało to zapewnić optymalny standard bytu i podstawowy komfort życia Pani własnego oraz życia dziecka, które w trakcie trwania sprawy sądowej zamieszkiwało na zmianę raz z Panią, a raz z ojcem na podobnych warunkach (w systemie 1 dzień na 1 dzień), oraz w czasie ustalonym następnie prawnie przez Sąd Rodzinny.

W czasie sprawowania w tej formie i w ten sposób opieki nad synem, od dwóch lat trwała sprawa w Sądzie Rodzinnym o prawną opiekę nad dzieckiem, która zakończyła się porozumieniem między stronami (rodzicami) – wyrokiem Sądu (postanowienie z (...) 2019 r.). Zgodnie z postanowieniem Sądu Rodzinnego każde z rodziców posiada nieograniczoną władzę rodzicielską, którą może i jest w stanie sprawować bez pomocy drugiego z rodziców nad małoletnim synem w systemie opieki naprzemiennej.

Tym samym każde z rodziców sprawuje opiekę we własnym zakresie, indywidualnie i w miarę swoich możliwości zapewnia dziecku wszelkie potrzeby (życiowe, rozwojowe, emocjonalne, edukacyjne, zdrowotne) w czasie i w trakcie sprawowania nad nim tej opieki. Sąd zobligował obojga rodziców z osobna do pokrywania wszelkich kosztów na rzecz dziecka we własnym zakresie w trakcie sprawowania nad nim opieki (każde z rodziców było i jest niezależne finansowo, nie wspierało i nie wspiera drugiego w tej formie w żadnym zakresie). Nie zostały zasądzone również żadne alimenty na poczet potrzeb dziecka od żadnej ze stron. Osobiście nie pobiera Pani również żadnych zasiłków, świadczeń na dziecko, ani dodatków mieszkaniowych, poza przysługującym i przyznanym obligatoryjnie do maja 2021 r. rządowym świadczeniem „500+” na dziecko w podziale po połowie (czyli po 250 zł/mc na indywidualne konto każdego z rodziców) oraz jednorazowym świadczeniem „Dobry start 300+” (do podziału na rodzica po 150 zł na konto rodzica).

Każde z rodziców uczestniczy w równym stopniu w wychowaniu dziecka i ma możliwość współdecydowania o jego sprawach życiowych, rozwojowych i obowiązkach, zaspokajać potrzeby psychiczne, duchowe i materialne. Każde z rodziców w osobny sposób angażuje się w edukację syna poprzez dawanie mu możliwości rozwoju na zajęciach sportowych (piłka ręczna, tenis, pływanie) oraz dopingowania go w dziedzinach sportowych oraz naukowych poprzez zapewnianie mu niezbędnych do tego potrzeb edukacyjnych i materialnych (komputer wraz z akcesoriami do nauki wraz z pakietem niezbędnego do nauki Internetu, książki, zeszyty, art. biurowe) oraz poprzez własną gotowość pomocy w tym zakresie (pomoc przy nauce podczas pracy i nauki zdalnej w domu) podczas epidemii COVID-19.

Rodzice są na bieżąco w kontakcie z nauczycielami, trenerami i szkołą oraz uczestniczą w zebraniach szkolnych (również online) przekazując sobie wzajemnie ważne informacje z tych spotkań. W tym czasie wykonują te czynności w odrębny, samotny i samodzielny sposób, zajmując się dzieckiem bez wsparcia drugiego rodzica. W tym czasie mają ze sobą jedynie inny niż bezpośredni, wspólny, ciągły czy mentalny kontakt, który ograniczony jest jedynie do maili, telefonów, komunikatorów czy smsów i podyktowany wyłącznie wymianą podstawowych informacji w zakresie dotyczącym aspektów i decyzji w sprawie standardów wychowawczych i szkolnych dziecka oraz niezbędnych w danej chwili potrzeb emocjonalnych, kontaktowania się dziecka z obydwojgiem rodziców niezależnie od tego, u kogo w tym momencie przebywa. Zarówno w świetle prawa, jak i zasad Ordynacji podatkowej, Pani i ojciec dziecka w czasie sprawowania opieki nad synem nie stanowicie rodziny w komplecie. Każde z rodziców z osobna wykonuje tę opiekę indywidualnie, samotnie, samodzielnie i ciągle w sposób określony, sprecyzowany i narzucony przez postanowienie Sądu oraz zgodnie z własnymi zasadami i możliwościami, kierując się dobrem dziecka.

