Wyrok NSA z dnia 20 grudnia 2023 r., sygn. III FSK 3335/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Anna Dalkowska, Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia WSA (del) Mirella Łent (sprawozdawca), Protokolant Anna Rybak, po rozpoznaniu w dniu 20 grudnia 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 8 stycznia 2020 r. sygn. akt I SA/Sz 867/16 w sprawie ze skargi K. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 6 czerwca 2016 r. nr 3201-PM4.4203.12.2016.9 3201-PM4.4203.12.2016 w przedmiocie podatku od spadków i darowizn 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od K. O. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

Wyrokiem z dnia 8 stycznia 2020 r. sygn. I SA/Sz 867/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę K. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 6 czerwca 2016 r. w przedmiocie podatku od spadków i darowizn.

W uzasadnieniu wyroku, sąd pierwszej instancji wskazał, że istota sporu sprowadzała się zasadniczo do oceny zasadności i prawidłowości ustalenia przez organ podatkowy zobowiązania podatkowego strony w podatku od spadków i darowizn, z tytułu nabycia spadku po zmarłym dziadku. Sąd ten stanął na stanowisku, że organ odwoławczy prawidłowo uznał i wyjaśnił skarżącej, że moment powstania obowiązku podatkowego w podatku od spadków i darowizn zróżnicowano w zależności od sposobu nabycia rzeczy i praw majątkowych (art. 6 stawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514, t.j., ze zm.) - dalej: "u.p.s.d.". Co do zasady obowiązek podatkowy powstaje, przy nabyciu spadku w drodze dziedziczenia z chwilą przyjęcia spadku (art. 6 ust. 1 pkt 1 p.s.d.). Jeżeli jednak nabycie spadku nie zostało zgłoszone do opodatkowania, jak w niniejszej sprawie, ale zostało stwierdzone następnie pismem, jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, to obowiązek podatkowy powstaje nie z chwilą przyjęcia spadku, lecz z chwila uprawomocnienia się tego orzeczenia (postanowienia sądu o stwierdzenie nabycia spadku - art. 6 ust. 4 ustawy). W niniejszej sprawie takie orzeczenie - postanowienie stwierdzające nabycie spadku stało się prawomocne dnia 30 kwietnia 2014 r. W związku z tą okolicznością po stronie skarżącej istniał obowiązek złożenia zeznania podatkowego w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego (tj. uprawomocnienia się postanowienia sądu) na podstawie art. 17a u.p.s.d. oraz przepisów wykonawczych, z którego skarżąca się nie wywiązała. WSA w Szczecinie podkreślił także, że zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.s.d., podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Wskazał, że z powołanego przepisu wynika, iż organ podatkowy ma obowiązek przy ustalaniu podstawy opodatkowania uwzględnić ceny rynkowe występujące w dniu powstania obowiązku podatkowego (tj. uprawomocnienia się postanowienia z dnia 10 marca 2014 r. o stwierdzeniu nabycia spadku), nie zaś ceny istniejące w dacie nabycia (śmierci spadkodawcy), czego domagała się skarżąca w postępowaniu odwoławczym. Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie bezspornie wynika, że postanowieniem z dnia 10 marca 2014 r. sąd stwierdził nabycie spadku po zmarłym dnia 29 maja 2004 r. J. B.. Na podstawie testamentu notarialnego z dnia 15 stycznia 1993 r. spadek po ww. zmarłym nabyła w całości wnuczka - którą jest skarżąca. Orzeczenie to uprawomocniło się w dniu 30 kwietnia 2014 r. Sąd pierwszej instancji uznał, że prawidłowo przyjęto wartość nabytego udziału na dzień powstania obowiązku podatkowego (tj. uprawomocnienia się postanowienia z dnia 10 marca 2014 r.) według jego stanu z dnia nabycia (tj. śmierci spadkodawcy w dniu 29 maja 2004 r.) W ocenie WSA w Szczecinie biegły prawidłowo dokonał oszacowania przedmiotu dziedziczenia, kierując się przy tym zasadami wynikającymi z ustawy o podatku od spadków i darowizn, ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2015 r. poz. 782, t.j. ze zm.), rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i trybu sporządzania operatu szacunkowego (Dz. U. Nr 207, poz. 2109 ze zm.). WSA w Szczecinie podkreślił, że nie miał wątpliwości, że w przedmiotowej sprawie rzeczoznawca majątkowy, określił dla potrzeb wyceny wiarygodny pod względem rodzajowym i obszarowym rynek nieruchomości. Również w ocenie tego sądu, operat szacunkowy sporządzony w przedmiotowej sprawie zawierał wszystkie niezbędne elementy, którym powinna odpowiadać opinia biegłego. Został on sporządzony według stanu z dnia 29 maja 2004 r. (data śmierci spadkodawcy) i cen z 30 kwietnia 2014 r. (data powstania obowiązku podatkowego), biegły rzeczoznawca wybrał materiał porównawczy, wskazując jednocześnie kryteria doboru porównywalnych nieruchomości. Sąd pierwszej instancji uznał także, że organ trafnie przyjął, że przy obliczaniu podatku od spadków i darowizn istotne znaczenie miało zaliczenie podatnika (spadkobiercy) do grupy podatkowej, które następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe (art. 14 ust. 1). Skarżąca nabyła spadek po dziadku, a okoliczność ta przesądziła o zaliczeniu jej do I grupy podatkowej na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 1 p.s.d. i wyznaczyła organom podatkowym sposób obliczenia należnego podatku, przez zastosowanie odpowiednio kwoty wolnej od podatku (art. 9 ust. 1 pkt 1) oraz skali podatkowej wskazanej w art. 15 ust. 1 pkt 1 ustawy. Mając to na uwadze WSA w Szczecinie uznał, że wysokość podstawy opodatkowania, w tym oszacowanie wartości lokalu w tym zakresie było prawidłowe. Sąd ten dodał również, że warunki uprawniające do skorzystania z ulgi mieszkaniowej zostały enumeratywnie wymienione w art. 16 ust. 2 p.s.d. Dla skorzystania z tej ulgi konieczne jest spełnienie wszystkich warunków, w tym zamieszkiwania w nabytym lokalu mieszkalnym przez okres 5 lat. Podkreślił, że jak wynika z akt sprawy skarżąca zamieszkuje w S. przy ul. [...], nie zaś w lokalu mieszkalnym w którym odziedziczyła udział, położonym przy [...]. Nie została zatem spełniona przesłanka wynikająca z ww. regulacji prawnej, niezbędna do skorzystania z przewidzianej w niej ulgi, a dotycząca zamieszkiwania w przez nabywcę w nabytym w drodze spadku lokalu mieszkalnym. Sąd pierwszej instancji uznał również, że prawidłowo organy oceniły kwestię przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wyrok ten w całości dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej w skrócie CBOSA).