Wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2016 r., sygn. I SA/Wr 1780/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Sędziowie: Sędzia WSA Daria Gawlak- Nowakowska, Sędzia WSA Ewa Kamieniecka (sprawozdawca), , Protokolant: referent Daria Laskowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 stycznia 2016 r. sprawy ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w B. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 3 lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę w całości.

Uzasadnienie

A. sp. z o.o. (dalej: spółka, skarżąca) wystąpiła z wnioskiem o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynikało, że spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka jest producentem elastycznych pianek poliuretanowych oraz produktów ciekłych na bazie PCV i lateksu, w tym klejów wodnych do pianek poliuretanowych. Spółka dysponuje samochodami służbowymi, które stanowią jej własność bądź są użytkowane przez nią na podstawie umowy leasingu. Są to pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą. Spółka odlicza zasadniczo 50% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z samochodami. W odniesieniu do wydatków na nabycie paliw silnikowych wykorzystywanych do napędu pojazdów, z uwagi na ograniczenie w tym zakresie, przewidziane w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, spółka dotychczas nie dokonuje odliczenia podatku naliczonego. W spółce obowiązuje "Regulamin użytkowania samochodów służbowych". Samochody służbowe są przydzielone pracownikom spółki ze względu na zajmowane stanowisko i zakres wykonywanych obowiązków służbowych. Korzystanie z samochodu służbowego polega na używaniu go przede wszystkim do wszelkich podróży związanych z wykonywaniem czynności służbowych. W konsekwencji, samochody są w tym zakresie wykorzystywane przez spółkę w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, tj. w szczególności z realizowanymi dostawami towarów. Pojazdy służą bowiem pracownikom spółki do realizacji służbowych obowiązków z zakresu handlu, marketingu, finansów, zarządzania, etc. Zgodnie z regulaminem, samochody służbowe mogą być również wykorzystywane do celów prywatnych pracowników. Spółka udostępnia pracownikom pojazdy do celów prywatnych nieodpłatnie, przy czym pracownicy zobowiązani są do nabycia paliwa do celów prywatnych, we własnym zakresie i na własny koszt. Ze względów technicznych jednak (wyposażenie samochodów w jeden bak paliwa), pracownik tankuje paliwo w danym momencie de facto dla celów spółki, jak i na cele prywatne, a ostateczna ilość paliwa nabyta dla celów prywatnych, kalkulowana jest po jego faktycznym zużyciu. Jest ona kalkulowana w oparciu o prowadzoną ewidencję przebiegu danego pojazdu, oświadczenia pracownika oraz faktury VAT przedkładane przez pracownika, któremu samochód służbowy został udostępniony. Na tej podstawie spółka oraz pracownik dokonują stosownych wyliczeń i finansowych rozliczeń kosztów paliwa nabytego przez obie strony, tj. przez spółkę i przez pracownika (do baku pojazdu). Również ze względu na powyższe aspekty techniczne, tj. konieczność zatankowania paliwa do jednego baku, na stacji paliw wystawiana jest jedna faktura na "całe" paliwo, tj. część przypadającą na spółkę, jak i część, która ma być następnie wykorzystana przez pracownika na cele prywatne. W praktyce, sposób dokonania rozliczenia, o którym mowa powyżej, przybiera w zależności od przypadku, jeden z dwóch możliwych wariantów: a)pracownik na stacji paliw tankuje paliwo do samochodu służbowego. Dokonuje zapłaty za całość zatankowanego paliwa (które zostaje nabyte z przeznaczeniem zarówno na cele spółki, jak i na cele prywatne) przy użyciu firmowej karty płatniczej, otrzymuje fakturę VAT na całą ilość paliwa, na której jako nabywca wskazana jest spółka. Z końcem miesiąca spółka dokonuje kalkulacji wartości paliwa zużytego przez pracownika do celów prywatnych. Następnie pracownik dokonuje na rzecz spółki zwrotu kosztów paliwa zużytego do jego celów prywatnych (stosowna kwota potrącana jest z wynagrodzenia pracownika - przykładowo