Każde z rodziców pokrywa osobno koszty związane z edukacją dziecka lub dzielą się nimi indywidualnie lub umownie po połowie (opłaty za międzyszkolne turnieje syna z piłki ręcznej, obowiązkowe koszty związane ze szkołą – jak Rada Rodziców, ubezpieczenie dziecka, składki klasowe na poczet materiałów dydaktycznych, kolonie, półkolonie, oraz wszelkie inne indywidualne wakacyjne wyjazdy dziecka, ferie i potrzeby pokrywania kosztów w tym czasie na dziecko, wyjścia do kina, czy teatru ze szkoły, prezenty urodzinowe dla dziecka, czy konieczne potrzeby bieżące, jak np. zakup okularów, ubrań czy butów). Wszelkie ewentualne wyjazdy rodziców z dzieckiem odbywają się osobno i niezależnie. Dziecko zameldowane jest zarówno u Pani, jak i u ojca.

Syn chodzi do klasy sportowej w Szkole Podstawowej i ze względu na jej bliskość zarówno domu ojca, jak i Pani, sam wraca ze szkoły komunikacją miejską lub pieszo, lub jest dowożony albo odbierany przez każdego z rodziców z osobna w trakcie dyżuru sprawowania nad nim opieki przed i po pracy (zwłaszcza w dobie trwającej pandemii i konieczności sprawowania opieki nad synem w domu). Każde z rodziców z osobna w tym czasie organizuje mu czas i zapewnia posiłki, pomoc i inne atrakcje (kino, place zabaw – (...), basen, lodowisko, prywatne wyjazdy, etc.) oraz wykonuje inne czynności obligujące w trakcie sprawowania tej opieki, jak pomoc w nauce czy opiece zdrowotnej. Jeśli jest taka konieczność, w czasie choroby syna bierze Pani na niego zwolnienie lekarskie Z-15 lub korzysta z dwóch dni opieki nad dzieckiem przysługującej ze stosunku pracy, gdyż nie ma nikogo, kto mógłby Pani pomóc w domu w tym czasie i w zakresie (rodzice mieszkają 100 km od miejsca Pani zamieszkania i mają własne zajęcia i pracę). Od samego urodzenia dziecko jest ubezpieczone w NFZ na Pani ubezpieczenie zdrowotne, aż po dzień dzisiejszy (nawet wtedy, gdy straciła Pani pracę i była bezrobotna). Do takiej opieki zdrowotnej zalicza Pani również indywidualne wizyty lekarskie u specjalistów, kontrole lekarskie, badania profilaktyczne i szczepienia dziecka, czy wizyty u lekarzy medycyny sportowej, które są obowiązkiem w celu posiadania aktualnej karty sportowca w przypadku kontynuacji sportu, jakim jest piłka ręczna, i obliguje do częstych wizyt lekarskich poprzedzonych badaniami lekarskimi, potwierdzającymi jego gotowość i możliwość dyspozycji sportowej na treningach i turniejach.

Podczas indywidualnej i samotnej w tym czasie opieki, żadne z rodziców nie partycypuje w kosztach na dziecko i nie mają prawa tego wymagać od siebie nawzajem. W związku z podziałem tej opieki, każde z rodziców nie sprawuje jej w tym samym czasie i miejscu, lecz z osobna i w różnych terminach, co formalnie – Pani zdaniem – czyni Panią rodzicem samotnie wychowującym dziecko podczas sprawowania nad nim samodzielnej opieki.

