Wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 marca 2013 r., sygn. III SA/Wa 2537/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Kurasz, Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędzia WSA Krystyna Kleiber (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 marca 2013 r. sprawy ze skargi F. sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty różnicy podatku naliczonego nad należnym do zwrotu w podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2010 r. oraz styczeń 2011 r. oddala skargę

Uzasadnienie

Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego decyzją z dnia [...] listopada 2011r., określił F. Sp. z o.o. z siedzibą w W., dalej jako "Skarżąca" lub "Spółka" kwoty różnicy podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za listopad 2010 r., grudzień 2010r. oraz za styczeń 2011 r. W uzasadnieniu decyzji wskazał, iż w toku kontroli przeprowadzonego postępowania kontrolnego w dniach 3, 6-10, 13-16 czerwca 2011r. organ pierwszej instancji stwierdził, że w badanym okresie Spółka rozliczyła podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez K.G., prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą "G." z siedzibą w W. Przedmiotowe faktury zostały wystawione w ramach realizacji postanowień umowy menadżerskiej z dnia 1 października 2010r., zawartej pomiędzy K.G. (Prezesem Zarządu Spółki), a I. Sp. z o.o. (obecnie Skarżąca). Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. stwierdził, iż stosunek prawny między Skarżącą, a K.G. prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą "G." nosi cechy umowy o pracę. Organ wskazał, że kontrakt menadżerski jest umową mieszaną, zawierającą elementy różnych umów nazwanych. Często występują w nim zarówno zobowiązania starannego działania i rezultatu. W kontrakcie menadżerskim strony same mogą decydować, jak określić swoje prawa i obowiązki Zasadniczo więc menadżer ponosi odpowiedzialność za dołożenie należytej staranności zarządzaniu przedsiębiorstwem, czyli za prawidłowo wykorzystywanie swoich fachowy umiejętności w prowadzeniu przedsiębiorstwa. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. wskazał w szczególności, że sformułowanie zawarte w treści art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 Nr 54, poz. 535 ze zm. dalej: "u.p.t.u.") precyzuje, że nie chodzi o odpowiedzialność w ogóle, ale o odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku, zdaniem organu pierwszej instancji ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Wskazał, że na gruncie przepisów ustawy o VAT kontrakt menadżerski może być uznany za prowadzenie działalności gospodarczej, jak również może spełniać warunki wyłączające taką działalność z wykonywanej samodzielnie działalności gospodarczej. Jeśli kontrakt menadżerski łączący podatnika ze Spółką nie zawiera wszystkich elementów wskazanych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, to czynności wykonywane w jego ramach należy uznać za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą. Wobec czego podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jeśli kontrakt menadżerski tworzy stosunek określający warunki wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenie oraz odpowiedzialność zlecającego wykonywanie czynności wobec osób trzecich, to wówczas menadżer nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług. Wobec czego w każdym stanie faktycznym należy zbadać, czy dana czynność objęta zakresem opodatkowania VAT, wykonana została w ramach samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Organ uznał, że świadczenie przez Menadżera usług na podstawie zawartego w dniu 1 października 2010r. kontraktu menadżerskiego nie stanowiło działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. i nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT z uwagi na wyłączenie zawarte w art. 15 ust. 3 pkt 3 u.p.t.u. Wyjaśnił, iż pismem z dnia 21 czerwca 2011r. Skarżąca odniosła się do kwestii związanych z ponoszeniem przez K. G. odpowiedzialności wobec osób trzecich i wskazała, że w przypadku umowy menadżerskiej zawartej z K. G. nie są spełnione przesłanki w postaci korzystania wyłącznie lub przede wszystkim z organizacji i infrastruktury podmiotu, na rzecz którego prowadzi działalność, oraz nie ponoszenia odpowiedzialności ekonomicznej wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w z związku z prowadzoną działalnością. W szczególności zdaniem Skarżącej treść umowy przewiduje ekonomiczne ryzyko prowadzenia działalności przez K.G., z uwagi na fakt, że znaczną część wynagrodzenia menadżera wypłaca się w formie bonusu, którego wysokość jest uzależniona od wyników finansowych spółki. W ocenie Spółki odpowiedzialność pana G. wobec osób trzecich jest uregulowana przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilnego (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.) - dalej: K.c., Kodeks cywilny. W piśmie z dnia 11 lipca 2011 r. zawierającym zastrzeżenia do protokołu z kontroli przeprowadzonej w zakresie sprawdzenia prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku od towarów za okres od listopada 2010 r. do stycznia 2011 r. Spółka stwierdziła, że niezasadnym jest wnioskowanie, zgodnie z którym z okoliczności daty zawarcia umowy i rozpoczęcia działalności były tożsamego ma świadczyć, że działalność została zarejestrowana wyłącznie dla potrzeb umowy. W piśmie z dnia 2 listopada 2011r. Skarżąca wskazała, że materiał dowodowy zebrany w sprawie potwierdza, że na podstawie umowy powstał stosunek prawny między Skarżącą, a K.G., na podstawie którego świadczył on na rzecz Spółki usługi menadżerskie jako niezależny profesjonalista, ponoszący odpowiedzialność wobec osób trzecich z tytułu ewentualnych szkód spowodowanych świadczonymi usługami.