Wyrok WSA w Warszawie z dnia 1 lipca 2015 r., sygn. VIII SA/Wa 1105/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Cezary Kosterna, Sędziowie Sędzia WSA Leszek Kobylski, Sędzia WSA Artur Kot (sprawozdawca), Protokolant Specjalista Ilona Obara, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 lipca 2015 r. sprawy ze skargi "[...]" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] sierpnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2009 rok 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2014 r. nr [...]; 2) stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku; 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz skarżącej "[...]" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w R. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

1. Zaskarżoną decyzją z 22 sierpnia 2014 r., w wyniku rozpatrzenia odwołania "M." Sp. z o. o. z siedzibą w R. (dalej: "skarżąca" lub "Spółka"), Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "Dyrektor IS") utrzymał

w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. (dalej: "organ I instancji" lub "Dyrektor UKS") z [...] marca 2014 r. Przedmiotem decyzji było określenie skarżącej zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2009 r. ([...] zł). Jako podstawę materialnoprawną decyzji Dyrektor IS wskazał między innymi przepisy art. 12 ust. 1 pkt 2, ust. 6 pkt 4 oraz ust. 6a ustawy z 15 lutego 1992 r.

o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.; dalej: "u.p.d.o.p.").

2. Stan faktyczny i przebieg postępowania.

2.1. Dyrektor UKS ustalił, że skarżąca w 2009 r. prowadziła działalność gospodarczą w zakresie gier losowych i zakładów wzajemnych. Osobami uprawnionymi do reprezentowania Spółki (zgodnie z KRS) byli I. S. i Z. F. (dalej: "członkowie zarządu"), którzy nie byli wspólnikami Spółki. Na mocy uchwały nr [...] Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z [...] maja 2008 r. członkowie zarządu wykonywali swoje obowiązki na podstawie stosunku organizacyjnego (powołania). Uchwała nie zawierała żadnych postanowień dotyczących należnego im wynagrodzenia za wykonywane czynności. Jedynym świadczeniem wypłaconym na ich rzecz przez Spółkę do czerwca 2009 r. były diety za udział w posiedzeniach Zarządu oraz Zgromadzeniach Wspólników w łącznej wysokości [...] zł brutto. Do dnia realizacji postanowień umowy z [...] czerwca 2009 r. o zarządzanie, członkowie zarządu nie pobierali od Spółki wynagrodzenia na podstawie innych tytułów. Ponieważ Spółka wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu rozpoczęła od września 2008 r., to od tego miesiąca członkowie zarządu, oprócz bieżącego zarządzania Spółką i jej reprezentowania, wykonywali także inne czynności na jej rzecz. Z ich zeznań wynikało, że w ramach sprawowanych funkcji nadzorowali punkty gry na automatach, dokonywali zakupu środków trwałych, a także innych zakupów i usług niezbędnych do prowadzenia działalności przez Spółkę. Podpisywali nadto faktury oraz dokonywali operacji finansowych w imieniu Spółki, o czym świadczą między innymi raporty kasowe dotyczące rozliczenia z automatów, czy też faktury VAT za wynajem powierzchni lokali pod automaty. Spółka w dniu [...] czerwca 2009 r. zawarła umowę o zarządzanie przedsiębiorstwem z I. S. i Z.F., działającymi jako wspólnicy spółki cywilnej "A.". Na podstawie tej umowy za sprawowanie bieżącego zarządu Spółką otrzymywali oni wynagrodzenie miesięczne w wysokości [...]krotności średniego wynagrodzenia krajowego w sektorze przedsiębiorstw. Spółka w zeznaniu podatkowym za 2009 r. (CIT - 8) wykazała przychód w kwocie [...] zł, koszty uzyskania przychodu ([...] zł), kwotę podatku należnego ([...] zł) i kwotę nadpłaty ([...] zł). W wyniku ponownego rozpoznania sprawy Dyrektor UKS przyjął, że Spółka zaniżyła przychody o [...] zł, tj. o wartość nieodpłatnie otrzymanych świadczeń z tytułu pracy wykonywanej przez członków zarządu. Powołał się na uchwałę Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z [...] maja 2008 r., protokół z obrad, dokumentację księgowo - podatkową, a także zeznania I. S. i Z. F.. Zdaniem Dyrektora UKS, wypłata przez Spółkę członkom zarządu diet (za udział w posiedzeniach Zarządu oraz Zgromadzeniach Wspólników) nie była równoznaczna z wypłatą ekwiwalentnych wynagrodzeń za pracę świadczoną na rzecz Spółki przez jej Prezesa i Wiceprezesa. Zakres wykonywanych czynności zarządczych znacznie wykraczał poza udział ww. członków zarządu w tych posiedzeniach. Wystąpiły zatem przesłanki do zastosowania przepisów art. 12 ust. 1 pkt 2 i ust. 6 pkt 4 i ust. 6a u.p.d.o.p. Z uwagi na brak możliwości ustalenia cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu pracy przez zarządy spółek z ograniczoną odpowiedzialnością o podobnym profilu działalności (gry na automatach o niskich wygranych), wysokość przychodu osiągniętego przez Spółkę w 2009 r. z tytułu częściowo odpłatnego świadczenia (czynności członków zarządu) Dyrektor UKS określił na podstawie danych statystycznych publikowanych przez Główny Urząd Statystyczny (dalej: "GUS") w opracowaniu pt. "Struktura wynagrodzeń według zawodów w październiku 2008 r.". Przeciętne wynagrodzenie brutto mężczyzn zatrudnionych na stanowiskach kierowniczych w małych przedsiębiorstwach w sektorze prywatnym za październik 2008 r. wynosiło 5.782,17 zł według powyższego opracowania GUS. Na podstawie art. 12 ust. 6a u.p.d.o.p., organ określił wartość świadczeń częściowo odpłatnych stanowiących przychód Spółki jako różnicę pomiędzy wartością tych świadczeń ([...] zł), a odpłatnością ponoszoną przez podatnika ([...] zł). Spółka w złożonym zeznaniu podatkowym zaniżyła wartość osiągniętych przychodów o kwotę [...] zł. Decyzją z [...] marca 2014 r. Dyrektor UKS określił więc Spółce zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2008 r. w kwocie [...] zł. Spółka deklarowała zaś zobowiązanie w kwocie [...] zł.