W roku podatkowym 2019 kwota osiągniętych przez Panią dochodów (według PIT-11 od pracodawcy oraz rozliczenia PIT-37) nie przekroczyła 56.000 zł brutto oraz analogicznie Pani dochody na najbliższe lata, czyli 2020 r. i następne, pozostaną na podobnym, niezmiennym poziomie progu podatkowego, tj. nie przekroczą kwoty 56.000 zł brutto.

Pani syn nie osiąga żadnych dochodów własnych, które miałyby wpływać na podwyższenie tej kwoty dochodu na ich obojga. Ta sytuacja nie ulegnie zmianie w najbliższych latach. Uważa Pani, że to uprawnia Panią do rozliczenia się jako samotny rodzic na warunkach preferencyjnych zarówno za 2019 r. jak i lata następne.

Ojciec dziecka ma własną działalność gospodarczą i jako rozliczający się na ryczałcie/karcie podatkowej najprawdopodobniej nie ma możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej na dziecko. Jednocześnie nieznane są Pani jego dochody z tytułu tej działalności. W związku z tym – ze słownym zapewnieniem ze strony ojca dziecka i tym samym porozumieniem się z nim w kwestii możliwości odliczenia przez Panią całości kwoty ulgi prorodzinnej na syna za okres pełnych 12 m-cy opieki nad dzieckiem za cały poprzedni rok 2019 i lata następne (i tym samym rezygnacji ojca z tej możliwości podyktowanej brakiem prawnej możliwości odliczenia zwrotu podatku w postaci ulgi) – rozliczyła Pani całą kwotę za 2019 r. początkowo jako podatnik indywidualnie (rozliczenie z dnia 15 lutego 2020 r. – PIT-37), potem korektą (z dnia 21 lutego 2020 r. – PIT-37 korekta), dowiedziawszy się o możliwości rozliczenia na warunkach preferencyjnych jako rodzic samotnie wychowujący dziecko przy ustalonej prawnie opiece naprzemiennej – informacja z mediów oraz na podstawie źródeł powiązanych w treści faktycznych wyroków NSA w sprawach analogicznych.

Pytanie

Czy na podstawie opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Pani (matce) wychowującej małoletnie dziecko przysługuje prawo rozliczenia się za 2019 r. oraz za lata kolejne/przyszłe, jako rodzic samotnie wychowujący dziecko na warunkach preferencyjnych, tj. na podstawie art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz prawo do skorzystania z ulgi prorodzinnej zgodnie z art. 27f tej ustawy (w pełnej, przysługującej kwocie bez podziału i zwrotu ojcu)?

Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem, ma Pani prawo do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania i tym samym spełnia łącznie wszystkie warunki przewidziane do skorzystania z możliwości obliczenia podatku w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dziecko zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (na warunkach preferencyjnych wraz z przesłankami warunkującymi ulgę w powołanym artykule w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 25 listopada 2010 r., nowelizującą przepis art. 6 ust. 4 i ust. 5 z dniem 1 stycznia 2011 r.) oraz skorzystania z ulgi prorodzinnej, o której mowa w art. 27f opisanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jest Pani samotnym rodzicem stanu wolnego i ma małoletnie dziecko. W wymienionym przez Panią okresie oraz obecnym roku podatkowym samotnie je wychowuje na zasadach określonych w harmonogramie opieki naprzemiennej ustalonym z ojcem dziecka na podstawie wyroku sądowego. Oznacza to, że jako osoba samotnie wychowująca dziecko jest Pani i stanowi opiekę w wyznaczonym czasie sama, samotna, bez nikogo i niczyjej pomocy – przez co sama zajmuje się dzieckiem i faktycznie wychowuje dziecko bez udziału drugiego z rodziców w tym czasie, bez jego pomocy ani wsparcia (zwłaszcza moralnego i finansowego). W opisanej sytuacji rodzice sprawują opiekę nad dzieckiem oddzielnie, w innym miejscu, każdy w „swojej połowie” czasu w danym roku podatkowym, a więc „nie wspólnie”.