jest to 32% wartości faktury VAT zapłaconej na stacji paliw). Zwrot ten ma miejsce ze względu na przyjęte zamierzenia spółki i pracownika, zgodnie z którymi odpowiednia część paliwa na cele prywatne pracownika miała być de facto nabyta przez pracownika, który jedynie tymczasowo skorzystał ze środków płatniczych spółki (płacąc za całość paliwa, w tym przede wszystkim za paliwo dla spółki). b)pracownik na stacji paliw tankuje paliwo do samochodu służbowego. Dokonuje zapłaty za całość zatankowanego paliwa (które zostaje nabyte z przeznaczeniem zarówno na cele służbowe, jak i na cele prywatne) przy użyciu prywatnych środków płatniczych, otrzymuje fakturę VAT na całą ilość paliwa, na której jako nabywca wskazana jest spółka. Z końcem miesiąca spółka dokonuje kalkulacji wartości paliwa zużytego przez pracownika do celów prywatnych. Następnie spółka dokonuje zwrotu na rzecz pracownika kosztów paliwa zużytego do celów służbowych (różnica pomiędzy skalkulowaną wartością a wartością wynikającą z faktury zakupu paliwa, tj. kwota, którą przyjmuje się jako stanowiącą wartość paliwa zużytego w celach służbowych, przelewana jest wraz z wynagrodzeniem na rzecz pracownika - przykładowo jest to 68% wartości faktury VAT zapłaconej na stacji paliw). Zwrot ten ma miejsce ze względu na przyjęte zamierzenia spółki i pracownika, zgodnie z którymi odpowiednia część paliwa na cele służbowe miała być de facto nabyta przez spółkę, która jedynie tymczasowo skorzystała ze środków płatniczych pracownika (który zapłacił za całość paliwa, w tym przede wszystkim za paliwo dla Spółki). W zależności do sytuacji, powyższe rozliczenia mogą się w całości lub częściowo kompensować w danym miesiącu - w zakresie rozliczeń pomiędzy spółką i danym pracownikiem mogą bowiem wystąpić oba powyższe warianty, tj. przepływy finansowe w odwrotnych kierunkach. Podsumowując można by uznać, że na stacji paliw, część paliwa nabywa spółka, np. 68% zatankowanego paliwa, a w pozostałej części natomiast nabywa paliwo do swoich celów prywatnych pracownik, np. 32% zatankowanego paliwa (choć ze względów technicznych, ma to miejsce w tym samym momencie, łącznie do jednego baku pojazdu, przy pomocy jednej płatności i na podstawie jednej faktury VAT). Do finansowych rozliczeń poniesionych kosztów paliwa pomiędzy stronami, dochodzi wyłącznie ze względów technicznych - niemożliwe jest bowiem zasadniczo fizyczne oddzielenie podczas tankowania paliwa nabytego na rzecz spółki oraz paliwa nabytego na rzecz pracownika. W uzupełnieniu wniosku wskazano, że w obu przedstawionych przypadkach, wszelkie kwestie związane z miejscem nabycia, rodzajem, ilością nabywanego paliwa, czy sposobem jego wykorzystania - są regulowane w oparciu o okoliczności faktyczne występujące w danym momencie. Zasadniczo, to pracownik będący w trasie - na podstawie obserwacji wskaźnika zużycia paliwa, przy uwzględnieniu planowanych ilości kilometrów do przejechania - decyduje w którym momencie, w jakim miejscu oraz jaki rodzaj paliwa zatankować. Sposób wykorzystywania nabywanego paliwa (cele prywatne czy służbowe) również jest regulowany przez czynniki, których nie sposób przewidzieć - przykładowo, planowany wyjazd służbowy może zostać w ostatniej chwili odwołany, wtedy też paliwo zatankowane z zamiarem wykorzystania go na cele służbowe, może zostać ostatecznie wykorzystane na cele prywatne. W każdym jednakże przypadku, mimo że to pracownik "technicznie" wykonywać będzie czynności związane z miejscem nabycia, rodzajem, ilością nabywanego paliwa czy sposobie jego wykorzystywania, będzie on w tym zakresie działać w imieniu spółki. W obu przedstawionych przypadkach, prawo do zgłoszenia reklamacji w przypadku zakwestionowania jakości lub ilości zakupionego paliwa, czy też ewentualnej negocjacji ceny (w tym także upustów, rabatów, itp.) - będzie przysługiwało spółce za pośrednictwem pracownika występującego w imieniu spółki. Pojazdy będące przedmiotem zapytania spółki nie są pojazdami, o których mowa w art. 86a ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054, ze zm.), dalej ustawa VAT.