Wyrok NSA z dnia 9 kwietnia 2024 r., sygn. I FSK 446/23

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Roman Wiatrowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, Sędzia WSA (del.) Włodzimierz Gurba, Protokolant Asystent Sędziego Paweł Bobrowicz, po rozpoznaniu w dniu 9 kwietnia 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej ze skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 11 października 2022 r., sygn. akt I SA/Wr 577/20 w sprawie ze skargi S. sp. z o.o. sp. k. z siedzibą w O. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 14 sierpnia 2020 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec 2014 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu, 1) zasądza od S. sp. z o.o. sp. k. z siedzibą w O. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu kwotę 14.216 (słownie: czternaście tysięcy dwieście szesnaście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji.

1.1. Wyrokiem z 11 października 2022 r., sygn. akt I SA/Wr 577/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (dalej: Sąd pierwszej instancji) uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: organ drugiej instancji) z 14 sierpnia 2020 r. (dalej: decyzja ostateczna), utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. (dalej: organ pierwszej instancji) z 11 maja 2019 r. określającą S. Spółce z o.o. Sp. k. z siedzibą w O. (dalej: Podatnik) wysokość jej zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za lipiec 2014 r. (wyrok ten oraz inne orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu opublikowane zostały w bazie internetowej NSA: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

1.2. W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji wskazał, że dnia 4 marca 2019 r. Podatnikowi doręczono zarządzenie zabezpieczenia, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 4 o.p., przy czym w aktach sprawy zachowała się jedynie jego kopia wraz ze zwrotnym poświadczeniem doręczenia. Nie zachowały się natomiast inne dokumenty związane z postępowaniem zabezpieczającym, zwłaszcza decyzja stanowiąca podstawę zabezpieczenia jak i dokumenty związane z przebiegiem postępowania w tym przedmiocie. Dlatego zdaniem Sądu pierwszej instancji, w sprawie niniejszej odpowiednie zastosowanie znaleźć winien pogląd prawny wyrażony w uchwale składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 maja 2021 r. (sygn. I FPS 1/21). Podobnie jak art. 70 § 6 pkt 1 o.p., wykładnia którego stanowiła przedmiot tej uchwały, tak również pkt 4 tego przepisu, normujący negatywną przesłankę biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, rozciąga się – zdaniem Sądu pierwszej instancji – na zakres kognicji organów podatkowych, a w ślad za tym również i sądów administracyjnych sprawujących kontrolę nad ich działalnością. Dlatego z perspektywy art. 184 Konstytucji oraz art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1259, ze zm. obecnie: Dz. U. z 2022 r. poz. 2492, ze zm.; dalej: p.u.s.a.) w związku z art. 1-3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270, ze zm.; obecnie: Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej: p.p.s.a.), pogląd prawny wyrażony w przytoczonej uchwale znajduje swoje zastosowanie nie tylko do wyrażenia oceny w przedmiocie instrumentalności wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 o.p., lecz także instrumentalności dokonanego zabezpieczenia (art. 70 § 6 pkt 4 o.p.). Zdaniem Sądu pierwszej instancji wykładnia taka znajduje swoje potwierdzenie w uzasadnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 20 grudnia 2005 r. (sygn. SK 68/03; OTK ZU nr 11/2005, poz. 138) w tym sensie, iż przesłanki zabezpieczenia zobowiązania podatkowego powinny być badane w sprawie, w której dochodzi do określenia tego zobowiązania. Tymczasem nie tylko zaskarżona decyzja nie zawiera takich ustaleń, ale też akta administracyjne nie pozwalają na ocenę zasadności prawidłowości wszczęcia postępowania zabezpieczającego. Tym bardziej zdaniem Sądu pierwszej instancji, skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie odniosło wszczęcie wobec Skarżącej śledztwa w sprawie o przestępstwo skarbowe, mające związek z przedmiotowym zobowiązaniem podatkowym, albowiem nastąpiło ono postanowieniem z 21 października 2019 r., wydanym na nieco ponad dwa miesiące przed upływem terminu przedawnienia tego zobowiązania, co wskazuje na jego instrumentalny charakter.