Na podstawie stanu faktycznego opisanego we wniosku, spełnia Pani jako rodzic wszelkie obowiązki wobec dziecka i przesłanki, jako matka samotnie wychowująca do rozliczenia się w powyższy sposób. Powyższe potwierdza również interpretacja wyroków sądowych w podobnych sprawach: wyrok NSA z 20 lutego 2020 r. sygn. akt II FSK 752/18, wyrok WSA w Warszawie z 12 września 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 2835/16, wyrok NSA z 5 kwietnia 2017 r. sygn. akt II FSK 573/15, wyrok WSA we Wrocławiu z 9 października 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 1917/14, wyrok NSA z 20 maja 2020 r. sygn. akt II FSK 383/20, wyrok WSA w Łodzi z 22 października 2019 r. sygn. akt I SA/Łd 475/19 (powołane przepisy art. 30c, art. 6 ust. 4 i zgodnie z art. 71 ust. 1 Konstytucji RP).

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Pani wniosek – 28 września 2020 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0115-KDIT2.4011.519.2020.2.MD, w której uznałem Pani stanowisko w zakresie możliwości opodatkowania dochodów na zasadach przewidzianych dla osób samotnie wychowujących dzieci za nieprawidłowe, natomiast w zakresie możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej za prawidłowe.

Interpretację doręczono Pani 28 września 2020 r.

Skarga na interpretację indywidualną

Pismem z 25 października 2020 r. złożyła Pani skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie. Skarga wpłynęła do mnie 27 października 2020 r.

Wniosła Pani o:

–uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w zakresie dotyczącym możliwości opodatkowania dochodów na zasadach przewidzianych dla osób samotnic wychowujących dzieci,

–zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego zgodnych z normami przepisanymi.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 4 lutego 2021 r. sygn. akt I SA/Sz 869/20.

5 marca 2021 r. wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Wyrokiem z 20 grudnia 2023 r. Naczelny Sąd Administracyjny sygn. akt II FSK 426/21 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 20 grudnia 2023 r. i wpłynął do mnie 24 kwietnia 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

–uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

–ponownie rozpatruję Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym oraz w dacie wydania pierwotnej interpretacji (gdyż interpretacja dotyczy również zdarzenia przyszłego), bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 4 lutego 2021 r. sygn. akt I SA/Sz 869/20 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 grudnia 2023 r. sygn. akt II FSK 426/21.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.):

Od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1)małoletnie,

2)bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,

3)do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym i nauce lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b lub uzyskały przychody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej

– podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

W myśl art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Stosownie do art. 6 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zasada określona w ust. 8 nie dotyczy osób, o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, niekorzystających jednocześnie z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c, w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym albo w ustawie z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z 4 lutego 2021 r. sygn. akt I SA/Sz 869/20, w odniesieniu do stanu prawnego obowiązującego do końca 2010 r., w orzecznictwie sądowoadministracyjnym w miarę jednolicie przyjmowano, że art. 6 ust. 4 i ust. 5 u.p.d.o.f. ogranicza preferencyjne zasady opodatkowania do osób „samotnie wychowujących dzieci”, a więc będących w sposób rzeczywisty pozbawionych udziału i wsparcia drugiego z rodziców w procesie wychowywania dziecka. Przyjmowano także, że status osoby „samotnie wychowującej dzieci” przysługiwać może tylko jednemu z rodziców (postanowienie siedmiu sędziów NSA z 11 października 2010 r. sygn. akt II FPS 3/10, wraz z powołanym w nim orzecznictwem sądów administracyjnych, Trybunału Konstytucyjnego i poglądami doktryny). Podobny pogląd wyraził Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 12 kwietnia 2011 r. sygn. akt SK 62/08, w którym przyjęto, że wprowadzając tę ulgę, ustawodawca nie kierował jej do każdego rodzica, który ma władzę rodzicielską i jednocześnie jest stanu wolnego, ale tylko do tych osób spełniających powyższe kryteria, które samotnie i osobiście troszczą się o zaspokajanie codziennych potrzeb dziecka.

Sąd podkreślił, że wskazane wyżej poglądy były ugruntowane w odniesieniu do stanu prawnego obowiązującego do końca 2010 r. Natomiast nowelizacja omawianego przepisu od dnia 1 stycznia 2011 r., w ocenie Sądu, nadała nową treść normatywną analizowanej regulacji. W wyniku tej nowelizacji nie tylko zmienione zostało literalne brzmienie art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f., ale ustawodawca, uchylając art. 6 ust. 5 u.p.d.o.f. zrezygnował z legalnej definicji „osoby samotnie wychowującej dzieci”. Zgodnie z tą definicją, za osobę samotnie wychowującą dzieci uważało się jednego z rodziców albo opiekuna prawnego, jeżeli osoba ta jest panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, jak również osobę pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności. Stąd w stanie prawnym obowiązującym do końca 2010 r. uzasadniony byłby wniosek, że status osoby samotnie wychowującej dzieci przysługiwać może tylko jednemu z rodziców spełniających powyższe kryteria co do jego stanu cywilnego lub sytuacji prawnej bądź faktycznej. Obecne, zacytowane wcześniej brzmienie art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f., nie zawiera natomiast zastrzeżenia, że chodzi wyłącznie o jednego z rodziców, stąd w ocenie Sądu, status taki może mieć każde z rodziców dziecka, spełniających pozostałe wymagania określone w tym przepisie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie podkreślił, że Skarżąca jest panną (nie pozostaje w związku małżeńskim), posiada małoletnie dziecko, wobec którego wykonuje władzę rodzicielską, opiekując się nim naprzemiennie z ojcem dziecka w ciągu roku podatkowego. Skarżąca czynnie uczestniczy w opiece i wychowaniu syna w czasie, kiedy z nim przebywa, spędza z nim część wakacji, czy ferii. Zaspokaja materialne i emocjonalne potrzeby dziecka i aktywnie uczestniczy w jego życiu. Zgodnie z wyrokiem Sądu Rodzinnego wykonywanie władzy rodzicielskiej nad dzieckiem powierzono obojgu rodzicom. Ponadto jak wskazano we wniosku, ojciec dziecka opodatkowany jest na zasadach karty podatkowej i nie będzie rozliczał się wspólnie z dzieckiem.

Naczelny Sąd Administracyjny, oddalając skargę kasacyjną organu, w wyroku z 20 grudnia 2023 r. sygn. akt II FSK 426/21, stwierdził natomiast, że celem wprowadzenia ulgi było umożliwienie preferencyjnego rozliczenia podatkowego dla tych osób, które w roku podatkowym doświadczyły samotnej, samodzielnej pieczy nad dzieckiem i jego wychowywaniem. Nie jest przy tym konieczne, aby drugi z rodziców był w tym czasie wyeliminowany z opieki i wychowania dzieci, taki bowiem warunek przeczyłby polityce prorodzinnej Państwa zmierzającej do systemowego wsparcia rodziców w wychowaniu dzieci, zwłaszcza w samotnym wychowaniu dzieci.

Uwzględniając stanowisko wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 4 lutego 2021 r. sygn. akt I SA/Sz 869/20 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 grudnia 2023 r. sygn. akt II FSK 426/21 należy uznać, że w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym – przy spełnieniu pozostałych warunków wynikających z zacytowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przysługiwało Pani uprawnienie do preferencyjnego rozliczania się z podatku dochodowego od osób fizycznych za 2019 r. jak również za lata następne, na zasadach określonych w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w sposób przewidziany dla osoby samotnie wychowującej dzieci.

Przechodząc natomiast do kwestii możliwości skorzystania przez Panią z odliczenia w ramach ulgi prorodzinnej należy odwołać się do art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 27f ust. 1 ww. ustawy:

Od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1)wykonywał władzę rodzicielską;

2)pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało;

3)sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

W świetle art. 27f ust. 2 powołanej ustawy:

Odliczeniu podlega za każdy miesiąc kalendarzowy roku podatkowego, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do:

1)jednego małoletniego dziecka – kwota 92,67 zł, jeżeli dochody podatnika:

a)pozostającego przez cały rok podatkowy w związku małżeńskim i jego małżonka, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 112 000 zł,

b)niepozostającego w związku małżeńskim, w tym również przez część roku podatkowego, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 56 000 zł, za wyjątkiem podatnika samotnie wychowującego małoletnie dziecko wymienionego w art. 6 ust. 4, do którego ma zastosowanie kwota dochodu określona w lit. a;

2)dwojga małoletnich dzieci – kwota 92,67 zł na każde dziecko;

3)trojga i więcej małoletnich dzieci – kwota:

a)92,67 zł odpowiednio na pierwsze i drugie dziecko,

b)166,67 zł na trzecie dziecko,

c)225 zł na czwarte i każde kolejne dziecko.

Przepis art. 27f ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że:

Za dochody, o których mowa w ust. 2 pkt 1, uważa się dochody uzyskane łącznie w danym roku podatkowym, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30b i art. 30c, pomniejszone o kwotę składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a.

Stosownie do art. 27f ust. 2c przytoczonej ustawy:

Odliczenie, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje, poczynając od miesiąca kalendarzowego, w którym dziecko:

1)na podstawie orzeczenia sądu zostało umieszczone w instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych;

2)wstąpiło w związek małżeński.

Według art. 27f ust. 4 powołanej ustawy:

Odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej.

Na mocy art. 27f ust. 5 ww. ustawy:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1, podając liczbę dzieci i ich numery PESEL, a w przypadku braku tych numerów – imiona, nazwiska oraz daty urodzenia dzieci. Na żądanie organów podatkowych, podatnik jest obowiązany przedstawić zaświadczenia, oświadczenia oraz inne dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności:

1)odpis aktu urodzenia dziecka;

2)zaświadczenie sądu rodzinnego o ustaleniu opiekuna prawnego dziecka;

3)odpis orzeczenia sądu o ustaleniu rodziny zastępczej lub umowę zawartą między rodziną zastępczą a starostą;

4)zaświadczenie o uczęszczaniu pełnoletniego dziecka do szkoły.

Podkreślić należy, że z art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ulga na małoletnie dzieci przysługuje rodzicom, jeżeli wykonują władzę rodzicielską i w myśl art. 27f ust. 4 kwotę przysługującej ulgi mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej, jednakże – w art. 27f ust. 2 pkt 1 lit. b ww. ustawy – ustawodawca uzależnił możliwość skorzystania z ww. ulgi prorodzinnej w związku z wykonywaniem władzy rodzicielskiej w stosunku do jednego dziecka od wysokości dochodu uzyskanego przez rodzica (opiekuna prawnego) w danym roku podatkowym. W przypadku gdy dana osoba nie pozostaje w związku małżeńskim i wykonuje władzę rodzicielską w stosunku do jednego dziecka ma prawo do odliczeń w ramach ww. ulgi tylko wówczas, gdy jej dochód w roku podatkowym nie przekroczył 56 000 zł, zaś gdy jest osobą samotnie wychowującą jedno dziecko – gdy jej dochód nie przekroczył w roku podatkowym 112 000 zł.

Skoro zatem – jak Pani wskazała – w roku podatkowym 2019 była Pani osobą niepozostającą w związku małżeńskim i wychowującą jedno małoletnie dziecko, a Pani dochody nie przekroczyły 56 000 zł, zaś ojcu dziecka nie przysługuje prawo do odliczenia ulgi prorodzinnej, należy przyjąć, że jest uprawniona do rozliczenia ulgi w pełnej wysokości, tj. 100% kwoty ustalonej zgodnie z art. 27f ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r., jak również za lata następne, jeżeli nie zmieni się stan faktyczny lub nie ulegną zmianie przepisy prawa podatkowego w tym zakresie.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

·stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

·zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.